臺中高等行政法院判決 九十二年度訴字第二四○號
原 告 甲○○○○○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國九十二年一月二十七日台財訴字第○九一○○五九四三一號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告於民國八十八年七月至同年十二月止以信用卡刷卡方式銷售貨物，金額計新台幣（下同）七二二、五七四元（不含稅），未依法開立統一發票，致短漏報銷售額，案經原處分機關台中市稅捐稽徵處（以下均稱為原處分機關）於八十九年五月九日查獲，取具信用卡交易查核輔導清冊附案佐證，審理違章成立，核計原告短漏報銷售額七二二、五七四元（不含稅），乃核定補徵營業稅
三六、一二九元，並按所漏稅額處三倍之罰鍰計一○八、三○○元（計至百元止）。原告對罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：撤銷訴願決定及原處分。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈原告於八十八年七月至十二月止銷售貨物金額七二二、五七四元（未含稅），因
人員疏忽導致漏開發票，並未故意不報，且事後於八十九年四月三十日補報該筆銷售額：
⑴原告係服飾零售小本生意人，對每期應納稅款，雖有經濟壓力，但從不延欠，
無奈八十八年下半年所雇用人員異動甚大，致該年七至十二月間承辦人員帳務不明、移交不清，遂由原告清理始末，因無銀行資料，故預估其間銷售額約一百萬元，乃照該預估金額於八十九年四月三十日開立一張一百萬元整銷售發票補報營業稅，以符不漏稅原則，然因資金週轉因素，於八十九年五月十五日申報營業稅時始一併繳納。
⑵原告不諳稅務，開具前揭發票後即到原處分機關請教承辦人員，並據實陳述，
不料不久卻接到原處分機關黎明分處來函（即文號八十九年五月九日黎明分一字第八九二○五○八七號函），其主旨略為：為查核課稅資料，請原告於八十九年五月三十日上午九時帶國民身分證、商店章、私章暨八十八年度七至十二月信用卡帳簿憑證至本處第一股第五服務區說明‧‧‧。原告以為係年度例行查帳工作，於通知時間準時到達備查，承辦人員才當面告知原告漏開發票須補稅並罰鍰，使原告感到莫名其妙，因在五月十五日並未超過申報時限，且稅已繳清，原告並未漏開發票，惟承辦人員不理會原告解釋。
⑶按原處分即台中市稅捐稽徵處八十九年十月十八日中市稅法字第○二○九二七
號處分書內漏稅額及（或）罰鍰計算方法欄載明「漏稅722,574×5%=36,129元已繳」足證原告早已繳清稅款，應不得罰鍰，且原告已申請註銷營業登記證，並已准予註銷在案，該註銷之要件必須無欠稅證明始可獲准，換言之，原告根本就沒有積欠稅款，被告曲解法令、斷章取義處罰原告，顯然違法。
⒉原處分機關以原告於八十八年七月至十二月止銷售金額核有未開發票致短漏報銷
售額，並處罰一○八、三○○元，實顯苛責且有限縮解釋之嫌，按稅捐稽徵法第四十八條之一之適用以未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件始有適用，是否函查日即為本件之重點，蓋其立法意旨應為鼓勵「自首」，而非以懲罰為出發點，故系爭時點應以是否有「悔過」之意圖，且有效送達通知或詢問當事人為重點，而非以稽徵機關發函之動機為考慮關鍵。本案原處分機關之函查日為八十九年五月九日，在發函日至送達日也有一段時間，該函有效送達原告手上，已在原告補報並補繳稅款之日後（原告於八十九年四月三十日即補開發票，發票金額為一百萬元（含稅），並於同年五月十五日補繳稅款），故本案如再苛責此「自首」意願並悔過補稅之原告，何其忍心？是請鈞院詳究稅捐稽徵法第四十八條之一立法意旨，體恤原告有悔過之意，且系爭函發函日與有效送達日期之差異，判決如原告訴之聲明。
㈡被告答辯之理由：
⒈按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未
經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第四十一條至第四十五條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰‧‧‧」為稅捐稽徵法第四十八條之一第一項所明定。次按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申請書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業‧‧‧三、短報或漏報銷售額者。」為行為時營業稅法第三十二條第一項前段、第三十五條第一項及第五十一條第三款所規定。
