臺中高等行政法院判決 九十二年度訴字第七○五號
原 告 甲○○訴訟代理人 張績寶律師被 告 財政部台灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年六月九日台財訴字第○九二○○○九二六七號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：原告未依法辦理營業項目及負責人變更登記，擅自於民國（下同）八十五年五月一日至八十五年十一月十九日止在台中市○區○○路一段一九八號九樓經營有女服務生陪客飲酒業務，未依特種稅率報繳營業稅之銷售額計新台幣（下同）三八
五、一五八元，亦未依法開立統一發票，涉嫌逃漏稅捐，案經台中市警察局第一分局查獲，移由原處分機關台中市稅捐稽處審理違章成立，除核定補徵營業稅計
四四七、九四八元外，並按所漏稅額處罰鍰計二、○四九、四○○元。原告不服，申請復查結果，未獲變更，提起訴願，經財政部九十一年六月十一日台財訴字第○八九○○五四六七七號訴願決定將原處分撤銷，由原處分機關另為處分。嗣台中市稅捐稽徵處以九十一年十二月二十七日中市稅法字第○九一一五○二三六二號重核復查決定書，仍維持原處分。原告仍不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟，因營業稅業務於九十二年一月一日起由被告承受，故列承受業務之機關為被告機關。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造陳述：㈠原告主張：
⒈本件原處分機關依行為時營業稅法（下稱營業稅法）第五十一條第三、七款
規定對原告補徵營業稅及科以罰鍰，其理由無非係以原告在台中市○區○○路一段一九八號九樓經營有女服務生陪客飲酒業務，而原告未依規定辦理營業項目與負責人變更登記、未依特種稅率報繳營業稅，暨未依法開立統一發票致短漏報銷售額等為據。惟按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：：：短報或漏報銷售額者：：：其他有漏稅事實者：：：」營業稅法第五十一條第三、七款固定有明文，然營業稅之納稅義務人係指「銷售貨物或勞務之營業人」等為限，此觀該法第二條條文規定自明，是原告倘非「銷售貨物或勞務之營業人」，自不得依該法第五十一條第三、七款規定補徵營業稅及科以罰鍰。系爭設於台中市○區○○路一段一九八號九樓之金麗飲料店係訴外人吳倖護所開設，並有辦理設籍課稅，而原告僅係受雇擔任經理乙職，從未受讓該店，是原告顯非營業稅法第二條第一款所規定之「銷售貨物或勞務之營業人」而應予課徵營業稅之對象，原處分機關以原告為本件營業稅核定處分之對象，顯有違誤。雖原處分機關於原核定處分書、復查決定書、重核復查決定書中皆認：原告於台中市警察局第一分局民權派出所八十五年十一月十九日之偵訊調查時，曾自承為金麗飲料店之負責人，足證原告為課稅義務人云云，然經核上開原告之自白與事實互有出入，不符自白得採為證據之要件，是原處分機關引用該偵訊調查筆錄作為科處原告裁罰之依據，顯不適法，故原核定處分依法應予撤銷。又財政部九十二年六月九日台財訴字第○九二○○○九二六七號訴願決定誤將本件原告之訴願駁回，認事用法顯有違誤，爰一一辯明如左：
⑴原處分機關對原告補徵營業稅及科以罰鍰，無非以台中市警察局第一分局
民權派出所八十五年十一月十九日之偵訊調查筆錄記載：「（問：：：操何業）目前為金麗ＫＴＶ酒店負責人」等語為據，顯係以本件原告之自白為裁罰依據，然則：
①按被告之自白，非出於強暴、脅迫、利誘、詐欺、疲勞訊問、違法羈押
