臺中高等行政法院判決 九十二年度訴更一字第一五號
原 告 甲○○訴訟代理人 張績寶 律師複代理人 黃琪雅 律師被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○
戊○○丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年九月十五日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決後，經最高行政法院發回更審，本院更為判決如左︰
主 文訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告民國八十一年度綜合所得稅結算申報，經被告機關所屬東山稽徵所核定綜合所得總額為新台幣（下同）四、○六六、八八○元，補徵稅額四七○、一六六元，並就原告漏報取自謝成桔之利息所得一、六三八、八○○元及臺灣銀行之利息所得一、七三○元部分，移經被告機關審理違章成立，科處罰鍰
二一四、○○○元。原告不服，就核定利息所得一、六三八、八○○元及罰鍰部分，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟，經本院判決後，原告不服，提起上訴，由最高行政法院廢棄發回。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈原告於八十一年因友人謝成桔所經營冠富營造股份有限公司（下稱冠富營造）
及冠富混凝土有限公司（下稱冠富混凝土）營運不善，欠缺營運週轉金，欲尋找有財力股東，故與原告商議由原告出資三千五百萬元入股並先陸續支付入股金額，嗣因原告妻子反對而無意入股，但入股股款已由謝成桔陸續動用，形成騎虎難下，欲退股亦無錢拿回，故雙方商議將該筆款項轉為借用，由謝成桔運用於營業上，如有寬裕則陸續優先償還，並言明不入股但五年期間該事業如有盈餘則保留其股份比率之盈餘給予原告，然天不從人願經營不見起色，其後又陸續墊付押標金，小金額帳款，又墊款又返回至八十五年間反覆發生，至八十六年後因謝成桔經營之企業皆陸續發生財務破產，而謝成桔因負債遠走大陸，至本案發生才由原告極力請求二次返回作證，親至被告機關解說原委，證明謝成桔至今尚欠原告數千萬元債務，故期間有償還本金並無利息之名義且無利息支付之能力，並由被告人員確認，但第一次之人員不承認該陳述之證據效力，僅以案外人巫風盛不知情下所臆測之證詞為據，而率予決定，故巫風盛亦於八十九年三月二十日第二次至被告機關由稅務人員確認，其並非事後補據而係確實不知原告與謝成桔金錢往來之情形，其第一次至被告機關之陳述係出於臆測之詞。
⒉由於銀行資料原告取得困難，輾轉後於今詳列原告支助謝成桔相關事業之金額
共計一三八、九六五、○五二元，而由其轉返數為九六、五八九、○五二元，尚欠四二、三七六、○○○元，至今尚未返還，故謝成桔還有為數甚多的支票原告尚無法提示請求兌付，基於朋友情誼及相信其信用，只要謝成桔仍健在就有機會返還，故未提請訴訟，詳情並非如原查認定有利息收入，故呈鈞院詳究後能予以撤銷處分。
⒊另按復查決定書所陳指謫謝成桔及巫風盛之聲明書及八十九年三月二十日親自
被告機關陳述係配合原告主張所為；且指稱相關人等前後說詞不一，亦未依常情儘速更正云云，此亦證明稽徵人員法律常識之欠缺及草菅論斷之曝，蓋謝成桔從未做過不同陳述，僅案外人巫風盛更正其非出於本意及非己所詳知之事件陳述，怎能據以率斷非正呢？本案巫風盛係位於證人，目擊者或是僅係公司所借用之人頭股東？人頭負責人？皆無定位，其證詞又何言其對本案是居於何種地位，而一定要以初供為認定之依據呢？另其指稱依案重初供，此為何種司法見解，是三十年代的警察見解或是現代的司法案例呢？司法改革至今已不再信任逼供、誘導性言詞，而採證據主義，且按舉證法則，未見該決定書陳述該核課之合法性及證據的合法性，亦未見推翻原告證據之有效陳述，故可知本案核課不適法。
