臺中高等行政法院判決 九十三年度簡字第一八號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年十一月二十五日台財訴字第○九二一三○一四二六號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實原告九十年度綜合所得稅結算申報，列報有扶養其他親屬陳盈汝、陳盈攸及陳盈助等三人免稅額計新臺幣（下同）二二二、０００元，經被告所屬大屯稽徵所以渠等之父母有所得，非無扶養能力，乃予剔除，並核定綜合所得總額三、００三、八三二元，綜合所得淨額二、００八、六二一元，補徵應納稅額七六、二三六元。原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願，遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。茲將兩造訴辯意旨陳述於左：
一、原告起訴意旨略謂：㈠緣原告九十年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬陳盈汝、陳盈攸、陳
盈助等三人免稅額二二二、０００元，經被告所屬大屯稽徵所以渠等父母有所得及財產，非無扶養能力云云，核定綜合所得總額三、００三、八三二元，綜合所得淨額二、００八、六二一元，補徵應納稅額七六、二三六元，原告申請復查，經被告駁回復查，原告依法提出訴願。惟訴願卻仍為訴願機關之財政部決定訴願駁回，原告不服原決定，乃依法提出行政訴訟。
㈡按被告及訴願機關引用所得稅法第十七條第一款第四、納稅義務人其他親屬或
家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。該決定書並未具體指出原告違反上述任一條款。查原告列報扶養其他親屬陳盈汝、陳盈攸、陳盈助等三人合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定。且受扶養者之父母既非現役軍人又非具領托兒所、幼稚園、國民小學、國民中學、私立小學及私立初級中學之教職員薪資，自無不得列報之道理。次按民法第一千一百十四條：左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。第一千一百十五條（扶養義務人之順序）負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。
二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。同係直系尊親屬或直系卑親屬者，以親等近者為先。負扶養義務者有數人，而其親等同一時，應各依其經濟能力，分擔義務。第一千一百十六條（受扶養權利者之順序）受扶養權利者有數人，而負扶養義務者之經濟能力，不足扶養其全體時，依左列順序，定其受扶養之人：一、直系血親尊親屬。二、直系血親卑親屬。三、家屬--------受扶養權利者有數人，而其親等同一時，應按其需要之狀況，酌為扶養。上述第一千一百十五條一至四款或第一千一百十六條一至二款之義務人無法履行義務時家屬間互負扶養義務其理甚明應無疑義。又按司法院大法官會議釋字第四一五號解釋------得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。查原告與母親及家兄世居一處，因原告工作之需要，不得不北上求職，惟為共享天倫之樂，每逢假日必返家同居，自應符合以永久共同生活之目的而同居之要件，當地里、鄰長及附近鄰居均可為證，訴願機關之訴願決定書於其理由四既主張戶籍地址不應為唯一認定標準，又主張以原告工作地點及配偶子女戶籍地址為無法認定原告與系爭受撫養親屬共同生活而同居一家之唯一依據，其前後矛盾而未經任何查證而僅根據戶籍地址而故意陷人於不義之用心，不無可議。理當查證當事人及附近鄰居以釐清事實真相，當無擅自臆測並故意刁難之道理。
㈢再按第一千一百十八條（扶養義務之免除）因負擔扶養義務而不能維持自己生
活者，免除其義務。但受扶養權利者為直系血親尊親屬或配偶時，減輕其義務。第一千一百十九條（扶養之程度）扶養之程度，應按受扶養權利者之需要，與負扶養義務者之經濟能力及身分定之。第一千一百二十一條（扶養程度及方法之變更）扶養之程度及方法，當事人得因情事之變更，請求變更之。且按裁判字號：二十年上字第九七二號扶養之程度應按受扶養權利者之需要，與負扶養義務者之經濟能力及身分定之，倘負扶養義務者因負擔扶養義務而不能維持自己生活時，應免除其義務。因家兄無法獨力負擔扶養義務，依法應減輕其義務其理甚明應無疑義。查原告列報扶養其他親屬陳盈汝、陳盈攸、陳盈助等三人之父母固有所得及財產，惟如同本人申請復查之理由，家兄全部收入負擔其子女之教育費用及房屋貸款仍有不足 (詳見原復查申請書)，如何維持自己生活，其理甚明，自當符合民法第一千一百十八條 (扶養義務之免除)因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。