或其他不正之方法，且與事實相符者，得為證據，刑事訴訟法第一五六條第二項定有明文，又違反法律或命令之規定，應依證據認定之，無證據或由推測所得之證據，均不得作為裁判上之依據。自白必須與事實相符，始能採為證據，在無事物證明其有事實之情況下，其自白事項，自無法認為其與事實已相符合，此有改制前行政法院七十四年判字第五一九號裁判要旨可稽，足徵刑事訴訟法上要求被告自白須與事實相符始得採為證據之法則於行政爭訟上亦一體適用。準此，被告既引用本件原告之自白為核課依據，自應遵循上開證據法則始可謂為適法，其理甚明。
②本件金麗飲料店（即金麗ＫＴＶ酒店）係於八十五年三月七日由訴外人
吳倖護申辦營業設立登記，負責人為吳倖護，並於同月二十七日開業，此觀金麗飲料店營利事業統一發證設立登記申請書自明，是原告於偵訊調查時所稱：於民國八十五年五月一日「開設」金麗ＫＴＶ酒店等語，顯與事實不符；又金麗飲料店嗣於八十六年五月一日辦理歇業註銷登記，負責人亦為吳倖護，並未變更，此有金麗飲料店營利事業統一發證歇業（註銷登記）申請書附卷可按，足徵金麗飲料店自八十五年三月申請設立迄八十六年五月辦理歇業，該店負責人均係訴外人吳倖護無誤，是原告所稱該店營業期間俱無轉讓他人經營之情事，該店負責人始終皆係訴外人吳倖護等語，確屬實情，顯見該偵訊筆錄所載原告之供述與事實互有出入，不符自白得採為證據之要件。
③據上，原告於八十五年十一月十九日接受台中市警察局第一分局民權派
出所偵訊調查時雖自承其為金麗ＫＴＶ酒店負責人，然經核原告於該偵訊中之自白與事實並不相符，則依上開證據法則暨改制前行政法院裁判闡明之意旨，原告前揭自白顯不得採為裁罰憑據，是被告遽為引用，即非適法。況且，原處分機關係指稱原告未依規定辦理負責人「變更」登記，而非指稱原告未依法申請「營業設立」登記，是引用該偵訊調查筆錄為據而認定原告未依法辦理負責人變更登記，顯有認定違章事實與採用證據不相符合之違背法令，要屬當然。
⑵又原處分機關之復查決定經原告提起訴願，由訴願機關即財政部以九十一
年六月十一日台財訴字第○八九○○五四六七七號訴願決定書將原處分撤銷，由原處分機關另為處分，然重核復查決定就原告違反營業稅法第三十、三十二、三十五條規定之事實，猶未能確實舉證，則該重核復查決定仍不能認為合法，茲說明如下：
①按具備稅法所規定之一定要件者，稅捐稽徵機關始對之有課稅處分之權
能，主張稅法所規定之法律效果者，應就該規定之要件，負舉證責任；行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法；違反法律或命令之規定，應依證據認定之，無證據、或由推測所得之證據，均不得作為裁判上之依據，此有首揭改制前行政法院裁判要旨可稽，足徵原處分機關就原告有何違章事實應負舉證責任，其理甚明。又本件原告於台中市警察局第一分局民權派出所所稱：目前為金麗ＫＴＶ酒店負責人等語縱認係原告之自白，然依前開改制前行政法院七十四年判字第五一九號裁判要旨，原處分機關應就該自白與事實相符詳為舉證後，始能引用該自白為裁罰依據，要屬當然。
②本件重核復查決定書認原告所稱係受僱員工乙事，除客觀之所得資料未
能證明為真實外，其本身亦未能提供直接之證據為佐證等情，惟：原告究竟有無受讓金麗飲料店，抑或僅受雇於訴外人吳倖護，乃認定
原告有無違章事實之重要關鍵，然原處分機關函請吳倖護攜帶金麗飲料店設立、變更、註銷等資料及帳簿憑證備核未果後，即未再以其他方式訪談吳倖護或其他員工以資查證，足徵原處分機關查無積極證據可證明原告之自白與事實相符。況且，吳倖護為金麗飲料店負責人之事實如經證明屬實，則本件補徵營業稅及科以罰鍰之主體即應為吳倖護，顯見上開待證事實與吳倖護有利害關係，實難期吳倖護為詳實說明，職是，自不能以吳倖護迄未提供相關資料說明乙情，即認原告所稱係受雇之員工等語係不可採。
又原告稱因吳倖護人適巧出國，遂由其前往警局製作筆錄等語，雖與
內政部警政署入出境管理局查無吳倖護八十五年度出入境記錄等情不符，然觀諸金麗飲料店營利事業統一發證設立登記申請書，營利事業統一發證歇業（註銷登記）申請書，足徵金麗飲料店自八十五年三月申請設立迄八十六年五月辦理歇業，該店負責人均係訴外人吳倖護無誤，是縱認原告稱因吳倖護人適巧出國等語並非實情，然亦不能因此即據而認定原告所稱係受雇之員工等語不可採。
