臺中高等行政法院判決 九十一年度訴字第六一三號
原 告 甲○○被 告 彰化縣稅捐稽徵處代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○
丁○○右當事人間因房屋稅事件，原告不服彰化縣政府中華民國九十一年七月一日府法訴字第○九一○一○○二四一○號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：緣坐落彰化縣○○鄉○○路○段○○○巷及福興路八十七巷計一百十三棟之房屋，原經彰化縣福興鄉公所以案外人陳金塗為起造人，於七十九年五月七日以福哲建字第二九四七號函通知被告機關該所業已核發完工證明予陳金塗，被告機關據此通報設立房屋稅籍，並核課房屋稅在案。嗣原告與案外人陳登發於八十九年五月八日持台灣高等法院台中分院八十四年度重上更㈠字第二十五號及最高法院八十八年度台上字第一六七號、八十八年度台再字第七四號民事確定判決，向被告機關申請對上述房屋變更納稅義務人名義為渠等二人名義，經被告機關報請財政部核示，財政部以八十九年八月二日台財稅第0000000000號函復以：
「貴縣○○鄉○○路○段○○○巷及八十七巷計一一三棟房屋所有權人，既經法院判決確定房屋所有權人為非原設籍課稅之人，稽徵機關自應據以更正其房屋稅納稅義務人名義，．．．。」後，據予更正納稅義務人名義為原告甲○○與陳登發等二人，並依該變更名義及依原告申請依持分比例分單課徵原告系爭一百十三棟房屋九十年度房屋稅（共一百十三份）計新台幣（以下同）一九二、四九○元。該等繳款書於九十年八月二十七日送達原告，並改訂納稅期限至九十年十月三日。然原告卻於九十年十月二十二日退還上開繳款書申請撤銷課稅，經被告機關九十年十月二十九日彰稅財字第九○○七一一九五號函否准並檢還繳款書。原告不服，於八十五年至八十九年房屋稅（同上載一一三棟房屋）訴願案中請求訴願決定機關一併撤銷系爭九十年房屋稅。經訴願決定機關即彰化縣政府以尚未踐行復查程序，移由被告機關依復查程序辦理，惟未獲變更；提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
（一）按「房屋稅向房屋所有人徵收之。」「房屋之新建、重建、增建或典賣移轉，主管建築機關及主辦登記機關應於核准發照或登記之日，同時通知主管稽徵機關。」房屋稅條例第四條第一項前段及第二十三條分別定有明文。該條例第四條規定所謂「房屋所有人」指已辦登記之所有權人及未辦所有權登記之實際房屋所有人而言。已辦登記房屋所有人以登記證明為憑，而未辦房屋所有權登記者以實際所有權人認定。本案係合建房屋事件，由地主十餘人提供土地，原告出資購建材建築完成，依法應由起造人即原告向主管建築機關（福興鄉公所）申請核發完工證明書，且主管建築機關依法核發完工證明時，必須具有建築基地使用證明文件建築法第三十條定有明文（按建築法第三十條條文為「起造人申請建造執照或雜項執照時，應備具申請書、土地權利證明文件、工程圖樣及說明書」）。查第三人陳金塗並非本案系爭房屋起造人卻以其名義於七十九年二月五日向福興鄉公所申請核發完工證明，而福興鄉公所明知陳金塗無建築基地使用證明，有侵占他人土地行為，卻受勾結以土地登記簿標示部掩飾為土地使用證明，而於七十九年五月七日以福哲建字第二九四七號函違法核發完工證明予陳金塗作為接水電、更正編定產權第一次登記及營業登記等非法使用。又依土地登記規則第十一條規定建築物登記時「土地上已有建物者，應於土地所有權完成總登記後始得為建物所有權登記」。陳金塗因無土地使用證明文件，曾向主辦登記機關鹿港地政事務所申請建築物產權第一次登記，經該地政機關命令於期限內補正，無法補正而遭駁回。依首揭房屋稅條例第二十三條房屋之新建、重建、增建或典賣移轉，主管建築機關及主辦登記機關應於核准發照或登記之日，同時通知主管稽徵機關之規定，被告機關並無登記機關之通知，亦未依該立法精神與有關機關聯繫或查詢，即違法胡亂作不實房屋之鑑價後准予設立房屋稅籍，致誤課陳金塗十多年房屋稅。
