臺中高等行政法院判決 九十一年度訴字第五五八號
原 告 甲○○訴訟代理人 許坤義 會計師被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 戊○○
丁○○己○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年六月二十七日台財訴字第○九一○○一四五二一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告之女蔡粹皇於民國八十三年五月十八日自其第一商業銀行（下稱一銀）彰化分行帳戶，分別提領新台幣（下同）五百零一萬元、五百萬元及五百萬元後，即於同日轉存一千五百萬元至其姐夫丙○○（即原告女婿）於同銀行分行之綜合存款帳戶，並以定期存款方式輾轉存至八十六年五月十八日止，被告以查獲時（八十五年九月十三日）仍未轉回，有遺產及贈與稅法第四條第二項之贈與情事，核認係蔡粹皇對丙○○之贈與，核課贈與稅。蔡粹皇不服提起行政救濟，經本院八十九年度訴字第三○六號判決，認定系爭金額實來自原告，被告遂重行核定係原告對其丙○○之贈與，核認原告本次贈與額一千五百萬元，加計當年度前次贈與後，本年度贈與總額為一八、四四六、○○○元，應納稅額四、八
二六、二三○元。並按應納稅額裁處一倍罰鍰四、八二六、二○○元。原告不服，提起復查及訴願結果，均未獲變更，遂提起行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、按本件被告核課原告之贈與稅，與被告八十六年十一月七日以八十六年度財產遺贈第00000000號核課訴外人蔡粹皇贈與丙○○乙案，兩案贈與款項為同一筆。而後者於本院審理中丙○○對系爭款項已表明未有受贈之意思，原告亦無贈與蔡粹皇及丙○○之情形，且本院亦認吳、蔡兩人證言均應屬可採，此有本院八十九年訴字第三○六號判決在卷可稽。是被告逕認本件係原告贈與丙○○而課稅、裁罰，顯已違反遺產及贈與稅法第四條第二項及各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉作業要點第十條之規定。
二、本件原告於八十三年與尚鋒興業股份有限公司（下稱尚鋒公司）有財務糾紛，故借用其女蔡粹皇之名開戶存款供支應各種支出，純屬生意上之存支帳戶與大院在審理前案之調查相符。另於八十三年五月十八日將系爭一千五百萬元由借用蔡粹皇帳戶轉至丙○○帳戶，實因前揭之財務糾紛，為免他人申請假處分而借用丙○○之名義定存，定存到期已轉回原告之帳戶，故此筆款項根本未贈與丙○○，丙○○也未允受。又被告查獲本案時，系爭以丙○○名義之定期存款還未到期，待八十六年六月十八日定存到期方轉回原告，依財政部七十二年三月一日台財稅第三一二九九號函釋應免計入贈與總額。
貳、被告答辯意旨略以：
一、關於贈與總額部分：
（一）本件原告以存放在其女（被告誤書為其子）蔡粹皇於一銀行彰化分行帳戶之自有資金，八十三年五月十八日分別提領五百零一萬元、五百萬元及五百萬元後，即於同日轉存一千五百萬元至其女婿丙○○於同銀行分行之綜合存款帳戶，並以定期存款方式輾轉存至八十六年五月十八日止，方再轉入該帳戶活期儲蓄存款戶頭，於被告查獲時（八十五年九月十三日）仍未轉回，涉有遺產及贈與稅法第四條第二項之贈與情事。經被告核認原告本次贈與額一千五百萬元，並無不合。
（二）原告復查時對於被告認定前開事實乙節並未爭執。其雖主張因與他人有金錢糾紛而借用蔡粹皇及丙○○君帳戶，及依台中高等行政法院之判決書內容可證明系爭金額絕非贈與乙節。惟原告除未提出具體事證以實其說外，該判決僅採據八十三年五月十八日自蔡粹皇帳戶所提領一千五百零一萬元，於同日再轉存一千五百萬元至丙○○帳戶之資金來源確為原告所有而已，並非論明原告與丙○○間之贈與關係，原告容有誤解。況系爭金額自八十三年五月十八日轉存入丙○○之帳戶，並以定期存款方式輾轉存至八十六年五月十八日止，其間之利息均仍轉入丙○○之活期儲蓄存款帳戶，且系爭轉存金額在本案查獲後仍未轉回（調查基準日八十五年九月十三日）。準此，依被告所查獲之資料均顯示其涉有贈與情事，是以原核定尚無不合。