再者，就被告所屬黎明稽徵所檢附之資料以觀，雖查無原告相關之薪
資所得，然原告亦已函覆說明此係因其薪資均以現金給付，且金麗飲料店之會計制度不完整，是否有申報薪資扣繳，其確不知情，並檢附八十五年六、七、十、十一月薪資袋供核備，職是，縱令金麗飲料店未申報薪資扣繳，致原處分機關查無原告之薪資所得，然亦不能因此即據而認定原告所稱係受雇之員工等語不可採。
按具備稅法所規定之一定要件者，稅捐稽徵機關始對之有課稅處分之
權能，主張稅法所規定之法律效果者，應就該規定之要件，負舉證責任，足徵本件應由原處分機關就原告有何違章事實負舉證責任，而非由原告舉證其本身無違章事實，乃原處分機關竟謂原告就所稱係受雇之員工乙事，未能提供直接證據以資佐證云云，因認原處分應予維持，顯係曲解法令，混淆視聽。
前開財政部九十一年六月十一日台財訴字第○八九○○五四六七七號
訴願決定書既係以原處分機關未善盡查證責任為由而撤銷原處分，命另為處分，則原處分機關自應就原告之自白與事實是否相符乙節詳為查證說明，然觀諸原處分機關重核復查決定書維持原處分之上開理由，顯非就原告於偵訊調查時所稱：目前為金麗ＫＴＶ酒店負責人等語為舉證說明，僅就原告所辯係受雇之員工等語如何不可採為辯駁，繼而以此推論原告於八十五年十一月十九日警訊時所稱係金麗飲料店之負責人等語為真，顯不符舉證要求，況且，認定違章事實應依證據，為最高行政法院裁判要旨所揭示之原則，故違章人否認犯罪事實所持之辯解，縱屬不能成立，仍非有積極證據足以證明其違章行為，否則不能遽為有違章事實之認定，此乃必然之證據法則，是原處分機關既未能就原告違反營業稅法第三十、三十二、三十五條規定之事實詳為舉證以實其說，則該重核復查決定仍不能認為合法，其理甚明。再者，按處理違章案件，對違章人有利及不利之事證，應一律注意，此有改制前行政法院七十五年判字第一六九五號裁判要旨可稽，職是，有利或不利違章人之證據併陳時，如何取捨而為適合於事實之認定，仍應詳予論列其取捨判斷之理由，否則究難謂無理由不備之違誤。而依卷附金麗飲料店營利事業統一發證設立登記申請書，以及營利事業統一發證歇業（註銷登記）申請書之記載，負責人皆係吳倖護，並未變更，則衡諸常情，金麗飲料店之負責人自係吳倖護無誤；又就被告所屬黎明稽徵所檢附之資料以觀，雖查無原告相關之薪資所得，然原告亦已函覆說明原因，並檢附八十五年六、七、十、十一月薪資袋供核備，然原處分機關就上開有利於原告之事實始終未斟酌審認，而上開有利於原告之證據因何不可採，亦未見原處分機關提出任何說明，僅亟亟於原告曾自承為金麗飲料店之負責人乙情。更者，重核復查決定書未就原告自白是否與事實相符詳為查證說明，徒爭執於原告所辯如何不可採，進而以此為由推論原告前所自承為金麗飲料店之負責人等語為真實，有違證據法則，更不待言。而原告就同一事實涉嫌違反娛樂稅法經原處分機關裁處罰鍰一萬五千元乙案，經原告提起訴願後，業經台中市政府訴願審議委員會撤銷原處分，並發回原處分機關另為適法之處分，嗣亦經原處分機關撤銷原處分確定在案，經核該訴願決定書內容亦認違章人之自白不得作為認定違章事實之唯一依據，仍應調查其他證據，以查其自白是否與事實相符，且指摘原處分機關就上開有利於原告之證據因何不可採皆未提出說明，因認本件違章事實尚未明確，益顯原處分機關確未善盡舉證責任。
原處分機關執為原告違章事實論斷之證據（例如：原處分機關指稱原
告為金麗飲料店之負責人，然金麗飲料店營利事業統一發證設立登記申請書、營利事業統一發證歇業申請書卻載明負責人為吳倖護），既非不可為相反之推論，而該證據何以應為不利原告之推論始合乎客觀之事實，原處分機關皆未詳予闡述，且其所認又多有通常一般之人仍亦有懷疑之情形存在，要不能謂被告已為適切之訴訟上證明，亦即被告之舉證未臻詳實，則其重核復查決定仍不認為合法。
