臺中高等行政法院判決
94年度再字第00020號再審 原 告 彥欣企業股份有限公司代 表 人 甲○○再審 被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 戊○○
丁○○上列當事人因有關稅捐事件，再審原告對於最高行政法院中華民國94年4月29日94年度判字第571號及本院92年1月14日91年度訴字第654號確定判決，提起再審之訴，本院判決如下︰
主 文再審原告之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事 實
一、事實概要：再審原告於民國（下同）84年3月27日經經濟部核准設立，於同年5月30日設籍課稅，因核准設立滿6個月尚未辦妥營利事業登記，遭經濟部命令解散，再審被告向再審原告所選認之清算人申報債權，即84年及85年度營利事業所得稅分別為新台幣（下同）1,449,384元及534,667元，合計1,984,051元，惟再審原告未繳清上開稅款，卻於90年8月5日以業已於88年12月10日經台灣高等法院台中分院民事裁定聲報清算完結，准予備查為由，申請註銷其所滯欠稅款，再審被告依相關法條及釋令規定，予以90年8月31日函復以再審原告清算事務尚未合法完成，所欠稅款仍不得註銷為由，而否准其所請。再審原告不服，申經復查未獲變更，循序提起訴願及行政訴訟，均遭駁回，復對本院判決提起上訴，經最高行政法院判決駁回並確定在案，再審原告猶未甘服，主張在行政訴訟期間，被上訴人已另做適法行政處分即再審被告認定「本案欠稅人業經台灣高等法院台中分院裁定准予清算完結備查」，並依財政部令「解除高君（身分證統一編號：Z000000000）出境限制」，財政部也依被上訴人所請，函轉內政部入出境管理局解除再審原告公司清算人（原負責人高君出境限制在案，原處分已變更，且當初送核定資本額70,000,000元之萬通商業銀行資金並非再審原告籌備處帳戶，此為丙○○會計師權宜送核，再審原告從未持有此款項，此可由台灣台中地方法院檢察署85年度偵續字第171號起訴書得以證明，法院未予以斟酌，遂爰依行政訴訟法第273 條第1項第11款、第13款規定，提起本件再審之訴。
二、兩造之聲明：㈠再審原告聲明：求為判決：
⒈原判決（本院91年度訴字第654號）及最高行政法院94年度判字第571號判決均廢棄。
⒉訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
㈡再審被告聲明：求為判決駁回再審原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠再審原告部分：
⒈本事件訴訟之關鍵爭點，係「原告是否已依公司法規定
向法院聲請清算完結？」，當初再審被告認為再審原告聲報尚有未備，因而不准許註銷欠稅，並限制清算人（原負責人）甲○○出境。原告不服此項行政處分而提起訴訟。
⒉惟在本事件行政訴訟期間，再審被告已另做適法行政處
分，再審被告於91年11月14日根據再審被告所屬黎明稽徵所呈報，認定「本案欠稅業經台灣高等法院台中分院裁定准予清算完結備查」，並依財政部令「解除甲○○（身份證統一編號：Z000000000）出境限制」。財政部也依再審被告所請，函轉內政部入出境管理局解除再審原告清算人（原負責人）甲○○出境限制在案。原處分已實質廢棄，終局判決維持原處分，難謂有妥。
⒊本案確有行政訴訟法第273條第1項第11款之情形，即「原處分已變更」。
⒋被告辯稱「惟再審原告僅於89年8月15日郵寄ｌ張金額
