臺中高等行政法院判決 九十一年度訴字第八五五號
原 告 甲○○訴訟代理人 鄒炎崇會計師
熊梓檳律師楊國煜律師被 告 財政部台灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丁○○
戊○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十月八日台財訴字第０九一００二二三三五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要﹕緣原告民國八十六年度綜合所得稅結算申報，涉嫌漏報營利、利息、財產交易所得等，案經被告所屬台中縣分局查獲，合併核定原告當年度綜合所得總額為新台幣（下同）七、二０七、五四五元，應補稅額一、一八四、三八五元，並就其漏報所得部分移由被告審理違章成立，裁處罰鍰四九四、九００元。原告不服，就原核定其與配偶吳朱富妹出售立敦電機股份有限公司（已變更登記為立敦科技股份有限公司，下稱立敦公司）增資後未經簽證發行股票之股份財產交易所得及罰鍰等項目，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明：
一、原告訴之聲明：請求判決原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。
二、被告答辯之聲明﹕請求判決駁回原告之訴。
丙、兩造之陳述﹕
一、原告起訴意旨略以﹕
（一）原告與其配偶吳朱富妹出售立敦公司股票之交易過程簡述如下：（１）八十六年十二月十五日原告與其配偶分別與立隆公司簽訂預計股權轉讓協議書，協議內容為買賣股數、價格、價金交付，其買賣標的為「立敦公司經銀行簽證完畢後之發行股票」，並以「發行公司正式辦理過戶日做為約定買賣交易日」。（２）八十六年十二月十九日立隆公司財務人員為求其作業方便逕行代徵證券交易稅繳交。（３）八十六年十二月二十三日立隆公司預付購買原告與其配偶股份之款項。（４）八十六年十二月二十四日立敦公司股票簽證完成，原告與其配偶取得股票後背書交付予立隆公司，完成出售股票之交割。（５）八十六年十二月三十日立隆公司持原告與其配偶背書轉讓之股票向立敦公司申請過戶。
（６）八十六年十二月三十一日立敦公司過戶完成，變更股東名冊。
（二）由前述原告與其配偶出售立敦公司股票之交易過程及原告與其配偶分別與立隆公司簽訂之股權轉讓協議書內容「˙˙˙二、甲方應支付給乙方之價款應於民國八十六年十二月二十五日前支付全部或部分價金，而乙方所持有立敦公司之股票如為增資股票應為經銀行簽證完畢後發行之股票，並約定於八十六年十二月三十日持往立敦公司辦理過戶手續，以發行公司正式辦理過戶日為約定買賣交易日。」。推論原告與其配偶之出售股票之交易完成日期，應為原告與其配偶取得立敦公司所發銀行簽證後之股票交付予立隆公司之日期，即為八十六年十二月二十四日為原告與其配偶出售增資股票之交割日，其理由如下：１、甲方（立隆公司）主給付義務：八十六年十二月二十五日前支付全部或部分價金。（立隆公司已於十二月二十三日支付）２、乙方主給付義務：轉讓、交付立敦公司股票，又可區分為：（１）原始認股時之股票。（２）增資股票：須經銀行簽證完成之股票，此乃係特別指明之買賣標的物，勢必待股票簽證完成方使給付為可能。３、約定股票交易日：發行公司正式辦理過戶日期為八十六年十二月三十一日，依此觀之，本件協議書應係約定增資股票「成交日交割」。因十二月二十四日此增資股票方經銀行簽證完成，而立敦公司於同年八月增資後並未另發行股單或其他形式之股權憑證，故八十六年十二月二十三日之前根本無從為增資股票（或股份）之交割。４、原告與其配偶分別與立隆公司簽訂之股權轉讓協議書約定原告與其配偶與立隆公司之股份買賣之標的為「立敦公司經銀行簽證完畢後之發行股票」，而立敦公司增資發行股票簽證完畢日為八十六年十二月二十四日，於該日原告取得立敦公司股票後始有出售立敦公司股份予立隆公司之標的，在八十六年十二月二十三日以前原告與其配偶尚未取得立敦公司發行之股票，且立敦公司於同年八月增資後並未發行股單或其他形式之股權憑證，即無任何股票（或股份）出售之標的物，故八十六年十二月二十三日以前應無原告與其配偶出售股份予立隆公司之情事。５、另股權轉讓協議書並明訂以發行公司正式辦理過戶日做為約定買賣交易日，而發行公司立敦公司正式辦理過戶日期為八十六年十二月三十一日，此可由立敦公司出具之證明書及立隆公司申請股份過戶之申請書證明之。