③據上說明，本件原告之自白經核與事實有出入，不符自白得採為證據之
要件，是如若原處分機關欲引用該自白作為科處原告裁罰之依據，自應就該自白與事實相符詳為舉證後始得為之，乃原處分機關就此並未舉證以實其說，即遽以為原告不利之認定，顯不適法。
⒉另財政部九十二年六月九日台財訴字第○九二○○○九二六七號訴願決定認
原告既未能舉證該筆錄內容為不實，原處分機關依原告認諾資料予以補徵營業稅，並無不合云云。惟：
⑴上開訴願決定理由無非認原告既已於八十五年十一月十九日偵訊調查中為
自白，則其後如有爭執該筆錄內容為不實之情事，依行政訴訟法第一百三十六條準用民事訴訟法第二百七十七條規定，即應由原告負舉證責任，果此，則訴願機關上開所指顯有曲解法令之誤會，不足採認。詳言之：
①按具備稅法所規定之一定要件者，稅捐稽徵機關始對之有課稅處分之權
能，主張稅法所規定之法律效果者，應就該規定之要件，負舉證責任，行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法；違反法律或命令之規定，應依證據認定之，無證據、或由推測所得之證據，均不得作為裁判上之依據，此見改制前行政法院三十九年判字第二號、七十四年判字第五一九號、七十五年判字第六八一號，七十五年判字第一六九五號裁判要旨即明，足徵本件應由原處分機關就原告有何違章事實負舉證責任，而非由原告舉證其本身無違章事實，其理甚明。
②又本件原告於台中市警察局第一分局民權派出所所稱：目前為金麗ＫＴ
Ｖ酒店負責人等語縱認係原告之自白，然依前揭改制前行政法院七十四年判字第五一九號裁判要旨，原處分機關應就該自白與事實相符詳為舉證後，始能引用該自白為裁罰依據，要屬當然。然則，原處分機關就該自白是否與事實相符並未為舉證說明，僅就原告所辯係受雇之員工等語如何不可採為辯駁，繼而以此推論原告於八十五年十一月十九日警訊時所稱係金麗飲料店之負責人等語為真，顯不符舉證要求，是原處分機關既未能就原告之自白是否與事實相符詳為舉證以實其說，即遽行引用該自白認定原告有違章事實，則該重核復查決定不能認為合法。
③雖原處分機關亟言指稱原告於偵訊調查中已為自白，並經再三確認云云
，則縱令原告已為自白，然必也原處分機關就原告之自白與事實相符為舉證後始能引用該自白為裁罰依據，且於原處分機關就原告之自白與事實相符為舉證之前，該自白尚不符合自白得採為證據之要件，是原告否認該自白並無舉證責任可言。換言之，僅於原處分機關就原告之自白與事實相符為舉證後，原告欲否認被告就該自白與事實相符所舉之「事證」始負舉證責任。詎料，訴願機關就上開舉證責任分配之法則認定錯誤，非但對原處分機關就原告之自白是否與事實相符未為舉證，即遽行引用該自白認定原告有違章事實乙節未加指摘，甚且認原告於自白後如欲否定該自白，即應由原告負舉證責任云云，顯係曲解法令。況且，按違章人於行政爭訟程序外，雖經自白其後如有爭執，仍應調查其他必要之證據，以察是否與事實相符，苟無法證明其與事實相符，仍不得採為判斷事實之依據，此為改制前行政法院七十五年判字第一六九五號裁判要旨所揭示，足徵原告於自白後對該自白有爭執，原處分機關仍應調查其他證據以查是否與事實相符，斯時舉證責任並不因原告之事後爭執而移轉於原告。故而，訴願機關指稱原告欲否認該筆錄內容，應由原告負舉證責任云云，不符法令。
⑵再者，訴願機關以依行政訴訟法第一百三十六條準用民事訴訟法第二百七