⒋被告機關指摘謝成桔與原告目前負債金額之不一致，此乃債權人與債務人間之
對帳不同且年數已久，雙方又不曾一筆一筆核對過（因債務人為債務問題避債至中國大陸久未回台灣之故）。故有差異乃屬正常，蓋世間欠人家的都會謂少於讓人家知的，以維面子，不是嗎？⒌按租稅法定主義及核實課稅原則下原告既未取得分文之利息所得，僅就本金部
分尚未追索完，怎能以稅務人員之臆測（按訴願決定書所指謫原告主張並未收取利息，顯違常情，又據關係人巫風盛所描述付息情形與查得資料尚屬相當，巫君事後雖稱對該等情事並不知情云云）相關單位僅依稅務人員個人常理推敲，而非依一般市場常理推敲，蓋民間借貸既無擔保品且無保證人者皆以息七分或一角計算，哪有用年利率７％、８％、９％計算，如一般民間當鋪皆以每百元日息三元計算，即證稅務人員欲陷入罪而就查得金額推算後找不到支撐證據而誘導案外人巫風盛配合而簽下之筆錄，故呈請鈞院詳究實情及一般市場行情予以評斷，更顯被告之證據力太薄弱且不合法。且借款人如係冠富營造公司，為何巫風盛係當時股東且後來為冠富營造之負責人承接謝成桔之位繼續營運，而其針對此債務卻不用負半點責任，而冠富營造亦可置身事外呢？如此情形是否亦可推翻被告機關之推論？一般營造市場營業狀況，很多營造公司係各股東負責個人建案，包括財務及相關一切，如同借牌一般，如此巫風盛如何知情，且非其本意下之陳述如何可為呈堂證供，且其亦於八十九年三月二十日偕同主債務人到案說明其原委，卻不為被告所接受，蓋行政法院曾有案例見解認聲明人既敢甘冒偽造文書作偽證罪嫌作陳述為何仍不採信呢？可鑒本案之草率及不合法。另按被告指謫：「依民法規定．．．清償人所指之給付，應先抵充費用、次充利息、次充原本。」惟依民事訴訟法之規定和解、調節、仲裁皆為解決紛爭之合法程序，故雖與民法規定不同亦非不可，蓋和解本為解決紛爭，本案就原告與債務人私下和解不計利息，該和解並非無效，如依民法規定則債務人光支付費用及利息，豈無翻身餘地，故雙方私下合意僅就本金部分償還即可，直至現今本金尚欠許多，怎能率斷有利息收入呢？⒍行政訴訟法第一百三十六條明文揭示準用民事訴訟法第二百七十七條之規定，
亦即當事人主張有利於已之事實者，就其事實有舉證之責任。復按「被告機關無積極之證據足以證明債權人確已獲有利息前，自難僅以土地登記為依據，而課徵綜合所得稅」改制前行政法院六十九年度判字第四八五號裁判參照。此項證據法則，自為行政訴訟法所適用；又「事實之認定，應憑證據，為訴訟事件所適用之共通原則。行政罰之處罰，雖不以故意為要件，然其違法事實之認定，要不能僅憑片面之臆測，為裁判之基礎。」改制前行政法院判例六十一年度判字第七十號、六十二年度判字第四○二號迭有闡釋。本件被告機關認定原告漏報取自謝成桔之利息所得一、六三八、八○○元，進而為科處二倍罰鍰之處分前，首應依前揭規定舉證證明原告確獲有利息之事實，方得課徵綜合所得稅。倘被告機關未先盡其舉證責任，亦無積極之證據證明原告確已獲有利息前，自難僅憑片面之臆測，為其科處罰鍰之依據，實屬必然。
⒎本件被告機關逕為補繳稅款及科處罰鍰之處分，無非以：（一）發現原告及其
配偶林秀如與謝成桔及以謝君為負責人之冠富營造及冠富混凝土銀行往來資料，且冠富營造及冠富混凝土有部分係定期，每月以固定金額、簽發支票或匯款存入林君帳戶內。（二）謝成桔叔叔謝文盛表示，謝成桔與原告有借貸往來。
