臺中高等行政法院判決 九十三年度訴字第三八五號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丁○○
丙○○右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國九十三年六月十四日台財訴字第○九三○○一二三○九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告民國八十五年度綜合所得稅結算申報，經被告所屬南投縣分局以其漏報本人及受扶養親屬李張金營利所得新台幣（下同）一、四九四、○○○元及二九四、○○○元，乃併計綜合所得總額二、五一五、一九二元，核定應納稅額三一七、七○六元，嗣又查獲漏報其本人薪資所得六六六、九四七元，重行核定綜合所得總額三、一八二、一三九元，補徵稅額一八二、六八四元外，並按所漏稅額處○．五倍之罰鍰二四一、六○○元。原告不服，就罰鍰部分，申經復查未獲變更，提起訴願，遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及復查決定均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、本件原告所受分配之款項，係元榮實業股份有限公司（下稱元榮公司）處分公業所有之土地，將價款交還予公業，再由公業通知派下員之原告前往領取該土地款，就元榮公司而言，此款項係處分財產之所得，並非營利所得，更非公司之盈餘，就原告而言，所受分配之款項，係出自於出售自己公同共有財產之價金，並非得自於元榮公司之營利所得、盈餘或股利，此前開公業通知原告「領取土地款」之通知書自明。被告遽爾認定原告所受分配之土地款為元榮公司之營利所得，認事用法殊嫌率斷。又財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函釋，係就所得稅法明定之「營利事業出售土地所得」免納所得稅之法律，擅自未受法律之授權增加課稅及處罰，顯然牴觸法律，應屬無效，尤其所得稅法第十四條第一項第一類中，亦無得將營利事業出售財產或營利事業之盈餘，屬營利所得之規定，被告所為「出售土地即為營利事業之盈餘」及「盈餘即為營利所得」之認定，顯無法律依據，更違背所得稅法第四條第一項第十六款及第十四條第一項第一類之規定。
二、本件原告所受分配之土地款，不論係公業或元榮公司所給付，亦不論土地款或營利所得、盈餘、股利，依法應於給付時由元榮公司或公業，就原告應得之所得額中代為扣繳應納稅額，並發給扣繳憑單與原告，原告於辦理結算申報時，應檢附該扣繳憑單始得申報，乃所得稅法第七十六條及第九十四條所明定，詎被告明知元榮公司於八十五年分配本件出售土地所得款時，並未依規定扣繳稅款之事實，元榮公司當然未依法填具扣繳憑單交付與原告之可能，是原告依法即無從檢具扣繳憑單申報本件受分配土地款之所得，故漏報所得之行為，並非出於原告之故意或過失，而係出於元榮公司之責任及法律規定之不能申報，要無應受處罰之可言。
貳、被告答辯意旨略以：
一、本件原告八十五本年度漏報其本人及受扶養親屬李張金取自元榮公司營利所得一、四九四、○○○元及二九四、○○○元，另漏報其取自該公司薪資所得六六六、九四七元，短漏所得稅額四八三、二○八元，有該公司同年二月十四日領取土地款清冊及給付原告酬勞金之支票等資料可稽，被告乃按所漏稅額處○．五倍罰鍰二四一、六○○元，並無不合。
二、按元榮公司經檢舉於八十二年出售南投縣○○鎮○○段五七之四號土地，得款一
七八、九三七、二二○元，其中九千萬元已於以前年度依法扣繳百分之十五之所得稅後分配予股東，惟尚有七千二百萬元於八十五年度分配時未依規定扣繳稅款，被告遂依該公司領取土地款清冊所載分配金額核定系爭營利所得一、四九四、○○○元及二九四、○○○元，該清冊有原告及李張金領取簽章可稽，又該公司發放股東出售土地款七千二百萬元，其負責人李深泉未於給付時依規定扣繳稅款，被告所屬南投縣分局責令補繳應扣未扣稅款，李深泉不服循序提起行政訴訟，經最高行政法院以九十年度判字第九六七號判決駁回確定，該公司雖未依規定開立扣繳憑單，原告及李張金取得該公司發放出售土地款項，至為明確。
三、次按扣繳憑單非申報所得之唯一憑證，非待收到扣繳憑單始負申報責任，尚不能以未收到扣繳憑單而免除申報所得之義務，依大法官釋字第二七五號解釋意旨，原告既未依規定申報該所得，不能舉證證明自己無過失，自應受罰。另原處分已考量其違章情節，按所漏稅額酌予減輕處○．五倍罰鍰，原告主張免罰，亦與規定不合。
四、至原告主張依所得稅法第十四條第一項第一類並無營利事業出售財產或營利事業之盈餘屬營利所得之規定，惟依所得稅法第二十四條第一項之規定「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」營利事業出售財產收益自屬營利所得項目之一，嗣該所得於本年度或以後年度分配予各股東時，則屬股東分配年度之營利所得。
理 由