（二）按行政程序法第一百十條第二項規定：「一般處分自公告日或刊登政府公報新聞紙最後登載日起發生效力，但處分另訂不同日期者從其規定」，同法第一百十三條亦規定：「行政處分之無效，行政機關得依職權確認之，行政處分之相對人或利害關係人有正當理由請求確認行政處分無效時，處分機關應確認其為有效或無效」。被告因上揭違法行政行為並被勾結以納稅人名義變更替代產權移轉取信於購屋者，被陳金塗利用脫售贓屋圖利，已嚴重侵害原告等起造人權益，原告不得已，乃向民事法院提起確認房屋所有權存在之訴，而獲勝訴判決確定，並因此循訴願程序決定撤銷該房屋完工證明書，有福興鄉公所九十一年五月二十二日福鄉建字第○九一○○○五五八○號函公告撤銷在案，依前揭法律規定，該違法設立房屋稅籍應隨完工證明書之撤銷應為無效，詎被告仍違法利用該已撤銷之完工證明暨設立房屋稅籍，向原告課徵房屋稅，顯有違法。再依前台灣省稅務局七十年十二月十六日（七○）稅三字第○六三三一號函示「為配合省頒『台灣省改進房屋現值評價作業要點』實施日期之認定凡新增、改建、房屋應以使用執照核發日期或完工證明所載日期為準」，查被告機關所認定，係福興鄉公所違法核發完工證明書日期為核課第三人陳金塗房屋稅起算日，原告從未申請核發完工證明即無此日期可稽，被告機關憑何法源命原告從八十五年起課徵系爭一百十三棟房屋稅？實則被告機關若欲對原告依法課徵房屋稅，應依前揭行政程序法第一百十條後段規定撤銷該房屋稅籍，使原告等重新申請建立房屋稅籍再依法開徵房屋稅。
（三）對於系爭一百十三棟房屋雖經法院判決確定原告為原始起造人，原告得依法向主管建築機關福興鄉公所申請核發一百十三棟房屋之完工證明書，該所於八十八年十二月一日以（八八）福鄉建字第一一五九五號函知原告「所請歉難照辦」在案。嗣原告為防止陳金塗勾結被告肆無忌憚脫售贓屋非法圖利，曾於八十九年五月八日向被告機關申請變更納稅名義人，以防陳金塗繼續不法侵權行為。因原告非讓渡取得陳金塗名義變更為原告等名義，又被告無法認定原告申請完工證明核發日期以為核課起算之依據，因此自承無案例可循，乃請各稅務機關提供意見或請示財政部，嗣財政部於八十九年十一月十八日以台財稅0000000000號函釋示「應依法院判決據以更正房屋納稅義務人名義．．．」，被告仍未依行政程序法第五十一條規定於法定期限內作准駁之處理，亦未依行政程序法第四十三條「行政機關為處分或其他行政行為應斟酌全部陳述與調查事實，及證據之結果依論理及經驗法則判斷事實真偽，並將其決定及理由告知當事人」之規定辦理，不僅對原告申請案未依法處理，甚至請各稅捐機關提供意見及請示財政部釋示情節均未依法告知當事人，此節業經被告自認在案。詎被告明知此情不僅未更正又以黑箱作業，將歹徒陳金塗已出售贓屋移轉於他人名義稅籍，非法變更予原告等名義而開立九十年度一百十三棟房屋稅向原告等課徵房屋稅，觀被告提出房屋稅籍紀錄表「移轉異動原因及文號」欄，仍用八十七年給陳金塗稅籍文號，並無任何更改，又無任何移轉文號，如此向原告課稅，顯然以欺矇行政行為嚴重損害行政機關之信譽。
（四）按財政部七十二年十一月三十日台財稅字第三八五○八號函頒『簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點』第四點核對房屋現值時，應以建築管理機關所發使用執照所載資料為準，但未領使用執照之房屋以現場勘定調查之資料為準。又房屋稅條例第三條亦規定：「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象」。查本案系爭一百十三棟房屋其中有二十四棟雖完成結構體卻未完工，雖可避風雨但無使用價值，且無浴衛無門窗，而一百十三棟均無水電，此有相片在卷可證。如被告曾依法派員到現場勘查，當不致有該未完工房屋與完工同值課徵房屋稅之情事發生。被告以該違法課徵房屋稅，未依法定程序變更納稅人名義，而以黑箱作業強令原告繳納該違法核課第三人陳金塗房屋稅一百十三件計十九萬二千四百九十元，被告所為，顯有違法。
