臺中高等行政法院判決 九十二年度訴字第三二五號
原 告 甲○○訴訟代理人 丁○○被 告 臺中市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○右當事人間因土地增值稅事件，原告不服臺中市政府中華民國九十二年四月十七日府法訴字第○九二○○五五二七八號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告於民國九十一年九月三十日出售其所有坐落台中市○○區○○段○○○○號土地應有部分一○○○○分之二四二一予案外人楊文良，被告機關尚未核發土地增值稅繳款書前，原告於九十一年十月三十日申請（陳情）依平均地權條例第四十二條第二項規定免徵土地增值稅，經被告所屬黎明分處於九十一年十一月一日以中市稅黎分二字第○九一○○二五七七六號函否准。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：撤銷訴願決定及原處分。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈原告所有坐落於台中市○○區○○段○○○號土地，原位於台中市後期發展區
，編為外環道路用地，雖八十七年曾提供土地同意書供台中市政府先行使用，俟將來該地區列入重劃，保留原告參加土地分配之權利，惟台中市政府用矇騙之法，在土地同意書上未註明重劃時間表，老百姓在蓋同意書質疑時，卻說，如不參加土地重劃時，可隨時來領回徵收補償金，至此才蓋了同意書，否則再笨的人，也不會蓋同意書了。對於台中市政府的言而無信，原告願意放棄參加土地分配之權利，而於當時台中市政府有採徵收方式補償，但台中市政府又無力補償，所以理由一大堆，也不給錢，也不重劃，那有這種道理，灰心之餘想賣掉，又是道路用地，又要繳稅，公理何在？⒉台中市政府於興建環中路時，與地主協商興建環中路所需公共設施保留地可依
土地徵收方式領取補償費或依市地重劃方式保留重劃土地分配權，原告選擇依市地重劃方式保留重劃土地分配權，並提供土地使用同意書供台中市政府先行使用。
㈡被告主張之理由：
⒈按「被徵收之土地，免徵其土地增值稅。依都市計畫法指定之公共設施保留地
尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。經重劃之土地，於重劃後第一次移轉時，其土地增值稅減徵百分之四十。」為土地稅法第三十九條第一項、第二項前段、第四項所明定。又「二、土地稅法第三十九條第一項『被徵收之土地，免徵其土地增值稅。』及同條第二項前段『依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。』之規定，其立法意旨係公共設施保留地被徵收時既可免徵土地增值稅，徵收前之移轉亦應免稅，以維租稅公平。是以，適用該條文第二項免徵土地增值稅之土地，必須符合『係依都市計畫法指定之公共設施保留地，且該公共設施保留地將由政府依法以徵收方式取得』之要件。三、本案經函准內政部八十六年十一月十一日台（八六）內地字第八六八六一四一號函略以，公共設施保留地如以市地重劃方式取得，地主仍將參與分配土地權利，及適用同條文第四項『經重劃之土地，於重劃後第一次移轉時，其土地增值稅減徵百分之四十。』之規定，因此政府以徵收方式取得公共設施保留地及以重劃方式取得，對地主權利損益情形有別。又該部八十六年九月二十七日台（八六）內營字第八六○七三八四號函略以：『本案土地既經××市政府工務局函稱都市計畫係劃設為學校及道路用地，並經該府發布實施在案，自屬公共設施保留地。惟因位於××市後期發展區，該發展區依都市計畫書規定，應配合居住密度與容納人口，訂定土地使用分區管制要點，以市地重劃實施整體開發，故其範圍內之公共設施保留地，除情況特殊，經循都市計畫變更程序，增列徵收取得之規定外，原則上應以市地重劃方式取得。』準此，本案公共設施保留地，既無須經由政府以徵收方式取得，自不能準用『被徵收之土地，免徵其土地增值稅』之規定。」為財政部八十六年十二月十六日台財稅第000000000號函釋有案。
⒉本件原告所有坐落台中市○○區○○段○○○○號土地於九十一年九月三十日
