臺中高等行政法院判決 九十一年度訴字第七五七號
原 告 甲○○被 告 財政部台灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年八月三十日台財訴字第○九一○○二九二五五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告未依法辦理營業登記，於民國八十五年度擅行向同進營造有限公司（下稱同進營造公司）承包挖方工程，承包金額新台幣（下同）五百萬元（含稅），經被告九十年一月八日查獲，以原告有違反行為時營業稅法（該法於九十年七月九日修正名稱為加值型及非加值型營業稅法，下稱營業稅法）第二十八條規定，處罰鍰七一四、二○○元並補徵營業稅二三八、○九五元。原告不服，申請復查結果，未獲變更，提起訴願遞遭駁回，乃提起行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、本件原告以自有山坡地之土方出售予同進營造公司總價五百萬元，八十五年度並不存在買進商品目的，且一生僅此一次交易，由同進營造公司以其公司機具載運，應符合財政部八十年七月十七日台財稅第000000000號函釋及所得稅法施行細則第十二條之規定，而屬一時貿易所得。又經濟部規定之營業項目，並無出售土方之行業，原告自不可能經營土方賣場營利事業。況原告從未僱用任何人或購買任何土方機具或支付任何載運運費以從事營利活動。被告遽以原告尚需支付搜集土方者之工資、土方載運業者之車資及其它相關費用成本，方能達到出售土方獲取代價之目的，顯與事實有違。
二、另本件系爭一時貿易所得，已依法申報個人綜合所得稅並繳納所得稅在案，縱然經被告認定非屬一時貿易所得，亦僅屬申報方式不同，就同一事件課徵稅賦而言，原告亦已有繳納稅賦在案（按所得稅與營業稅皆屬國稅），原告並無漏稅情事，被告再處三倍罰鍰，顯屬違法。
貳、被告答辯意旨略以：
一、本件係被告所屬黎明分處據財政部台灣省中區國稅局以九十年一月八日中區國稅一字第○九○○○○○八八○號函通報原告未依營業稅法第二十八條規定辦理營業登記，並檢附個人一時貿易資料申報表影本，其中原告銷售與同進營造公司之項目「挖方工資」五百萬元應係銷售勞務，非屬個人一時貿易之「非經常買賣商品」之性質，嗣後並取具原告九十年一月十九日承諾書供認其自八十五年六月至八十五年十一月向同進營造公司承包挖方工程，銷售額五百萬元，未依規定辦理營業設立登記，違章屬實等情，移由被告審理違章成立，乃依營業稅法第一條、第二十八條前段、第四十三條第一項第三款、第五十一條第一款之規定補稅處罰，並無不合。
二、按系爭「一時貿易所得資料」所申報者，依原告於九十年一月十九日承諾書最初供承係施予勞務的工資，申請復查時則改稱係出售土方所得，經被告函請彰化縣稅捐稽徵處員林分處協查、同進營造公司檢附現金支出傳票等資料，說明有關八十五年度給付土方買賣價款（該公司說明不存在工資交易）五百萬元予原告之情事等可證，原告與同進營造公司之間確有系爭五百萬元交易為雙方所不否認。次按本件原告系爭土方銷售數量共計為一二五、○○○立方公尺，單價四十元，總價為五百萬元，依八十五年度當時之「道路交通安全規則」第三十八條規範，砂石車、土方車輛及混凝土攪拌車係採取容積法載重，土方載運數量以立方公尺表示，就我國裝載土方車輛的規格若為十噸可載運約五立方公尺，則一二五、○○○立方公尺的土方，需二五、○○○車次載運；若為三十五噸可載運約十五立方公尺，則一二五、○○○立方公尺的土方，亦需八、三三三車次載運。是不論原告所出售土方的來源為何，其運至同進營造公司所承攬柏林育樂股份有限公司位於台北縣貢寮鄉的柏林高爾夫場工程地點，最少需要八、三三三車次，最多需要
二五、○○○車次，才可完成，由此可知其尚需要支付搜集土方者的工資、土方載運業者的車資及其它相關費用成本，方能達到出售土方獲取代價的目的，又八、三三三–二五、○○○車次量，絕非一、二天及一次所能完成，以原告九十年一月十九日於被告所屬黎明分處供承八十五年六月至八十五年十一月約半年之交易時間計算，若以八、三三三車次計，每天也要四十六車次，由上可知，原告系爭出售土方金額五百萬元，應屬經常買賣商品之營利行為，且亦不符營業稅法第二十九條之規定，依財政部八十年七月十七日台財稅第000000000號函釋意旨，即未符合個人一時貿易所得要件，係屬營業稅法第一條課徵營業稅的範圍。
三、至原告主張山坡地為其自有、土方係以同進營造公司之機具載運，其未支付運費、雇用人工等情，惟無論是否屬實，僅關係其進貨成本費用之有無及進貨是否取得相關成本費用之憑證，與被告認定其於系爭期間陸續出售土方予同進營造公司，取得五百萬元代價，即為銷售貨物，依營業稅法第一條、第二十八條前段及依營業稅法第三條第一項規定，即應辦理營業登記報繳營業稅，係屬二事；再者，營業稅與所得稅雖均屬國稅，惟二者租稅客體範圍、稅賦負擔者、納稅義務人、計徵標準、租稅性質及稅率均不相同，二種稅目顯有差異。是原告主張二者僅申報方式不同，就本案其亦已有繳納所得稅賦在案，並無漏稅情事，認處三倍罰鍰為違法，亦不足採。
理 由
