臺中高等行政法院判決 九十一年度訴字第七一七號
原 告 鐳泰營造事業有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 丙○○會計師被 告 財政部台灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丁○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年七月十六日台財訴字第０九０００三八八００號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國（下同）八十七年十二月十五日涉嫌無進貨事實卻取得軒利國際有限公司（下稱軒利公司）開立之不實發票（票號：ＳＨ00000000）乙張，銷售額為新台幣（下同）六、四三五、一００元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，案經被告查獲，審理違章成立，除核定補徵營業稅三二一、七五五元外，並按漏稅額處八倍之罰鍰計二、五七四、０００元（計至百元）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造陳述：㈠原告主張：
⒈原告係承包威達有線電視事業股份有限公司（下稱威達公司）之有線電視生
活館、頭端機房及鋼構工程等業務，因原告於八十五年十二月十五日至八十七年十二月三十一日間，為執行工程合約所訂工程項目，乃將其中部份工程委由軒利國際有限公司承包施工，既有承攬工程之事實，焉有不施工而能完工之理。
⒉原告為履行威達公司之工程合約，必須有軒利公司之承包始能完成合約所訂
之全部工程項目。被告僅以新竹市稅捐稽徵處八十八年七月廿八日新市稅工字第八八二一七四三五號函通報軒利公司營業稅申報異常，即遽予全盤推定原告無進貨事實，卻不論是否有施工，施工進貨狀況如何。顯有未恰，被告不應全數認定未有本件之進貨事實。
⒊訴願機關於訴願決定書所稱合約書內容中有關工程款、工程地點等缺漏係屬
「重要之點」，此乃屬文書形式之論斷，惟被告所為無進貨事實之處分，涉及事實之論斷，原告既有承攬工程及完工之事實，未經現場查證，即遽予全部否認原告施工之事實，是否已違反行政程序法第九條：「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」之規定，若依有利於原告之行政程序，被告應以部分有進貨事實予以認定，才屬正確。
⒋如前所述，有承攬必有進料、施工以為履行工程合約之常情與事理。從而上
開時段必有陸續銷售原、物料及承包施工之供應商投入。由於供應商依法開立由稅捐稽徵處所核發之統一發票，從而依商場交易習慣，焉有懷疑甚至要求對方自我保證未來營業稅申報絕對不發生異常，再者以其仍持有當月份發票，顯見當時尚非不正常之公司，一般人亦無法查得其真象狀況。因之其後該公司或因經營不善，或其他原因而成為營業稅申報異常之公司，豈能就此牽連原告，據此違反常理地否認原告進貨之事實。
⒌另參酌台北市稅捐稽徵處所轄之罰鍰案件，皆適用從輕之一至二倍罰鍰，若
依行政程序法第六條：「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」之規定及行政罰法草案所揭之平等原則，同為中華民國國民，台中市民所受之行政罰不應與台北市民所受之行政罰，有所差別待遇。
㈡被告答辯：
⒈原告於八十七年十二月十五日取得軒利公司開立之發票ＳＨ0000000
0號計乙張，銷售額六、四三五、一００元，稅額三二一、七五五元，申報扣抵銷項稅額，惟該公司經新竹市稅捐稽徵處八十八年七月二十八日以新市稅工字第八八二一七四三五號函通報，其於八十八年（應為八十七年之誤繕）十一月及十二月銷售額異常申報並未繳納營業稅，且已未在原址營業，原告涉嫌虛報進項稅額等情移由被告查核，依原告公司會計曾資涼於八十八年十月二十九日到場所作筆錄第四問：「貴公司取得軒利國際（有）公司八十七年十一至十二月之銷貨發票（字軌號碼：ＳＨ00000000，金額六、四三五、一００元，稅額三二一、七五五元）該筆交易內容為何？」，其答：「本公司之客戶威達有線電視事業股份有限公司，統一編號：00000000，營業地址：台中市○○區○○里○○路○段○○○號六樓，要做機房線路工程，於是本公司又轉包給軒利國際有限公司承做，施工地點即威達公司之營業地址（如合約書附件一）。」，惟查原告所檢附與威達公司訂立之合約書工程期限為八十六年三月一日至八十七年一月三十日止，而與軒利公司之合約係於八十七年八月三十日訂定，並約定八十七年九月三十日前開工，八十七年十二月三十一日完工且無工程地點之記載。
⒉又系爭取得發票金額高達數百萬元，依原告聲稱分別於八十七年十二月廿五
日、廿六日、支付現金九００、０００元及二、三一０、０００元，並不符合一般交易常規，且不符商業會計法第九條之規定。另於八十八年八月四日以轉帳方式支付三、五四六、八五五元，除不符規定外，原告亦未舉證轉入軒利公司之帳戶證明，況原告提示與軒利公司訂定之合約實際完工日期載為八十七年十二月十五日，且亦於該日取得軒利公司開立之系爭發票，卻遲至八十八年八月四日才付款，顯不合常理。經被告查證結果，審理違章成立，認定原告無進貨事實取得虛設行號以外之其他非實際交易對象軒利公司開立之憑證，虛報進項稅額逃漏稅款，應補徵所漏稅額三二一、七五五元，並裁處八倍罰鍰計二、五七四、０００元。
