臺中高等行政法院判決 九十二年度簡字第一五六號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國九十二年八月二十九日台財訴字第○九二○○四四二六九號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實原告與其配偶劉玉燕未依所得稅法第十五條規定合併辦理民國（下同）八十九年度綜合所得稅結算申報，而自行申報綜合所得總額為新臺幣（下同）一、○六七、四九○元及七一六、五九五元。經被告所屬苗栗縣分局查得並以其尚短漏報其本人及配偶營利所得七七八元，乃據以歸課原告當年度綜合所得總額一、七八一、九五八元，補徵應納稅額八五、二八四元，並依所得稅法第一百十條第一項，按所漏稅額八五、二八二元處一倍罰鍰八五、二○○元（計至百元止）。原告不服，就本稅及罰鍰項目申請復查結果，未獲變更，原告就罰鍰處分仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟，爰將兩造訴辯意旨陳述於左：
一、原告起訴意旨略謂：㈠關於夫妻未合併申報部份﹕查原告八十九年度綜合所得稅申報時，原已按夫妻
合併填妥申報書，並依合併申報計算金額完納稅款，但交件時鄉公所負責辦理申報業務指導公務員邱秀琴審核原告之所得申報書後指示﹕「詹先生你夫妻二人均年滿六十五歲以上，且戶籍分設在兩縣，分居苗栗縣、臺北縣，應在各自戶籍縣市分開申報，配偶免稅額不可重覆減免，可以不填載」，因此原告乃將原已填妥之申報書作廢，重新填表改為夫妻分開各在戶籍地臺北縣板橋市、苗栗縣銅鑼鄉辦理申報。上情有邱秀琴出具之聲明書、印鑑證明書，銅鑼鄉公所出具之邱秀琴經歷證明書可資證明。
㈡短漏報營利所得七七八元部份﹕查原告申報所得總額為一、七八四、○八五元
，核定總額為一、七八一、九五八元，申報額尚較核定額多出二、一二七元，應無短漏報之犯意，若果有少許差錯，是因扣繳憑單為數有五十九張之多，短漏接遺失二或三張事所難免，應是無心疏失所致，絕非有意漏報區區七七八元，更何況影響稅額甚微，且如前述申報所得額尚多出核定額，應可證明毫無逃漏稅犯意至為明顯。
㈢訴願決定駁回原告之訴願，其理由略為﹕夫妻分開申報為違章，配偶欄資料末
填載致稽徵機關無法歸戶其所得合併課稅，又行為人不能舉證證明自已無過失時，即應受處罰。惟查原告年逾七十一歲，對稅法不熟稔，對於主辦指導民眾填報所得稅業務公務員之指示，自然全盤信賴，毫無加以懷疑之可能，原告依公務員指導辦理所得稅申報，若有所違規，應屬公務員之疏失、誤導，不可歸責於受誤導之原告。原告原已按夫妻合併申報填妥申報書完納稅款，原告無隱匿夫妻關係逃漏稅捐之故意或意圖至為明顯。原告之所以將正確之所得申報作廢，改為分開申報，才填載配偶資科，係因繳交申報書時，銅鑼鄉公所公務員邱秀琴之指導所致，此亦有邱秀琴出具之聲明書可證。法院亦可傳喚邱秀琴到庭說明，真相自明，所謂行為人不能舉證證明自已無過失即應受處罰，應不成立，公務員疏失造成職責，歸由無辜百姓承擔受鉅額罰鍰，不合情理，也非常不公平。原告就本件違章顯無過失可言。且應補稅款己如期繳清。被告所為處分及財政部之訴願決定於法不合，為此請求撤銷罰鍰，以免冤抑。
㈣被告一再強調「行為人不能舉證證明自己無過失時即應受罰」請教邱秀琴（主
辦人）聲明書、印鑑證明書、銅鑼鄉公所經歷證明書，不算舉證嗎？被告指「原告提示鄉公所臨時人員所出具之教導錯誤聲明書，圖卸過失責任，核難採據」。前後矛盾，先說無法舉證須受罰，舉證後又說不能採據？邱秀琴雖係臨時人員，任職一、二十年公務員，且多年主辦綜合所得稅業務，在現場又無高層官員，百姓也不知誰是、誰非臨時人員，以實際情況，請教站在第一線主辦公務員，原告難道錯嗎？罪有應得嗎？她的指導不能採據？為何每年申報期間指派她服務百姓？原告情何以堪，都算倒霉嗎？夫妻所有資料國稅局都有存檔，怎能規避累進稅負。原告短少稅額已補繳完畢，完全係公務員錯誤，非原告過失，如還要付鉅額罰鍰，不公平、不合情理毫無正義可言太冤枉。