16,132元支票用於繳納欠稅（詳卷93頁），再審被告乃據以開立84年度營利所得稅補稅部份16,132元繳款書，於89年8月18日由再審被告持向公庫繳納，其餘部份則迄今仍未繳納，再審原告一再主張業已繳清欠稅，顯係誤解。」事實是台灣高等法院台中分院於88年12月10日裁定原告清算完結准予備查。原告之清算後資產，即銀行存款16,132元，再審被告續審核再審原告之清算，再審被告主辦稅務員蔡克良於89年8月15日告知再審原告清算後應繳本稅為16,132元，必須以台銀本票立即送繳，行政救濟只准延至89年6月30日實已逾期。因已逾期，滯納金、利息，應由清算人清償，經再審原告代表人說明再審原告公司早已無人工作，「補發（催繳）繳款書」未及時送達代表人。蔡克良特允准「本件延至8月26日」。為此，再審原告代表人未克趕赴台中自公司帳戶取款，而先行以代表人個人資金購買台銀本票，並立即將本票及附致蔡克良函，以限時雙掛號寄出。附函明述：「克良先生勛鑒：謹遵囑寄呈銀行本票16,332元，用以繳納原彥欣企業有限公司欠稅，敬請查收為荷。弟甲○○敬上8月15日」。上開事實，均有上開函等資料可證無訛。再審被告在原審一再不實指摘再審原告代表人自動任意郵寄一紙支票，繳部分欠稅，而此一金額16,132元與清算完全無關。現又強調此一「不實」，而稱：「‧‧‧再審被告據以開立84年度營利所得稅應補稅部份16,132元繳款書」。再審被告刻意將先核發「補發（催繳）繳款書」，改稱為「補稅部份16,132元繳款書」，其中「補發（催繳）」與「補稅部份」意思相異，再審被告蓄意扭曲是惟恐真實為本院所發現。再審被告主辦人員蔡克良所填寫數據及文字：⑴繳納日期自86年1月16日起至86年1月25日⑵因行救延至89年6月30 日核章⑶本稅16,132⑷總合計16,321⑸課稅標的滯納金，利息另向清算人追償⑹本件請延至8月26日「稅務員蔡克良」（印章）。由上開數據及文字，皆由再審被告之主辦人所填寫，實己證明這稅額是再審被告在再審原告清算後所核定，不是再審原告自行決定。再審被告刻意誣指再審原告自己任意郵寄一張支票，而再審被告只是收到後被動據以開立繳款書，實全然背離事實。將明確書寫「本稅16,132」，「總合計16,132」，也硬拗為「部分欠稅」。做為政府機關如此欺負百姓，難謂有符行政公正中立。再審被告若不認為再審原告於89年8月15日繳清本稅，再審被告在查收台銀本票時，為何未告知原告尚有欠稅未繳？之後，再審被告為何未送欠稅催款書告知再審原告尚有欠稅及應繳之餘額？被告不應在錯誤限制原告公司負責人出境後，才將錯就錯，否認「附件1」是完稅之收據，並改認定再審原告有欠稅。職故，再審被告有責任舉證「在89年8月15日之後，何時再發現欠稅及何時通知補繳」及「為何附件1不能做為繳納本稅16,132之收據」。
⒌再審被告又辯稱再審原告之清算「尚未完成合法清算」
，並分別陳述「理由」⑴、⑵及⑶。「理由⑴」：「再審原告尚有實收資本額之差額46,235,000去向不明：查再審原告於84年3月25日向台灣省建設廳申請設立登記之資本額為70,000,000元，原任建智會計師事務所丙○○會計師之查核報告書，內載資產負債表所列之股本亦為70,000,000元，各股東繳納股款合計亦達70,000,000元（詳卷第58頁）」。最高行政法院在原審就採再審被告同一辯稱，而對再審原告做不利判決。該判決另具體引述丙○○會計師之「查核報告書」中所附：「公司籌備處存入萬通商業銀行70,000,000元之活期存款存簿影本」在卷足憑。事實上，丙○○會計師送查核之70,000,000 元，絕非再審原告股東所繳納之股款。再審原告代表人己於94年8月12日致函林會計師要求說明此70,000,000元來自何處？去向何處？台中地方法院檢察署偵查再審原告之籌備過程，明述於起訴處分書（85年度偵續字第171號）﹕「李春興‧‧‧於籌備設立彥欣公司時，不在金融機構設立彥欣公司籌備處之帳號，以收取股東繳納之股款，俾專款專用，並據以申請設立公司，卻通知各股東將股款匯入其個人設於台中市第七信用合作社南屯分社之2568-6號活期儲存款帳戶」、「董金生部分，更遲至84年5月，始轉入彥欣公司帳戶」。由檢察署之客觀調查，可確定丙○○會計師所送請建設廳核查之萬通銀行之帳戶並非原告之籌備處帳戶。原告之籌備人李春興根本未設籌備處之銀行帳戶。事實上沒有任一股東，存款入該萬通銀行帳戶。當時帳戶內之70,000,000 元存款並非股東股金。再審原告代表人早已向再審被告說明此一事實，公司登記後，此70,000,000元也絕未轉入再審原告之帳戶，遑論為再審原告所使用。再審被告明知清算會計師鄭維仁所查核資本額確係由股東實際繳納之股金所核計。丙○○會計師所查核之70,000,000元明顯只是會計師臨時貸借供查核之用，林會計師之虛報是違法。