（三）本件原告於八十三年五月十八日利用其女蔡粹皇帳戶轉存一千五百萬元予其女婿丙○○，是原告以自己之財產無償存入其女婿丙○○，而渠未予拒絕而允受，就形式上觀之，已符合民法第四百零六條及遺產及贈與稅法第四條第二項所定贈與要件。該筆金錢所有權之移轉，如非贈與，是否買賣、借貸、信託等因，原告迄未能提出具體證據以實其說，自難遽信。原告先於被告核定係蔡粹皇贈與丙○○時先主張係屬信託關係，後經大院查明系爭金額實來自原告，再主張僅係借用帳戶行為。前後主張不一，顯係事後文飾。按當事人主張有利於己之事實，就其事實有舉證責任，民事訴訟法第二百七十七條前段定有明文，並為行政訴訟法第一百三十六條規定所準用，又當事人主張之事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實，亦有改制前行政法院三十六年判字第十六號判例可資參照。本件被告已就原告資金流向之要件盡舉證責任，原告否認存在贈與關係，即須舉反證以證其說，否則應負擔無法證明之危險。原告既迄未能提示相關文據，以實其說，空言主張，核無足採。
（四）至原告另引財政部七十二年三月一日台財稅第三一二九九號函釋。按該函釋乃係針對父母對於以未成年子女名義之存款，於存款屆期轉存回父母名下，免予計入贈與總額而言，與本件原告係被查獲後方轉回情形有間，亦無適用之餘地。
二、關於罰鍰部分：原告本次涉及贈與情形已如前揭，而本次贈與金額一千五百萬元，加上前次贈與三、四四六、○○○元，合計一八、四四六、○○○元，已超過當年度贈與稅免稅額，然原告未依規定於贈與行為後三十日內辦理贈與稅申報，逃漏贈與稅額四、八二六、二三○元，經被告裁處一倍罰鍰四、八二六、二三○元，亦無不合。
理 由
一、本件起訴後，被告代表人業已變更，被告聲明由新代表人乙○○承受本件訴訟，經核無不合，併予敘明。
二、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人經他人允受而生效力之行為。」，固分別為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項及第四條第二項所明定。
三、本件被告以原告之女蔡粹皇於八十三年五月十八日自其一銀彰化分行帳戶，分別提領五百零一萬元、五百萬元及五百萬元後，即於同日轉存一千五百萬元至其姐夫丙○○於同銀行分行之綜合存款帳戶，並以定期存款方式輾轉存至八十六年五月十八日止，被告以查獲基準即八十五年九月十三日仍未轉回，原認係蔡粹皇對丙○○之贈與並核課贈與稅。蔡粹皇不服提起行政救濟，經本院八十九年度訴字第三○六號判決，認定系爭金額實來自原告，被告遂重行核定係原告對其丙○○之贈與，核認原告本次贈與額一千五百萬元，加計當年度前次贈與後，本年度贈與總額為一八、四四六、○○○元，應納稅額四、八二六、二三○元。並按應納稅額裁處一倍罰鍰四、八二六、二○○元。
四、本件被告認原告贈與丙○○一千五百萬元之事實，無非以該資金係原告所有，經原告之女蔡粹皇於八十三年五月十八日自其一銀彰化分行帳戶，分別提領五百零一萬元、五百萬元及五百萬元後，即於同日轉存一千五百萬元至丙○○於同銀行分行之綜合存款帳戶，並以定期存款方式輾轉存至八十六年五月十八日止，被告以查獲基準即八十五年九月十三日仍未轉回等情，資為依據。
五、惟按稅捐稽徵機關對於納稅義務人主觀上之贈與合意存在，衡情自難提出積極證據，以資證明納稅義務人有此內部心意，僅能從客觀上之資金流程事實先予推定，是財產所有人將其財產無償給予他人，經他人受領或提領者，如該財產所有人如能提出事證證明該財產之移轉並非無償，而有其他目的或事由，稅捐稽徵機關自不得僅憑此資金之流程而認定有贈與之事實。
六、原告訴稱：原告於八十三年與尚鋒公司有財務糾紛，故借用其女蔡粹皇之名開戶存款，純屬生意上之存支帳戶，另於八十三年五月十八日將系爭一千五百萬元由借用蔡粹皇帳戶轉至女婿丙○○帳戶，實因此財務糾紛，為免他人申請假處分而借用丙○○之名義定存，又此筆定存到期已轉回原告之帳戶，並未贈與丙○○，丙○○也未允受，被告不得以此課贈與稅等語。
