臺中高等行政法院判決 九十三年度訴字第一三二號
原 告 甲○○訴訟代理人 黃精良律師被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丁○○
戊○○丙○○右當事人間因請求返還不當得利等事件，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：被繼承人賴新垣於民國（以下同）九十一年十二月十七日死亡，經被告機關所屬彰化縣分局核定有應納遺產稅新臺幣（以下同）七二九、○一九元，因其繼承人於繳納期限屆滿三十日仍未繳納，被告機關所屬員林稽徵所乃依法移請法務部行政執行署彰化行政執行處（以下簡稱彰化行政執行處）強制執行，經該執行處以九十二年十一月三日彰執丙九十二年稅執專字第○○○八六八七七號執行命令，扣押收取原告（繼承人及納稅義務人之一）在臺灣土地銀行（以下簡稱土地銀行）員林分行之存款八十四萬零十八元，原告不服，向法務部行政執行署聲明異議未獲變更，遂依公法上不當得利及民法第一百八十四條侵權行為法律關係，提起本件行政訴訟。
貳、兩造之陳述及爭點：
一、原告部分：㈠聲明：被告應給付原告新台幣捌拾肆萬零壹拾捌元及自民國九十二年十一月十五日起至清償日止，按年息百分之五計算之利息。
㈡陳述：
⒈原告為賴新垣之繼承人，賴新垣於九十一年十二月十七日死亡，因原告積欠遺
產稅未依法繳納，被告乃向彰化行政執行處聲請對原告在土地銀行員林分行之存款捌拾肆萬零壹拾捌元強制執行，經該處以九十二年十一月三日彰執丙九十一年稅執專字第○○○八六八七七號執行命令執行扣押在案，原告於九十二年十二月二十六日乃具申請書以原告於法定期限內向臺灣彰化地方法院聲請限定繼承，經核定在案，有九十二年度繼字第六三號裁定為憑，依法即不必以私人之財產負擔遺產稅為由，向被告機關申請退還上開被扣押之款項，詎被告竟以被繼承人死亡而有繼承人者，其遺產於無遺囑執行人及受遺贈人時，遺產稅之納稅義務人即為繼承人，而屬繼承人之固有債務，參照遺產及贈與稅法第六條第一項規定自明，從而遺產稅發生於繼承開始時，係繼承人之固有債務，並非繼承自被繼承人之債務，且無遺囑執行人及受遺贈人時，遺產稅之納稅義務人為繼承人，故縱然其已依法為限定繼承，仍應以其固有財產負繳納之責，且執行機關係依執行名義所載為執行，對執行標的物是否為遺產無調查權云云，而不予退回，殊屬無理。
⒉查遺產及贈與稅法施行細則第二十二條第二項後段雖規定「在不超過遺產總額
範圍內，仍得對遺產及已受納稅通知確定之繼承人之財產執行之。」，但此規定是指繼承人未向法院辦理限定繼承及拋棄繼承者而言，如該條項對限定繼承及拋棄繼承人亦有適用，則民法有關限定繼承及拋棄繼承豈非徒成具文，可見被告引用該條項之規定，顯然曲解法律，被告辯解依行政執行法第一條、第四條規定強制執行權限及執行單位係屬彰化行政執行處，被告機關所屬員林稽徵所於九十二年十月六日移送彰化行政執行處強制執行，其執行方法應由該處審酌，原告欠繳遺產稅為其所不爭，但查原告是限定繼承人，被告即不能申請彰化執行處就原告原有之財產予以強制執行，僅能就被繼承人之固有財產予以執行。
⒊雖然本件向彰化行政執行處提出異議時被駁回，是因為執行程序所扣押之現金
已為被告領取，而認為執行程序已經終結，彰化行政執行處雖規定原告不得異議，但查該裁定並無既判力，故原告仍可提起本件訴訟，以謀救濟。
⒋最高法院八十六年度台上字第二五八號判決要旨：「限定繼承之繼承人，仍應