出售予案外人楊文良，被告所屬黎明分處核定其應納土地增值稅一五七、三五七元。原告於九十一年十月三十日陳情依平均地權條例第四十二條第二項規定免徵土地增值稅，經該分處以九十一年十一月一日中市稅黎分二字第○九一○○二五七七六號函覆，依財政部八十六年十二月十六日台財稅第000000000號函說明：「…是以，適用該條文第二項免徵土地增值稅之土地，必須符合『係依都市計畫法指定之公共設施保留地，且該公共設施保留地將由政府依法以徵收方式取得』之要件。．．．」。查上開土地依台中市政府工務局查會結果，都市計畫說明書中所載之取得方式以徵收方式取得或保留重劃分配權（已變更非屬後期發展區）；另該局九十一年十月二十三日中工都字第○九一○○○四七四五號函亦說明原告曾於八十七年三月提供土地使用同意書供台中市政府先行使用，俟將來該地區列入重劃，保留原告參加土地分配之權利。基上，核與免徵土地增值稅要件規定不符，乃否准原告所請。原告不服，提起訴願主張本件土地為台中市○○○○○路（外環道路），雖八十七年曾提供土地使用同意書供台中市政府先行使用，俟將來該地區列入重劃，保留原告參加土地分配之權利，但如今，如不同意台中市政府使用，是否原告可馬上有錢補償呢？且依法可免徵土地增值稅呢？今道路用地買賣如要課徵土地增值稅，徒增老百姓不服與抗爭而已。至此，懇請不要剝奪老百姓賣地之權益，請台中市政府依平均地權條例第四十二條第二項規定免徵土地增值稅云云。案經台中市政府訴願決定略以：「．．．查本件訴願人所有坐落本市○○區○○段二○六地號土地依本府工務局查會結果，都市計畫說明書中所載之取得方式以徵收方式取得或保留重劃分配權（已變更非屬後期發展區）；另該局九十一年十月二十三日中工都字第○九一○○○四七四五號函亦說明訴願人曾於八十七年三月提供土地使用同意書供本府先行使用，俟將來該地區列入重劃，保留訴願人參加土地分配之權利，準此，本案依行政契約之約定，系爭土地應依重劃方式辦理，自與免徵土地增值稅要件規定不符，無土地稅法第三十九條第二項免徵土地增值稅之適用。至平均地權條例第四十二條第二項規定：『依法得徵收之私有土地，土地所有權人自願按公告現值之價格售予需地機關者，準用前項規定』，本案訴願人係將土地售予案外人楊文良，非將土地售予需地機關，自無上開條例同條第一項免徵土地增值稅之適用。．．．」駁回其訴願，乃提起行政訴訟。
⒊查原告原所有系爭台中市○○區○○段○○○○號土地，經台中市政府工務局
函覆結果，該土地依都市計畫說明書中所載之取得方式為保留重劃分配權或徵購方式取得；另查原告於八十七年三月提供土地使用同意書供台中市政府先行使用，俟將來該地區列入重劃，保留立同意書人（即原告）參加土地分配之權利，準此，本案依行政契約之約定，原告系爭土地即應依重劃方式辦理，自與免徵土地增值稅要件規定不符，無土地稅法第三十九條第二項免徵土地增值稅之適用。次查政府機關進行重劃時間均相當長，非稽徵機關所能置喙，惟對此一情形，為保障土地所有權人之權益，已有首揭土地稅法第三十九條第四項「經重劃之土地，於重劃後第一次移轉時，其土地增值稅減徵百分之四十。」之規定。又平均地權條例第四十二條第三項規定：「依法得徵收之私有土地，土地所有權人自願按公告現值之價格售予需地機關者，準用前項規定。」惟原告既於重劃之前已將系爭土地售予案外人楊文良，亦非將土地售予需地機關，自無從享有該減徵百分之四十土地增值稅之優惠，亦無土地稅法第三十九條第一項及平均地權條例第四十二條第一項免徵土地增值稅之適用。
⒋又當初台中市政府於興建環中路時，曾與地主協商興建環中路所需公共設施保
留地可依土地徵收方式領取補償費或依市地重劃方式保留重劃土地分配權，任由地主擇一行之。原告選擇依市地重劃方式保留重劃土地分配權，提供土地使用同意書供台中市政府先行使用，原告應不能反悔而改採徵收領取補償費，原告主張無理由，請判決如被告之聲明。
理 由