⒊復查時，原告主張實際與軒利公司書立裝修合約為主體內部裝修工程，並確
有支付款項事實及依規定取得該公司所開立發票，且亦已報繳營業稅，請准予依財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號及八十四年三月廿四日台財稅第000000000號函規定免處漏稅罰云云。被告復查結果以，原告所提示之合約書及支付款項等資料，經查核結果認定原告無進貨事實取得系爭發票扣抵，業如前述，依財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋規定，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。又查前開原告提示與威達公司訂定之合約內容，係威達公司承包原告頭端、機房等工程，與上開筆錄答話內容有所不同，顯見該工程合約，與本案取得軒利公司開立之發票無關，益證原告取得該公司開立之發票扣抵為無進貨事實等由，乃駁回其復查之申請。
⒋本件原告於訴願時另提出於八十五年十二月十五日承包威達公司之有線電視
生活館、頭端、機房及鋼構等業務之工程合約，期間為八十五年十二月十五日至八十七年三月三十日，及嗣後展延完工期限至八十七年十二月三十一日之通知，依該工程期間向財政部財稅資料中心函調原告之統一發票查核清單銷項資料，尚無開立統一發票予威達公司之情事。又原告稱將承包之部分工程轉包予軒利公司，並於八十七年八月三十日訂立裝修工程合約書，載明開工日期為八十七年九月三十日、預定完工日期為八十七年十二月三十一日。然軒利公司確於八十七年八月二十八日書立維護切結書「：：：今承攬鐳泰營造事業有限公司裝修工程，業蒙驗在案：：：」以觀，應於八十七年八月二十八日或之前已完工即與前述合約之工程期限完全不符，及參酌法務部調查局新竹市調查站查八十九年十二月八日（九八）竹法字第０七一七號刑事案件函送書及軒利公司實際負責人顏瑞琪於八十九年四月二十六日至新竹市調查站調查筆錄，乃認原告無進貨事實取得系爭發票申報扣抵銷項稅額。況本案金額高達六百七十多萬元，原告迄未能提出付款證明，以實其有進貨之說。
⒌再者，財政部為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀標準
，乃訂頒「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」明定觸犯營業稅法第五十一條第五款之違章情形係無進貨事實者，按所漏稅額處八倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實者處五倍。惟原告未依上開參考表但書規定於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實，即無較低倍數之適用。準此，原處分就本案所為之裁罰，係在法令規定下依違章情節所作適當之裁處，並未逾越裁量權限，亦無不當之情形。至台北市稅捐稽徵處如何裁處，係該處本於裁量權所為，縱得適用，亦僅及於該處管轄權所及之台北市營利事業，況個案案情各異，違章情節亦難求其一致與吻合，自不得以相互間之行政裁量權如何而執為主張之理由。
理 由
一、按財政部奉行政院八十九年六月十六日（八十九）財一七五五七號函核定，自九十二年一月一日起將委託各縣市稅捐稽徵處代徵之營業稅，收歸各地區國稅局自行稽徵之，故本件原由台中市稅捐稽徵處管轄之營業稅行政訴訟事件，由被告承受訴訟。又被告之代表人楊重華已於九十二年一月二十七日變更為乙○○，故復由乙○○代表被告承受本件訴訟，合先敘明。
二、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、：：：五、虛報進項稅額者。」為行為時營業稅法第十五條第一項、第三項、第十九條第一項第一款及第三十三條第一款、第五十一條第五款所明定。次按「：：：為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：
（二）取得虛設行號以外其他人非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：：：
２、有進貨事實者：（１）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。（２）至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。如查明開立發票之營業人並未依法申報繳納該應納之營業稅額者，即有逃漏，除依前項規定處以行為罰外，並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。：：：」亦經財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋在案。
三、本件原告於八十七年十二月十五日涉嫌無進貨事實，而取得軒利公司開立之發票ＳＨ00000000號乙張，銷售額六、四三五、一○○元，營業稅額為三二
一、七五五元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，案經被告查獲，審理違章成立，核定補徵營業稅三二一、七五五元，並按所漏稅額裁處八倍罰鍰計二、五七