（三）冠富營造及冠富混凝土股東巫風盛於八十六年十二月二十七日之談話筆錄云云。惟查，被告機關所持上開理由，均無法證明原告確獲有利息所得，其僅憑銀行資金往來資料及片面臆測便遽為論斷，自有違法，茲將理由詳述如后：
⑴原告於八十一年間因友人謝成桔所經營冠富混凝土公司欠缺營運周轉金，原
告本同意出資三千五百萬元加入股東，嗣因原告之配偶強力反對入股，原告乃與謝成桔商議將已交付之股款改為借貸關係，並達成「應優先償還借款及五年內保留等值股份比率盈餘分配」之協議。是雙方借貸之初確無利息之約定，而是約定「五年內保留等值股份比率盈餘分配」之期待利益，惟謝成桔經營之冠富營造及冠富混凝土持續發生財務危機，原期待之盈餘不僅分文未獲分配，就連借貸之本金三千五百萬元，亦係陸續由謝成桔定期分期攤還，迄今仍未全數清償完畢，此乃原告及配偶系爭銀行帳戶資金之由來。有關上情，業經謝成桔八十七年七月十三日出具之聲明書可資證明。
⑵另證人乃係就親身體驗之客觀事實為陳述，其所為之證言始有證據能力。倘
係證人之個人意見或推測之詞，自不得作為證據資料，此為證據法之共通原則。被告機關雖於八十六年十二月二十七日詢問證人巫風盛，惟因巫風盛於八十一年至八十四年七月間僅任冠富營造及冠富泥凝土之股東，並未真正涉足公司營運，也未過問公司資金周轉經過，更無從知悉公司負責人謝成桔與原告間私人借貸關係之約定，是其證言既非就其親身體驗之客觀事實為陳述，焉有何證據能力可言，其所為之陳述，充其量僅係個人意見或推測之詞，當不得採為證據資料，至為顯然。況巫風盛已於八十七年八月六日出具聲明書，除坦承其不知悉本件待證事實乙節外，並表達筆錄之內容與其認知之事實及表達之真意有間，只因當時存有事不關己之馬虎心態，致未即時要求調查人員更正之疏失，特予澄清誤會等語，足堪採信。且其嗣後，原審法院九十年三月一日準備程序傳訊證人到庭，問及他們二人間借款有無算利息，答稱：不知道。可知，巫風盛確實不知原告與謝成桔間有無利息之約定。
⑶被告機關既採信巫風盛之證詞，惟據其八十六年十一月二十七日談話筆錄之
記載：巫君既云以冠富營造帳戶簽發之支票及匯款之金額，係償還原告之「借款利息及本金，借貸年利率約百分之十」云云，可知筆錄上係明確記載證人表示定期匯入之款項，包含「本金及利息」在內，被告機關竟將查得匯入之款項，計一、六三八、八○○元，全數核定為「利息所得」，究其依據為何？均未見說明，顯有認定事實不依證據之違法。
⑷又本件借貸存在於原告與謝成桔，非借予冠富營造之事，業經前審法院酌以
原告及證人謝成桔、巫風盛之證言認定在案。基此原告與謝成桔間私人借貸契約，有無約定利息等細節，除契約當事人外，第三人無從知悉。且當時巫風盛僅為公司股東，其究如何知悉原告與謝成桔間之私人借貸契約之利息約定？如何得知何筆匯款為償本金，何筆匯款為利息收入？區分之標準為何？被告機關就此均未說明其認定之理由。
⑸且巫風盛僅稱「九萬元以上款項，不可能支付原告之利息」云云，惟此證言
終究無從當然推論出「九萬元以下款項，即為支付原告之利息」之事實。被告機關僅憑上開證言，為課稅及罰鍰之依據，實已違反邏輯推論法則。
⑹被告認案爭匯款金額係原告取得之利息，然謝成桔又均以公司名義出入資金
（此由系爭匯款大部分均係由謝成桔公司名義匯入原告或原告配偶之帳戶內即明），則冠富營造及冠富混凝土該二公司年度結算申報時，當會將該筆金額作為公司負債項目之一，以抵充公司年終時所需繳交之稅款。惟徵諸卷附財政部台灣省中區國稅局彰化縣分局所檢送冠富營造及冠富混凝土二公司八十一年度之資產負債表及損益表，並無被告機關所指匯款金額之利息支出項目，亦足徵本案原告向謝成桔所借而用於冠富營造及冠富混凝土二公司之借款，確無利息之約定。