㈤被告機關所為處分及財政部之訴願決定於法不合，原告因公務員之錯誤而承擔
鉅額罰鍰，非常不公平、不合情理，因求為判決撤銷原處分中關於罰鍰部分及訴願決定等語。
二、被告答辯意旨略謂：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利
所得：公司股東所獲分配之股利總額：：：應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之。」「納稅義務人之配偶，及合於第十七條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額：：：之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除：：：扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第十四條第一項第一類前段、第十五條第一項、第七十一條第一項前段及第一百十條第一項所明定。次按「夫妻分開申報而未於申報書寫明配偶關係，致稽徵機關無法歸戶其所得合併課稅者，應依所得稅法第一百十條第一項歸戶補稅送罰。其漏稅額計算，應以夫妻合併課徵計算之應納稅額，減除夫妻分開申報各自計算之應納稅額之和後之差額認定。」為財政部六十九年四月三十日台財稅第三三四四九號函所明釋。又「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」為司法院大法官會議議決釋字第二七五號所解釋。
㈡查原告八十九年度與其配偶未依所得稅法第十五條規定合併辦理當年度綜合所
得稅結算申報，而自行申報綜合所得總額為一、○六七、四九○元及七一六、五九五元，經被告所屬苗栗縣分局查獲，並以其尚短漏報其本人及配偶之營利所得七七八元，有綜合所得稅結算申報書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及股利憑單等影本可稽，依前揭規定據以歸課原告當年度綜合所得總額一、七八一、九五八元，補徵應納稅額八五、二八四元，並經被告按所漏稅額八五、二八二元處一倍之罰鍰八五、二○○元。原告不服，復查主張其與配偶合計申報之所得額大於核定綜合所得總額，應無漏報營利所得七七八元，且其夫妻分別申報係依鄉公所主辦申報業務公務員指示辦理，應屬鄉公所主辦公務員之誤導與疏失，原告係屬無辜，受處罰不合理云云。案經被告復查決定以，經查原告之配偶將綜合所得總額計算錯誤，並誤將部分應屬八十八年度所得併入申報，致申報數額大於核定數額，另經核對扣免繳資料，查得原告本人及其配偶尚漏報取自臺灣化學纖維股份有限公司營利所得四六六元、二○二元及統一實業股份有限公司營利所得一○六元、四元合計七七八元，有上揭公司開具之各類所得扣繳暨免扣繳憑單、股利憑單影本可稽，原核定並無不合；原告當年度綜合所得稅與其配偶分開申報，結算申報書配偶欄內之姓名、身分證統一編號、出生年次及地址等資料均未填載，而納稅義務人之配偶有各類所得，應由納稅義務人合併報繳，為所得稅法第十五條第一項所明定，縱原告夫妻分居兩地而分開申報，原告仍應於結算申報書配偶欄內填載配偶資料以供稽徵機關合併課稅，惟原告未與配偶合併申報且申報書內配偶欄漏未填載，依司法院大法官會議議決釋字第二七五號解釋，行政罰雖不以故意為必要，仍須以過失為其責任條件，其行為僅須違反作為義務，即推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。本件原處罰鍰八五、二○○元，並無違誤，復查遂予維持。訴願決定亦經財政部持與被告相同論見予以駁回。