⒉原告因八十八年七月至十二月止以信用卡刷卡方式銷售貨物，銷售額計七二二、
五七四元（未含稅），未依法開立統一發票，致短漏報銷售額，經原處分機關台中市稅捐稽徵處黎明分處八十九年五月九日查獲，有信用卡交易查核輔導清冊可稽，乃核定補徵營業稅三六、一二九元，並依法處罰鍰一○八、三○○元，原告對罰鍰處分不服，主張八十八年七月至十二月止銷售額七二二、五七四元，因人員疏忽致漏開發票，並非故意不申報，且事後已於八十九年四月三十日補報該筆銷售額，依據稅捐稽徵法第四十八條之一規定未經稽徵機關進行調查自動補報補繳之案件，各稅法所定關於逃漏稅之處罰一律免除，以維納稅人權益云云，申經復查結果以，本案經於八十九年五月九日查獲原告短漏報八十八年七月至十二月銷售額七二二、五七四元（未含稅），嗣後雖於八十九年五月十五日補報並補繳稅款，尚無稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳稅款免罰規定之適用，復查決定維持原處分。原告不服，提起訴願主張，本案之函查日為八十九年五月九日，而原告於八十九年四月三十日補開發票，並於五月十五日繳訖稅款，是否函查日即為本案之系爭重點，蓋其立法意旨應為鼓勵「自首」而非以懲罰為出發點，故系爭時點應以是否有「悔過」之意圖，且有效送達通知或詢問當事人為重點，而非以稽徵單位發函之動機為考慮關鍵，況發函日至送達日也有一段時間，也已在補報並補繳稅款日之後云云，經財政部訴願決定以，查原告既係經核定應使用統一發票之營業人，其於八十八年七月至十二月止銷售額七二二、五七四元（未含稅），未依法開立統一發票，致短漏報銷售額，經於八十九年五月九日查獲，取具信用卡交易查核輔導清冊等相關違章資料附卷可稽，違章事實明確，洵堪認定，且為原告所不否認。原處分機關台中市稅捐稽徵處黎明分處於八十九年五月九日以黎明分一字第八九二○五○八七號函通知其限期提示與該信用卡交易有關之帳證資料接受調查，按財政部八十年八月十六日台財稅第000000000號函釋意旨，本案調查基準日為上開原處分機關調查函之發文日即八十九年五月九日，是以原告於本案調查基準日八十九年五月九日後之八十九年五月十五日始補繳所漏稅款，已不符稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳免罰之規定，所訴本案調查基準日應為上開調查函送達之日顯係誤解所致，核無足採。又原告漏開發票短漏報銷售額，致逃漏營業稅三六、一二九元，雖自承係因人員疏忽所致，惟此項應注意而未注意之作業疏失，違反申報銷售額之作為義務，參諸司法院釋字第二七五號解釋意旨，縱非故意，亦難謂無過失，其短漏報銷售額自應論罰。次核其違章情節並不符合稅務違章案件減免處罰標準之相關減免處罰規定，原處分機關以違章事證明確，經審酌違章情節及於裁罰處分核定前補繳稅款等情，按所漏稅額三六、一二九元處三倍之罰鍰一○八、三○○元（計至百元止），並無不當，原處分應予維持。
⒊訴訟意旨略謂：本案之函查日為八十九年五月九日，而原告於八十九年四月三十
日補開發票，並於五月十五日繳訖稅款，是否函查日即為本案之系爭重點，蓋其立法意旨應為鼓勵「自首」而非以懲罰為出發點，故系爭時點應以是否有「悔過」之意圖，且有效送達通知或詢問當事人為重點，而非以稽徵單位發函之動機為考慮關鍵，況發函日至送達日也有一段時間，也已在補報並補繳稅款日之後云云，資為爭議。
⒋原告提起本訴訟並無新事證及理由，而復執前詞，引為爭議，應無足採。基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。
理 由
一、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額‧‧‧」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處以一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧‧三、短報或漏報銷售額者。」分別為行為時營業稅法（以下簡稱營業稅法）第一條、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項及第五十一條第三款所明定。又「檢發重行訂定之『稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則』乙份。‧‧‧營業稅‧‧‧異常資料之案件‧‧‧左列案件，經辦人員應於簽收當日簽報並敘明涉嫌違章情節與事項，發函通知營業人限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，以確認涉嫌違章事實並以函查日（即發文日）為調查基準日。⒈‧‧‧⒉短、漏報銷售額者。‧‧‧」亦經財政部八十年八月十六日台財稅第000000000號函釋在案。