⒏按行政程序法第四條規定：行政行為應受法律及一般法律原則之拘束，而稅捐
機關為課稅處分時，應遵守依法課稅之原則，此亦為憲法第十九條「人民有依法律納稅之義務」所昭示。行政處分是否合法，改制前行政法院三十九年度判字第二號判例曾明白指出行政機關對人民所為行政罰之行政處分，行政機關「必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法」。另行政訴訟法第一百三十六條準用民事訴訟法第二百七十七條之規定，亦即「當事人主張有利於已之事實者，就其事實有舉證之責任」，而行政訴訟舉證責任分配之原則，不僅法有明定，同時亦與我國學界通說所採行之規範說（即法律要件分類說）及目前實務一貫之立場相符，亦即「在撤銷訴訟上，被告應對支持其處分之法規範之要件事實負舉證責任，亦即對於干預人民自由權利之要件事實不明瞭，由被告行政機關負擔其不利益」﹔「在稅捐行政訴訟上，依規範說見解，就稅捐發生及增加之事實，應由稅捐債權人負舉證責任」。而民事訴訟法第二百七十七條雖於八十九年二月九日修正時，設有「但法律別有規定，或依其情形顯失公平者，不在此限」但書之規定，主要係關於公害事件、交通事故、商品製作人責任、醫療糾紛等事件之處理，倘嚴守「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證責任」之原則，難免產生不公平之結果，使被害人無從獲得應有之救濟，有違正義原則所由設。惟本件有關稅務案件之舉證責任分配，既別無法律設有特別規定；而課予稅捐稽徵機關應就稅捐發生之事實負舉證責任，正是防杜稅捐稽徵機關恣意干預侵害人民權利所應然，至符公平正義原則。足見，本件舉證責任之分配，當無該條但書例外規定之情形。反是被告機關基於高權主體地位，掌控國家課稅及罰鍰權能，與納稅義務人之地位差距懸殊，自應由被告機關就其所主張稅捐發生事實存在負舉證責任。又具備稅法所規定之一定要件者，稅捐機關始對之有課稅處分之權能，故主張稅法所規定之效果者，應就該規定之要件事實，負舉證責任，從而稅捐稽徵機關課徵所得稅，自應就納稅義務人取得所得之事實，依職權加以調查，始符合核實課稅原則，此為改制前行政法院七十五年度判字第六八一號判決所揭示。是本件課徵所得稅等稅務案件之舉證責任，不論是法律規定，或目前實務見解，乃至學者通說，均明確採認應由稅捐稽徵機關負舉證責任之立場。
⒐本案最高行政法院發回意旨觀之，可知認定課稅事實之證據，應係指足以證明
行為人確有課稅事實之積極證據而言，該項證據必須與待證事實相契合，始得採為認定課稅事實之資料。是若課稅處分所認定之事實，與所採之證據不相適合，或所提出之證據自相矛盾，該課稅處分自屬違法之處分。經查，本件揆諸前揭實務及學界通說，被告機關理應先就稅捐發生之事實，即原告與訴外人謝成桔間有利息之約定，及原告確有利息收入之事實，先負舉證責任，倘被告機關未先盡其舉證責任，亦無積極證明原告確已獲有利息前，自難僅憑片面之臆測，為其處罰鍰之依據。
⒑末查，金錢借貸契約本可僅憑個人信用，基於雙方之合意而成立，並不以約定
利息或其他報償為限，此觀民法第四百七十六條第二項之規定可知。又民法第三百二十三條雖設有抵充之順序，惟該條之立法理由乃在限制債務人之抵充指定權，藉保護債權人之利益，要非強行規定，縱雙方約定有費用、利息，其抵充之順序，仍得以當事人之契約變更之（最高法院二十七年上字第三二七○號判例參照）。本件被告機關未能舉證證明原告與謝成桔間之借貸關係，確有利息之約定，亦未能證明原告確受有利息所得，徒以銀行帳戶匯款資料，並曲解民法第三百二十三條之原意，在無任何證據下，便率然課徵稅款及罰鍰，揆諸首揭規定及判例所示，其違法之情，已甚灼然。