但受扶養權利者為直系血親尊親屬或配偶時，減輕其義務之規定應無疑義。又如前述其房屋已經貸款，所餘價值無幾，若為維持自己生活而變賣，豈非飲鴆止渴，陷自己於無家可歸之困境，豈是立法之原意。復查財政部決定書云：納稅義務人欲申報扶養其他親屬或家屬，--------，即應具備家長家屬關係，------，惟不具備家長家屬關係，並不負扶養責任云云。民法第一千一百十四條第四款、家長家屬相互間互負扶養之義務。應解釋為家長及家屬相互間，亦及家屬相互間互負扶養之義務。此由民法第一千一百十五條（扶養義務人之順序）負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人第五款、家屬。亦屬扶養義務者。以及第一千一百十六條（受扶養權利者之順序）受扶養權利者有數人，而負扶養義務者之經濟能力，不足扶養其全體時，依左列順序，定其受扶養之人：第三款、家屬...應按其需要之狀況，酌為扶養。可為佐證。又縱然解釋為僅家長家屬相互間互負扶養之義務。民法第一千一百二十四條（家長之推定與指定）家長由親屬團體中推定之。無推定時，以家中之最尊輩者為之。尊輩同者以年長者為之。最尊或最長者不能或不願管理家務時，由其指定家屬一人代理之。由此可見指定家屬代理家長並履行家長應盡義務，於法並無違誤。
㈣原告主張原告與兄長及系爭受扶養親屬同戶籍，扶養其他親屬陳盈汝、陳盈攸
、陳盈助等三人亦屬事實，且符合永久共同生活而同居一家之規定，系爭受扶養親屬之父母雖有收入惟入不敷出，原告盡民法及所得稅法所規範之義務並依法主張列報減除所得稅於法並無不合，實難認同財政部所為訴願決定其理由三，所謂資為爭議。
㈤查財政部訴願決定書於其理由第二、四項，兩度提及依裁判字號：二十年上字
第二九九號判例，念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。據此乃判決受扶養者不得因同宗之誼而給與津貼之行為，而據以主張受扶養之權利。與本案因第一千一百十五條（扶養義務人之順序）第五款、明訂之扶養義務因同條第一至第第四款扶養義務人因負擔扶養義務而不能維持自己生活時，應免除其義務時所本人所承擔之扶養義務，截然不同。正如馬有四條腿，有四條腿並不一定是馬，受扶養者不能主張受扶養之權利並不代表有能力負擔扶養義務者不可承擔扶養之義務，其理甚明，財政部訴願決定誤引判例，其引據失當，不言可喻。原告依法承擔扶養義務並主張依法列報減除所得稅，並非受扶養者主張受扶養之權利，乃原告盡民法所規範之義務並依法主張列報減除所得稅於法並無不合，與該判例主張受扶養者不能因慈惠施與行為援為要求扶養之根據截然不同。財政部訴願決定書於其決定理由二、四兩度提及該判例並引以為據，其詞窮理屈，昭然若揭。原告盡民法所規範之義務並依法主張列報減除所得稅於法並無不合，與該判例更不牴觸，其理甚明無庸置疑。被告認事用法均有違誤，因求為判決撤銷原處分及訴願決定等語。
二、被告答辯意旨略以：㈠按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘
額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額... ㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」為民法第一千一百十四條、第一千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所規定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定... 得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」為司法院大法官會議釋字第四一五號所解釋。
㈡原告九十年度列報其本人、配偶、直系尊親屬李翠雲、子陳郁方、女陳玫妤、
岳母張楊西霞、及其他親屬張中平、陳盈汝（姪，六十九年次）、陳盈攸（姪，七十一年次）、陳盈助（姪，七十二年次）等十人免稅額七七七、０００元。被告機關初查以其他親屬陳盈汝等三人之父母有所得及財產，非無扶養能力，乃予以剔除免稅額二二二、０００元。原告復查時主張受扶養親屬均就讀於公私立大學，渠等父親九十年度雖有所得，惟要負擔銀行貸款利息，申請人以兄弟之情予以資助，請准予認列系爭免稅額云云，經被告機關復查決定略以，查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院大法官會議釋字第四一五號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」，依前揭民法規定，其負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；從而，本件原告主張申報系爭受扶養親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬之父母陳怡錚及劉竹英九十年度有營利及利息所得，並非欠缺扶養能力，尚難認定有由原告扶養之正當理由。