繼承被繼承人之債務全額，僅以因繼承所得之遺產為限度，負償還責任，即限定繼承人非無債務，僅其責任有限而已。限定繼承債權人，得就債權全額為裁判上及裁判外一切請求。惟債權人起訴請求，繼承人如提出限定繼承之抗辯時，法院應為保留的給付（於繼承財產限度內為給付）之判決。」（臺灣彰化地方法院九十一年度斗簡字第二○八號北斗簡易庭民事判決主文參照）又最高法院八十年台上字第三五○號判決要旨：「被上訴人既已辦理限定繼承，依民法第一千一百五十四條第一項規定，繼承人得限定以因繼承所得之遺產償還被繼承人之債務，亦即限定繼承之繼承人，雖仍應繼承被繼承人之債務，但僅以因繼承所得之遺產為限，負償還責任而已。」另最高法院七十七年台抗字第一四三號判決要旨「限定繼承之繼承人，就被繼承人之債務，唯負以遺產為限度之物的有限責任。故就被繼承人之債務為執行時，限定繼承人僅就遺產之執行居於債務人之地位，如債權人就限定繼承人之固有財產聲請強制執行，應認限定繼承人為強制執行法第十五條之第三人，得提起第三人異議之訴，請求撤銷強制執行程序。」，本案因非屬民事關係，被告因非向民事執行處聲請查封原告之財產，故原告無法依強制執行法提起第三人異議之訴，況執行程序已終結，故唯有向鈞院提起本件給付之訴。
⒌另最高法院五十八年度台上字第三三二四號判決要旨：「查封為執行程序之開
始，原則上依債權人之查報而為之，因查封致損害於他人時，其責任應由該債權人負之，不以債權人曾否出具指封切結為斷。但侵權行為所發生之損害賠償請求權，以有故意或過失不法侵害他人權利為其成立要件，若其行為並無故意或過失，即無賠償之可言，縱令已具指封切結亦然，並非因有切結，即應令負無過失賠償責任。」另依最高法院五十二年度台上字第六九四號判決要旨，被告聲請查封原告固有財產，顯屬誤封，原告除依公法上不當得利請求外，另依民法第一百八十四條之規定請求被告賠償損害（客觀重疊合併之訴）。
⒍查被告發給稅單，雖列原告為納稅義務人，但原告是否為納稅義務人，並非被
告所能決定，換言之，並非被列為納稅義務人即屬真正的納稅義務人。況且民法第一一五四條規定：「繼承人得限定以因繼承所得之遺產，償還被繼承人之債務。」原告是限定繼承人，雖係債務人，被告仍不能對限定繼承人之固有財產聲請強制執行，爰提起本件訴訟，請判決如訴之聲明。
二、被告部分：㈠聲明：原告之訴駁回。
㈡陳述：
⒈按「遺產稅之納稅義務人如左‧‧‧二、無遺囑執行人者，為繼承人及受遺贈
人。」「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿三十日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。」分別為遺產及贈與稅法第六條第一項第二款及稅捐稽徵法第三十九條第一項前段所明定。
⒉被繼承人賴新垣於本年十二月十七日死亡，經被告機關所屬彰化縣分局核定有
應納遺產稅七二九、○一九元，遂通知被告機關所屬員林稽徵所核發遺產稅繳款書，通知納稅義務人繳納，因逾繳納期限屆滿三十日仍未繳納，被告機關所屬員林稽徵所乃於九十二年十月十六日以中區國稅員林四字第○九二○○三三七四六號函檢附移送書、繳款書及郵件收件回執等文件移送彰化行政執行處執行，該處於同年十一月三日核發彰執丙九十二年稅執專字第○○○八六八七七號執行命令，就原告對土銀員林分行之存款債權於應執行金額範圍內，禁止原告收取或為其他處分，並由該分行依執行命令就已扣押之原告存款八三九、九六三元開立支票乙紙，於同年十一月十七日以員存字第○九二○○○一四六七號函送被告機關所屬員林稽徵所收取。惟原告分別於九十二年十一月二十六日、同年十二月二十六日及九十三年二月十七日檢附申請書，主張其已於法定期限內向彰化地方法院申請限定繼承並經裁定在案，且已於九十二年十一月十二日即對前揭執行命令聲明異議，訴稱繼承人於限定繼承後，債權人僅得對被繼承人之遺產求償，不能對繼承人個人之財產求償，經被告機關所屬員林稽徵所分別於九十二年十二月二日、同年月三十日及九十三年二月二十七日以中區國稅員林四字第○九二○○三九五一六號、0000000000號及0000000000號函附申請書影本送彰化行政執行處卓處並逕復納稅義務人。