⒒綜上所述，被告之補稅處分、罰鍰處分及訴願決定，均有違法不當，爰請求判決如聲明。
㈡被告答辯之理由：
⒈利息所得：
⑴按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類．．
．第四類：利息所得：凡公債、公司債、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得．．．」為所得稅法第十四條第一項第四類所明定。
⑵查原告及其配偶林秀如於八十一年間與謝成桔有借貸往來，經初查查核發現
，林君帳戶大部分係其與謝成桔及以謝君為負責人之冠富營造公司及冠富混凝土公司往來資料，且冠富營造及冠富混凝土有部分係定期每月以固定金額，簽發支票或匯款存入林君帳戶，因林君非該公司股東，且據謝成桔叔叔謝文盛表示，謝成桔與原告有借貸往來，案經約談冠富營造、冠富混凝土股東巫風盛，巫君表示以冠富營造帳戶簽發之支票及匯款之金額，係償還江君之借款利息及本金，借貸年利率約百分之十，而冠富混凝土名義支付之款項，係謝成桔利用該公司帳戶為其個人私用，並不知其用途；而原告亦表示確有貸款於冠富營造、冠富混凝土，惟稱係無息借貸。初查以原告雖表示，小額定期定額部分係謝君委託之會錢及償還本金，惟會首為何？期間為何？償還本金若干？均無法說明，且依據林君相關銀行往來資料，發現林君往來對象幾為謝成桔，該帳戶並無所稱定期定額款項支出，給付他人之情形，是原告主張尚難採據。初查遂依據查得資料，以謝成桔定期定額給付原告及其配偶林秀如二人之款項，計一、六三八、八○○元，核定為原告及其配偶當年度利息所得。原告不服，主張友人經營之營造公司因財務困難，而向其本人及其配偶告急，基於朋友之義而資助，使其度過難關；而夫妻間資金互相調度、參加民間互助會、親朋好友間亦常有互相資助，而未收取利息，為民間常有之事；並質疑每位親友之急用借調，皆向其收取利息？本案所幸後來陸續分期償還，至今些許尾款尚未返還，而其友人後來將公司轉讓於被告機關約詢之新負責人巫風盛，惟並非向本人借款之原負責人謝成桔詢問，以一非本案關係人之證詞，實無法稱之為證據，依此證據為課稅之依據，有違核實課稅之原則，更違證據法則；並稱系爭金額並非利息所得，而係償還本金及某些互助會之會款，不可依不通人情世故之想法，而認定納稅人賺取利息，應撤銷原處分云云。申經被告機關復查決定，以案經原告協同謝成桔、巫風盛等二人到被告機關說明；謝君稱「其所經營之冠富混凝土，八十一至八十五年間欠缺資金，向甲○○告借三千五百萬元，本欲邀其入股參加營運，嗣江君家人反對，而轉為借用，由本人用於事業，言明期間五年，於期間資金如有寬裕，則陸續返還；然天不從人願，因所營事業拖欠金額太大，無法如願，在八十一至八十五年間，雖將部分資金償還，亦有再向其請求資助，至今尚未將當初之三千五百萬元清償完畢；而本人於八十四年七月將該公司轉讓巫風盛，巫君並不知本人與江君之事情；雖本人曾以該公司之支票及客票轉予江君，其金額中並無利息之名義，純係該三千五百萬元之原股款；巫君不知而誤言其隱含利息，顯有違誤，特澄清此事始末，並釐清錯誤．．．」。而巫君則稱「本人於八十四年十二月向謝成桔君購買承受冠富混凝土，對於前手經營業務情形，實不知情，僅於承受後，由其告知與江君有債務清償問題，且亦用冠富混凝土之支票支付，但這些票據，謝君會負責軋錢付清，本人基於信用基礎，而承受該公司，故對於謝君任職董事時之事務，並不知悉。八十六年間受國稅局徵詢，冠富混凝土支付江君之票款，係因何支付？