臺中高等行政法院判決 九十二年度簡字第七八號
原 告 甲○○訴訟代理人 李東炫 律師
丙○○ 會計師被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 戊○○
丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年一月二十日台財訴字第○九一一三○一二六○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告民國八十六年度綜合所得稅結算申報，經被告查得原告為懋華企業股份有限公司（下稱懋華公司）股東，該公司利用公司八十四年度出售固定資產（土地）增益轉列之資本公積，於八十五年十二月一日提撥新台幣（下同）六千五百萬元辦理增資，旋於八十六年四月二十一日召開股東會議，並以當日為減資基準日辦理減資二千五百萬元，決議按原持股比例以即期支票發還股東，顯以辦理增、減資方式變相分配該出售固定資產之盈餘，乃按各股東原持股與資本公積配股之比例歸課各股東八十六年度營利所得，其中原告營利所得為三六一、一一一元，併課原告當年度綜合所得稅，核定綜合所得總額七、三三五、六四九元，應補稅額七九、五三三元，並就其漏報之其他所得及取自懋華公司之營利所得部分處罰鍰一六、九○○元（依漏報所得額有無取具扣繳憑單，分別裁處○．二及○．五倍，計至百元止）。原告不服，就營利所得及罰鍰等項目，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，遞遭駁回，遂提起行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、關於營利事業所得稅部分：
（一）依所得稅法第四條第一項：「左列各種所得，免納所得稅：．．．一六款、個人及營利事業出售土地．．．其交易之所得。」從而懋華公司出售系爭土地之增益，依上開規定，應免納所得稅；而懋華公司將出售土地所得增益充為資本公積後辦理增資發行股票，該次增資之股票，並非懋華公司分配之股利，自非屬所得稅法第十四條第一項第一款所定之「公司股東所獲分配之股利總額」，自難認為營利所得而予課稅。
（二）本件原告於復查申請書檢證說明八十六年四月二十一日之減資係原始資本之減資，被告所指股東會議記錄所載「依原股東比例減少資本額．．．」乃公文範例之格式，實不足作為當事人真意之唯一絕對標準，況另八十六年四月八日臨時股東會通知內容亦有明確表示「．．．爰擬將原股東出資資本二千五百萬元減資退還，提請公決」，明白表示欲將原始資本提請決議減資，惟此書證未獲被告採納，亦未見其不採納之理由，此外由其他各股東切結股票遺失及向華僑銀行辦理股票註銷等程序所生之書證，亦足證八十六年四月二十一日減資確係原始資本之減資，被告對此亦未採納復無說明不採之理由，顯有認定事實不憑證據。被告未就當事人有利及不利情形一律注意，又疏未探求當事人真意，致其認定八十六年四月二十一日減資是否為原始資本之減資之事實，已違反行政程序法第九條及民法第九十八條之規定。
（三）按司法院大法官釋字第四百九十六號解釋明示，憲法第十九條規定「人民有依法律納稅之義務」，係指人民有依法律所定要件負繳納稅捐之義務或享減免繳納之優惠而言。稅法之解釋，應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。．．．惟相關之非營業損失，如可直接合理明確定其歸屬者，應據以定其歸屬外，倘難以區分時，則依免稅產品銷貨（業務）收入與應稅產品銷貨（業務）收入之比例予以推估，始符合租稅公平原則。本件懋華公司八十六年四月二十一日之減資確為原始資本之減資，則依前開解釋意旨，已可直接合理說明確定歸屬，則即應據以定其歸屬為股東收回原始資本，殊無自行臆測其難以區分其歸屬，而另事探求。準此，被告就八十六年四月二十一日減資應即認定是原始資本之減資，依法不得課稅，至於增資股票非在該次減資程序範圍，無從強指增資股票於該次減資程序中亦有比例減資，而進一步推論原告是以形式增減資方式，達到收回出售固定資產盈餘，否則即有違憲法第十九條之規定。
（四）至被告訴稱懋華公司無法繼續經營之意圖，並舉財政部六十二年三月二日台財稅第三一六○四號及七十五年十二月八日台財稅第0000000號及八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋，據以為課罰之依據，然本件懋華公司係以資本公積發行增資股票，非屬分配盈餘；況其尚未經解散、清算，自無分配剩餘財產之問題，故上開財政部函釋於本件均無適用之餘地。