（五）本案因建築主管機關違法核發證照，歷經一、二、三審及更審訴訟十多年，判決中均有合夥人陳登發之存在，被告稱依法判決向原告個人追課房屋稅實屬非法，陳登發不參加訴願並不能視為陳登發可以無納稅義務，足證被告之處分重大行政缺失。再查被告依前揭民事判決既知違法課徵加害人（陳金塗）房屋稅十多年，應退還該誤課房屋稅，依法該以陳金塗為名義人違法設立之稅籍應不存在，應予撤銷，則被告何以再將該違法不實面積之稅籍向原告課徵為九十年度房屋稅？
（六）綜上，被告所作之處分確有違誤不當之處，請依法判決如訴之聲明，以維法制。
二、被告主張之理由：
（一）按房屋稅條例第四條規定：「房屋稅向房屋所有人徵收之，．．．。」彰化縣房屋稅徵收細則第二條規定：「本條例第四條第一項所稱之房屋所有人，指已辦登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。」彰化縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點實施注意事項第十點規定：「新建、增建、改建房屋．．．評定現值，其完成日期之認定，應以使用執照所載日期為準，無使用執照者，以完工證明所載日期為準，．．．。」最高法院四十三年台上字第一○一六號判例：「不動產物權因法院之判決而取得者，不以須經登記為生效要件，固為民法第七百五十九條之所明定。惟此之所謂判決，係僅指依其宣告足生物權法上取得某不動產物權效果之力，恆有拘束第三人之必要，而對於當事人以外之一切第三人亦有效力者（形成力亦稱創效力）而言．．．」。財政部七十七年十二月六日台財稅第000000000號函釋規定：「房屋稅向房屋所有人徵收之，為房屋稅條例第四條所明定，而所謂房屋所有人，係指已辦登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。本案房屋尚未辦理所有權保存登記，其原始取得者為實際所有人，本件既經法院判決確認鄭○○等人非原始取得者，即非實際所有人，其已繳納之房屋稅應予退還。」財政部八十九年八月二日台財稅第0000000000號函釋規定：「貴縣○○鄉○○路○段○○○巷及八十七巷計一一三棟房屋所有權人，既經法院判決確定房屋所有權人為非原設籍課稅之人，稽徵機關自應據以更正其房屋稅納稅義務人名義，至原以陳金塗名義核課之房屋稅及其承買人名義核課之房屋稅，可否退還一節，請依本部七十七年十二月六日台財稅第000000000號函辦理。」財政部八十九年十一月十八日台財稅第0000000000號函釋規定：「貴縣○○鄉○○路○段○○○巷及八十七巷計一一三棟房屋所有權人，．．．因法院判決確定房屋所有權人為非原設籍課稅之人，既經核准依法院判決據以更正房屋納稅義務人名義，並准退還原繳納房屋稅．．．至補稅款．．．，而欲對更正名義後之房屋所有權人補徵以前年度之房屋稅，．．．仍應受稅捐稽徵法第二十一條核課期間規定之限制。」
（二）查系爭坐落彰化縣○○鄉○○路○段○○○巷及福興路八十七巷計一一三棟房屋，前經福興鄉公所以七十九年五月七日福哲建字第二九四七號函通知被告該所業已核發完工證明予案外人陳金塗，被告據此通報設立房屋稅籍並核課房屋稅。勾稽前台灣省稅務局七十年十二月十六日七○稅三字第○六三三一號函頒「台灣省改進房屋現值評價作業要點」實施日期之認定，凡新、增、改建房屋應以使用執照核發日期或完工證明所載日期為準。堪認當時之核課，並無違誤，原告（於訴願時）所稱原處分機關失職未作現場勘定一節，實無可採。
（三）次查房屋稅條例第二十三條規定，揆其立法意旨，是為控制新建、重建、增建或典賣移轉之確實資料，加強有關機關之聯繫。非謂稽徵機關須經主管建築機關及地政機關核發證照及登記通知，始得課徵房屋稅，是原告（於訴願時）訴稱被告僅憑主管建築機關之通知亦未與地政登記機關連繫查詢，就准予陳金塗設立稅籍等語，容有誤解。
