臺中高等行政法院判決 九十一年度訴字第八○八號
原 告 誠洲股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 陳欽賢律師被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丁○○
丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年九月十七日台財訴字第○八九○○一二七四九號訴願決定（案號：第八九一二六○號），提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：緣原告於民國（下同）八十八年一月二十八日具文向被告機關申請其八十六年度未分配盈餘轉投資重要事業，緩課股東所得稅。經被告機關於八十八年六月十一日以中區國稅二字第八八○○三二○一二號函答復略以：原告投資瀚宇彩晶股份有限公司（下稱瀚宇公司）日期八十七年五月十四日在其股東會議八十七年六月十二日之前，核與促進產業升級條例施行細則第三十六條規定不符，本件未分配盈餘增資金額新台幣（下同）一三七、七九六、一二六元，其中四七、七九六、一二六元符合促進產業升級條例第十六條之規定，准其所請，餘九○、○○○、○○○元不符緩課股東所得稅之規定，則駁回其申請。原告就被駁回部分，向財政部提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造之陳述及爭點：
一、原告部分：㈠聲明：
⒈原處分及訴願決定均予撤銷。
⒉原告八十七年度利用八十六年度未分配盈餘轉投資瀚宇股份有限公司新台幣玖
仟萬元，原告股東因而取得之新發行記名股票，准免予計入該股東當年度綜合所得額。
㈡陳述：
⒈本件原處分無法律根據，自應予撤銷：
⑴按憲法第十九條規定，人民有依法律納稅之義務，因此，人民僅有依法律所
定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負繳納稅捐之義務或減免繳納之優惠而言，大法官會議釋字第二一七號及第三六九號解釋甚明。因此，有關執行之程序，無關乎納稅之權利義務者，始得以行政命令規定，如對納稅之權利義務有影響者，則只能以法律規定，不得以行政命令規定。
⑵本件原處分及訴願決定主張根據促進產業升級條例施行細則第三十六條規定
，適用該條例第十六條第三款之轉投資須在股東常會或股東臨時會議決同意後為之。本件原告轉投資瀚宇公司之繳納股款日為八十七年五月十四日，惟原告股東會議決日期為八十七年六月十二日，顯然原告轉投資瀚宇公司之行為，並未經過股東會議決同意，核與前開法規意旨不合云云，而駁回原告緩課股東所得稅之申請。
⑶惟查，政府制定促進產業升級條例之立法目的，乃為促進產業升級、健全經濟發展，並因此給予一定獎勵之優惠，因此，在執行上自應配合立法目的。
本件促進產業升級條例第十六條規定，公司以其未分配盈餘增資轉投資於政府所規定之重要事業，其股東因而取得之新發行記名股票即給予免計入該股東當年度綜合所得額之獎勵，並未規定股東會與投資日之關聯，前開施行細則所給予之限制規定並無法律授權，其規定亦與促進產業升級條例牴觸，參酌前開大法官會議解釋，自不得引用上開施行細則之規定不准原告股東因增資轉投資取得之記名股票免予計入該股東當年度綜合所得額之獎勵。因此，本件原處分顯於法無據，應予撤銷。
⒉縱使認為有促進產業升級條例施行細則第三十六條之適用，原處分亦有誤，應予撤銷：
⑴按公司法第三百八十九條規定：公司設立登記應俟中央主管機關發給執照後