又懋華公司於八十六年九月十一日已獲准增列房屋土地之仲介業務及委託營造廠商興建住宅及出售業務，實有心經營房地產業務，只因房地產大環境不佳，並非無繼續經營之意圖，否則何須增列經營項目？至被告所指懋華公司於八十四年九月二日將公司固定資產出售後，於當年底之資產負債表有現金、銀行存款、定期存款達五千八百一十九萬零四百五十八元，應收帳款六千三百一十六萬二千四百九十五元，其他應收款五萬二千三百七十六元，預付款項一千萬元等流動資產科目，資產總額計一億三千一百五十二萬四千九百四十二元，此並無任何不合理之處，然被告僅以此為懋華公司無繼續經營之意圖，亦乏合理邏輯。
二、關於罰鍰部份：按懋華公司八十六年四月二十一日之減資為原始資本之減資，依法不予課稅，已如前述，原告並無違反所得稅法第七十一條第一項及第一百一十條第一項規定。且依最高行政法院八十九年度判字第三五四八號及台北高等行政法院九十年度訴字第四○三八號判決意旨所示，原告縱有漏報系爭所得稅，惟並無過失，自應免罰。
貳、被告答辯意旨略以：
一、關於營利所得部分：
（一）按原告八十六年度綜合所得稅結算申報，經被告初查查得其為懋華公司之股東，該公司於八十四年間出售固定資產土地，並將出售固定資產增益六六、九二
六、四五二元轉列資本公積，嗣於八十五年十二月一日經該公司股東會決議以該售地盈餘轉列之資本公積中提撥六千五百萬元轉增資，隨即於八十六年四月二十一日召開股東會，以當日為減資基準日，辦理減資二千五百萬元，並決議按股東原持股比例以即期支票發還原股東，顯以辦理增、減資方式變相分配公司出售固定資產之盈餘，被告依實質課稅原則，以股東取得該營利所得之年度為所得實現之年度，並參照財政部七十三年十二月二十六日台財稅第六五五三七號函之意旨，股份有限公司之股本，於辦理減資時，股東所減少之股份，原則上應比例收回，乃將公司現金收回之減資金額二千五百萬元按各股東原持股與資本公積配股之比例（二五：六五；即資本公積配股佔總股數比率為六五／九○）核定公司股東營利所得，其中核算本件原告之營利所得為三六一、一一一元，併課原告當年度綜合所得稅，並無不合。
（二）本案據前臺灣省政府建設廳所提供有關核准懋華公司辦理登記事項之案卷中所附之股東會議事錄、資本公積來源明細表、公司八十四年十二月三十一日資產負債表、財產目錄表、出售固定資產之轉帳傳票等資料所載，該公司係於七十六年設立登記，八十三年四月停業，嗣於八十四年四月復業後，旋於同年九月二日將公司之固定資產出售，而於當年底之資產負債表中已查無任何固定資產餘額，亦無任何存貨金額，僅有現金、銀行存款、定期存款達五八、一九○、四五八元，應收帳款六三、一六二、四九五元，其他應收款五二、三七六元，預付款項一千萬元等流動資產科目，資產總額計一三一、五二四、九四二元。
次按懋華公司八十四年度至八十九年度之營利事業所得稅結算申報書（損益表），該公司除八十四年度有營業收入七九一、四○○元外，八十五年至八十九年度均無營業收入。再按，懋華公司目前之公司登記資料內載，總資本額僅餘
一、○二○、○○○元。是以，公司於八十三年間停業，八十四年四月復業後，隨即於九月間處分公司所有固定資產，顯見公司並無繼續經營之意圖，而於復業後，將固定資產出售，並於八十五年十二月一日將公司鉅額之出售固定資產增益轉列之資本公積六六、九二六、四五二元中提撥六千五百萬元辦理增資後，再藉由辦理公司減資，發放現金（即期支票）收回股票，以形式上增、減資方式，達成將公司出售固定資產之盈餘分配予公司股東之實，難與正常經營狀態下之增資行為或減資行為同視。
（三）至原告訴稱減資係收回公司原始股票，非收回增資發行之股票等語，此按前臺灣省政府建設廳之登記事項案卷中懋華公司就有關減資事宜所附之八十六年四月二十一日上午十時股東會議事錄中載明，「．．．依原股東所持股比例減少資本額」，並未有減資收回原發行普通股股票之相關記載，是其所訴顯無可採。又行為時公司法第一百六十八條第一項規定：「公司非依減少資本之規定，不得銷除其股份；減少資本，除本法規定外，應依股東所持股份比例減少之。
」且依華僑商業銀行信託部八十六年八月十三日回覆懋華公司文件略以：「．
．．貴公司本次辦理減資二千五百萬元，係屬減資全面換發股票簽證，故應將貴公司已發行總股數共九百萬股，全數收回註銷，另依減資後股份重新印製股票共六百五十萬股（六千五百萬元）．．．」是原告訴稱收回註銷原始股本股票乙節，尚不足以證明懋華公司八十六年四月二十一日之減資係為原始股本之退還。況且，減少資本應依股東所持股份比例減少之，係為維持投資人既有之權利，尚不得援引比附即係退還原始股本。