一、本件原告原以台中市稅捐稽徵處為被告，而行政院八十九年六月十六日台八十九財一七五五七號函，將原財政部各地區國稅局委託各直轄市及縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵之營業稅，自九十二年一月一日起，由各該國稅局自行稽徵，本件業已由台灣省中區國稅局承接，並具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法課徵營業稅。」、「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」、「專營第八條第一項第二款至第五款、第八款、第十二款至第十五款、第十七款至第二十款、第三十一款之免稅貨物或勞務者及各級政府機關，得免辦營業登記。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼績營業，而未依規定申報銷售額者．．．」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。．．．」，分別為行為時營業稅法第一條、第三條第一項、第二十八條前段、第二十九條、第四十三條第一項第三款、第五十一條第一款所明定。次按「『個人一時貿易所得』僅限於營利事業向依法免辦營業登記，且非經常買賣商品之個人購買商品者使用。」，復為財政部八十年七月十七日台財稅第000000000號函釋在案。
三、本件原告未依法辦理營業登記，於八十五年度擅行向同進營造公司承包挖方工程，金額五百萬元（含稅），經被告九十年一月八日查獲，被告以原告違反營業稅法第二十八條規定，處罰鍰七一四、二○○元，並補徵營業稅二三八、○九五元。原告不服，循序提起行政訴訟。訴稱：原告係以自有山坡地之土方出售予同進營造公司總價五百萬元，一生僅此一次交易，由該公司以其公司機具載運，符合財政部八十年七月十七日台財稅第000000000號函釋及所得稅法施行細則第十二條之規定，而屬一時貿易所得。又經濟部規定之營業項目，並無出售土方之行業，原告自不可能經營土方賣場營利事業。再本件系爭一時貿易所得，已依法申報個人綜合所得稅並繳納所得稅在案，縱然經被告認定非屬一時貿易所得，亦僅屬申報方式不同，就同一事件課徵稅賦而言，原告亦已有繳納稅賦在案，因按所得稅與營業稅皆屬國稅，原告並無漏稅情事，被告再處三倍罰鍰，顯屬違法。
四、按原告於本期承包同進營造公司挖方工程，銷售土方數量共計為一二五、○○○立方公尺，單價為四十元，總價為五百萬元交易，為原告所是承，並有該公司說明書、原告承諾書附原處分卷（第九十九及第五頁）可佐。又依八十五年度當時之「道路交通安全規則」第三十八條規範，砂石車、土方車輛及混凝土攪拌車係採取容積法載重，土方載運數量以立方公尺表示，就我國裝載土方車輛的規格若為十噸可載運約五立方公尺，則一二五、○○○立方公尺的土方，需二五、○○○車次載運；若為三十五噸可載運約十五立方公尺，則一二五、○○○立方公尺的土方，亦需八、三三三車次載運。是不論原告所出售土方的來源為何，其運至同進營造公司所承攬柏林育樂股份有限公司位於台北縣貢寮鄉的柏林高爾夫場工程地點，最少需要八、三三三車次，最多需要二五、○○○車次，才可完成，原告亦稱該土方係從其所有六十七筆土地所挖取，該土方約挖了半年等語。依此，縱使該土方係買方同進營造公司自行僱工挖取及運送，原告僅單純出售其土地之土方等情屬實，惟營業稅法第二條第一款所規定之銷售貨物之營業人，並非僅就交易外觀及產品性質為之，而仍應以行為人出售貨品之行為是否屬連續性及經常性，而原告上開銷售土方之行為，以如此多筆土地之範圍，大規模出售土方，且期間長達半年，係為反覆多次之銷售行為，是原告在此期間出售土方自屬上開規定之營業行為，顯非個人一時貿易所得甚明，與財政部八十年七月十七日台財稅第000000000號有關個人一時貿易資料申報表之適用範圍函釋意旨及所得稅法施行細則第十二條之規定無涉。再者，營業稅法第二條第一款所規定之銷售貨物之營業人，在於行為人是否從事銷售貨物或勞務，並非以營業人之營業項目須與經濟部規定之營業項目相符為必要。是原告有本件銷售貨物之行為，依營業稅法第一條、第二十八條前段第三條第一項規定，即應辦理營業登記報繳營業稅，又營業稅與所得稅雖均屬國稅，惟二者有關租稅客體範圍、稅賦負擔者、納稅義務人、計徵標準、租稅性質及稅率均不相同，原告自不得以其對上開營業行為所得已對被告申報個人綜合所得稅並繳納，而主張其對於本件營業行為得免為繳納營業稅之義務，從而，是原告上開主張，均難謂有據。
五、綜上所陳，被告以原告未依法辦理營業登記，於八十五年度向同進營造公司承包挖方工程金額五百萬元（含稅），違反營業稅法第二十八條規定，處罰鍰三倍七
一四、二○○元（計至百元止）並補徵營業稅二三八、○九五元，依上開規定，並無違誤，復查決定駁回原告之復查申請，訴願決定亦以維持，均無不合，原告請求均予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 三 月 三十一 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 沈 應 南
法 官 黃 淑 玲法 官 許 武 峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中 華 民 國 九十二 年 三 月 三十一 日
法院書記官 詹 靜 宜