臺中高等行政法院判決 九十三年度簡字第一四一號
原 告 甲○○訴訟代理人 丙○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十三年六月八日台財訴字第○九三○○一二八○七號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告九十年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬李文馨、李怡君、李珮瑜及李柔頻等四人免稅額計新台幣（下同）二九六、○○○元，經被告機關所屬沙鹿稽徵所以渠等父母均有所得及財產，非無扶養能力，乃予剔除，並核定綜合所得總額一、九四九、二一○元，綜合所得淨額一、○五八、四四八元，補徵應納稅額一八、八四六元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈按所得稅法第十七條規定略以免稅額．．．㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合
於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。又民法第一千一百十四條第四款：家長家屬相互間，第一千一百二十三條第三項：雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。本案被告機關擅自增列民法第一千一百十五條第一項及第一千一百十八條前段為依據駁回復查，限縮所得稅法之適用，明確違反憲法第十九條租稅法律主義。
⒉本案原告與所扶養之親屬李文馨等四人共同生活且同戶籍，惟被告未經查證及
根據客觀事實，以原告戶籍上未登記為戶長，逕認原告與受扶養者非家長家屬之關係，不具「法定扶養義務」，否准認列扶養，已違反司法院釋字第四一五號解釋略以「納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬應取決有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」，蓋納稅義務人扶養其他親屬或家屬若非同戶籍者，在戶籍登記上非但不具家屬相互間，更不具家長家屬相互間之關係，財政部所頒綜合所得稅申報說明中，對於納稅義務人扶養其他親屬或家屬，尚有非同戶籍惟以永久共同生活為目的而同居一家者，依其規定檢附相關之證明文件列報。而家長之定義在民法第一千一百二十四條「家長由親屬團體中推定之。無推定時以家中之最尊者為之，尊輩同者以年長者為之。最尊或最長者不能或不願管理家務時由其指定家屬一人代理之。」，完全由親屬團體依其須要決定之，採實質要件主義，非以戶籍上登記戶長為要件故被告以原告戶籍上未登記為戶長，就套用最高法院二十七年上字第一四一二號判例，認定原告不具法定扶養義務，已抵觸司法院釋字第四一五號解釋，且與財政部所頒綜合所得稅申報說明相互矛盾，更違反實質要件主義。
⒊原告扶養之家屬其父母雖有所得，其各項所得總和，未達財政部所頒需申報所
得稅之標準，且共同生活之一家人，由收入較高之原告擔負家長任務管理家務，扶養其他家屬，支付家庭主要開銷，合乎常情，故原告與其受扶養者屬家長家屬關係，極具客觀之事實。原告申報所得稅當時，即完全依財政部所頒綜合所得稅申報說明之規定檢附戶口名簿影本，供其審核，扶養親屬遭被告剔除否准認列，歷經復查、訴願，被告從未曾查證及根據客觀事實，只一昧主觀臆惻原告與受扶養者間不具家長家屬關係，或套用最高法院二十年上字第二九九號判例假設原告係念同宗之誼而給與之津貼，作為其行政裁量依據，有欠周延。⒋綜上，請撤銷訴願決定及原處分，並裁定被告退還原告補繳之稅款一萬八千八百四十六元。
㈡被告答辯之理由：
⒈按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘
額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額．．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：
一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」為民法第一千一百十四條、第一千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所規定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定．．．得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」為司法院釋字第四一五號所解釋。
⒉原告九十年度列報其本人、配偶、直系尊親屬李紀素嬌、子陳政勳、女陳詩涵
、陳詩詠、及其他親屬李文馨（姪，七十三年次）、李怡君（姪，七十四年次）、李珮瑜（姪，七十六年次）及李柔頻（姪女，七十八年次）等十人免稅額七四○、○○○元。被告機關所屬沙鹿稽徵所以其他親屬等四人之父母均有所得及財產，非無扶養能力，乃予以剔除免稅額二九六、○○○元。原告復查主張扶養其他親屬李文馨等四人，請准予認列云云。經被告機關復查決定以，查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第四一五號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」，依前揭民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；從而，本件原告主張申報扶養系爭其他親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬李文馨等四人之父母均有所得及財產，非無扶養能力，尚難認定有由原告扶養之正當理由。次查「家長家屬相互間依民法第一千一百十四條第四款之規定，雖負扶養之義務，而在家屬相互間，則除夫妻間應依關於負擔家庭生活費用之規定辦理外，如無同條第一款至第三款所列親屬關係，自不負扶養之義務。」最高法院二十七年度上字第一四一二號著有判例，從而納稅義務人欲申報扶養其他親屬或家屬，應符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項規定，即應具備家長家屬關係，且以永久共同生活而同居一家為要件。本件據戶籍資料所載，原告雖與系爭受扶養親屬李文馨等四人同戶籍，惟不具家長家屬關係，並不負扶養義務，其主張自難採據。又縱使原告因其能力所及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟依最高法院二十年度上字第二九九號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，亦難謂為扶養。原核定否准認列系爭免稅額並無不合，復查後乃駁回其復查申請，原告猶未甘服，循序提起訴願，訴願決定亦持相同論見予以駁回。