（三）訴願決定以下列理由認為原告與其配偶出售股票之日期為八十六年十二月十八日係屬財產交易所得，原告認為訴願決定之理由有諸多不妥，說明如下：１、「˙˙˙以依據該協議書內容，系爭股份買賣雙方於八十六年十二月十五日簽訂協議書時對於系爭買賣股票之股數、價款及股票過戶日等之意思表示均一致，依民法第一百五十三條規定，該買賣契約即為成立，」，前述所謂買賣契約成立，應指原告與其配偶分別與立隆公司簽訂股份轉讓協議書之內容成立，並非即原告與其配偶出售股票予立隆公司交易之成立，原告與其配偶出售股票交易完成與否仍需俟協議書之約定內容是否成就，即立敦公司增資是否發行股票簽證完畢，股票交付原告與其配偶始有買賣股票之交易標的，而立敦公司係於八十六年十二月二十四日始將簽證後之股票交付原告與其配偶，故何來原告與其配偶於八十六年十二月十八日出售股份之情事？２、「且查買受人立隆公司亦於八十六年十二月二十三日將購買系爭股份之款項轉帳予訴願人及電匯予訴願人之配偶吳朱君，經有訴願人指明並以提示之存摺影本可稽。」。立隆公司於八十六年十二月二十三日轉帳予原告，電匯予原告配偶款項，乃依協議內容預付售股票款，此預付款項之交付與商場慣例相符，此可由立隆公司出具之說明書證明之。３、「又據立隆公司八十六年十二月十九日填具之證券交易稅一般代徵稅額繳款書所載，本案系爭股份買賣交割日為八十六年十二月十八日。」。惟查，（１）依證交稅條例第三條之規定「證券交易稅向出賣有價證券人課徵，由代徵人於每次買賣交割之當日，按前條規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之。」，所謂交割者，如係公司股票，應限於經依法簽證完成者始足當之。本件增資股票於十二月十八日尚在銀行簽證作業中，自不可能於該日交割，至為顯然。（２）立敦公司於同年八月增資後並未另發行股單或其他形式之股權憑證，原告與其配偶所持有之立敦公司增資後股份六
九九、０００股及一四八、０００股於八十六年十二月十八日根本無從交割，蓋實務上股份交割應以股單或其他形式之股權憑證為之。顯然當日雙方僅就原告與其配偶所持有之原始認股股票為交割，而立隆公司係為作業方便之緣故，併報交割一次繳足證交稅。（３）故知前述證券交易稅之繳納乃係立隆公司財會人員為作業方便提前繳納證券交易稅所致，原告與其配偶係於八十六年十二月二十四日取得立敦公司增資發行之股票後始背書轉讓予立隆公司，此可由原告與立隆公司股份轉讓協議書股份買賣標的為「立敦公司經銀行簽證完畢後之發行股票」、及八十六年十二月二十四日銀行簽證股票所編製之「配股號碼明細表」中仍列有原告與其配偶之股票證明之。４、「另查本案前於初查階段，原處分機關函請立敦公司提供八十三年十二月三十一日至八十六年十二月三十一日間該公司之股東名冊或持股明細分戶資料（含各次增減資股東名冊）供核，據該公司提示之八十六年十二月十八日股東名簿影本所載，訴願人於八十六年十二月十八日僅餘二五、０００股之立敦公司之增資認股股份，其配偶吳朱富妹君於八十六年十二月十八日已無立敦公司之股票及增資認股股份，訴願人雖主張該份股東名簿係該公司編製之預計股東名冊，惟查該名簿上蓋有公司及負責人章，股東名簿之日期亦與證券交易稅繳款書上所填載之交割日期相符，且該名簿上並無註明『預計』字樣。」。惟查，（１）立敦公司八十六年十二月十八日所提供予國稅局之股東名冊上原告僅餘二五、０００股，其配偶已無持股之記載，顯然係因事後取得前述繳交日期錯誤之證券交易稅單申報股票交割所致。惟原告與其配偶持有立敦公司增資股份六九九、０００股及一四八、０００股實無法於十二月十八日交割已如前述，則上開股東名簿之實質內容與事實不符，然財政部台灣省中區國稅局不察，仍據之為認定事實之基礎，誠屬可議。