李春興委由林會計師做上開虛報，也屬不法。因而再審原告要求更正，依股東實際繳納股金共計23,765,000元為資本額。呈報清算完結，法院准以正確資本額核計。現再審被告改認定丙○○會計師所虛報之資本額為「真實」。依法再審被告應查詢林會計師此款來自何處？去向何處？惟再審被告迄未做任何查詢。顯然只利用此一「虛數」來爭謀議再審原告之清算「尚未完成合法清算」。「理由⑵」﹕「再審原告尚有台中世貿聯誼社B1之1、2、3號設備乙式及14樓設備乙式未予處分‧‧‧。清算人雖提示中瑩公司負責人林聰明表示其『確實沒有接到彥欣公司分文』‧‧‧，林君『沒有接到彥欣公司分文』，並不足以證明中瑩公司未出售『設備』予再審原告。」。再審原告奉經濟部命令解散並撤銷登記，股東資金血本無歸，引發股東間糾紛互控侵占。監察人質疑上開設備，董事長未予處分而自行侵占云云。並向法院提出侵占上開設備之自訴。為此，再審被告之主辦稅務員蔡克良於89年8月2日就以傳真函向再審原告查詢相關訴訟及爭議資產事項。再審原告也立即向蔡克良說明該訴訟業經法院判決不受理，並遞交判決書影本供再審被告查核。事實上，監察人所提全非事實，再審原告對台中世貿聯誼社只有經營權，對上開設備並沒有產權。再審被告又將本身早已查明不實之事，再提出做為「未完成合法清算」之「理由」，於法難謂有合。做為政府財稅機關，當然明白沒有「產權」是不能處分財物的。中瑩公司確未出售上開設備，也未移轉「產權」。再審被告辯稱「『沒有接到彥欣公司分文』，並不足證明中瑩公司未出售『設備』」。然憑再審被告這節「辯稱」，並不能就認定中瑩公司己「出售」設備，而再審原告可逕行處分中瑩公司之資產。實務而言，「設備」絕大部份是附著於建築物之裝璜，建築物非再審原告所有，也無從分隔處分。再審被告為稅捐主管機關，當知沒有「產權」，再審原告是不能處分。況再審被告已移送再審原告行政執行，事實也無物可執行。再審被告以再審原告對上開沒有產權之「設備」未予處分，做為再審原告「未完成合法清算」之「理由」，於法難謂有合。「理由⑶」﹕「再審原告清算表報尚未送經監察人審查並提請股東會承認」。再審原告之清算工作委由會計師鄭維仁、律師廖英智辦理。再審原告清算表報於88年5月間就依法送經監察人審查，此事實也為法院所確定。再審被告逕行認定「未送」之推論，僅是「再審原告之監察人林宗儒於88年6月9日致興拓會計師事務所鄭維仁會計師，並副知再審被告來文中，堅稱未收到再審原告清算表報」。對此不實，再審原告已向再審被告說明：⑴鄭維仁會計師未收到林宗儒88年6月9日函。再審被告應傳喚或去函向林宗儒查詢是否有寫此函？內容屬實？惟再審被告經6年之久，尚未傳喚或查詢林宗儒，僅一再以此「副知」做為「顯見」「未送」之憑據。⑵林宗儒有接到「清算表報」，才知清算內容，才會副知再審被告「主張」再審原告尚有其他「資產」未列於「清算表報」。此「副知」應做為林宗儒收到清算表報之有力證明。⑶林宗儒另將副文所列「資產」誣為被再審原告之董事長所「侵占」，而向台中地方法院提自訴。惟自訴狀未簽名蓋章，法院判決書陳述﹕「本院本欲傳喚林宗儒到庭補正此一程式之欠缺，但屢經傳喚均不到庭」。此案，法院判決「自訴不受理」。林宗儒未上訴。林宗儒自訴及副文再審被告所陳述為同一事，因林宗儒另有不正動機，而所述完全不實。再審被告未查明事實，就以此「副文」做為再審原告之清算表報未送監察人之證物，並用為「尚未完成合法清算」之「理由」，難謂於法有合。另再審被告指摘：「查再審原告雖於88年12月10日經台灣高等法院台中分院民事裁定聲報清算完結准予備查，惟依該裁定文，僅陳述其清算人業將再審原告清算表報函送各股東，未提及有無經股東承認」。法院裁定文縱有文字未周，行政官員是否可逕行否定其裁定效力，有待本院卓裁。再審被告早在88年12月就獲有此裁定文，如認為有違背法令，也應於法定期限提出抗告。況股東不同意，為權益自可提出異議。惟再審原告及法院皆未接獲異議。再審被告也顯未獲股東不承認之副知。再審被告以裁定文「未提及有無經股東承認」，就做為「尚未完成合法清算」之「理由」，於法難謂有合。綜上，再審被告所述三項理由皆為不實，無正當性，不具證據效力。
⒍再審被告最後辯稱：「有關再審原告不服最高行政法院