⒊訴訟意旨略謂：原告主張與系爭受扶養親屬李文馨等四人共同生活且同戶籍，並擔負家庭生活費用，請准予認列云云。
⒋查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使
納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第四一五號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」，依前揭民法規定，其負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明。惟查系爭受扶養之其他親屬李文馨君等四人之父母有所得及財產，尚難認定渠等受扶養親屬有由原告扶養之正當理由，是原告既無法證明系爭受扶養之其他親屬父母已喪失扶養能力而免除扶養義務，致原告須負起履行扶養之義務，其主張自難採據。又原告縱有給與系爭其他親屬生活上資助，惟依最高法院二十年度上字第二九九號判例「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，僅為慈惠施與行為，為履行其道德之義務，非履行法律上之扶養義務，與上開所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定不合，自不能列報扶養親屬免稅額，原告主張委不足採。
⒌基上論結：原處分及所為復查及訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理 由
一、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額．．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」為民法第一千一百十四條、第一千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所規定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定．．．得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」復經司法院釋字第四一五號解釋在案。
二、經查，所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第四一五號解釋在案。而所謂法定扶養義務，依首揭民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明。本件原告主張申報扶養李文馨等四人免稅額時，應先證明李文馨等四人之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬李文馨等四人之父母均有所得及財產，非無扶養能力，而李文馨等四人之祖母李紀素嬌於九十年度有一八、一三二元之利息所得（見原處分卷第二二頁原告九十年度綜合所得稅結算申報書），顯見李紀素嬌亦有存款，可供扶養李文馨等四人，尚難認定有由原告扶養之正當理由。次查「家長家屬相互間依民法第一千一百十四條第四款之規定，雖負扶養之義務，而在家屬相互間，則除夫妻間應依關於負擔家庭生活費用之規定辦理外，如無同條第一款至第三款所列親屬關係，自不負扶養之義務。」最高法院二十七年度上字第一四一二號著有判例。納稅義務人欲申報扶養其他親屬或家屬，應符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項規定，即應具備家長家屬關係，且以永久共同生活而同居一家為要件。本件原告九十年度設籍於台中縣○○鄉○○路○段○○○巷○弄○○號，雖與系爭受扶養親屬李文馨等四人同戶籍，惟原告與其配偶丙○○及子女等人係居住於台中縣○○鄉○○街○○○巷○○弄○○號，原告在烏日啤酒場上班（三班制），上早班（上午六點至下午二點）時，二點下班後有時還會去打工，打工後才回龍井幫其岳母李紀素嬌照顧其小孩陳詩詠，有時去載李文馨等人放學回家，就可能二、三天沒回家，原告若上中班則回烏日家，上晚班就睡在公司，陳詩詠於九十年上半年住在龍井，之後即在烏日鄉上學，原告就較少回龍井居住等語，已據原告之訴訟代理人即原告之配偶丙○○陳明在卷。綜觀原告配偶上開所述，原告回龍井鄉戶籍地居住，是為幫忙照顧其女陳詩詠，其女陳詩詠回烏日家居住後，原告已較少回龍井鄉戶籍地居住，顯見原告回龍井鄉戶籍地居住，並無與李文馨等四人永久共同生活之目的而同居，且原告所居住龍井鄉戶籍地之家庭，其家長為李錦忠，原告與李文馨等四人均為家屬，此有戶口名簿一件附卷可稽，原告與李文馨等四人不具家長家屬關係，依前開法條及判例之意旨，原告對李文馨等四人並不負扶養義務。縱使原告因其能力所及，給予李文馨等四人生活上之資助，亦難謂為扶養，原告自不得列報減除李文馨等四人之免稅額。綜上所述，原告上開主張，均不足採。被告原核定否准認列系爭免稅額，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷並請求退還稅款一八、八四六元，為無理由，應予駁回。又本件為簡易訴訟程序案件，爰不經言詞辯論，逕為判決。
三、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 十七 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
法 官 林 秋 華右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 十七 日
法院書記官 王 百 全