（２）另由八十六年十二月二十四日立敦公司股票簽證增資配股號碼明細表中仍列有原告與其配偶之股票，及立隆公司向立敦公司申請股份過戶申請書，證明原告與其配偶於出售前仍持有立敦公司之股份，原告與其配偶係於八十六年十二月二十四日取得立敦公司增資發行之股票始背書轉讓出售予立隆公司。５、「第查公司發行之股票縱未經簽證，公司股東亦得轉讓所持有股份，要非取得簽證之股票始得轉讓股份˙˙˙」。系爭股份交易所得是否為證券交易所得或財產交易所得之判定，財政部之解釋係依股份交易完成日交易標的股份是否完成股票印製、銀行完成簽證及交付原股東而定，與公司法規定股份得自由轉讓無涉，而依前述原告與其配偶分別與立隆公司簽訂之股權轉讓協議書之協議，若無「經銀行簽證完畢之發行股票」，則此一股權交易私契約之「履行要件」即未完成，亦即形成「交易所得」之要件尚未齊備，自不得逕行認定系爭股份交易所得為財產交易所得甚明。
（四）綜合前述，被告僅以立隆公司形式上扣繳證交稅時，形式上申報股票交割及立敦公司所提供八十六年十二月十八日實質內容與事實不符之股東名冊所載，核定原告與其配偶出售立敦公司股票非屬證券交易所得而係財產交易所得而補徵所得稅併課罰鍰處分，然忽略原告與其配偶分別與立隆公司所簽訂股權轉讓協議書當事人之真意，再則錯誤認定原告與其配偶出售立敦公司增資後股票交割之時點，凡此等均係違背實質課稅原則，以致適用法令頗有違誤。原告與其配偶係於八十六年十二月十五日分別與立隆公司訂定股權轉讓協議書以「立敦公司經銀行簽證後之發行股票」為交易標的，原告與其配偶於八十六年十二月二十四日取得立敦公司增資股票背書後售予立隆公司，此乃原告與其配偶出售有價證券其交易所得完成日期，且其於完成交易日具備證券交易所得各項要件，故應屬所得稅法第四條之一規定之免稅所得，而非原查及複查決定及訴願決定所謂原告與其配偶於八十六年十二月十八日處分立敦公司股份所產生之財產交易所得。故訴請撤銷訴願決定、復查決定及原處分決定，以維原告權益等語。
二、被告答辯意旨略以﹕
Ａ、財產交易所得：
（一）按「˙˙˙第七類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」為所得稅法第十四條第一項第七類第一款所明定。次按「未發行股票之股份有限公司股東，轉讓股份˙˙˙不生課徵證券交易稅之問題。但應屬財產交易，其有財產交易所得，應課徵所得稅。」、「主旨：股份有限公司股東轉讓該公司掣發未依公司法第一百六十二條規定簽證之股票，核非證券交易，係轉讓其出資額，應屬證券以外之財產交易。」分別為財政部八十年四月三十日台財稅第000000000號函及八十四年六月二十九日台財稅第000000000號函所明釋。又「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院三十六年第十六號著有判例。
（二）本案原告與其配偶吳朱富妹於八十六年間分別出售立敦公司之股份七七七、０００股與二００、０００股予立隆電子工業股份有限公司（以下簡稱立隆公司），經買受人於八十六年十二月十九日填具證券交易稅一般代徵稅額繳款書，記載買賣交割日期為八十六年十二月十八日、每股成交價格十四元，成交總價分別為一０、八七八、０００元及二、八００、０００元，向國庫繳納代徵之證券交易稅分別為三二、六三四元及八、四００元（註：原告之配偶吳朱君出售二００、０００股部分，係分別於同一日，即八十六年十二月十九日，填具二張證券交易稅一般代徵稅額繳款書，股數一九九、０００股與一、０００股，每股成交價格十四元，向國庫繳納代徵之證券交易稅為八、三五八元及四二元，計八、四００元），嗣經被告初查以原告及其配偶所移轉之上開股份中，原告出售之六九九、０００股，其配偶出售部分之一四八、０００股，係原告與其配偶於立敦公司八十六年八月二十七日辦理增資時所認購股份，截至其出售時該增資股份尚未依公司法第一百六十二條規定發行股票，乃依前揭規定，按該增資部分股份之出售價款九、七八六、０００元與二、０七二、０００元，減除認購成本六、九九０、０００元與一、四八０、０００元後之餘額，核定原告與其配偶移轉立敦公司股份之財產交易所得分別為二、七九六、０００元及五九二、０００元。