一、按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第七十一條第一項前段及第一百十條第一項所明定。又「營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第四條第十六款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配於股東時，依同法第十四條第一項第一類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。」為財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函所明釋。再按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」為大法官釋字第二七五號所解釋有案。
二、本件原告八十五年度綜合所得稅結算申報，經被告所屬南投縣分局以其漏報本人及受扶養親屬李張金營利所得一、四九四、○○○元及二九四、○○○元，乃併計綜合所得總額二、五一五、一九二元，核定應納稅額三一七、七○六元，嗣又查獲漏報其本人薪資所得六六六、九四七元，重行核定綜合所得總額三、一八二、一三九元，補徵稅額一八二、六八四元外，並按所漏稅額處○．五倍之罰鍰二
四一、六○○元。原告不服，就罰鍰部分，申經復查未獲變更，循序提起行政訴訟。
三、原告訴稱：本件原告所受分配之款項，係元榮公司處分公業所有之土地，將價款交還予公業，再由公業通知派下員之原告前往領取該土地款，就元榮公司而言，此款項係處分財產之所得，並非營利所得，更非公司之盈餘，就原告而言，所受分配之款項，係出自於出售自己公同共有財產之價金，並非得自於元榮公司之營利所得、盈餘或股利，被告認定原告所受分配之土地款為元榮公司之營利所得，殊嫌率斷。被告所為「出售土地即為營利事業之盈餘」及「盈餘即為營利所得」之認定，顯無法律依據，更違背所得稅法第四條第一項第十六款及第十四條第一項第一類之規定。又被告明知元榮公司於八十五年分配本件出售土地所得款時，並未依規定扣繳稅款之事實，元榮公司當然未依法填具扣繳憑單交付與原告之可能，是原告依法即無從檢具扣繳憑單申報本件受分配土地款之所得，故漏報所得之行為，並非出於原告之故意或過失，而係出於元榮公司之責任及法律規定之不能申報，要無應受處罰之可言等語。
四、經查，元榮公司於八十二年出售南投縣○○鎮○○段五七之四號土地，得款一七
八、九三七、二二○元，其中九千萬元部分已於前年度依法扣繳百分之十五之所得稅後分配予股東，尚有七千二百萬元於八十五年度分配時未依規定扣繳稅款，原告及受扶養親屬李張金於八十五年二月十四日自元榮公司領取土地款一、四九
四、○○○元及二九四、○○○元，有領取土地款清冊在卷可稽（原處分卷五七頁），另該公司負責人李深泉於八十七年一月九日在被告處之談話記錄稱該公司土地款按股東持有股份分配股東，未分配給派下員等語（同卷十頁），顯見原告及李張金二人取得之土地款係該公司所分配甚明。次按公司出售其所有之土地所得，係屬自營業活動以外所得之權益，依公司法第二百三十八條第三款規定，乃公司處分資產之溢價收入，應累積為資本公積，依同法第二百三十二條規定，公司原不得分派股息及紅利，如公司按股東原有股份之比例發給所出售之土地款，公司之行為係分派股利，自屬營利所得分派，故股東於取得該土地款時，即為營利所得實現，屬營利所得，依收付實現原則，即應於其所得實現年度，按行為時所得稅法第十四條規定，就其營利所得申報綜合所得稅，此亦經財政部以七十五年十二月八日台財稅第0000000號函釋在案。是元榮公司出售上開土地並將所得款項分配予其股東含原告及李張金等二人，就受配之股東而言，自屬營利所得，而應依上開規定，向稅捐稽徵機關申報該年度此部分所得。原告主張元榮公司於八十五年分配本件出售土地所得款予股東，就股東而言，並非營利所得，自有誤會。又本件原告並未對被告核定其八十五年度綜合所得稅本稅部分提起行政救濟，且原告已繳納本稅，原告僅對罰鍰部分不服，向被告申請復查，有復查申請書在卷可查（同卷六三頁），是本稅部分業經確定，原告主張被告所核課本稅部分有違法事由，其對此漏報所得並無故意或過失而言，亦屬無據。另原告於該年度取自該公司薪資所得六六六、九四七元，亦有該公司給付原告酬勞金之支票資料可佐（同卷五六頁），是被告以原告該年度短漏所得稅額四八三、二○八元，乃按所漏稅額處○．五倍罰鍰二四一、六○○元，自屬有據。
五、次按納稅義務人於當年度有所得稅法所規定之應申報之所得，自應於法定期間申報，而扣繳義務人依所得稅法第九十四條第一項規定填具之扣繳憑單，並非納稅義務人申報所得之唯一憑證，不得謂有收到扣繳義務人所填具之扣繳憑單始負申報所得責任，是原告及其受扶養親屬李張金二人在本年度於元榮公司有上開所得，即應依法辦理所得申報，尚不得以其未收到該公司扣繳憑單，而主張免除申報所得之義務，是原告既未依規定申報該所得，難謂其無過失責住，依大法官釋字第二七五號解釋意旨，自應受罰。
六、綜上所陳，被告以原告該年度短漏所得稅額四八三、二○八元，乃按所漏稅額處○．五倍罰鍰二四一、六○○元，並無不合，原處分（復查決定）並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求均予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十 月 十三 日
臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 沈 應 南
法 官 黃 淑 玲法 官 許 武 峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中 華 民 國 九十三 年 十 月 十三 日
法院書記官 王 永 慶