因時間及款項筆數甚多，且非本人承受後所發生之行為，固本人當初亦回答不清楚，需詳查並詢問前任負責人才可得知，然負責徵詢之審查員說明，應有利息，且有利率百分之十，才會有這些大小不一之資金流入江君戶頭，本人認為有道理，回答『可能是吧！我不清楚』，只是不知為何談話筆錄會如此記載，而當時因害怕事情會遷扯本人，而未細看筆錄即簽名其上，不知竟引起不必要誤會，今特此聲明，有關江君與冠富混凝土前任負責人間金錢往來，以冠富名義開立支票支付部分，本人係後來承受該公司，故並不知其間詳情，更不知是否為借貸或有無利息支付情形，以為更正．．．」等。查原告與謝君於八十一至八十五年間有資金之往來為雙方所承認，據謝君主張借貸金額達三千五百萬元，且雙方陸續另有金錢借貸關係，原告主張並未收取利息，顯違常情，又據關係人巫風盛所描述付息情形與查得資料尚屬相當，巫君事後雖稱對該等情事並不知情，惟其本身為冠富營造負責人，而八十一至八十三年間其為冠富營造、冠富混凝土股東，事後反稱並不知情，顯屬可議，況據其八十六年十二月二十七日於被告機關所作之談話筆錄，對相關案情所為之陳述堪稱詳細，又該陳述若與事實相違，則應於事後即刻求證並即向被告機關更正，巫君並未即刻更正，遲至本案核課後，於八十七年七月六日始稱實不知情，則該事後證明書，顯為配合原告主張所為，謝君雖稱並未支付利息予原告，惟依其付款金額、付款週期，初查核認為支付利息，應無違誤；謝君稱借貸期間償還部分資金，且尚未將當初之三千五百萬元清償完畢，而原告復查時卻稱僅部分尾款尚未清償，二者說辭並不一致；另原告復查主張收取款項部分為會錢，惟並未提示具體可證資料，空言主張，核無可採。是本案初查依查得資料核課原告及其配偶利息所得一、六三八、八○○元，並無不合，復查後遂予維持。訴經財政部訴願決定除持與被告機關相同之論見外，並以民法第三百二十三條規定：「清償人所提出之給付，應先抵充費用，次充利息，次充原本。其依前二條之規定抵充債務者，亦同。」，又參諸改制前行政法院三十六年度判字第十六號判例意旨，以原告雖提供銀行資料，主張其資助謝成桔相關事業之金額共計一三八、九六五、○五二元，由其轉返數為九六、五八九、○五二元，尚欠四二、三七六、○○○元，至今尚未返還，惟仍不足以證明其未取得系爭利息所得，所訴核不足採等情，遂駁回其訴願。
⑶訴訟意旨略謂：本案原告復執前詞主張其係原為投資友人謝成桔經營之冠富
營造，惟因情事變更，將投資轉為借用，由謝成桔運用於事業上，雖言明如有餘裕，陸續優先返還，期間亦陸續墊付押標金，小金額帳款等，惟因謝成桔經營之企業陸續發生財務破產，遠走大陸，至本案發生才趁隙返台，向被告機關作證，且本案亦經案外人巫風盛至被告機關陳述其第一次所言係出於臆測之詞，惟均不獲採信。本案經結算原告資助謝成桔相關事業之金額為一
三八、九六五、○五二元，而由其返還數為九六、五八九、○五二元，尚欠
四二、三七六、○○○元，因朋友情誼及信用，故未提請訴訟，雙方亦私下和解，不計利息，以解決紛爭，是至今本金尚欠許多，怎能率斷有利息收入等情。
⑷惟查本案原告與冠富營造及冠富混凝土於八十一年間，有借貸往來及資金之