原告不服，復查主張其於八十六年十二月出售立敦公司股票，其原始認股部分，立敦公司早於八十三年度即已依法印製股票，並經銀行簽證，另增資部分之股票，該公司於八十六年十一月間即經由簽證銀行委託印刷廠印製股票並於八十六年十二月二十四日經簽證銀行簽證完畢，原告於取得經簽證之股票後即背書轉讓予立隆公司，立敦公司於同年十二月三十一日將股份辦理過戶予買受人，並變更股東名冊，因立隆公司財務人員為求方便，提前於八十六年十二月十八日代繳證交稅，並於八十六年十二月三十日持經銀行簽證發行之股票向立敦公司申請過戶手續，應符合已發行股票買賣之規定，又因立敦公司於八十六年十二月十八日依股東張正弘等九人擬出售股份編製預計股東名冊，該公司人員誤將該已作廢之預計股東名冊提供予被告云云。經被告復查決定以，經查立敦公司於八十二年十一月間設立時實收資本額二六、０
００、０００元，該公司發行股票原經中國信託商業銀行信託部於八十二年十一月二十五日簽證完竣，該公司嗣於八十六年間向經濟部申請發行新股獲准，乃於八十六年八月二十七日增資變更登記資本額為一一０、０００、０００元，即增資發行新股八、四００、０００股，每股認購價格一０元，其中原告與其配偶各認購七二四、０００股及一四八、０００股。次查立敦公司增資後之股票係於八十六年十二月二十四日始依公司法第一百六十二條第一項規定，經台灣中小企業銀行信託部簽證，完成股票發行之法定程序。復查時經函請原告提示足資證明實際出售系爭股份日期之相關證明文件，原告乃提示股權轉讓協議書、立敦公司自簽證銀行即台灣中小企業銀行台中分行收到簽證股票之收據、股份轉讓書、立敦公司與台灣中小企業銀行信託部八十六年十二月二十四日所簽訂之簽證契約及原告收取系爭價款之存摺等影本，資為證明。查原告提示其本人及配偶各與立隆公司之股權轉讓協議書簽訂日期為八十六年十二月十五日，該協議書內容略以「立隆公司同意購買甲○○所持有立敦公司公開發行之股票七七七、０００股（購買吳朱富妹二００、０００股），每股十四元計價，立隆公司應於八十六年十二月二十五日以前支付部分或全部價款為訂金，而甲○○（吳朱富妹）所持有立敦公司股票如為增資股票應為經銀行簽證完畢後之發行股票，並約定於八十六年十二月三十日持往立敦公司辦理過戶手續，以發行公司正式辦理過戶做為約定買賣交易日。」據該協議書內容，系爭股份買賣雙方於八十六年十二月十五日簽訂協議書時對於買賣股票之股數、價款及股票過戶日˙˙˙等之意思表示均一致，依民法第一百五十三條規定，該買賣契約即為成立，且查買受人立隆公司亦於八十六年十二月二十三日將購買系爭股份之款項轉帳予原告及電匯予原告之配偶，有原告提示之存摺影本為憑。又據立隆公司八十六年十二月十九日填具之證券交易稅一般代徵稅額繳款書所載，本案系爭股份買賣交割日為八十六年十二月十八日。另查本案前於初查階段，被告函請立敦公司提示八十三年十二月三十一日至八十六年十二月三十一日間之股東名冊或持股明細分戶資料（含各次增減資股東名冊）供核，據該公司提示之八十六年十二月十八日股東名簿影本所載，原告當日僅餘二五、０００股之立敦公司之增資認股股份，其配偶於當日已無立敦公司之股票及增資認股股份，原告雖主張該份股東名簿係該公司編製之預計股東名冊，惟查該名簿上蓋有公司及負責人章，股東名簿之日期亦與證券交易稅繳款書上所填載之交割日期相符，且該名簿上並無註明「預計」字樣。據上，本案依據證券交易稅繳款書、立敦公司八十六年十二月十八日股東名簿及付款日期，足證原告與其配偶所持有系爭增資股份係於立敦公司依公司法第一百六十二條第一項規定發行股票前即已出售予買受人，核屬財產交易，原核定財產交易所得，並無不合，復查後乃予以維持。原告不服，提起訴願，財政部亦持與被告相同之論見予以駁回。