十七條規定之舉證責任分配原則為由，認舉證責任應轉由原告負擔，然則，行政訴訟有其特殊性，其進行並不必然以當事人進行主義為依循準則，職是，以當事人進行主義為內涵之民事訴訟法第二百七十七條規定並不全然適用於行政訴訟，此觀行政訴訟法第十八條規定職權探知事實，以及同法第二十一條、第二十二條規定得依職權調查證據，含有相當濃厚之職權探知主義色彩即明。抑有進者，刑事證據上之自白相當於民事訴訟上之自認，而基於上開規定含有職權探知主義色彩之故，於行政訴訟上及稅捐訴訟上之自認，並不發生民事訴訟法規定之拘束力，訴訟機關不受自認之拘束而可為不同之認定，已為自認之當事人亦不受自認之拘束，隨時可撤回之，由此觀之，即知民事訴訟法上之證據法則並不必然得全部移植於行政訴訟。職此，訴願機關未加究明，僅以民事訴訟法第二百七十七條規定得準用於行政訴訟法云云，即認原處分機關引用該自白為裁罰依據並無不合，顯屬率斷，乃違反證據法則。
⒊證人吳倖護已於鈞院審理時到庭證稱其係金麗ＫＴＶ酒店之負責人，原告係其雇用之經理，足認原告之主張為可採。
㈡被告答辯：
⒈原告未依規定辦理營業項目與負責人變更登記，擅自於八十五年五月一日至
八十五年十一月十九日止，在臺中市○區○○路一段一九八號九樓經營有女服務生陪客飲酒業務，未依特種稅率報繳營業稅之銷售額三八五、一五八元，暨未依規定開立統一發票一、四一一、三○二元，涉嫌逃漏稅捐，案經台中市警察局第一分局查獲，並取具台中市警察局第一分局偵訊筆錄附案佐證，移由原處分機關審理違章成立，乃核定補徵營業稅四四七、九四八元（經營特種營業補稅九五、一二三元及漏開發票補稅三五二、八二五元）。原告不服，申經原處分機關復查決定以，原告八十五年十一月十九日在台中市警察局第一分局民權派出所偵訊筆錄第一問：「右記年籍資料是否正確？操何業？」答：「均正確，目前為金麗ＫＴＶ酒店負責人。」第三問：「於何時？何地？開設何店？」答：「於民國八十五年五月一日二十時在台中市○○路○段○○○號九樓開設金麗ＫＴＶ酒店。」第四問：「該店負責人是誰？」答：「是我本人無誤。」玆因原告不僅坦承其為金麗ＫＴＶ酒店負責人，且再三確認，原處分認定其已為受處分人金麗飲料店之負責人，而登記之負責人仍為吳倖護，顯有違章，並無不當。至稱在八十五年五月一日至八十五年十一月十九日間，尚有應扣除之公休日乙節，原處分機關前以八十八年八月四日中市稅法字第八八○一三五五號函請原告提供八十五年五月一日至八十五年十一月十九日間統一發票存根聯暨所稱公休日備核，原告函復以其非負責人，僅為金麗飲料店受僱人，無法提示該店之統一發票存根聯。準此，復查主張應扣除公休日乙節，因無實證，亦難採從為由，乃駁回其復查之申請。原告仍不服，提起訴願，經財政部九十一年六月十七日台財訴字第○八九○○五四六七七號訴願決定以「查原告一再訴稱其非金麗飲料店之負責人，原處分機關僅憑台中市警察局第一分局調查筆錄之自白，未訪談該店登記之負責人或員工，亦無其他積極佐證，即認定違章事實並據以補徵營業稅，經核原處分機關未深入查證相關營收、薪資：：：等其他佐證資料，取證附案以證明筆錄所陳事實相符，遽以核定系爭期間之納稅主體，是否妥適？尚非無重行審酌之餘地。」將原處分撤銷，著由原處分機關另為處分。
⒉原處分機關爰依上開訴願決定撤銷意旨重為本件復查決定以，據原處分機關
營業稅歷史檔資料所載，金麗飲料店於八十五年三月二十七日向原處分機關申辦營業設立登記，迄至八十六年五月二日申請註銷，其登記負責人均為吳倖護。又原處分機關為了解該商號是否有讓渡予原告繼續經營抑或原告為吳倖護所僱用，遂於九十一年八月七日以中市稅法字第○九一○○一六四二九號函請吳倖護於九十一年八月四日攜帶金麗飲料店設立、變更、註銷等資料及帳簿憑證備核，惟吳倖護迄未提供相關資料。另原處分機關以中市稅法字第○九一○○一六四三○號函請原告提供八十五年間在金麗飲料店任職之相關資料備核，原告於九十一年八月二十三日函稱「二、本人於八十五年間任職於金麗飲料店，本人係屬兼職性質，且該商號無辦理營利事業登記證，故本人無於該商號投保勞保且相關薪資均以現金給付（檢附八十五年六、七、十及十一月薪資袋）且該商號會計制度不完整，是而是否有申報薪資扣繳本人確不知情。」原處分機關復於九十一年十月七日以中市稅法第0000000000號函請內政部警政署入出境管理局查告吳倖護八十五年度有無出入境紀錄，該局於九十一年十月十一日以境信伶字0000000000號函覆：「本局查無吳倖護（Z000000000）出入境資料。」綜上，原告聲稱因該店之負責人適巧出國，而原告斯時係擔任該店經理，基於職責，故前往警察局製作筆錄，原處分機關單憑該談話筆錄，率斷原告係金麗飲料店之營業人云云，顯非事實，重核後遂維持原核定。