（四）再查，原告及案外人陳登發於八十九年五月八日持台灣高等法院台中分院八十四年度重上更㈠字第二五號民事判決「確認上訴人甲○○、陳登發對附表所示建物之不動產所有權存在」、最高法院八十八年度台上字第一六七號民事判決上訴人陳金塗「上訴駁回」及最高法院八十八年度台再字第七四號民事判決再審原告陳金塗「再審之訴駁回」等判決，申請變更系爭房屋納稅義務人名義為原告等二人名義，因無案例可循，被告於八十九年七月二十日報財政部請示，且於八十九年七月二十五日函復原告本案俟財政部釋示後再行辦理，財政部分別於八十九年八月二日及八十九年十一月十八日釋示，被告再依上揭財政部函釋辦理更正系爭房屋納稅義務人為渠等名義。是原告（於訴願時）所稱被告機關怠職對申請案置之不理迄今未依財政部函釋規定更正納稅名義等情，委不足採。
（五）另原告（於訴願時）指稱系爭一百十三棟房屋中尚有二十四戶尚未完工，被告機關違法課徵房屋稅乙節，經查系爭一百十三棟房屋稅既已核發完工證明，自可裝門窗、接水電，供人居住；矧且，觀諸前揭台灣高等法院台中分院八十四年度重上更㈠字第二十五號民事判決「理由」四第三十七頁亦明確揭載「此二十四戶已建到二樓結構完成，二樓屋頂也已完成，惟尚無前後窗及未粉光，並經法院履勘現場查明，復為上訴人陳金塗所不否認，參以上訴人陳金塗自陳：七十五年四月二十三日立和解書時，該二十四戶都已裝好鐵捲門，其後可能被偷走，可以住人，上訴人甲○○等陳稱：有作鐵窗，可蔽風雨等語，上開二十四戶房屋顯以足蔽風雨，可達經濟上之使用目的，即成為獨立之不動產．．．上開二十四戶及八十九戶之房屋，原蔡榮卿留下之未完成之建築（即動產）已附合成為上開上訴人甲○○等所建築完工之不動產之重要部分，而由上訴人甲○○、陳登發以原始建築人之地位，取得系爭一百十三棟房屋之所有權．．．」，由是亦堪知該二十四戶房屋業屬已完工之房屋，仍應依房屋稅條例第四條規定課徵房屋稅，被告以原告及案外人陳登發為系爭一百十三棟房屋之原始取得所有權人，依法核課九十年房屋稅，核無違誤，原告所執之詞，核不足採。
（六）另原告（於訴願）訴稱未撤銷陳金塗設立稅籍，亦未重新評定房屋現值，有何憑據向原告徵九十年度房屋稅一節。經查本案系爭房屋所有權既經法院判決確定係屬原告與案外人陳登發所有，非為原先取得完工證明之案外人陳金塗所有，被告據該確定判決認定渠等二人係為未辦理所有權登記之實際房屋所有人乃准予更正系爭房屋納稅義務人為渠等名義，揆諸首揭規定及函釋意旨，九十年房屋稅納稅義務人為原告等二人洵無違誤。
（七）綜上所述，本案原告提起行政訴訟顯無理由，請依法予以駁回，以維稅政。理 由
一、按「本條例用辭之定義如左：一、房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者。」「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」「房屋稅向房屋所有人徵收之。‧‧‧。共有房屋向共有人徵收之，‧‧‧。」「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」「房屋稅每年徵收一次‧‧‧。
新建、增建或改建房屋，於當期建造完成者，均須按月比例計課，未滿一個月者不計。」房屋稅條例第二條第一款、第三條、第四條第一項、第七條、第十二條定有明文。次按「本條例第四條第一項所稱之房屋所有人，指已辦登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。」為彰化縣房屋稅徵收細則第二條所明定。又財政部發布「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第四點規定「稽徵機關適用『房屋標準單價表』核計房屋現值時，對房屋之構造、用途、總層數及面積等，應依建築管理機關核發之使用執照（未領使用執照者依建造執照）所載之資枓為準，但未領使用執照（或建造執照）之房屋，以現場勘定調查之資料為準。前項房屋總層數之計算，不包括地下室或地下層之層數。」另「為配合省頒『台灣省改進房屋現值評價作業要點』實施日期之認定，凡新、增、改建房屋應以使用執照核發日期或完工證明所載日期為準，如無使用執照及完工證明者，則以申報日或調查日為準。」「房屋稅向房屋所有人徵收之，為房屋稅條例第四條所明定，而所謂房屋所有人，係指已辦登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。本案房屋尚未辦理所有權保存登記，其原始取得者為實際所有權人，本件既經法院判決確認鄭ＸＸ等人非原始取得者，即非實際所有人，其已繳納之房屋稅應予退還。」分別為前台灣省稅務局七十年十二月十六日七○稅三字第○六三三一號及財政部七十七年十二月六日台財稅第000000000號函釋在案。