（三）原告訴訟意旨略謂，原告與其配偶分別與立隆公司簽訂之股權轉讓協議書約定買賣標的為「立敦公司經銀行簽證完畢後之發行股票」，而立敦公司增資發行股票簽證日為八十六年十二月二十四日，原告與其配偶取得立敦公司股票後始有出售立敦公司股份予立隆公司之標的，是在八十六年十二月二十三日以前，原告及其配偶既未取得立敦公司發行之股票，且立敦公司同年八月增資後並未發行股單或其他形式之股權憑證，即無任何股票或股份可供出售。另股權轉讓協議書並明訂以發行公司正式辦理過戶日做為約定買賣交易日，而立敦公司正式辦理過戶日期為八十六年十二月三十一日，此可由立敦公司出具之證明書及立隆公司申請股份過戶之申請書證明云云。
（四）原告主張系爭股份係於八十六年十二月二十四日始經簽證完畢，其必於簽證後取得系爭股份之股票始能轉讓股份乙節，查股份有限公司之股份縱未發行股票或發行股票而未經簽證，公司股東亦得轉讓股份，要非取得簽證之股票始得轉讓股份。又據立敦公司提示八十六年十二月十八日之股東名簿影本所載，原告當日僅餘二五、０００股之立敦公司之增資認股股份，其配偶於當日已無立敦公司之股票及增資認股股份（原卷第二十一頁），倘原告於該日尚未轉讓系爭股份且將轉讓事宜通知立敦公司，該公司八十六年十二月十八日之股東名冊焉會無列載原告及其配偶，而列載買受人立隆公司，且查立隆公司八十六年十二月十九日填具之證券交易稅一般代徵稅額繳款書（原卷第十二、十三頁）亦填載，系爭股份買賣交割日為八十六年十二月十八日，是依據前述資料均足資證明原告於八十六年十二月十八日以前業已轉讓系爭股份予立隆公司，亦即原告及其配偶係於立敦公司依行為時公司法第一百六十二條規定發行股票簽證日（八十六年十二月二十四日）以前即已轉讓系爭股份，其轉讓系爭股份核屬財產交易，原核定財產交易所得，並無不合。原告於行政救濟時補具協議書、過戶申請書及立敦公司出具之證明書等資料顯為臨訟補具，且尚不足以推翻被告機關初查所查得之相關證據，依前揭改制前行政法院三十六年判字第十六號判例意旨，原告所訴委不足採。
Ｂ、罰鍰部分：
（一）按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。˙˙˙」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第七十一條第一項及第一百十條第一項所明定。
（二）原告辦理八十六年度綜合所得稅結算申報時，漏報營利、利息、財產交易所得等計三、六三四、０一九元，短漏報所得稅額一、０三一、七六五元，違反行為時所得稅法第七十一條第一項規定，有八十六年度綜合所得稅結算申報書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及立敦公司股票等影本可稽，違章事證已如前述，被告初查乃按所漏稅額裁處罰鍰四九四、九００元。原告復查主張其出售立敦公司股票係屬證券交易所得而非財產交易所得云云。經被告復查決定以，經查原告八十六年間出售立敦公司增資股份部分係屬財產交易，原告所訴，核不足採，原裁處罰鍰四九四、九００元，經核並無不合，復查後乃予以維持。原告不服，提起訴願，案經財政部訴願決定，亦持與被告相同之論見予以駁回。
（三）原告提起本訴訟並無新理由及新事證，仍復執前詞，所訴委不足採。
Ｃ、基上論結，本件原處分及訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決等語。理 由
一、本件訴訟繫屬中，被告代表人楊重華於九十二年一月二十七日變更為乙○○，其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：˙˙第七類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」、「納稅義務人之配偶，及合於第十七條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」為行為時所得稅法第十四條第一項第七類第一款、第十五條第一項所明定。又「公司股份發行股票應將股票編號載明法定事項，由董事三人以上簽名、蓋章並經主管機關或其核定之發行登記機構簽證後發行之。」