（四）末按懋華公司出售其所有土地之所得，係屬自營業活動以外所得之權益，依公司法第二百三十八條第三款規定，乃公司處分資產之溢價收入，應累積為資本公積，並依同法第二百三十二條規定，公司原不得分派股息及紅利，但該公司依同法第二百四十一條規定辦理轉增資，即按股東原有股份之比例發給新股，股東遂取得資本公積無償配發之「新股份」，既實質上分配股利，其性質核屬所得稅法第十四條第一項第一款所規定之營利所得，依收付實現原則，原告自應於其所得實現年度歸課綜合所得。綜上，懋華公司辦理減資依各股東持股比例發放現金，其結果使其股東變相取得出售土地之利得，與將土地出售增益以盈餘形式分配予各股東或清算時分配剩餘財產之行為，實無二致，是被告援引財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號及八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋，核定原告八十六年度有系爭之營利所得，核無違誤。
二、關於罰鍰部分：
（一）本件原告八十六年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲其漏報其他、營利所得計一、○七五、九○八元及取得懋華公司之營利所得三六一、一一一元，計漏報所得額一、四三七、○一九元，逃漏所得稅額六一、四五一元，違章事實足堪認定，乃依漏報所得額有無取具扣繳憑單，分別裁處○．二及○．五倍罰鍰計一六、九○○元，並無不合。
（二）至原告援引最高行政法院八十九年度判字第三五四八號判決及臺北高等行政法院九十年度訴字第四○三八號判決意旨，以其縱有漏報系爭所得，惟並無過失，應免予處罰云云。按上開判決係對個案所為，並未做成判例，且認該案原告僅係公司股東，並非其董、監事，未參與公司決策，且不知資本公積內容為何，自無法探究是否符合稅法規定，故漏報系爭所得並無過失，自不應處罰；然本件原告係該公司股東，並有參與懋華公司於八十六年四月二十一日召開之臨時股東會，有懋華公司臨時股東會簽到簿可稽，其明知懋華公司增資、減資之情形，應申報而未申報系爭營利所得，難謂無故意或過失，依司法院大法官釋字第二七五號解釋，仍應予處罰，是本案與上開判決之情節不同，尚難援引比附。
理 由
壹、本件原告八十六年度綜合所得稅結算申報，經被告查得原告為懋華公司股東，該公司利用公司八十四年度出售固定資產（土地）增益轉列之資本公積，於八十五年十二月一日提撥六千五百萬元辦理增資，旋於八十六年四月二十一日召開股東會議，並以當日為減資基準日辦理減資二千五百萬元，決議按原持股比例以即期支票發還股東，顯以辦理增、減資方式變相分配該出售固定資產之盈餘，乃按各股東原持股與資本公積配股之比例歸課各股東八十六年度營利所得，其中原告營利所得為三六一、一一一元，併課原告當年度綜合所得稅，核定綜合所得總額七、三三五、六四九元，應補稅額七九、五三三元，並就其漏報之其他所得及取自懋華公司之營利所得部分處罰鍰一六、九○○元。原告不服，就營利所得及罰鍰等項目，循序提起行政訴訟。按被告以原告上開應補之稅額及所處罰鍰二者合計不滿十萬元，依行政訴訟法第二百十九條第一項第一款規定，關於稅捐課徵事件涉訟，所核課之稅額在三萬元以下，適用簡易程序，該金額業經司法院於九十一年一月一日起提高為十萬元，是本件應適用簡易訴訟程序，原告於本院九十二年度訴字第二○二號綜合所得稅事件，依行政訴訟法第三十七條第一項第三款之規定，請求本件與該事件合併起訴，因該事件屬通常訴訟程序，此二事件並非屬同種訴訟程序，自非適法，本件仍應適用簡易訴訟程序，合先敘明。
貳、本稅部分：
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所分配之股利、合作社社員所分配之盈餘、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」、「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」，分別為行為時所得稅法第十四條第一項第一類前段及第七十一條第一項前段所明定。次按「營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第四條第十六款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配予股東時，依同法第十四條第一項第一類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。」、「○○企業股份有限公司辦理清算，該公司於八十二年度以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資，其無償配發之股份金額，非屬股東原出資額，依本部（六二）台財稅第三一六○四號函規定，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」，亦分別經財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號及八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋在案。