，方為確定。經濟部六十八年十一月二十三日商字第四○四九八號函並解釋，公司法第十三條之轉投資應以是否為他公司之股東為斷，該部六十四年四月二十四日商字第○八九七三號函亦解釋，依公司法第四百十九條第一項第二款股東名簿為股份有限公司募集設立之必要登記事項。同時參照同法第六條及第三百八十九條規定，股份有限公司設立登記股東資格之取得，應自主管機關核准公司登記並發執照，亦即於公司成立確定後，始生效力。因此，有關公司之設立及投資股東身分之取得，均應自主管機關核准公司登記發給執照才生效。
⑵本件瀚宇公司八十八年七月八日行政字第八八○○二七號函已敘明：「⑴貴
股東於八十七年五月十四日投資本公司籌備處新台幣玖仟萬元，本公司已於八十七年六月十八日經核准設立登記並取得公司執照．．．⑵貴股東原於本公司籌備處所投資之款項自本公司成立時起正式轉為本公司股本．．．」。
由此可證明原告八十七年五月十四日所投資之新台幣九○、○○○、○○○元係由該公司之籌備處暫收，於該公司八十七年六月十八日經核准並取得公司執照後始正式轉為該公司之股本，而原告之股東會日期為八十七年六月十二日，係在該公司將暫收款正式轉為股本日之前，則亦無違反促進產業升級條例施行細則第三十六條之處。
⒊另被告依原告八十七年六月十二日八十七年度股東常會議事錄內容，就預定資
金運用進度觀之，該次股東會議決之盈餘轉增資一七○、五二八、六六○元，其中轉投資符合促進產業升級條例之各種重要事業一四○、○○○、○○○元部分，其預定資金運用進度卻分配於八十七年度第三季二○、○○○、○○○元、第四季五○、○○○、○○○元及八十八年度第一季五○、○○○、○○○元、第二季二○、○○○、○○○元，又原告八十七年下半年已轉投資力晶半導體股份有限公司四四、八三○、二五四元及華邦電子股份有限公司二、九
六五、八七二元，計四七、七九六、一二六元，經被告核認在案。並因而否定本件原告系爭轉投資瀚宇公司九○、○○○、○○○元屬股東會議決轉投資金額之範圍。惟查，被告此項認定顯有誤會：
⑴本件原處分及訴願決定以原告八十七年六月十二日八十七年度股東常會議事
錄所附「發行新股或募集公司債資金來源及運用與預計可能產生效益表」中預定資金運用進度所載，認為本件系爭原告轉投資瀚宇公司之九○、○○○、○○○元，不在上開進度表所載資金運用之範圍，並進而否定本件原告轉投資瀚宇公司九○、○○○、○○○元為股東會決議轉投資金額之範圍。
⑵查公司盈餘只是財務會計結算之結果，盈餘並不是單純以現金保存在一個專
有帳戶中，而是分佈在資產負債表各資產科目中，因此，不能謂那一筆現金是盈餘，那一筆非盈餘，至於是否盈餘轉增資，完全以公司財務調度及支出科目性質來決定，原處分否定本件投資瀚宇公司之九○、○○○、○○○元，非原告盈餘轉增資之資金，顯有誤會。
⑶又本件瀚宇公司籌備成立須有一定之期間，原告於八十七年五月十四日將九
○、○○○、○○○元匯入擬投資時，瀚宇公司尚屬籌備處型態，並非已正式登記設立之公司，因此，原告未能確立該公司正式獲准設立之時間，前開效益表中預定資金進度僅係粗估參考用，有關投資進度，自應以瀚宇公司設立進度、資金實際投入及投入之性質而定。
⑷綜上所述，本件依原告董事會、股東會之決議，投資瀚宇公司之九○、○○
○、○○○元，係以盈餘增資資金撥充，已無疑義，原處分及訴願決定尚有誤會。
⒋本件增資轉投資完全符合促進產業升級條例規定，原告股東因而取得之新發行記名股票，自可免予計入該股東當年度綜合所得額：
⑴原告投資經過：