七、經查，原告借用其女蔡粹皇一銀彰化分行帳戶，於八十三年五月十八日自該帳戶，分別提領五百零一萬元、五百萬元及五百萬元，即於同日轉存一千五百萬元至原告女婿丙○○於同銀行分行之綜合存款帳戶，並以定期存款方式輾轉存至八十六年五月十八日止，又該款於到期日轉入原告於同分行帳戶，有取款憑條、銀行存摺帳卡及存款明細等影本附卷可稽（分見原處分卷廿一至廿三頁、廿六及三十一頁，原告提出提款明細表六十頁）。
八、次按依財政部七十二年三月一日台財稅第三一二九九號函釋意旨，父母以未成年子女名義以定期存款方式存款於金融機構，如屆期有轉存其父母帳戶者，應視父母對子女贈與之撤回，免予計入贈與總額。是原告於八十三年五月十八日以其資金一千五百萬元轉至其女婿丙○○於上開銀行分行之帳戶為定期存款，存至八十六年五月十八日止，到期日後轉回原告於同分行帳戶。被告以本件查獲基準日為八十五年九月十三日，原告於八十六年五月十八日方將該款轉回自己帳戶，難以認定無贈與之意乙節。惟該一千五百萬元定期存款，係原告自八十三年五月十八日開始存入，每期為十二個月即一年，而於每期之到期日再予續存，最後一期於八十五年五月十八日到期，在被告查獲基準日之前，是該款再予續存一年，於八十六年五月十八日到期後再轉回原告帳戶，依上開財政部函釋意旨，原告是否有以該款贈與丙○○之意，以此尚難認定。
九、再查，證人丙○○於本院證述第一銀行彰化分行帳號六二八一六號雖由其於八十三年五月十八日所開立，但該帳戶都由其配偶蔡雪真所使用，存摺及印章均有蔡女保管使用，其都在台北工作等語（本院卷二○八至二○九頁）。另本院向該分行函調取此帳戶之八十三年五月十八日至八十六年四月廿九日之大額存、提款傳票，據卷附三十紙傳票影本，其中有五紙取款憑條（同卷二一五、二一九、二二○、二二三及二二九頁）其上字跡與原告於本院當庭書寫之筆跡（同卷一八四頁）以肉眼觀之相同，其他之傳票雖非原告所書寫，惟亦與丙○○之當庭書寫筆跡（同卷二一一頁）不同。是丙○○所稱該帳戶非其本人親自使用，自堪採信。再系爭定期存款於原告於八十三年五月十八日存入後，有多次向該分行質借之情形，有該分行出具之存款餘額證明書及丙○○之存摺等影本附卷可佐，茲舉其中第一筆八十六年四月一日質押借款四、一六八、八五八元為例，質借後，原告稱將
二、八三六、九三九元支付金樹製衣廠股份有限公司八八○、○○○元；另一、
九五六、九三九元支付億承實業股分有限公司，此取款憑條（原告提出提款明細表三頁）字跡（肉眼為之，下同）與原告相同，亦有匯款單可證（同表四及五頁）。再關於該丙○○帳戶之款項動用情形，亦舉其中八十五年間最大二筆資金流向，原告稱其於八十五年四月二日將該帳戶二○、二六○、○○○元轉入上旺興業股份有限公司（下稱上旺公司），作為該公司向原告之借款，此有原告字跡之取款憑條、丙○○存摺支出及該公司之匯入記錄（同表廿至廿二頁）可佐。又原告另稱其於八十五年六月廿四日從該帳戶將一千萬元轉入裕鋒公司於一銀彰化分行活存＃三六七九二號帳戶內，亦有取款憑條、丙○○存摺支出及該公司存摺可查（同表廿九至三十一頁），再上旺公司及裕鋒公司之帳冊亦各記載有此二筆款項由原告經手之股東往來（本院卷二七○及二六三頁），綜上各節以觀，原告稱上開丙○○帳戶之資金實際上係由其所運用支配款項，並無贈與丙○○之情形，自可採信。是原告既未有將系爭一千五百萬元贈與丙○○之事實，丙○○亦未有允受該款之意思，被告以原告有贈與一千五百萬元予丙○○之事實，予以補稅及處罰，自有認定課稅基礎事實未依證據之違誤。至原告因以丙○○名義為系爭一千五百萬元之定期存款，丙○○依利息所得扣繳憑單，以該存款之利息申報個人綜合所得稅，此應丙○○為符合稅法相關規定之報稅行為，按系爭存款有無贈與事實，應依上開事證實質認定，不得以丙○○有向稅捐稽徵機關申報此存款之利息，即得推認原告有對其贈與該款之舉。
十、綜上所陳，原處分有上開之違誤，被告駁回原告之復查申請，訴願決定亦予以維持，均有不合，原告訴請均予撤銷，為有理由，應予准許。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 十八 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 沈 應 南
法 官 黃 淑 玲法 官 許 武 峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 十八 日
法院書記官 詹 靜 宜