二、原告訴稱：懋華公司於八十六年九月十一日已獲准增列房屋土地之仲介業務及委託營造廠商興建住宅及出售業務，實有心經營房地產業務，只因房地產大環境不佳，並非無繼續經營之意圖，該公司以資本公積發行增資股票，非屬分配盈餘，況其尚未經解散、清算，自無分配剩餘財產之問題，被告所舉財政部六十二年三月二日台財稅第三一六○四號及七十五年十二月八日台財稅第0000000號及八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋意旨，於本件均無適用之餘地。又懋華公司於八十六年四月八日臨時股東會通知內容亦有明確表示「．．．爰擬將原股東出資資本二千五百萬元減資退還，提請公決」，明白表示欲將原始資本提請決議減資，是該公司八十六年四月二十一日之減資確為原始資本之減資，依法不得課稅，至於增資股票非在該次減資程序範圍，無從強指增資股票於該次減資程序中亦有比例減資，而進一步推論原告是以形式增減資方式，達到收回出售固定資產盈餘，否則即有違憲法第十九條之規定。
三、次按租稅之核課原則在於法律規定之下，對所得人之實質所得予以核課，而所得人之有無所得，應以其經濟行為之交易、資金流程、時段或其他態樣等予以綜合觀察，非僅以經濟行為之外觀為唯一認定標準。經查，依原處分卷（廿一至六九頁）之前臺灣省政府建設廳所提供有關核准懋華公司辦理登記事項之案卷中所附之股東會議事錄、資本公積來源明細表、公司八十四年十二月三十一日資產負債表、財產目錄表、出售固定資產之轉帳傳票等資料所載，該公司係於七十六年設立登記，八十三年四月停業，嗣於八十四年四月復業後，旋於同年九月二日將公司之固定資產出售，而於當年底之資產負債表（同卷五六頁）中已查無任何固定資產餘額，亦無任何存貨金額，僅有現金、銀行存款、定期存款達五八、一九○、四五八元，應收帳款六三、一六二、四九五元，其他應收款五二、三七六元，預付款項一千萬元等流動資產科目，資產總額計一三一、五二四、九四二元。又同卷（十至二十頁）所附之該公司八十四年度至八十九年度之營利事業所得稅結算申報書（損益表），該公司除八十四年度有營業收入七九一、四○○元外，八十五年至八十九年度均無營業收入。又該公司目前之公司總資本額僅餘一、○二○、○○○元，所營事業為鐘錶及其零配件之製造加工及買賣進出口貿易、前項產品之代理業務、建築材料之買賣業務及房屋土地之仲介業務（同卷九頁公司基本資料查詢表）。而該公司於八十三年間停業，八十四年四月復業後，並無其他營業活動，隨即僅於同年九月間處分公司所有固定資產，顯見公司並無繼續經營其本身業務之意圖，而於復業後，將固定資產出售，並於八十五年十二月一日將公司鉅額之出售固定資產增益轉列之資本公積六六、九二六、四五二元中提撥六千五百萬元辦理增資後，再於八十六年四月廿一日辦理公司減資二千五百萬元，發放現金（即期支票）予股東並收回股票。
四、復按公司減資，依公司法第一百六十八條及第二百八十條規定，有實質上減資（將多餘資金返還股東）及形式上減資（公司鉅額虧損，不返還現實之資金）之區別。依上述資料，懋華公司於八十三年間停業，八十四年四月復業後，並無其他營業活動，僅於同年九月間處分公司所有固定資產，並於八十五年十二月一日將公司鉅額之出售固定資產增益轉列之資本公積六六、九二六、四五二元中提撥六千五百萬元辦理增資，並無所謂公司因營業活動而發生鉅額虧損之情形，原告亦未舉證證明有該公司當時有營業鉅額虧損之情形，是該公司無公司法上之形式上減資可言。又公司法實質上減資係指在公司正常營業狀態下，公司事業非如設立之初所預期需要如是鉅額資金，或因經濟情勢變遷，須收縮公司規模而形成資本過賸，勢須減少資本而將多餘資金返還於股東。惟查，懋華公司於八十五年十二月一日辦理增資後，於間隔僅四個月期間，再於八十六年四月廿一日辦理公司減資二千五百萬元，於此期間亦無所謂該公司經濟情勢遭受重大變遷之情形，且增資非屬股東之原出資額，迄其減資時止，無何符合公司實質上減資要件之情形，，是該公司顯係利用出售土地增益轉列資本公積，以該資本公積轉增資，再減資，以現金收回資本公積轉增資配發股票之方式，將出售土地增益分配予股東，是本件應以整體之觀察，懋華公司雖以現金收回資本公積轉增資配發股票之方式，實質上係將該公司出售土地增益分配予股東，被告所舉財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函釋意旨，自可適用於本件之情形。再懋華公司實質上既分配股利予股東（處分公司資產，藉由資本公積轉增資及減資，再以現金收回資本公積轉增資配發股票），股東自屬營利所得，自應依法予課稅。