瀚宇公司籌備階段，原告即參與，乃經原告八十七年四月十四日董事會決議，以盈餘增資轉投資該公司。其後，該公司籌備處通知發起人認股繳款，期限自八十七年五月十一日至五月十五日，原告於八十七年五月十四日將擬投資認股之九○、○○○、○○○元匯入該公司籌備處帳戶。該公司於八十七年五月二十六日召開發起人會議議決有關事項。原告於八十七年六月十二日召開八十七年度股東常會再議決通過本件之盈餘增資投資案。嗣瀚宇公司於八十七年六月十八日正式獲准登記設立，並即將原告原匯入該公司籌備處之款項，自該公司成立時正式轉為該公司股本。經濟部工業局於八十八年一月四日核定瀚宇公司為符合促進產業升級條例第八條所規定重要科技事業適用範圍之事業。
⑵按「公司以其未分配盈餘增資供左列之用者，其股東因而取得之新發行記名
股票，免予計入該股東當年度綜合所得額．．．一、增置或更新從事生產、提供勞務、研究發展、品質檢驗，防治污染、節省能源或提高工業安全衛生標準等用之機器、設備、或運輸設備者。二、償還因增置或更新前款之機器、設備或運輸設備之貸款或未付款者。三、轉投資於第八條所規定之重要事業者。」，為促進產業升級條例第十六條所規定，本件原告經董事會及股東會決議，以八十六年度盈餘增資轉投資瀚宇公司，而瀚宇公司亦經主管機關核定符合上開條例第八條所規定之重要事業，則原告之轉投資完全符合上開規定，股東因而取得之新發行記名股票，依法自可免予計入該股東八十七年度綜合所得額。
⒌查原告公司董事會及股東會自始希望利用盈餘增資轉投資重要科技事業，瀚宇
公司為重要科技事業，其產品亦為原告之重要零組件，是為原告優先考慮投資之標的。茲政府為獎勵投資，全力拼經濟之際，對於實體符合法律規定之案件，自應依立法目的審酌處理。而原處分及訴願決定既均於法有違，且與政府獎勵投資拼經濟之政策不符，應請予以撤銷並判決如訴之聲明。
二、被告部分：㈠聲明：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
㈡陳述：
⒈按「公司以其未分配盈餘增資供左列之用者，其股東因而取得之新發行記名股
票，免予計入該股東當年度綜合所得額；：：一、增置或更新從事生產、提供勞務、研究發展、品質檢驗、防治污染、節省能源或提高工業安全衛生標準等用之機器、設備或運輸設備者。二、償還因增置或更新前款之機器、設備或運輸設備之貸款或未付款者。三、轉投資於第八條所規定之重要事業者。」為促進產業升級條例第十六條所明定。次按「適用本條例第十六條第一款之機器、設備或運輸設備，第二款之貸款或未付款及第三款之轉投資，以在股東常會或股東臨時會議同意後購買、清償或轉投資者為限；適用同條第二款之貸款或未付款，於償還時，其所清償機器、設備或運輸設備之已使用年數，須不超過固定資產耐用年數表規定該設備之耐用年數。」為同條例施行細則第三十六條所明定。
⒉本件原告原利用八十六年度未分配盈餘一三七、七九六、一二六元轉投資重要
事業，業經經濟部八十七年九月十日經（○八七）商字第○八七一二六八五三號函核准增資在案，並取得轉投資公司經事業主管機關核發之重要事業核准函，於八十七年十月三日經中國信託商業銀行信託部簽證完畢發行一三七、七九
六、一二六元之記名股票（背面皆依促進產業升級條例施行細則第四十六條規定註明相關文字），原告乃於八十八年一月二十八日及八十八年七月九日具文，並檢附相關文件向被告機關申請上述未分配盈餘轉投資案所配發之記名股票緩課股東所得稅。案經被告機關以原告轉投資瀚宇公司九○、○○○、○○○元部分之轉投資日期為八十七年五月十四日，亦即在原告八十七年六月十二日召開股東會議前為之，核與促進產業升級條例施行細則第三十六條規定須在股東常會或股東臨時會議決同意後轉投資為限之規定不符，該部分乃否准緩課其股東所得稅。其餘四七、七九六、一二六元符合促進產業升級條例第十六條之規定，准予緩課股東所得稅。嗣原告不服，提起訴願，財政部亦持與被告機關相同之論見予以駁回。