一、按「被徵收之土地，免徵其土地增值稅。依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。經重劃之土地，於重劃後第一次移轉時，其土地增值稅減徵百分之四十。」土地稅法第三十九條第一項、第二項前段、第四項定有明文。又「二、土地稅法第三十九條第一項『被徵收之土地，免徵其土地增值稅。』及同條第二項前段『依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉，準用前項規定，免徵土地增值稅。』之規定，其立法意旨係公共設施保留地被徵收時既可免徵土地增值稅，徵收前之移轉亦應免稅，以維租稅公平。是以，適用該條文第二項免徵土地增值稅之土地，必須符合『係依都市計畫法指定之公共設施保留地，且該公共設施保留地將由政府依法以徵收方式取得』之要件。三、本案經函准內政部八十六年十一月十一日台（八六）內地字第八六八六一四一號函略以，公共設施保留地如以市地重劃方式取得，地主仍將參與分配土地權利，及適用同條文第四項『經重劃之土地，於重劃後第一次移轉時，其土地增值稅減徵百分之四十。』之規定，因此政府以徵收方式取得公共設施保留地及以重劃方式取得，對地主權利損益情形有別。又該部八十六年九月二十七日台（八六）內營字第八六○七三八四號函略以：『本案土地既經××市政府工務局函稱都市計畫係劃設為學校及道路用地，並經該府發布實施在案，自屬公共設施保留地。惟因位於××市後期發展區，該發展區依都市計畫書規定，應配合居住密度與容納人口，訂定土地使用分區管制要點，以市地重劃實施整體開發，故其範圍內之公共設施保留地，除情況特殊，經循都市計畫變更程序，增列徵收取得之規定外，原則上應以市地重劃方式取得。』準此，本案公共設施保留地，既無須經由政府以徵收方式取得，自不能準用『被徵收之土地，免徵其土地增值稅』之規定。」為財政部八十六年十二月十六日台財稅第000000000號函釋有案。
二、經查原告所有坐落台中市○○區○○段○○○○號土地，係屬公共設施保留地，此有台中市都市計畫使用分區（或公共設施用地）證明書及台中市政府九十一年九月十九日府工都字第○九一○一四○○一四號函附卷可稽。而系爭土地依台中市政府工務局查會結果，都市計畫說明書中所載之取得方式以徵收方式取得或保留重劃分配權（已變更非屬後期發展區），亦有被告所屬黎明分處會辦單一件附卷足憑。又當初台中市政府於興建環中路時，曾與地主協商興建環中路所需公共設施保留地可依土地徵收方式領取補償費或依市地重劃方式保留重劃土地分配權，任由地主擇一行之。而原告選擇依市地重劃方式保留重劃土地分配權，提供土地使用同意書供台中市政府先行使用，已據被告陳明在卷，復為原告所是認，並於八十七年三月間提供土地使用同意書供台中市政府先行使用，俟將來該地區列入重劃，保留原告參加土地分配之權利，此有土地使用同意書一件附卷可稽。次查適用土地稅法第三十九條第二項免徵土地增值稅之土地，必須符合係依都市計畫法指定之公共設施保留地，且該公共設施保留地將由政府依法以徵收方式取得者，始有免徵土地增值稅之適用。準此，本件系爭土地依行政契約之約定，應依重劃方式辦理，並非以徵收方式取得，與免徵土地增值稅要件規定不符，自無土地稅法第三十九條第二項免徵土地增值稅之適用。至平均地權條例第四十二條第二項規定：「依法得徵收之私有土地，土地所有權人自願按公告現值之價格售予需地機關者，准用前項規定」，本件原告係將土地售予案外人楊文良，非將土地售予需地機關，亦無上開條例同條第一項免徵土地增值稅之適用。從而，被告機關依首揭規定，否准原告之申請，嗣後並核定原告應納土地增值稅一五七、三五七元，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
三、又本件原告於九十一年十月三十日提出申請（陳情）時，原告尚未收到土地增值稅繳款書，係被告所屬黎明分處以系爭行政處分即九十一年十一月一日中市稅黎分二字第○九一○○二五七七六號函否准其申請時，始將土地增值稅繳款書一併寄送予原告，此有送達證書一件附卷可稽，是原告之申請（陳情）並非對原告之核課處分有所不服，被告僅為函復否准，未為復查決定，依法並無不合，併此敘明。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 七 月 三十 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 胡 國 棟
法 官 王 德 麟法 官 林 秋 華右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中 華 民 國 九十二 年 七 月 三十 日
法院書記官 王 百 全