94年度判字第571號判決，提起再審乙案，所稱關於財政部業已解除甲○○出境限制，原處分已實質廢棄‧‧‧經查原判決理由末段（詳原處分卷第139、140頁）‧‧‧並無所狀原處分已實質廢棄之情事」。再審原告所稱「實質廢棄」，指再審被告之「實際行為」而言。再審被告呈報解除再審原告代表人限制出境，所陳理由：「業經台灣高等法院台中分院准予清算完結備查」。再審被告公文中雖未表示「清算完結合法」，但一般公文引述法院裁定並無須加註行政機關承認該裁定「合法」。原審判決理由末段：「又被上訴人（再審被告）91年11月14日中區國稅徵字第0910067150號對財政部函中稱『本案欠稅人業經台灣高等法院台中高分院裁定准予清算完結備查，且經查詢財產歸戶清單，該公司已無可供移送執行之財產，依鈞部91年11月14日台財稅字第0910457266號令所示，應予解除高君（即上訴人公司代表人）出境限制。』並未認清算是否合法完結」。原審判決係依公文上有無文字記載，而論斷再審被告「並未認清算是否合法完結」。惟再審被告若不承認再審原告「業經台灣高等法院台中分院裁定准予清算完結備查」屬合法，就不能據此「依法行政」。再審被告對該法院裁定之後既未提抗告，也已據此依法做上開行政處分，卻在本訴訟事件審理中一再聲稱此裁定不生效，於法難謂有合。
⒎按行政訴訴訟法第273條第1項明文「有左列各款情形之
一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服」。本事件經確定決定終局判決，第1項第11款及第13款現定得以再審之情形。原告提出被告91年11月14日函明述：
「本案欠稅人業經台灣高等法院台中分院裁定准予清算完結備查，且經查詢財產歸戶清單，該公司已無可供移送執行之財產，依鈞部91年11月14日台財稅宇第0000000000號令，所示，應予解除高君（身份證統一編號Z000000000）出境限制」。原處分被告因認為原告尚未完成「合法清算」，而不准註銷欠稅，及撤銷限制代表人出境。職是之故，由上開事證，原告主張被告已承認原告完成「合法清算」。行政機關依法行政，既已行文「業經‧‧‧」，當然是指此程序屬合法生效，自不待言。⒏被告在答辯中，舉出原告尚未完成清算之「理由」有3
項。其中1項為：「高等法院裁定文『未提及有無經股東會議承認』」。然最高法院判決書已明述：「得準用同法第92條辦理之見解，而可認上訴人未違反公司法第331條規定」。扣除此一項，理由僅餘二項，就﹕㈠資本額原登記70,000,000元之去向。㈡台中世貿聯誼社B1之1、2、3號設備乙式准及14樓設備乙式未予處分。為此，原告提出台中地方法院檢察署處分書證明。當初送核定資本額70,000,000元萬通商業銀行資金並非原告籌備處帳戶。此為丙○○會計師權宜送核，原告從未持有此款項，有關上開設備係依附於建築物，因物業業主欠債，已由台中地方法院執行，上開未經斟酌之證物符合「得以再審」之要件。
⒐綜上所陳，請求判決如聲明。
㈡再審被告部分：
⒈按「法人、或合夥或非法人團體解散清算時，清算人於
分配剩餘財產前，應依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐。清算人違反前項規定者，應就未清繳之稅捐，負繳納義務。」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」為稅捐稽徵法第13條及第49條前段所規定。
次按「公司財產不足清償其債務時，清算人應即聲請宣告破產。」、「清算人應於清算完結後15日內，造具結算表冊，送交各股東，請求其承認，如股東不於1個月內提出異議，即視為承認；但清算人有不法行為時，不在此限。」、「清算完結時，清算人應於15日內，造具清算期內收支表、損益表連同各項簿冊，送經監察人審查，並提請股東會承認。‧‧‧簿冊經股東會承認後，視為公司已解除清算人之責任。但清算人有不法行為，不在此限。」為行為時公司法第89條第1項、第92條、第331條第1項及第3項所規定。再按「公司清算時，其財產不足清償債務，清算人不依公司法第89條之規定聲請宣告破產，逕向法院聲報清算終結者，其解散清算是否合法案。