⒊訴訟意旨略謂：原告主張被告機關依據促進產業升級條例施行細則第三十六條
規定，而否准緩課原告股東所得稅，按促進產業升級條例第十六條，僅規定轉投資於政府所規定之重要事業即給予免計入該股東當年度綜合所得額之獎勵，並未規定股東會與投資日之關聯，是該施行細則之規定並無法律授權，其規定亦與促進產業升級條例牴觸，自不得引用該細則之規定不准原告股東因增資轉投資取得之記名股票免予計入該股東當年度綜合所得額之獎勵云云。
⒋查稅法所規範對象之經濟活動極為複雜多樣，欲以法律之形式完全的加以把握
規定，本有其困難，而有必要就其具體之決定委由命令規定，並配合情事變更以機動修廢其規定，是有關課稅上基本的重要事項，自應以法律形式加以規定，而有關具體的、細目的事項則得以法律授權委由行政命令予以規定，此種命令在不牴觸租稅法定主義的原則下，即構成有效的稅法法源。查促進產業升級條例施行細則即屬前述之法規命令，由行政院依據該條例第四十三條授權所訂定，又查該條例施行細則第三十六條係行政院對於執行該條例第十六條所為之細節性、技術性等事項之規定，並無逾越母法規定之限度，是被告機關援引該細則規定，認定原告未分配盈餘增資金額一三七、七九六、一二六元，其中四
七、七九六、一二六元符合促進產業升級條例第十六條規定，餘九○、○○○、○○○元不符緩課股東所得稅之規定，並無不合，原告所訴委不足採。
⒌基上論結，本件原處分及訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。
理 由
一、查原告聲請重整事件，前經臺灣臺中地方法院九十一年度整字第一號裁定駁回其聲請，本件訴訟中臺灣高等法院臺中分院九十一年度抗字第一二○九號裁定廢棄前開裁定，准原告重整，並選派廖述群、徐庚申及臺灣金聯資產管理股份有限公司為重整人，嗣因後者提出抗告，請求勿選任其為重整人且拒絕就任，又經最高法院九十二年度台抗字第二八三號裁定廢棄上開臺灣高等法院臺中分院裁定發回更審，經該分院九十二年十一月二十五日以九十二年度整抗更㈠字第一號裁定抗告駁回，有各該裁定付本院卷可按。原告重整之聲請既經駁回，則原告以其負責人甲○○為代表人為本件訴訟行為，經核其訴訟能力並無欠缺。另查原告係於八十八年一月二十八日函文被告機關以其八十六年度未分配盈餘轉投資重要事業，申請緩課股東所得稅。被告機關於八十八年六月十一日以中區國稅二字第八八○○三二○一二號函答復略以：原告投資瀚宇公司之日期（八十七年五月十四日）在其股東會議八十七年六月十二日之前，核與促進產業升級條例施行細則第三十六條之規定不符，本件未分配盈餘增資金額一三七、七九六、一二六元，其中四
七、七九六、一二六元符合促進產業升級條例第十六條之規定，准其所請，餘投資瀚宇公司九○、○○○、○○○元部分，不符緩課股東所得稅之規定，乃駁回其申請。原告就被駁回部分不服，於同年七月九日以（八八）誠洲業字第○六六號函向被告申復，被告以八十八年十二月三十一日中區國稅二字第八八○○七三八八九號函，引用同一理由答復原告，原告復以八十九年一月二十四日（八九）誠洲業字第○○九號函再申復，被告認該函係訴願之意，乃移送財政部處理。按書面行政處分應記載不服行政處分之救濟方法，又訴願經收受訴願書之機關認為管轄不合時，應移送有管轄權之機關依法受理，為行為時訴願法第十七條第三項所明定。本件原告前開八十八年七月九日、八十九年一月二十四日函均係不服被告八十八年六月十一日以中區國稅二字第八八○○三二○一二號函所為駁回之處分，即不服被告駁回原告投資瀚宇公司緩課股東所得稅之申請，並無疑義。查被告上開處分並未為救濟方法之教示，有該函附原處分卷可稽，而原告八十八年七月九日之申復書已表明不服原處分之意旨，被告原應究明其真意是否為訴願之意，乃未予究明遽為函復，迄原告再申復始依訴願程序處理，其申復書既均於被告函復後三十日內提出，應認其訴願期間之遵守並無違背，是原告提起本件訴訟程序上尚無不合，先予敘明。