次查「家長家屬相互間依民法第一千一百十四條第四款之規定，雖負扶養之義務，而在家屬相互間，則除夫妻間應依關於負擔家庭生活費用之規定辦理外，如無同條第一款至第三款所列親屬關係，自不負扶養之義務。」最高法院二十七年度上字第一四一二號著有判例，從而納稅義務人欲申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他扶養親屬或家屬，應符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項規定，即應具備家長家屬關係，且以永久共同生活而同居一家為要件。本件原告雖與系爭受扶養親屬同戶籍，惟僅同為家屬關係，並不負扶養義務，其主張自難採據。又縱使原告因其能力可及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟依最高法院二十年度上字第二九九號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，亦難謂為扶養。綜上，初查否准認列系爭免稅額，並無不合，復查決定乃予維持，訴願決定亦持相同論見予以駁回。
㈢原告訴訟意旨略謂：原告訴稱系爭受扶養親屬均就讀於公私立大學，渠等父親
九十年度雖有所得，惟要負擔銀行貸款利息，申請人以兄弟之情予以資助，請准予認列系爭免稅額云云。
㈣查所謂「法定扶養義務」，依前揭民法第一千一百十五條所規定，負扶養義務
者有數人時，履行扶養義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之情形，始符要件。次查原告所列報系爭受扶養親屬陳盈汝君等三人之第一順位法定扶養義務人為其父母，且其父母九十年度既有收入並有土地、房屋等財產合計十三筆（原處分卷第五頁至第八頁），用以負擔渠等家庭生活所需，非不能親自扶養照顧其子女，尚難認定渠等受扶養親屬有由原告扶養之正當理由。又原告縱有給與系爭其他親屬生活上資助，惟依最高法院二十年度上字第二九九號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，為履行其道德之義務，非履行法律上之扶養義務，與所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定不合，自不能列報扶養親屬免稅額，至臻明確。原告提起本訴訟，並無新理由及新事證，仍復執前詞爭訟，委不足採。
㈤基上論結，原處分及所為復查及訴願決定並無違誤，而求為如答辯之聲明判決。
理 由
一、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額... ㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。
二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。
五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」亦分別為民法第一千一百十四條、第一千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所規定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定... 得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」為司法院大法官會議釋字第四一五號解釋有案。
二、本件原告九十年度列報其本人、配偶、直系尊親屬李翠雲、子陳郁方、女陳玫妤、岳母張楊西霞、及其他親屬張中平、陳盈汝（姪，六十九年次）、陳盈攸（姪，七十一年次）、陳盈助（姪，七十二年次）等十人免稅額七七七、０００元。
被告以其他親屬陳盈汝等三人之父母有所得及財產，非無扶養能力，乃予以剔除免稅額二二二、０００元，並核定綜合所得總額三、００三、八三二元，綜合所得淨額二、００八、六二一元，補徵應納稅額七六、二三六元。原告不服，申請復查主張受扶養親屬均就讀於公私立大學，渠等父親九十年度雖有所得，惟要負擔銀行貸款利息，申請人以兄弟之情予以資助，請准予認列系爭免稅額等情，被復查決定以，所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院大法官會議釋字第四一五號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」，依前揭民法規定，其負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；而本件原告主張申報系爭受扶養親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬之父母陳怡錚及劉竹英九十年度有營利及利息所得，並非欠缺扶養能力，尚難認定有由原告扶養之正當理由。