往來，為其所不爭。被告機關初查依據部分資金係定期每月以固定金額簽發支票或匯款，存入原告配偶林秀如之帳戶，因林秀如非該二公司之股東，且經該公司股東謝成桔之叔叔謝文盛表示，謝成桔與原告有借貸往來，研判應有利息之支付。案經約談冠富營造、冠富混凝土股東巫風盛，巫君表示，八十一至八十三年間，其為冠富營造及冠富混凝土之股東，有實際參與該二公司之營運，並稱冠富營造曾向原告借款，而八十一年三月十日付與原告二、○○五、○○○元，係收取工程款後，還給原告之本金。另說明利息之支付方式，係以冠富營造帳戶簽發之支票或匯款，依年利率百分之十左右計算利息，有時尾數五○○元或六○○元，就不會開立。且詳述冠富營造及冠富混凝土之各別往來帳戶，另對被告機關查得資料中，明確指九萬元以上款項，不可能為支付原告之利息；倘為不熟悉公司業務運作之股東，豈有連付款帳號、付款金額、週期、甚至付款習性（如尾數不支付）均知之甚密，是原告辯稱巫君所言為其個人之意見或推測之詞，顯為託辭。誠如原告所稱，本案調查之初，又因被告機關所詢問之事，與其本身並無利害衝突，故其陳述，應屬事實。
⑸次據被告機關調閱冠富營造、冠富混凝土、謝成桔與原告間八十一至八十三
年間往來之紀錄統計結果，冠富營造等匯入原告等帳戶計七六、四八三、一二○元，遠超過原告所訴稱之投資款三五、○○○、○○○元，縱如原告所稱，冠富營造及冠富混凝土於八十六年間發生財務危機，至今未清償全部借款，惟並無礙八十一年間已實現之利息所得。又誠如原告所稱，原係投資三千五百萬元，嗣改為借貸，並達成「應優先償還借款及五年內保留等值股份比率盈餘分配」，惟依查得資金流程，本案原告於冠富營造等之前債未清償前，復貸予新債，顯與原告說辭有違。是被告機關核認其係按期收取利息，而非本金，應無不合。另謝成桔為冠富營造及冠富混凝土之負責人，亦即為所得稅法第八十九條規定之扣繳義務人，對於該公司八十一年度給付原告之利息所得，因未依法於給付時，扣繳所得稅款，經被告機關限期責令補繳應扣未扣所得稅款及補報扣繳憑單，謝君未依限補繳及補報，乃依所得稅法規定，裁處罰鍰，該案經謝君行政救濟後，已告確定。
⑹查我國稅捐爭訟制度採職權探知主義，關於舉證責任之分配，依行政訴訟法
第一百三十六條準用民事訴訟法第二百七十七條之規定，即當事人主張有利於己之事實者，就其事實負有舉證責任。惟此一規定，並不能解決客觀舉證責任之分配，關於行政訟訴舉證責任之分配，遂有不同原則出現，應依各該事件所適用之法律精神、訴訟及事件性質、舉證之難易度，依利益均衡原則作合理之分配，是本案被告機關已就該銀行匯款資料，與其利息收入之關聯性、相當性，作合理之說明，若要求稅捐稽徵機關，對於納稅義務人具體從事何種經濟交易，蒐集主觀認知付款性質之證據，洵屬極為困難之事。綜上，本件依一般論理及經驗法則，核課原告八十一年度利息所得，並無不合。
⒉罰鍰：
⑴按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之
所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰」為所得稅法第一百十條第一項所明定。
⑵查原告當年度有利息所得一、六三八、八○○元，漏未申報，已如前述，依
前揭規定自應受罰，原告雖主張所依據之證據不合法，惟查相關人前後說辭不一，亦未依常情儘速更正，另原查查得資料，與相關人論述相當，並與常情相當，依案重初供，其說詞應屬可採，原查依查得資料核定所得，並依前揭規定，處罰鍰二一四、○○○元，並無不合，復查後遂予維持。訴經財政部訴願決定除持與本局相同之論見外，並以原告並無積極事證證明其本人及其配偶確未自謝成桔取得利息收入，且本案利息所得部分既已如前述仍予維持，是本部分遂亦駁回其訴願。
⒊基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准判決如答辯聲明。
理 由