⒊本件金麗飲料店營業稅資料檔所載營業期間及負責人之資料，縱與原告偵訊
筆錄所述不同，亦難謂筆錄所陳之事實非實際。且原告為金麗ＫＴＶ酒店負責人，業經原告於八十五年十一月十九日於台中市警察局第一分局民權派出所偵訊筆錄中再三確認，又該筆錄並非因原告被詐欺、脅迫或其他不正方法所製作，而係出自於自由意思所為。且原處分機關已就原告否認偵訊筆錄之相關事項查證：
⑴原告主張其非負責人因該店之負責人適巧出國，而原告斯時擔任該店經理
，基於職責，故前往警察局制作筆錄，經向內政部警政署入出境管理局查詢吳倖護八十五年度有無出入境紀錄，該局於九十一年十月十一日以境信伶字0000000000號函覆：「本局查無吳倖護（Z000000000）出入境資料。」由前述查證資料得知原告所稱該店之負責人適巧出國，此言不實。
⑵為查證該店實際經營情形，發函吳倖護請其前來備詢，惟其迄未前來備詢。
⑶原告主張為受僱人，經查其八十五年個人所得資料均無受僱薪資所得扣繳資料等。
⑷至於其主張營業日數為一七七日非二三○日乙節，原處分機關亦發函請提供相關資料，原告亦未提供。
⑸原處分機關已依職權調查對原告有利及不利之證據，故依舉證責任分配原則，其餘有利原告之舉證責任應轉由原告負擔。
綜前所述，原告復執前詞爭議，又未能提出新事證及理由，訴訟主張，應無足採。
⒋罰鍰部分：原告未依法辦理營業項目與負責人變更登記，擅自於系爭期間經
營有女服務生陪客飲酒之特種營業，違章事證，業如前述，原處分機關除補徵營業稅外，並擇一從重按所漏稅額處罰鍰計二、○四九、四○○元（經營特種營業按所漏稅額九五、一二三元處三倍罰鍰計二八五、三○○元及漏開統一發票按所漏稅額三五二、八二五元處五倍罰鍰計一、七六四、一○○元，行為罰不論）。且已依照財政部訴願決定意旨重核復查決定後仍維持原處分，經核並無不妥。
⒌證人吳倖護對金麗ＫＴＶ酒店之營業地址、聘僱人數及薪資數額等皆語焉不詳，其證詞顯難採信。
理 由
一、按「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：：：：短報、漏報銷售額者。漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：：：：短報或漏報銷售額者：：：其他有漏稅事實者。」固為營業稅法第四十三條第一項第四、五款、第五十一條第三款及第七款明定。惟按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」改制前行政法院三十九年判字第二號著有判例。又處理違章案件，對違章人有利及不利之事證，應一律注意，違章人請求有利於己之查證，稽徵機關非有不能查證之原因，不得拒絕。又違章人於行政爭訟程序外，雖經自白其後如有爭執，仍應調查其他必要之證據，以察是否與事實相符，苟無法證明其與事實相符，自不得採為判斷事實之依據（改制前行政法院七十五年判字第一六九五號裁判參照）。