說明：二、公司辦理清算時，其財產不足清償債務（包括欠繳稅款、罰鍰），清算人不聲請宣告破產，即將有關表冊送經股東會承認，並向法院聲報備查者，清算人即有公司法第92條但書及第331條第3項但書規定之不法行為，前司法行政部68年6月22日台68函民字第5991號函說明三曾有同一之說明，認清算人之責任並未解除，亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續之。」、「公司清算時，其財產不足清償債務，清算人不依公司法第89條之規定聲請宣告破產，逕向法院聲報清算終結者，其解散清算為不合法，不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續。說明：一、根據法務部70年8月5日法（70）律9787號函辦理。」、「關於清算之公司何時始生清算完結效果等疑義乙案，貴部徵詢意見，復如說明二、三，請查照參考。說明：
二、查公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第93 條第1項、第331條第4項之規定，尚須向法院聲請備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。」分別經法務部70年8月5日（70）律9787號函、財政部70年8月18日台財關第19896號函及司法院秘書長84年3月22日秘台廳民三字第04686號函釋在案。
⒉查再審原告經經濟部於84年3月27日核准設立，同年5月
30日設籍課稅，因核准設立滿6個月尚未辦妥營利事業登記，依行為時公司法第10條第1項第2款規定，遭經濟部85年6月1日經（85）商第00000000號函原告命令解散，再審被告於接獲原告85年11月27日發出之申報債權通知書後，旋即於86年1月31日及87年4月14日向再審原告所選任之清算人申報債權，即84年及85年度營利事業所得稅各為1,449,384元及534,667元，合計1,984,051元，惟再審原告未繳清上述稅款，卻以業於88年12月10日經台灣高等法院台中分院民事裁定聲報清算完結，准予備查為由，申請註銷其所滯欠稅款，經再審被告依首揭法條及釋函規定，以90年8月31日中區國稅徵字第0900042226號函復再審原告略以清算事務尚未合法完成，所欠稅款仍不得註銷為由而否准其所請。訴願時再審原告主張其清算後應納營利事業所得稅為16,132元，業已於89年8月18日繳清，已無欠繳稅捐，並經台灣高等法院台中分院民事裁定清算完結，已完成清算法定程序，其陳報清算完結，再審被告應准予備查，應認為註銷欠稅有理由；另再審原告陳稱確未向中瑩實業股份有限公司（以下簡稱中瑩公司）購買「B1之1、2、3號設備乙式」及「14樓設備乙式」，亦未曾付款金額16,000,000元予該公司，認為該公司開立之統一發票係偽造或偽開，此外再審原告亦主張應以實收資本額23,765,000元為清算之依據，而非申請設立時之實收資本額70,000,000元；再者指陳前揭民事裁定其聲報清算完結，准予備查，認定清算表報已送至監察人林宗儒，並無清算不法情事，且主張無財產可資分配，實無行為時公司法第89條有關聲請宣告破產之適用，基於諸上理由，請准予註銷清算前核定之欠稅云云，資為爭議。案經財政部訴願決定以，原告85年6月1日奉令解散，於同年11月27日由受託鄭維仁會計師向再審被告所屬黎明稽徵所發出通知書，說明再審原告奉令辦理清算，依規定請再審被告申報債權。另再審原告並未辦理84及85年度營利事業所得稅結算、決算或清算申報，再審被告於接獲通知書影本後，旋即於86年1月31日及87年4月14日向清算人申報債權，即84年及85年度營利事業所得稅各為1,449,384元及534,667元，合計1,984,051元，惟再審原告僅於89年8月15日郵寄1張金額16,132元支票用於繳納欠稅（詳卷第93頁），再審被告乃據以開立84年度營利事業所得稅應補稅部分16,132元繳款書，於89年8月18日由再審被告持向公庫繳納，其餘部分則迄今仍未繳納，再審原告一再主張業已繳清欠稅，顯係誤解。另再審原告主張已繳納欠稅，並以88年12月10日經台灣高等法院台中分院民事裁定其聲報清算完結，准予備查為由，請求註銷欠稅；經查再審原告所為之清算事務，其過程尚未完成合法清算，理由如下：