係公司法第一百六十二條之強制規定。次按「未發行股票之股份有限公司股東，轉讓股份˙˙，非屬課徵證券交易稅之範圍，但應屬財產交易，其有財產交易所得者，應課徵所得稅。」、「主旨：股份有限公司股東轉讓該公司掣發未依公司法第一百六十二條規定簽證之股票，核非證券交易，係轉讓其出資額，應屬證券以外之財產交易。」分別經財政部八十年四月三十日台財稅第000000000函及八十四年六月二十九日台財稅第000000000號函釋有案，上開函釋係財政部本於中央稅捐主管機關地位所為職務上之解釋，核與首揭所得稅法規定不相違背，本件自得予以援用。
三、本件原告與其配偶吳朱富妹於八十六年間分別出售立敦公司之股份七七七、０００股與二００、０００股予立隆公司，經買受人於八十六年十二月十九日填具證券交易稅一般代徵稅額繳款書，記載買賣交割日期為八十六年十二月十八日、每股成交價格十四元，成交總價分別為一０、八七八、０００元及二、八００、０００元，向國庫繳納代徵之證券交易稅分別為三二、六三四元及八、四００元（其中原告之配偶吳朱富妹出售二００、０００股部分，係分別於同一日，即八十六年十二月十九日，填具二張證券交易稅一般代徵稅額繳款書，股數一九九、０００股與一、０００股，每股成交價格十四元，向國庫繳納代徵之證券交易稅為
八、三五八元及四二元，計八、四００元），嗣經被告以原告及其配偶所移轉之上開股份中，原告出售之六九九、０００股，其配偶出售部分之一四八、０００股，係原告與其配偶於立敦公司八十六年八月二十七日辦理增資時所認購股份，截至其出售時該增資股份尚未依公司法第一百六十二條規定發行股票，乃依前揭規定，按該增資部分股份之出售價款九、七八六、０００元與二、０七二、０００元，減除認購成本六、九九０、０００元與一、四八０、０００元後之餘額，核定原告與其配偶移轉立敦公司股份之財產交易所得分別為二、七九六、０００元及五九二、０００元。並核定原告八十六年度綜合所得總額七、二０七、五四五元，應補稅額一、一八四、三八五元，並就其漏報所得部分裁處罰鍰四九四、九００元。
四、原告雖起訴主張，原告及其配偶與立隆公司簽定之股權轉讓協議書約定買賣標的為「立敦公司經銀行簽證完畢後之發行股票」，而立敦公司增資發行股票簽證日為八十六年十二月二十四日，原告及其配偶取得立敦公司股票後始有出售立敦公司股票予立隆公司之標的，是在八十六年十二月二十三日前，原告及其配偶既未取得立敦公司發行之股票，且立敦公司同年八月增資後並未發行股單或其他形式之股權憑證，即無任何股票或股份可供出售﹔另股權轉讓協議書並明訂以發行公司正式辦理過戶日作為約定買賣交易日，而立敦公司正式辦理過戶日期為八十六年十二月三十一日，此可由立敦公司出具之證明書及立隆公司申請股份過戶之申請書可證，而立敦公司提示予被告之八十六年十二月十八日股東名簿影本所載原告八十六年十二月十八日僅餘二五、０００股之立敦公司之增資認股股份，配偶吳朱富妹於八十六年十二月十八日已無立敦公司之股票及增資認股股份，然此股東名冊係由於立敦公司內部帳務人員經被告通知始補行製作送出，所顯示之股權狀態為八十六年十二月三十一日之情形，承辦人員誤依證券交易稅一般代徵稅額繳款書上之記載日登載，致使立敦公司八十六年十二月十八日股東名冊產生股權變動，本件情形應非屬所得稅法所定之財產交易所得，被告忽略原告及其配偶與立隆公司所簽訂股權轉讓協議書雙方當事人之真意，再則錯誤認定原告及其配偶出售立敦公司增資後股票交割之時點，違背實質課稅原則，以致適用法令頗有違誤等語。