二、本件原處分機關以原告未依法辦理營業項目與負責人變更登記，擅自於八十五年五月一日至八十五年十一月十九日止，在台中市○區○○路一段一九八號九樓經營有女服務生陪客飲酒業務，未依特種稅率報繳營業稅之銷售額三八五、一五八元，暨未依法開立統一發票，逃漏稅捐，取具台中市警察局第一分局偵訊筆錄附案佐證，乃核定補徵營業稅四四七、九四八元。嗣經財政部九十一年六月十七日台財訴字第○八九○○五四六七七號訴願決定以「查原告一再訴稱其非金麗飲料店之負責人，原處分機關僅憑台中市警察局第一分局調查筆錄之自白，未訪談該店登記之負責人或員工，亦無其他積極佐證，即認定違章事實並據以補徵營業稅，經核原處分機關未深入查證相關營收、薪資：：：等其他佐證資料，取證附案以證明筆錄所陳事實相符，遽以核定系爭期間之納稅主體，是否妥適？尚非無重行審酌之餘地。」將原處分撤銷，著由原處分機關另為處分。經原處分機關重為復查決定，仍維持原處分。原告不服，循序提起本件訴訟，為如事實欄所載之主張。經查本件原核定認原告未辦理營業項目及負責人變更登記，擅自經營有女陪客飲酒業務，而向其補徵營業稅並裁處罰鍰，係以原告於台中市警察局第一分局民權派出所八十五年十一月十九日之偵訊筆錄曾自承為金麗飲料店之負責人為唯一證據。惟查本件金麗飲料店（即金麗ＫＴＶ酒店）係於八十五年三月七日由訴外人吳倖護申辦營業設立登記，負責人為吳倖護，並於同月二十七日開業，嗣於八十六年五月一日辦理歇業註銷登記，負責人亦為吳倖護，並未變更，此有金麗飲料店營利事業統一發證設立登記申請書、歇業（註銷登記）申請書附卷可按，足徵金麗飲料店自八十五年三月申請設立迄八十六年五月辦理歇業，該店負責人依登記資料所載均係訴外人吳倖護無誤。顯見該偵訊筆錄所載原告之自白與金麗飲料店營利事業登記資料不符，尚不得遽採為認定事實之證據。而原告於復查時已否認該自白之真實，依首揭說明，原處分機關自仍應調查其他必要之證據，以察是否與事實相符，被告辯稱該舉證責任應轉由原告負擔核無足採。另財政部將原處分撤銷，著由原處分機關另為處分之訴願決定，亦謂「查訴願人一再訴稱其非金麗飲料店之負責人，原處分機關僅憑台中市警察局第一分局調查筆錄之自白，未訪談該店登記之負責人或員工，亦無其他積極佐證，即認定違章事實並據以補徵營業稅，經核原處分機關未深入查證相關營收、薪資：：：等其他佐證資料，取證附案以證明筆錄所陳事實相符，遽以核定系爭期間之納稅主體，是否妥適？尚非無重行審酌之餘地。」，嗣原處分機關重為本件復查決定時，雖向內政部警政署入出境管理局查詢吳倖護八十五年度出入境資料，及查得原告八十五年個人所得無受僱薪資所得扣繳資料，惟此僅能佐證原告於復查申請時所載「因金麗飲料店之負責人適巧出國，而申請人斯時任該店經理，故前往警察局製作筆錄」之不實，及原告是否漏報綜合所得稅，均與原告是否係金麗ＫＴＶ酒店之負責人無涉，是原處分機關於重為復查決定時，並未依財政部撤銷發回意旨，訪談到金麗飲料店之負責人或員工、及查證該店之營收、何人支付薪資等佐證資料。況經本院通知吳倖護，其到院證稱：我於八十五年間在台中開設酒店，甲○○係我聘僱管理金麗酒店，現場男女服務人員總數大約五、六人，我係用像薪資袋大小之紙袋發給服務人員薪水等語。雖證人吳倖護自承係金麗飲料店負責人，然對該店位於何路段及經營多久、服務人員每月支薪若干等情，均諉以頭腦不好、記不清楚，顯與如其係該店負責人，理應對上情知悉甚詳有違，是其證言尚有可疑，惟依證人吳倖護所證情形，仍無法做為原告自白其係該店負責人之佐證。
三、綜上所述，原處分（復查決定）徒以原告之自白，而未有其他確切之佐證，即認原告係金麗飲料店負責人，而對之補徵營業稅及裁處罰鍰，尚有未合。訴願決定未予糾正仍予維持，亦有疏失。原告對此指摘為有理由，合將訴願決定及原處分（復查決定）均予撤銷，由被告重為查核後，另為適法之處分，以昭折服。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 二十四 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 胡 國 棟
法 官 林 秋 華法 官 王 德 麟右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份）。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 二十四 日
法院書記官 蔡 宗 融