案經行政執行署九十三年度署聲議字四一號聲明異議決定略以，異議人雖於九十二年十一月十三日（彰化處收文日）具狀聲明異議，然查土銀員林分行依本件執行命令就已扣押之異議人存款八三九、九六三元，開立支票乙紙，檢送被告機關所屬員林稽徵所，該所並於同年月二十一日收取，是本件強制執行程序已受清償而終結，行政執行署縱為撤銷或更正原處分或程序之決定，亦屬無從執行，異議人之聲明應予駁回。至異議人主張僅能就被繼承人賴新垣所遺遺產聲請執行乙節，按被繼承人死亡而有繼承人者，其遺產於無遺囑執行人及受遺贈人時，遺產稅之納稅義務人即為繼承人。本件執行名義為被告機關九十一年度遺產稅繳款書，載明異議人為本件遺產稅之納稅義務人之一，其滯納之遺產稅即屬異議人之固有債務，雖異議人已依法限定繼承，仍應以其固有財產負繳納之責，予以敘明。
⒊訴訟意旨略謂：原告復執前詞主張其已於法定期限內向臺灣彰化地方法院聲請
限定繼承，有九十二年度繼字第六三號裁定為憑，依法即不必以私人之財產負擔遺產稅，則被告機關即不能對原告之財產聲請執行求償，應退還自其存款查封收取之款項云云。
⒋原告訴稱其已於法定期限內聲請限定繼承，被告機關僅能就被繼承人遺產聲請
執行部分，依民法第一千一百五十四條第一項規定「繼承人得限定以因繼承所得之遺產，償還被繼承人之債務。」，惟依首揭稅法規定，繼承人為遺產稅之納稅義務人，即稽徵機關之債務人為繼承人，是以繼承人要難以限定繼承對稅捐繳納義務為抗辯，另依遺產及贈與稅法施行細則第二十二條第二項後段規定：「在不超過遺產總額範圍內，仍得對遺產及已受納稅通知確定之繼承人之財產執行之。」及強制執行法第一條、第四條規定，強制執行權限及執行單位係屬法院，被告機關所屬員林稽徵所於九十二年十月十六日移送彰化行政執行處強制執行，其執行方法應由該處審酌，原告欠繳遺產稅為其所不爭，彰化行政執行處依規定扣押其財產收取繳納，於法並無違誤。況本件原告前已於九十二年十一月十二日向行政執行署聲明異議並經駁回在案，原告復執以爭執，所訴委不足採。
⒌基上論結，原處分及行政執行署聲明異議決定並無違誤，請准如答辯聲明判決。
理 由
壹、關於公法上不當得利部分：
一、按「遺產稅之納稅義務人如左‧‧‧二、無遺囑執行人者，為繼承人及受遺贈人。」、「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿三十日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。」遺產與贈與稅法第六條第一項第二款、稅捐稽徵法第三十九條第一項前段分別定有明文。
二、原告主張意旨略謂：原告已於法定期限內向臺灣彰化地方法院聲請限定繼承，有九十二年度繼字第六三號裁定為憑，依法即不必以私人之財產負擔遺產稅，被告對原告之銀行存款債權聲請執行求償，顯屬誤封，爰依公法上不當得利請求被告退還自原告所扣押收取之款項云云。
三、經查，本件被繼承人賴新垣於九十一年十二月十七日死亡，原告及其他繼承人賴淑修、賴介郵業經向法院聲請限定繼承。另被告機關所屬彰化縣分局核定本件應納遺產稅為七二九、○一九元，被告機關所屬員林稽徵所乃核發遺產稅繳款書，通知原告及其他納稅義務人共五人繳納，因逾繳納期限三十日仍未繳納，被告機關所屬員林稽徵所乃於九十二年十月十六日以中區國稅員林四字第○九二○○三三七四六號函檢附移送書、繳款書及郵件收件回執等文件移送彰化行政執行處執行，該處於同年十一月三日核發彰執丙九十二年稅執專字第○○○八六八七七號執行命令，就原告在土地銀行員林分行之存款債權於八四○、○一八元範圍內，發扣押收取命令，經該銀行依執行命令就原告存款八三九、九六三元（上開扣押金額扣除銀行手續費、郵費五十五元）開立支票乙紙，於同年十一月十七日以員存字第○九二○○○一四六七號函送被告機關所屬員林稽徵所收取在案。