五、另按行為時公司法第一百六十八條第一項規定：「公司非依減少資本之規定，不得銷除其股份；減少資本，除本法規定外，應依股東所持股份比例減少之。」，按公司除有發行特別股，且規定特別股之權利義務與普通股有所不同以外，則公司股票所表彰之股權應相同，不應有所差別，此為維護投資人既有權利之股權平等化之基本原則，是上開規定公司減少資本依股東所持股份比例減少，應指依各股東全部持有股份一律以一定比例減少，並非僅可選擇減少原始股本，而未及於增資股票，是原告主張該規定並無強制規定公司減資時，不得就原始股份進行減資，懋華公司所減資係股東出資之原始股本，亦難謂成立。另縱使懋華公司股東會決議減資部分係原告股東之出資資本，然此決議既違反上開規定，難認此決議有減資該公司二千五千萬元原始股東出資之效力，被告未採此事實，亦無原告所指之有違行政程序法第九條及民法第九十八條之規定。
六、綜上，被告依實質課稅原則，以原告為懋華公司股東，其取得該公司營利所得之年度為所得實現之年度，並參照財政部七十三年十二月二十六日台財稅第六五五三七號函之意旨：「股份有限公司之股本，於辦理減資時，股東所減少之股份，原則上應比例收回。」，乃將該公司現金收回之減資金額二千五百萬元按各股東原持股與資本公積配股之比例（二五：六五；即資本公積配股佔總股數比率為六五／九十）核定公司股東營利所得，核算如事實欄所示本件原告之營利所得，併課原告當年度綜合所得稅，揆諸首揭法令規定，並無不合。
參、罰鍰部分：
一、按「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下之罰鍰。」，為所得稅法第一百十條第二項所明定。次按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」，為司法院大法官會議議決釋字第二七五號所解釋在案。
二、原告訴稱：按懋華公司八十六年四月二十一日之減資為原始資本之減資，依法不予課稅，原告並無違反所得稅法第七十一條第一項及第一百一十條第一項規定。且依最高行政法院八十九年度判字第三五四八號及台北高等行政法院九十年度訴字第四○三八號判決意旨所示，原告縱有漏報系爭所得稅，惟並無過失，自應免罰。
三、惟查，懋華公司八十五年至八十九年均無營業收入，本件原告為該公司股東，該公司目前資本額僅一、○二○、○○○元，股東僅十九人（原處分卷六七頁股東名簿），且依事實欄所示，原告八十六年自該公司取得營利所得，經按各股東原持股與資本公積配股之比例後，有三六一、一一一元之數額，是該公司當時無營業活動，而各股東對此公司仍受有此高額所得，按公司分配營利所得予股東應有其原因或緣由，又公司股東僅為少數之十九人，是原告為公司股東，衡情應知彼等取得自該公司之營利所得，為該公司以上開先增資、後減資之方式取得，故其等為應申報而未申報系爭營利所得，難謂無故意或過失，依上述司法院大法官會議議決釋字第二七五號解釋意旨，被告依上開規定，處罰以如事實欄所示之罰鍰，並無不合。至原告引用之最高行政法院八十九年度判字第三五四八號及台北高等行政法院九十年度訴字第四○三八號判決，核其等情節與本件並非相同，又上開最高行政法院之判決，並未為採為判例，尚難援引比附，難為原告此部分有利之論據。
肆、從而，本件被告以懋華公司以辦理增、減資方式變相分配該出售固定資產之盈餘，乃按原告原持股與資本公積配股之比例歸課各股東八十六年度營利所得，其營利所得為三六一、一一一元，併課原告當年度綜合所得稅，核定綜合所得總額七、三三五、六四九元，應補稅額七九、五三三元，並就其漏報之其他所得及取自懋華公司之營利所得部分處罰鍰一六、九○○元。原處分（復查決定）並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請均予撤銷，為無理由，應予駁回。又本件與本院九十二年度訴字第二○二至二○九號、二一一至二一三號等十一件綜合所得稅事件，係基於同一之事實上及法律上原因，該等事件業經本院判決在案，本件無進行言詞辯論之必要，爰不經言詞辯論逕予判決，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第二百十八條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 七 月 九 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
法 官 許 武 峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（（須附繕本），並應繳納送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元）。
中 華 民 國 九十二 年 七 月 九 日
法院書記官 王 永 慶