二、本件坐落彰化縣○○鄉○○路○段○○○巷及福興路八十七巷計一百十三棟之房屋，原經彰化縣福興鄉公所以案外人陳金塗為起造人，於七十九年五月七日以福哲建字第二九四七號函通知被告機關該所業已核發完工證明予陳金塗，被告機關據此通報設立房屋稅籍，並核課房屋稅在案。嗣原告與案外人陳登發於八十九年五月八日持台灣高等法院台中分院八十四年度重上更㈠字第二十五號及最高法院八十八年度台上字第一六七號、八十八年度台再字第七四號民事確定判決，向被告機關申請對上述房屋變更納稅義務人名義為渠等二人名義，經被告機關報請財政部核示，財政部以八十九年八月二日台財稅第0000000000號函復以：「貴縣○○鄉○○路○段○○○巷及八十七巷計一一三棟房屋所有權人，既經法院判決確定房屋所有權人為非原設籍課稅之人，稽徵機關自應據以更正其房屋稅納稅義務人名義，．．．。」後，據予更正納稅義務人名義為原告甲○○與陳登發等二人，並依該變更名義及依原告申請依持分比例分單課徵原告系爭一百十三棟房屋九十年度房屋稅（共一百十三份）計一九二、四九○元。該等繳款書於九十年八月二十七日送達原告，並改訂納稅期限至九十年十月三日。然原告卻於九十年十月二十二日退還上開繳款書申請撤銷課稅，經被告機關九十年十月二十九日彰稅財字第九○○七一一九五號函否准並檢還繳款書。原告不服，於八十五年至八十九年房屋稅（同上載一一三棟房屋）訴願案中請求訴願決定機關一併撤銷系爭九十年房屋稅。經訴願決定機關即彰化縣政府以系爭九十年度房屋稅尚未踐行復查程序，移由被告機關依復查程序辦理，惟未獲變更；提起訴願，經訴願決定機關以，前台灣省稅務局七十年十二月十六日七○稅三字第○六三三一號函示：「為配合省頒『台灣省改進房屋現值評價作業要點』實施日期之認定，凡新、增、改建房屋應以使用執照核發日期或完工證明所載日期為準」，堪認被告當時之核課，並無違誤。再查系爭房屋所有權既經法院判決確定係屬原告及另一案外人陳登發，非為原先取得完工證明之案外人陳金塗所有，原告及案外人陳登發嗣於八十九年五月八日持該確定判決向被告申請變更納稅義務人，被告依據該確定判決認定渠等係為未辦理所有權登記之實際房屋所有人，乃准予更正系爭房屋納稅義務人為渠等名義，並依持分比率分單課徵原告九十年房屋稅計一九二、四九○元，亦無不合。原告主張其於八十九年五月八日檢具法院判決等相關憑據向被告申請更正納稅名義，被告迄今亦未依財政部函釋更正納稅義務人，原告當無義務納稅；且被告既然答辯當時核課房屋稅並無違誤，何以不向申報房屋現值及稅籍之名義人陳金塗繼續課稅，卻強令原告繳納該房屋稅等語，委不足採；至原告主張被告並未撤銷案外人陳金塗稅籍，竟在無法源依據下非法移轉予原告納稅乙節，亦有未洽。另原告指稱系爭一一三棟房屋中尚有二十四戶尚未完工（無門窗、無浴衛、無水電）被告竟未作房屋現場勘查，即對該二十四戶未完工房屋同住宅課稅，顯屬達法乙情，經查系爭一一三棟房屋（含該二十四戶房屋）既已核發完工證明，自可裝門窗、接水電，供人居住；矧且，觀諸前揭台灣高等法院台中分院八十四年度重上更㈠字第二十五號民事判決「理由」四第三十七頁亦明確揭載「．．．上開二十四戶房屋顯已足避風雨，可達經濟上之使用目的，即成為獨立之不動產．．．準此，該二十四戶及八十九戶之房屋，原蔡榮卿留下之未完成之建築（即動產）已附合成為上開上訴人甲○○等所建築完工之不動產之重要部分，而由上訴人甲○○、陳登發以原始建築人之地位，取得系爭一百十三戶房屋之所有權．．．」，由是抑亦堪知該二十四戶業屬已完工之房屋，無庸置疑，原告之主張，要無可採。再查房屋稅條例第二十三條規定，揆其立法意旨，是為控制新建、重建、增建或典賣移轉之確實資料，加強有關機關之連繫，非謂稽徵機關須經主管建築機關及地政機關核發證照及登記通知，始得課徵房屋稅，是原告主張要由主管建築機關及地政機關核發證照及登記通知，被告始得課徵系爭房屋稅等語，容有誤解。末查原告迄今雖尚未取得彰化縣福興鄉公所核發之完工證明，惟此乃另案問題，不影響本件課稅之處分，本件原處分並無不合，應予維持等語，駁回訴願。