五、惟查，原告主張系爭股份係於八十六年十二月二十四日始經簽證完畢，其必於簽證後取得系爭股份之股票始能轉讓股份等情，然股份有限公司之股份縱未發行股票或發行股票而未經簽證，公司股東亦得轉讓股份，非以取得簽證之股票始為股份轉讓之要件。依原告及其配偶於本件所示與立隆公司間之股權轉讓協議書略為：「一、甲方（立隆公司）同意購買乙方（原告及其配偶）持有立敦電機股份有限公司之公開發行股票計七七七、０００股、二００、０００股，以每股十四元計價，合計新台幣壹仟捌拾柒萬捌仟元、貳佰捌拾萬元整。二、甲方應支付給乙方之價款應於民國八十六年十二月二十五日以前支付部份或全部價款為訂金，而乙方所持有立敦電機公司股票如為增資股票應為經銀行簽證完畢後之發行股票，並約定於民國八十六年十二月三十日持往立敦公司辦理過戶手續，以發行公司正式辦理過戶日作為約定買賣交易日。三、證券交易稅由乙方負擔﹔甲方代為扣繳。˙˙˙」（見本院卷內原告所提附件三之股權轉讓協議書影本二件），依該協議書內容，系爭股份買賣雙方於八十六年十二月十五日簽訂協議書時對於買賣股票之股數、價款及股票過戶日等必要之點意思一致，依民法第一百五十三條規定，其契約即推定為成立，且買受人之立隆公司亦於八十六年十二月二十三日將購買系爭股份之款項匯予原告，此有原告及其配偶亞太商業銀行及台中市第一信用合作社存摺影本附於原處分卷內可稽，並為原告所不爭執。原告主張依證券交易稅條例第三條規定之所謂交割，如係公司股票，應限於經依法簽證完成者始足當之，本件增資股票於十二月十八日尚在銀行簽證作業中，自不可能於該日交割云云，惟查證券交易稅條例第三條之規定，係針對已作成有價證券形式之交易所為規範，並不因此限制股份有限公司之股份尚未發行股票前不得作為買賣之客體，故縱股份有限公司之股份尚未發行股票而未經簽證，公司股東亦得轉讓股份，並非取得簽證之股票始得轉讓股份，原告此節主張，尚有誤解。
六、次查，被告前於初查階段曾函請立敦公司提示該公司八十三年十二月三十一日至八十六年十二月三十一日間之股東名冊或持股明細分戶資料（含各次增減資股東名冊）供核，依立敦公司提示之八十六年十二月十八日之股東名簿影本所載，原告當日僅餘二五、０００股之立敦公司之增資認股股份，其配偶於當日已無立敦公司之股票及增資認股股份（見原處分卷第二十一頁至第三十頁），又該名簿上蓋有公司及負責人章，股東名簿之日期亦與證券交易稅繳款書上所填載之交割日期相符，且該名簿上並無註明「預計」字樣，原告主張立敦公司於八十六年十二月十八日依股東張正弘等九人擬出售股份編制預計股東名冊，公司人員誤將該已作廢之預計股東名冊提供與被告云云，尚非可採。又原告聲請傳喚之證人丙○○雖於本院行準備程序時證稱：「我在八十六年十二間任職立敦、立隆公司財務主管，八十六年十二月十八日股東名冊並非由我製作，當時由被告八十七年間向立敦公司要股東名冊，立敦公司的會計小姐鄧美玲（八十八年離職）並不曉得整個狀況，會計小姐只找到證券交易稅單，所以依據該資料作成股東名冊交給被告，事後我們發現該股東名冊是錯誤的，我們有到被告機關說明並要求更正，但被告機關不讓我們作修正，通常而言，增資、除權時才會製作股東名冊，一般公司平常根本不需製作股東名冊，一般而言股東名冊由公司會計小姐來製作，股東名冊錯誤，立敦公司向股東買股票時有簽定股票轉讓買賣協議書，直到過戶完成才算交易完成，當時會計小姐拿證券交易稅單來製作股東名冊整個日期當然是錯誤的。」（見本院九十二年三月十一日準備程序筆錄）、惟證人鄧美玲則證稱：「我於九十年離開立敦公司，離職前自八十六年擔任立敦公司會計職務，當時我的主管為丙○○經理，我沒有其他部屬，中區國稅局於八十七年十月二時一日發函請我們立敦公司提出八十三年十二月三十一日至八十六年十二月三十一日之間的股東名冊，當時因我於八十六年十一月、十二月間請產假，所以我不是很清楚這段時間的事情，後來我請示丙○○經理要如何處理，丙○○經理告訴我要依據證券交易繳稅單記載之買賣交割日期為基準日之日期前之股東名冊來製作股東名冊，因我們通常都是每年五月底報營利事業所得稅時才會製作股東名冊，因我任職處所為苗栗，張經理在台中，所以我製作股東名冊後就檢送給國稅局，我忘了當時有沒有給張經理核搞。」（見本院九十二年四月一日準備程序筆錄），查，證人丙○○、鄧美玲已證稱股東名簿變更登記為公司會計主管之業務，丙○○為立敦公司之會計主管，對該業務應甚為熟稔，又該公司八十六年度無除權亦無增資，足見股東名簿異動情形甚少，以其等對主管業務之熟稔及該年度變動甚少之情形下，應不致誤認證券交易稅之繳交日期為股東過戶日期（事實應有過戶始為如是之指示），亦不致不依證券交易稅條例之相關規定，擅自提前代徵證券交易稅，又證人等所言，尚且與原告前於初查階段主張該公司提供予被告之八十六年十二月十八日股東名冊為已作廢之預計股東名冊等辭顯有前後矛盾之處，在在可見證人丙○○所證顯係事後迴護之詞，尚難採憑。