㈢原告之訴訟意旨略謂：原告之所以分開申報，未填載配偶資料，係因繳交申報
書時，銅鑼鄉公所公務員邱秀琴小姐之指導所致，此亦有邱秀琴小姐出具之聲明書可證。所謂行為人不能舉證證明自己無過失即應受處罰，應不成立，公務員疏失造成職責，歸由無辜百姓承擔鉅額罰鍰，不合情理，也非常不公平，原告就本件違章顯無過失可言，為此請求予以撤銷罰鍰云云。
㈣查行政法院六十四年度判字第七二七判例：「按納稅義務人之配偶，有所得稅
法第十四條各款所得者，應由納稅義務人合併申報課稅，同法第十五條定有明文。原告之妻另設戶籍，其六十二年度綜合所得稅，夫妻分別申報且申報書內配偶欄互不填載，以規避累進稅負，自己構成違法責任。」。又「：：：納稅義務人之夫妻及其受扶養之親屬有所得者，應合併申報課稅，惟若夫妻分居兩地，分別向其戶籍所在地稽徵機關辦理申報者，應即通報其夫所在地稽徵機關歸戶合併申報課徵綜合所得稅，應不發生以不正當方法逃漏所得稅之情事，納稅義務人之夫妻已分別據實於申報書內載明夫妻關係，俾稽徵機關得據以通報歸戶合併課徵綜合所得稅，至若未填明配偶關係，致使稽徵機關無法歸戶合併課徵時，則顯有以其他不正當方法逃漏所得稅之累進稅負，應依所得稅法第一百十條規定處罰：：：。」為財政部五十九年一月三十日財稅第二○八五五號函釋明定在案。復據八十九年度綜合所得稅結算申報書說明第七項亦明載「納稅義務人得就其夫或妻的薪資所得分開計算稅額，而由納稅義務人合併填報於同一張申報書內申報繳納。」是原告就夫妻所得合併填報本應有相當之注意義務，惟查本件原告八十九年度綜合所得稅結算申報書並未填載配偶等相關資料，原告徒提示鄉公所臨時人員所出具之教導錯誤聲明書，冀邀卸免其過失責任，核難採據。
㈤綜上所論，本件被告按所漏稅額八五、二八二元處一倍之罰鍰八五、二○○元，並無違誤，所訴委無足採，而求為判決如訴之聲明。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之﹕第一類﹕營利所得﹕公司股東所獲分配之股利總額、﹕﹕﹕應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之。」、「納稅義務人之配偶，及合於第十七條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為所得稅法第十四條第一項第一類前段、第十五條第一項及同法第一百十條第一項所明定。又「夫妻分開申報而未於申報書寫明配偶關係，致稽徵機關無法歸戶其所得合併課稅者，應依所得稅法第一百十條第一項歸戶補稅送罰。其漏稅額計算，應以夫妻合併課徵計算之應納稅額，減除夫妻分開申報各自計算之應納稅額之和後之差額認定。」亦經財政部六十九年四月三十日台財稅第三三四四九號函釋在案，上開函釋與所得稅法之意旨無違，應予適用。
二、本件原告與其配偶未依所得稅法第十五條規定合併辦理八十九年度綜合所得稅結算申報，而自行申報綜合所得總額為一、○六七、四九○元及七一六、五九五元。經被告所屬苗栗縣分局查得並以其尚短漏報其本人及配偶營利所得七七八元，乃據以核定原告當年度綜合所得總額一、七八一、九五八元，補徵應納稅額八五、二八四元，並按所漏稅額八五、二八四元處以一倍之罰鍰計八五、二○○元（計至百元止）等情，為原告所不爭執，並有八十九年度綜合所得稅結算申報書、八十九年度綜合所得稅結算稅額繳款書、八十九年度申報核定及處分書影本各一份附本院卷可稽（見本院卷第九頁至第十五頁）。原告不服，申請復查，主張其與配偶合計申報之所得額大於核定綜合所得總額，應無漏報營利所得七七八元，且其夫妻分別申報係依鄉公所主辦申報業務公務員指示辦理，應屬鄉公所主辦公務員之誤導與疏失，原告係屬無辜，受處罰不合理。