且「家長家屬相互間依民法第一千一百十四條第四款之規定，雖負扶養之義務，而在家屬相互間，則除夫妻間應依關於負擔家庭生活費用之規定辦理外，如無同條第一款至第三款所列親屬關係，自不負扶養之義務。」最高法院二十七年度上字第一四一二號著有判例，因而納稅義務人欲申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他扶養親屬或家屬，應符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項規定，即應具備家長家屬關係，且以永久共同生活而同居一家為要件，原告雖與系爭受扶養親屬同戶籍，惟僅同為家屬關係，並不負扶養義務。又縱使原告因其能力可及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟依最高法院二十年度上字第二九九號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，亦難謂為扶養，被告否准認列系爭免稅額，並無不合，復查決定乃以駁回，揆諸上開規定及解釋，原處分及復查決定，並無違誤。
三、原告起訴主張：系爭受扶養親屬均就讀於公私立大學，渠等父親即原告之兄陳怡錚九十年度雖有所得，惟要負擔銀行貸款利息，原告以兄弟之情予以資助，只是盡民法及所得稅法所規範之義務並依法主張列報減除所得稅於法並無不合，且原告與母親及家兄世居一處，因原告工作之需要，不得不北上求職，惟為共享天倫之樂，每逢假日必返家同居，自應符合以永久共同生活之目的而同居之要件，當地里、鄰長及附近鄰居均可為證，被告既主張戶籍地址不應為唯一認定標準，又主張以原告工作地點及配偶子女戶籍地址為無法認定原告與系爭受撫養親屬共同生活而同居一家之唯一依據，其前後矛盾，而未經任何查證僅根據戶籍地址而故意陷人於不義之用心，不無可議，理當查證當事人及附近鄰居以釐清事實真相，當無擅自臆測並故意刁難之道理。又扶養之程度應按受扶養權利者之需要，與負扶養義務者之經濟能力及身分定之，倘負扶養義務者因負擔扶養義務而不能維持自己生活時，應免除其義務。因原告之兄無法獨力負擔扶養義務，依法應減輕其義務其理甚明應無疑義。原告列報扶養其他親屬陳盈汝、陳盈攸、陳盈助等三人之父母固有所得及財產，惟原告之兄全部收入負擔其子女之教育費用及房屋貸款仍有不足，如何維持自己生活，其理甚明，自當符合民法第一千一百十八條 (扶養義務之免除)因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務，請准予認列系爭免稅額云云，然查：
㈠所謂「法定扶養義務」，依前揭民法第一千一百十五條規定，負扶養義務者有
數人時，履行扶養義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之情形，始符要件。本件原告所列報系爭受扶養親屬陳盈汝君等三人之第一順位法定扶養義務人為其父母陳怡錚及劉竹英，然其父母九十年度既有收入並有土地、房屋、車子等財產（見原處分卷第五頁至第八頁九十年度綜合所得稅各類所得資料清單），亦為原告所不爭執，自足用以負擔渠等家庭生活所需，又非不能親自扶養照顧其子女，尚難認定渠等受扶養親屬有由原告扶養之正當理由。
㈡原告縱有給與系爭其他親屬生活上資助，然「念同宗之誼而給與津貼，此種慈
惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」（最高法院二十年度上字第二九九號判例參照），則該等生活上之資助，係為履行其道德之義務，非履行法律上之扶養義務，與所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定不合，自不能列報扶養親屬免稅額。
四、綜上所述，原告所述均無足採，本件原處分並無違誤，訴願決定予以維持亦無不合，原告訴請撤銷原處分（復查決定）及訴願決定為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘陳述及舉證，不影響於本件之判斷，爰不一一予以論列。
又本件為簡易事件，爰不經言詞辯論逕為判決。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 三 月 十八 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
法 官 莊 金 昌右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中 華 民 國 九十三 年 三 月 十八 日
法院書記官 林宜萱