三、經查：
（一）依首揭房屋稅條例規定，「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」「房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者。」「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」（九十年六月二十日修正前房屋稅條例第七條條文為：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」）「房屋稅每年徵收一次‧‧‧。新建、增建或改建房屋，於當期建造完成者，均須按月比例計課，未滿一個月者不計。」足認房屋稅係以房屋及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象；並以房屋建造完成起徵，於開徵當期建造完成者，均須按月比例計課（未滿一個月者不計）。而房屋建造完成日期之認定，依前台灣省稅務局七十年十二月十六日七○稅三字第○六三三一號函規定「凡新、增、改建房屋應以使用執照核發日期或完工證明所載日期為準，如無使用執照及完工證明者，則以申報日或調查日為準」；至稽徵機關適用「房屋標準單價表」核計房屋現值時，對房屋之構造、用途、總層數及面積等，依財政部發布「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第四點規定，「應依建築管理機關核發之使用執照（未領使用執照者依建造執照）所載之資枓為準，但未領使用執照（或建造執照）之房屋，以現場勘定調查之資料為準。」系爭一一三棟房屋於七十九年二月五日即經案外人陳金塗向彰化縣福興鄉公所申請核發完工證明，經福興鄉公所於七十九年五月七日以福哲建字第二九四七號函通知被告機關該所業已核發完工證明予案外人陳金塗在案，顯見系爭房屋於福興鄉公所核發完工證明予陳金塗時業已建造完成。揆諸上開說明，被告機關據該通報，及依該通報以七十九年六月十八日彰稅財字第三六二○三號函（附於本院卷）請陳金塗檢送系爭一一三戶房屋完工證明申請書副本及建築設計圖等，憑以設立系爭一一三棟房屋稅籍並核課房屋稅，並無不合。參以原告亦曾於八十八年十一月二十四日向福興鄉公所申請核發系爭房屋完工證明，經福興鄉公所以八十八年十二月一日八八福鄉建字第一一五九五號函復原告：「主旨：台端申請核發完工證明書乙案，覆請查照。說明：一、復台端八十八年十一月二十四日申請案件。二、關於福興段四五○之二地號等十九筆土地之一百十三件完工證明書，經本所請示縣府轉內政部營建署八十八年八月十一日八八營署中城字第七七Ｂ—0000000號函：『未實施建築管理地區證明，係據以作為接水、接電及更正編定之用，並非證明其建物所有權。』三、本所已於七十九年二月二十七日以福富建字第一三四三五號等核發一百十三件完工證明書在案，所請歉難照辦。」（附於訴願卷）；復於八十九年五月八日與陳登發共同書具申請書，請求被告機關就系爭一一三棟房屋更正房屋稅納稅名義為原告及陳登發所有，該申請書說明欄詳載「申請人等‧‧‧興建房屋一一三戶，經公所誤發完工證明與案外人陳金塗，並由福興鄉公所函請貴處設立稅籍，而貴處亦准予所請。申請人發現上述行為後檢具有關文件向法院提起確認所有權存在之訴，並經‧‧‧終局判決確定。‧‧‧敬請如主旨辦理（按即更正納稅義務人名義為甲○○、陳登發所有），‧‧‧以確保申請人之權益。」