三、按「公司以其未分配盈餘增資供左列之用者，其股東因而取得之新發行記名股票，免予計入該股東當年度綜合所得額；‧‧‧三、轉投資於第八條所規定之重要事業者。」「適用本條例第十六條‧‧‧第三款之轉投資，以在股東常會或股東臨時會議同意後購買、清償或轉投資者為限；‧‧‧」為行為時促進產業升級條例第十六條第三款及同條例施行細則第三十六條所明定。
四、經查，本件原告原利用八十六年度未分配盈餘一三七、七九六、一二六元轉投資於重要事業，固據經濟部八十七年九月十日經（○八七）商字第○八七一二六八五三號函核准增資在案，並取得轉投資公司經事業主管機關核發之重要事業核准函，復於八十七年十月三日經中國信託商業銀行信託部簽證完畢，發行一三七、
七九六、一二六元之記名股票在案。惟查，其中轉投資瀚宇公司九○、○○○、○○○元部分，其繳納股款之日期為八十七年五月十四日，在八十七年六月十二日原告股東會議決議通過之前，核與促進產業升級條例施行細則第三十六條規定，股東常會或股東臨時會議決同意後轉投資者之要件不符。被告否准原告此部分緩課其股東所得稅之申請，於法並無不合。
五、原告雖主張：㈠原處分係依據促進產業升級條例施行細則第三十六條規定而否准緩課原告股東所得稅，然依促進產業升級條例第十六條規定，轉投資於政府所規定之重要事業即應給予免計入該股東當年度綜合所得額之獎勵，並未規定股東會與投資日之關聯，是前開施行細則之規定並無法律授權，亦與促進產業升級條例之規定牴觸，自不得引用該細則之規定，據以否准原告股東免予計入其當年度綜合所得額之獎勵。㈡公司法第十三條之轉投資應以是否為他公司之股東為斷，又依同法第三百八十九條規定，公司設立登記應俟中央主管機關發給執照後方為確定，有關公司之設立及投資股東身分之取得，均應自主管機關核准公司登記發給執照才生效，瀚宇公司八十七年六月十八日始取得公司執照，原告應至上開日期始成為該公司之股東。因此本案系爭盈餘轉投資之生效日應為八十七年六月十八日，亦與促進產業升級條例施行細則第三十六條之規定相符。㈢原告於八十七年五月十四日將九○、○○○、○○○元匯入擬投資之瀚宇公司時，該公司尚屬籌備處型態，尚未能確定該公司正式獲准設立之時間，原告八十七年六月十二日八十七年度股東常會議事錄所附「發行新股或募集公司債資金來源及運用與預計可能產生效益表」中預定資金進度僅係粗估參考用。且公司盈餘只是財務會計結算之結果，盈餘並不是單純以現金保存在一個專有帳戶中，而是分佈在資產負債表各資產科目中，因此，不能謂那一筆現金是盈餘，那一筆非盈餘，至於是否盈餘轉增資，完全以公司財務調度及支出科目性質來決定，原處分否定本件投資瀚宇公司之九○、○○○、○○○元，非原告盈餘轉增資之資金，顯有誤會云云。
六、惟查：
（一）按稅法所規範對象之經濟活動誠屬複雜多樣，法律無從鉅細靡遺均加規定，是有關納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等課稅之基本事項，固應以法律形式加以規定，至有關細節性、技術性等事項之規定，在未逾越母法規定之限度下，自得授權行政命令加以規定，此乃當然之理（司法院釋字第四三八號解釋參照）。前揭促進產業升級條例施行細則係行政院依據促進產業升級條例第四十三條之授權而訂定，其第三十六條係對於適用促進產業升級條例第十六條之要件，作細節性、技術性之規定，並未逾越母法規定之限度。又股東會乃股份有限公司之法定最高機關，亦係其內部意思決定機關，促進產業升級條例施行細則第三十六條規定經股東會同意後轉投資者，始能適用促進產業升級條例第十六條規定之優惠，即其股東因而取得之新發行記名股票，免予計入該股東當年度綜合所得額課稅，於法亦屬相符。被告機關援引上開施行細則第三十六條規定，認定原告未分配盈餘增資金額一三七、七九六、一二六元中，僅四七、七九六、一二六元符合緩課股東所得稅之規定，餘九○、○○○、○○○元不符規定，經核並無不合，原告此部分主張不足採取。