二、本件原告係經核定應使用統一發票之營業人，其於八十八年七月至同年十二月止以信用卡刷卡方式銷售貨物，金額計七二二、五七四元（不含稅），未依法開立統一發票，致短漏報銷售額七二二、五七四元（不含稅），案經原處分機關所屬黎明分處於八十九年五月九日查獲之事實，有信用卡交易請款資料查核輔導清冊及原處分機關所屬黎明分處八十九年五月九日黎明分一字第八九二○五○八七號函附卷可憑，且為原告所不否認，違章事證明確，堪以認定。
三、原告主張其已於八十九年四月三十日補開發票，並於五月十五日繳訖稅款，應符合稅捐稽徵法第四十八條之一規定免罰云云。惟按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第四十一條至第四十五條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰‧‧‧」為稅捐稽徵法第四十八條之一第一項所明定。是納稅義務人若有漏稅情事，稅捐稽徵法第四十八條之一雖定有自動補報補繳稅款免罰之規定，惟必須具備自動向稽徵機關補報並補繳所漏稅款，且屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件始有適用。又所謂「進行調查」，依法條文義觀之，乃指已著手開始調查納稅義務人之漏稅事實而言。前揭財政部八十年八月十六日台財稅第000000000號函檢發之「重行訂定之稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則」，有關短、漏報銷售額之案件規定，稅捐稽徵機關經辦人員應於簽收當日簽報並敘明涉嫌違章情節與事項，發函通知營業人限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，以確認涉嫌違章事實，並以函查日（即發文日）為調查基準日，符合上開法律規定意旨，自得適用。經查本件係原處分機關所屬黎明分處依據「八十八年信用卡交易請款資料查核輔導清冊」列載原告八十八年七月至十二月以信用卡交易方式銷貨一、八○三、七二七元（含稅一、八九三、九一三元），同期間僅申報銷售額一、○八一、一五三元，而查知原告涉有銷貨短報銷售額七二二、五七四元（未含稅）致漏稅情事，為查核課稅資料，經原處分機關所屬黎明分處於八十九年五月九日以黎明分一字第八九二○五○八七號函請原告於同年五月三十日上午九時提示與該信用卡交易有關之帳證資料供核並說明，依據上開說明，該函查日即為進行調查之開始日，至於該調查函何時送達，則非所問。原告雖於八十九年四月三十日補開發票，其有悔過自新之意，固值得鼓勵，惟其遲至八十九年五月十五日始補報並補繳稅款，係在該分處進行調查之後，已不符稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳稅款免罰之規定。原告主張本案調查基準日應為上開調查函送達之日，顯係誤解所致，核無足採。次查原告漏開發票短漏報銷售額，致逃漏營業稅三六、一二九元，原告雖自承係因人員疏忽所致，惟此項應注意而未注意之作業疏失，違反申報銷售額之作為義務，參諸司法院釋字第二七五號解釋意旨，縱非故意，亦難謂無過失，其短漏報銷售額自應論罰。又原告雖已補繳稅款，已無欠稅並經核准註銷營業登記，惟此並不影響其違章行為之成立，其違章情節亦不符合稅務違章案件減免處罰標準之相關減免處罰規定，原處分機關以原告違章之事證明確，經審酌違章情節及於裁罰處分核定前補繳稅款等情，按所漏稅額三六、一二九元處三倍之罰鍰計一○八、三○○元，揆諸首揭規定及函釋，並無不合。綜上所述，原告上開主張，均不足採。從而，被告所為之原處分及復查決定，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 二十四 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 胡 國 棟
法 官 王 德 麟法 官 林 秋 華右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 二十五 日
法院書記官 杜 秀 君