（附於原處分卷二三○頁）等情，益證系爭房屋於福興鄉公所核發完工證明予陳金塗時確已建造完成。原告雖主張系爭一百十三棟房屋其中有二十四棟僅完成結構體卻未完工等語，然前揭台灣高等法院台中分院八十四年度重上更㈠字第二十五號民事判決「理由」四第三十七頁詳載「此二十四戶已建到二樓結構體完成，二樓屋頂也已完成，惟尚無前後窗及未粉光，並經本院履勘現場查明，復為上訴人陳金塗所不否認，參以上訴人陳金塗自陳：七十五年四月二十三日立和解書時，該二十四戶都已裝好鐵捲門，其後可能被偷走，可以住人，上訴人甲○○等陳稱：有作鐵窗，可蔽風雨等語，上開二十四戶房屋顯以足蔽風雨，可達經濟上之使用目的，即成為獨立之不動產．．．，準此，該二十四戶及八十九戶之房屋，原蔡榮卿留下之未完成之建築（即動產）已附合成為上開上訴人甲○○等所建築完工之不動產之重要部分，而由上訴人甲○○、陳登發以原始建築人之地位，取得系爭一百十三棟房屋之所有權．．．」，足證該二十四戶房屋確屬已建築完成之房屋。
（二）系爭房屋既經前開民事判決認定原告及陳登發為其原始建築人，確認渠等對系爭房屋之所有權存在，非為原先取得完工證明之案外人陳金塗所有，且原告及案外人陳登發共同於八十九年五月八日持該確定判決向被告機關申請更正納稅義務人名義，被告依據該確定判決認定渠等係為未辦理所有權登記之實際房屋所有人，乃准予更正系爭房屋納稅義務人為渠等名義，並依持分比率分單課徵原告九十年房屋稅計一九二、四九○元，揆諸首揭規定，亦無不合。原告主張被告不應仍用八十七年給陳金塗之房屋稅籍文號，應先撤銷原以陳金塗為納稅名義之房屋稅籍，使原告等重新申請建立房屋稅籍再依法開徵房屋稅等情，並無可採。
（三）房屋稅條例第二十三條固規定「房屋之新建、重建、增建或典賣移轉，主管建築機關及主辦登記機關應於核准發照或登記之日，同時通知主管稽徵機關。」惟其立法理由記載：「控制新建、重建、增建或典賣移轉之確實資料，加強有關機關之聯繫。」是原告主張被告機關並無登記機關之通知，亦未依該立法精神與有關機關聯繫或查詢，就准予陳金塗設立稅籍等語，容有誤解。
（四）至彰化縣福興鄉公所以七十九年二月十七日福富建字第一三三○七號三件及一三三三九至一三四四八號一百十件合計一百十三件發給案外人陳金塗之系爭房屋完工證明書，雖經該所九十一年五月二十二日福鄉建字第○九一○○○五五八○號公告撤銷，惟其撤銷係以前揭民事確定判決確認原告及案外人陳登發為系爭房屋之原始取得人，而陳金圖並非系爭房屋之原始建築人，亦即非系爭房屋之所有權人，對系爭房屋所有權不存在；以及本院九十年度訴字第四○號判決理由載明上述民事確定判決「已明白指出參加人（按即本件原告及案外人陳登發）為系爭房屋之原始取得，亦為房屋所有權人，‧‧‧福興鄉公所前所核發予原告（按即陳金塗）之一百十三件完工證明，是否合於規定，即非無再斟酌之餘地，是該所八十八年十二月一日八八福鄉建字第一一五九五號函即原處分僅以前開房屋，曾於七十九年二月十七日以福富建字第一三四三五號等核發一百十三件完工證明書在案，而否准參加人以同一建物向該所申請核發完工證明，即有未洽」之判決意旨為依據，有該公告及本院判決附卷（本院卷）可稽。且依上所述，房屋稅之起徵，係以房屋是否建造完成為準。故原發給案外人陳金塗之系爭房屋完工證明書縱經福興鄉公所予以撤銷並公告，並不影響該等房屋已經建造完成應予課徵房屋稅之認定。
（五）綜上所述，原告主張各節，核無可採。原處分（復查決定）並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告之訴為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 十七 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 胡 國 棟
法 官 王 德 麟法 官 林 秋 華右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 十七 日
法院書記官 蔡 騰 德