被告復查決定以，原告之配偶將綜合所得總額計算錯誤，並誤將部分應屬八十八年度所得併入申報，致申報數額大於核定數額，另經核對扣免繳資料，查得原告本人及配偶尚漏報取自臺灣化學纖維股份有限公司營利所得四六六元、二○二元及統一實業股份有限公司營利所得一○六元、四元合計七七八元，有上揭公司開具之各類所得扣繳暨免扣繳憑單、股利憑單影本附原處分卷可稽，原核定並無不合﹔而原告八十九年度綜合所得稅與其配偶分開申報，結算申報書配偶欄內之姓名、身分證統一編號、出生年次及地址等資料均未填載，然納稅義務人之配偶有各類所得，應由納稅義務人合併報繳，為所得稅法第十五條第一項所明定，縱原告夫妻分居兩地而分開申報，原告仍應於結算申報書配偶欄內填載配偶資料以供稽徵機關合併課稅，惟原告未與配偶合併申報且申報書內配偶欄漏未填載，依司法院釋字第二七五號解釋，行政罰雖不以故意為必要，仍須以過失為其責任條件，其行為僅須違反作為義務，即推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰，原處罰鍰八五、二○○元並無違誤為由，而駁回其復查申請。揆諸首揭規定及函釋意旨，原處分並無違誤。
三、原告起訴雖主張，原告之所以分開申報，未填載配偶資料，係因繳交申報書時，銅鑼鄉公所公務員邱秀琴小姐之指導所致，此亦有邱秀琴小姐出具之聲明書可證，所謂行為人不能舉證證明自己無過失即應受處罰，應不成立，公務員疏失造成職責，歸由無辜百姓承擔鉅額罰鍰，不合情理，也非常不公平，原告就本件違章顯無過失可言，為此請求予以撤銷罰鍰云云。然查：按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」為司法院大法官會議釋字第二七五號解釋在案。而納稅義務人配偶之所得，應由納稅義務人合併申報課稅，首揭所得稅法第十五條第一項定有明文。又「﹕﹕﹕納稅義務人之夫妻及其受扶養之親屬有所得者，應合併申報課稅，惟若夫妻分居兩地，分別向其戶籍所在地稽徵機關辦理申報者，應即通報其夫所在地稽徵機關歸戶合併申報課徵綜合所得稅，應不發生以不正當方法逃漏所得稅之情事，納稅義務人之夫妻已分別據實於申報書內載明夫妻關係，俾稽徵機關得據以通報歸戶合併課徵綜合所得稅，至若未填明配偶關係，致使稽徵機關無法歸戶合併課徵時，則顯有以其他不正當方法逃漏所得稅之累進稅負，應依所得稅法第一百十條規定處罰。﹕﹕﹕」亦經財政部五十九年一月三十日財稅第二○八五五號函釋有案，且「納稅義務人之配偶，有所得稅法第十四條各款所得者，應由納稅義務人合併申報課稅，同法第十五條定有明文。原告之妻另設戶籍，其六十二年度綜合所得稅，夫妻分別申報且申報書內配偶欄互不填載，以規避累進稅負，自已構成違法責任」，亦經最高行政法院六十四年度判字第七二七號著有判例，況八十九年度綜合所得稅結算申報書說明第七項亦明載「納稅義務人得就其夫或妻的薪資所得分開計算稅額，而由納稅義務人合併填報於同一張申報書內申報繳納。」，是原告就夫妻所得合併填報本應有相當之注意義務，，其未予填載，縱無故意，亦難謂無過失，原告八十九年度綜合所得稅結算申報書並未填載配偶等相關資料，原告徒提示鄉公所臨時人員所出具之教導錯誤聲明書，冀邀卸免其過失責任，自難採憑，原告前揭主張，尚非可採。
四、綜上所述，原告所為主張尚非可採，本件被告按所漏稅額八五、二八二元處一倍之罰鍰八五、二○○元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。本件為簡易事件，爰不經言詞辯論逕為判決。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 二十六 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
法 官 莊 金 昌右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 二十六 日
法院書記官 蔡 騰 德