更且，果原告於該日尚未轉讓系爭股份且將轉讓事宜通知立敦公司，該公司八十六年十二月十八日之股東名冊焉有無列載原告配偶及少列原告股份，反而係列載買受人立隆公司，而損及出賣人權益，且立隆公司八十六年十二月十九日填具之證券交易一般代徵稅額繳款書亦填載系爭股份買賣交割日為八十六年十二月十八日，該買受人立隆公司為證券交易稅之代徵人，自會依證券交易稅條例第三條之規定，於買賣交割之當日依規定代徵，原告主張立隆公司係為方便一併代徵，顯屬無據，所提之股權轉讓協議書、過戶申請書及立敦公司出具之證明書等資料，顯係臨時補具，要非可採。
七、據上，足證原告及其配偶於八十六年十二月十八日以前業已轉讓系爭股份與立隆公司，亦即係於立敦公司依行為時公司法第一百六十二條規定發行股票簽證日（八十六年十二月二十四日）以前即已轉讓系爭股份，其轉讓系爭股份核屬財產交易，此課稅事實即已發生，被告引據財政部八十四年六月二十九日台財稅第000000000號函及八十年四月三十日台財稅第000000000號函釋，將其核定為財產交易所得，並無不合。另按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第一百十條第一項定有明文。本件原告自行辦理八十六年度綜合所得稅結算申報，漏報營利、利息、財產交易所得等計三、六三四、０一九元，短漏報所得稅額一、０三一、七六五元，此有原告八十六年度綜合所得稅結算申報書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及立敦公司股票影本等附於原處分卷內可稽，違章事證明確。從而，本件被告以原告與其配偶吳朱富妹於八十六年間分別出售立敦公司之股份七七七、０００股與二００、０００股予立隆公司，經買受人於八十六年十二月十九日填具證券交易稅一般代徵稅額繳款書，記載買賣交割日期為八十六年十二月十八日、每股成交價格十四元，成交總價分別為一０、八七八、０００元及二、八００、０００元，向國庫繳納代徵之證券交易稅分別為三二、六三四元及八、四００元，惟其中原告及其配偶所移轉之股份中，原告出售之六九九、０００股，其配偶出售部分之一四八、０００股，係原告與其配偶於立敦公司八十六年八月二十七日辦理增資時所認購股份，截至其出售時該增資股份尚未依公司法第一百六十二條規定發行股票，乃依前揭規定，按該增資部分股份之出售價款九、七八六、０００元與二、０七二、０００元，減除認購成本六、九九０、０００元與一、四八０、０００元後之餘額，核定原告與其配偶移轉立敦公司股份之財產交易所得分別為二、七九六、０００元及五九二、０００元，並核定原告八十六年度綜合所得總額七、二０七、五四五元，應補稅額一、一八四、三八五元，並就其漏報所得部分裁處罰鍰四九四、九００元，依上開法律規定及財政部函釋，原處分認定原告及其配偶所持有系爭增資股份係於立敦公司依公司法第一百六十二條第一項規定發行股票前即已出售予買受人，核屬財產交易，依法應課徵財產交易所得，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，非有理由，應予駁回。本件事實已臻明確，兩造其餘陳述，於本件之判斷不生影響，爰不一一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 五 月 十四 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 沈 應 南
法 官 許 武 峰法 官 黃 淑 玲右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中 華 民 國 九十二 年 五 月 十四 日
法院書記官 黃 靜 華