原告嗣對前揭執行命令聲明異議稱：原告及其他繼承人於限定繼承後，債權人僅得對被繼承人之遺產求償，不能對繼承人個人之財產求償，案經法務部行政執行署九十三年度署聲議字第四一號聲明異議決定書駁回其異議等情，有臺灣彰化地方法院九十二年度繼字第六三號限定繼承公示催告裁定、遺產稅核定通知書、繳款書、執行命令、土地銀行員林分行函及支票、聲明異議決定書等分附本院卷及被告答辯卷可按，均堪信為真實。
四、次查，原告依據公法上不當得利之法律關係提起本件訴訟，所謂公法上不當得利，應以被告機關無公法法律上原因而受利益致原告受損害為要件。按繼承人因繼承所應負擔之遺產稅，為繼承人基於繼承之事實而發生之稅捐債務，並非被繼承人生前之債務，係繼承人本人固有之債務，其理至明。首揭遺產與贈與稅法第六條亦規定，繼承人為遺產稅之納稅義務人，益明遺產稅債務係繼承人固有之債務，稽徵機關自得對繼承人之固之財產執行求償。至限定繼承依民法第一一五四條規定：「繼承人得限定以因繼承所得之遺產，償還被繼承人之債務。」是所謂繼承人得限定就繼承所得之遺產執行者，僅限於被繼承人生前之債務而由繼承人繼承者而言，並不包含繼承人本人之固有債務在內。又被告於遺產稅單列載原告及其他繼承人為納稅義務人，依上開遺產與贈與稅法第六條規定並非無據，原告指稱被告不能決定原告為納稅義務人，又不能就原告固有之財產執行乙節均非可採。至於原告所引最高法院七十七年台抗字第一四三號判例及八十年台上字第三五○號、八十六年台上字第二五八號判決，均係就被繼承人之債務所為之裁判，並非就遺產稅債務而為，於本件並無援引適用之餘地。職是，被告依據首揭規定而為系爭遺產稅核定通知書，並以原告及其他繼承人為納稅義務人，其所為之行政處分並無違誤，嗣因納稅義務人未依限繳納遺產稅，被告乃移送彰化行政執行署執行，經該署發扣押收取命令由被告收取原告之存款債權，其執行程序對象亦無不合，則依上開說明被告收取系爭稅款並非無法律上原因，則原告依據公法上不當得利之法律關係請求被告返還系爭款項，核無理由，應予駁回。
貳、關於民法第一百八十四條侵權行為損害賠償部分：
一、按原告於訴狀送達後，除經被告同意或本院認為適當者外，不得追加他訴，行政訴訟法第一百十一條第一項規定甚明。本件原告起訴狀原主張依公法上不當得利之法律關係，請求被告退還自所扣押收取之款項及利息；嗣復於準備程序期日前，具狀追加依民法第一百八十四條之規定，請求被告賠償同額款項及利息，被告雖不同意原告追加其訴，然其基礎事實相同，本院認為原告追加之訴尚屬適當，爰准其追加。
二、惟按得依行政訴訟法第八條提起給付之訴者，以公法上之法律關係為限，至若私法上侵權行為損害賠償之法律關係，則屬民事訴訟之範圍，應向普通法院之民事庭起訴，非屬行政爭訟之範圍。原告依上開民法規定提起給付之訴，本院無審判權，依行政訴訟法第一百零七條第一項第一款，原告此部分訴訟難謂合法，復無從命補正，爰不另為裁定，併此判決駁回之。
據上論結，本件原告之訴為一部無理由、一部不合法，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 六 月 十 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 王 茂 修
法 官 莊 金 昌法 官 許 金 釵右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中 華 民 國 九十三 年 六 月 十 日
法院書記官 蔡逸媚