（二）至原告主張系爭轉投資日期應其以成為瀚宇公司股東之日為斷乙節，經查，瀚宇公司係新設立之公司，原告為發起人，系爭轉投資金額即發起人認繳之股款，有發起人認股繳款書附原處分卷（第二十一頁）可按，發起人依公司法第一百三十一條第一項、第一百四十三條規定，應於公司成立前即繳足股款，召開創立會，且創立會結束後即不能撤回所認股份，原告於八十七年五月十四日既已繳納股款，自應認為已有轉投資之事實，其轉投資行為業已成立，洵堪認定。至經濟部六十八年十一月二十三日商字第四○四九八號函、及六十四年四月二十四日商字第○八九七三號函，分別係針對公司法第十三條及第六條規定所為之解釋，其目的在闡釋轉投資股東身分之取得時點，並非針對促進產業升級條例第十六條第三款規定，符合獎勵投資之要件所為之解釋，該解釋既與本件爭點無涉，自無援適用之餘地。是原告主張至八十七年六月十八日瀚宇公司設立，原告成為該公司之股東之日為系爭轉投資之日期，亦非可採。
（三）況依原處分卷附原告八十七年六月十二日之八十七年度股東常會議事錄記載（第三五至三八頁），亦未載明轉投資瀚宇公司及其金額，僅泛稱本次盈餘轉增資係用於投資符合促進產業升級條例之各種重要事業，詳附「發行新股或募集公司債資金來源及運用與預計可能產生效益表」云云。而依該表記載，就預定資金運用進度觀之，本次盈餘轉增資一七○、五二八、六六○元，其中轉投資符合促進產業升級條例之各種重要事業一四○、○○○、○○○元部分，其預定資金運用進度分配於八十七年度第三季二○、○○○、○○○元、第四季五○、○○○、○○○元及八十八年度第一季五○、○○○、○○○元、第二季二○、○○○、○○○元，亦即原告八十七年下半年（即第三、四季）預定資金運用進度僅七○、○○○、○○○元，惟同時期已轉投資力晶半導體股份有限公司四四、八三○、二五四元及華邦電子股份有限公司二、九六五、八七二元，計四七、七九六、一二六元，並經被告核認在案。是本件原告系爭轉投資瀚宇公司九○、○○○、○○○元，已大幅超出其資金運用進度，自難謂系爭投資屬該次股東會議決轉投資金額之範圍。又原告八十七年五月十四日已以發起人之身分繳足股款業如前述，原告猶謂同年六月十二日股東會開議決轉投資案時，未能確立瀚宇公司獲准設立之時間預定資金進度僅係粗估參考用云云，自非可採。
七、綜上所述，原告所述各節俱非可採，原告系爭轉投資瀚宇公司九○、○○○、○○○元，難謂符合前開「以在股東常會或臨時會議決同意後轉投資者為限」之要件，被告否准原告緩課股東所得稅之申請並無違誤，訴願決定予以維持亦無不合。原告訴請撤銷訴願決定及原處分，並命被告就原告股東因而取得之新發行記名股票，准免予計入該股東當年度綜合所得額，均非有據，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 二 月 五 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 王 茂 修
法 官 莊 金 昌法 官 許 金 釵右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中 華 民 國 九十三 年 二 月 五 日
法院書記官 蔡逸媚