四、○○○元（計至百元），訴願決定亦予維持。原告不服，循序提起行政訴訟，為如事實欄所裁之主張。經查：
㈠原告係以軒利公司於八十七年十二月十五日開立票號：ＳＨ00000000
號，銷售額六、四三五、一○○元之統一發票做為進項憑證，有該統一發票附原處分卷可稽。原告公司會計曾資涼於八十八年十月廿九日經被告詢以該統一發票之交易內容時，雖答稱「本公司之客戶威達有線電視事業（股）公司，統一編號：00000000，營業地址：台中市○○區○○里○○路○段○○○號六樓，要做機房線路工程，於是本公司又轉包給軒利國際（有）公司承做，施工地點即威達公司之營業地址（如合約書附件一）。」，惟查原告所檢附與威達公司訂立之合約書工程期限為八十六年三月一日至八十七年一月三十日止，而與軒利公司之合約係八十七年八月三十日訂定，並約定八十七年九月三十日前開工，八十七年十二月三十一日完工且無工程地點之記載。另其亦檢附八十七年八月廿八日由軒利公司書立「維護切結人軒利公司承攬鐳泰公司裝修工程，業蒙驗在案，茲遵照合約規定一年，在維護期間如施工不良而導致工程品質惡化情事，於接到貴公司後三日內前往負責重建或修復，不另收費」之維護切結書，則原告與軒利公司所訂工程合約顯在原告與威達公司所訂完工期間之後，且原告與軒利公司之合約係於八十七年八月三十日始訂立，何以軒利公司於訂約前之八十七年八月廿八日即書立已完工蒙驗之維護切結書，足證原告所述將承包之威達公司之工程轉包給軒利公司，始取得該公司開立之系爭統一發票顯不足採。嗣原告於訴願時雖另提出與威達公司於八十五年十二月十五日訂立之合約，惟該合約仍約定完工期限為八十七年三月三十日止，雖原告另提出八十七年二月二十日致威達公司有關主約所訂完工期限，展延至八十七年十二月三十一日之通知，亦僅係片面之意思表示，並未經雙方合意，難認具證明力。原告於本院審理時復主張於復查階段所提出與威達公司所訂立完工期限為八十七年一月三十日止之合約書係已作廢之合約書，惟亦無法舉證以實其說。
況姑不論原告與威達公司所訂合約情形如何，惟軒利公司所書立之維護切結書顯與其與原告訂立之工程合約有所予盾已如前述，是原告主張與軒利公司訂有工程合約尚不足採。
㈡系爭統一發票金額高達六、四三五、一○○元，依原告聲稱分別於八十七年十
二月二十五日、二十六日，支付現金九○○、○○○元及二、三一○、○○○元，惟此純以現金交易不符合一般交易常規，且不符商業會計法第九條之規定。另原告聲稱於八十八年八月四日以轉帳方式支付三、五四六、八五五元，除不符前述商業會計法規定外，原告亦未舉證轉入軒利公司之帳戶證明，況原告提示與軒利公司訂定之合約實際完工日期載為八十七年十二月十五日，且亦於該日取得軒利公司開立之系爭發票，卻遲至八十八年八月四日才付款，亦顯不合常理。
㈢另查顏瑞琪供稱其自八十七年十一月二十一日起實際接管軒利公司，為該公司
之實際負責人，其不認識原告之原負責人侯金水（原告公司於九十年十一月二十日始變更負責人為甲○○），亦從未與原告公司有任何往來，此有顏瑞琪於法務部調查局新竹市調查站之調查筆錄附原處分卷可稽，而該筆與原告公司之交易高達六百餘萬元，其交易及款項之收取，焉有負責人不知曉之理，原告訴稱有向軒利公司進貨顯不足採。原告確無進貨事實取得虛設行號以外之其他非實際交易對象軒利公司開立之憑證，虛報進項稅額逃漏稅款，應堪認定。
㈣原告雖另主張其已完成向威達公司承包之工程，被告不應全數認定未有本件之
進貨事實，惟原告如確有委託其他營業人以完成向威達公司承包之工程，依財政部前揭八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋，其自應提出該銷貨人所開立之發票，以供被告調查該開立發票之營業人已依法繳納應納之營業稅額，始能被認為無漏稅並免罰，惟原告未提出其他完成本件工程之銷貨廠商名稱以供調查，其空言主張被告不得認系爭發票金額全數均無進貨事實亦無足採。
㈤依財政部訂頒「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」明定觸犯營業稅法第五
十一條第五款之違章情形係無進貨事實者，按所漏稅額處八倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實者處五倍。惟原告未依上開參考表但書規定於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實，即無較低倍數之適用。是被告就本件所為之裁罰，係在法令規定下依違章情節所作適當之裁處，並未逾越裁量權限。至於台北市稅捐稽徵處所轄之罰鍰案件，是否皆僅裁處一至二倍罰鍰，原告亦未舉證以實其說，且其違規情節是否與本件相同亦無法得知，原告主張被告所為裁罰違反平等原則亦無足採。
四、綜上所述，被告所為補徵營業稅三二一、七五五元，並裁處八倍罰鍰計二、五七
四、○○○元之處分核無不合。訴願決定予以維持亦無違誤。原告聲明求為撤銷為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 二 月 十一 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 沈 水 元
法 官 林 秋 華法 官 王 德 麟右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中 華 民 國 九十二 年 二 月 十一 日
法院書記官 邱 吉 雄