一、本件被告以原告八十一年度綜合所得稅結算申報，經被告機關所屬東山稽徵所核定綜合所得總額為四、○六六、八八○元，補徵稅額四七○、一六六元，並就原告漏報取自謝成桔之利息所得一、六三八、八○○元及臺灣銀行之利息所得一、七三○元部分，移經被告機關審理違章成立，裁處罰鍰二一四、○○○元。原告不服，就核定利息所得一、六三八、八○○元及罰鍰部分，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，雖非無見。
二、查原告與謝成桔於八十一年至八十五年間有資金之往來為雙方所承認，據謝成桔陳稱其借貸金額達三千五百萬元，且雙方陸續另有金錢借貸關係，原告雖主張未收取利息云云。然查，經被告所屬人員約談冠富營造、冠富混凝土二公司之股東巫風盛，經巫風盛表示：八十一至八十三年間，其為冠富營造及冠富混凝土之股東，有實際參與該二公司之營運，並稱：冠富營造曾向原告借款，而八十一年三月十日付與原告二、○○五、○○○元，係收取工程款後，還給原告之本金。另說明利息之支付方式，謝成桔係以冠富營造帳戶簽發之支票或匯款，依年利率百分之十左右計算利息，有時尾數五○○元或六○○元，就不會開立。且詳述冠富營造及冠富混凝土之各別往來帳戶，另對被告機關查得資料中，明確指九萬元以上款項，不可能為支付原告之利息等語，巫風盛上開證詞，已明確指出原告與謝成桔間之借貸，付有利息，倘巫風盛為不熟悉公司業務運作之股東，豈有連付款帳號、付款金額、週期、甚至付款習性（如尾數不支付）均知之甚密，是原告主張巫風盛所言為其個人之意見或推測之詞，顯為託辭，證人巫風盛於八十六年十二月二十七日之談話筆錄內容應可採認。又依原告主張其資助謝成桔相關事業之金額計一三八、九六五、○五二元，如謂其等間長期間為大額金錢借貸往來，而均無利息之約定，顯與事理及經驗法則有違。至於證人巫風盛事後提出之聲明書及其於本院前審之證詞，稱其不知原告與謝成桔間有無利息之約定；而證人謝成桔所提出之聲明書及其於本院前審之證詞，稱其與原告間並無利息之約定，均顯係迴護原告之舉，自不足採。另本件原告係向謝成桔借款，則冠富營造、冠富混凝土二公司之資產負債表或損益表是否有利息支出之記載，與本件原告有無收取利息無關。綜上所述，以本件前開事證，本件原告與謝成桔間金錢往來，有利息之約定，足堪認定。
三、本件被告依冠富營造及謝成桔等帳戶簽發之支票或匯款，於八十一年年度存入原告及其配偶林秀如帳戶，核定原告取自謝成桔之利息所得計一、六三八、八○○元，有明細表一件附卷可稽（見原處分卷第三三頁），惟證人巫風盛既於被告約談時證述超過九萬元部分，不可能為支付原告之利息，已如前述，則該明細表內有三筆即八十一年九月三十日、同年十月三十日及同年十一月三十日，各由冠富營造匯入原告之配偶林秀如帳戶內，金額各為九萬六千元；另同年十一月十日由謝成桔開立支票金額十五萬八千元，存入林秀如之帳戶內，上開金額均在九萬元以上。原告既否認收取利息，惟被告並未舉證證明此部分為原告之利息所得，被告遽予認定為原告之全部利息收入，並據以補稅及裁處罰鍰，自屬率斷，核有違誤，其所為復查決定及訴願決定未予糾正，遞予維持，亦有未合。原告執此指摘，為有理由，應將原處分（復查決定）及訴願決定予以撤銷，由被告機關查明後另為適法之處分，以昭折服。至兩造其餘之主張，核與判決之結果無影響，毋庸逐一加以論述，併此敘明。
四、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 二十四 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 胡 國 棟
法 官 王 德 麟法 官 林 秋 華右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 二十四 日
法院書記官 王 百 全