⑴再審原告尚有實收資本額之差額46,235,000元去向不
明：查再審原告於84年3月25日向台灣省建設廳申請設立登記之資本額為70,000,000元，原任建智會計事務所丙○○會計師之查核報告書，內載資產負債表所列之股本亦為70,000,000元，各股東繳納股款合計亦達70,000,000元（詳卷第58頁），再審原告所檢附後任興拓會計師事務所鄭維仁會計師87年2月28日清算報告，說明實際資本額僅為23,765,000元，其差額46,235,000元，依清算人於89年11月21日傳真再審被告之文件中表示，公司成立後即發現所登記資本額與實際資本不符，旋即向承辦設立登記之會計師查詢並要求其更正，清算時所列實收資本額確為23,765,000元，惟查並無更正資本額之相關資料可稽。
⑵再審原告尚有「台中世貿聯誼社B1之1、2、3號設備
乙式」及14樓設備乙式未予處分：查再審原告之監察人林宗儒於87年4月28日致函興拓會計師事務所鄭維仁會計師，並副知再審被告之來文中，提及再審原告應尚有「台中世貿聯誼社B1之1、2、3號設備乙式」未予處分，且提示購買該項設備之統一發票影本乙紙供核（詳卷第46頁及第47頁），再審被告乃於89年10月18日以中區國稅徵字第890059392號函請其清算人，應就該批資產之處分情形提出說明，清算人雖一再辯稱再審原告未向中瑩公司購買設備，該紙影印之統一發票絕對是偽造或偽開，惟查再審原告未辦理84年度營利事業所得稅結算及85年度決、清算申報，並無清算前後資產負債表及財產目錄可資查核。經再審被告函請財政部財稅資料中心提供之統一發票查核清單銷項資料（詳卷第44頁），證實中瑩公司申報銷項資料中，確有2筆於84年3月間開立之統一發票銷售額分別為15,238,095元及4,761,905元，營業稅額分別為761,905元及238,095元。另據台中市稅捐稽徵處黎明分處89年11月15日中市黎明分一字第26300號函復有關再審原告進項統一發票申報營業稅扣抵情形，稱再審原告業於85年6月18日擅自歇業他遷不明，其84年3月31日進項統一發票是否扣抵，因已逾保存期限2年銷毀，無法查明；另依該分處提供再審原告84年2月份至85年4月份營業稅自動報繳年檔資料：84年4月無申報進項稅額；84年6月申報進項稅額88,652元，84年8月申報進項稅額52,432元；84年10月申報進項稅額38,476元；84年12月申報進項稅額23,281元；85年2月申報進項稅額168,928元；85年4月申報進項稅額44,705元，可知再審原告得申報系爭統一發票之扣抵進項稅額期間，每次申報扣抵進項稅額合計均未超過該等統一發票稅額761,905元或238,095元，是再審原告應無申報該等進項資料。惟據台灣台中地方法院檢察署檢察官以「被告李春興（即再審原告之常務董事兼任總經理）辯稱其曾支出股款1,176萬元予中瑩公司之部分，因中瑩公司統一發票之金額與被告存款帳戶中所示者顯然不符等情事，足見被告確有侵占股款」等情提起公訴，案經台灣台中地方法院88年12月23日87年度訴字第786號刑事判決以，被告李春興辯稱再審原告除於籌設時已陸續支付承受中瑩公司資產1千餘萬元外，核與證人林宗儒（再審原告之監察人）、蘇瑞煌（再審原告之董事）證稱上開股款均用於支付承受中瑩公司之款項及再審原告營業支出，被告李春興並無侵占公司款項等語，亦應認為真為由，判決李春興無罪，是再審原告有向中瑩公司購買資產乙事，殆無疑義。清算人雖提示中瑩公司負責人林聰明表示其「確實沒有接到彥欣公司分文」，惟查林聰明亦曾表示其「係掛名董事長，從未過問聯誼社實務」（詳卷第28頁），是林君「沒有接到彥欣公司分文」，並不足以證明中瑩公司未出售「設備」予再審原告。
⑶再審原告清算表報尚未送經監察人審查並提請股東會
承認：查再審原告雖於88年12月10日經台灣高等法院台中分院民事裁定聲報清算完結准予備查，惟依該裁定文，僅陳述其清算人業將再審原告清算表報函送各股東，未提及有無經股東會承認，而依再審原告之監察人林宗儒於88年6月9日致興拓會計師事務所鄭維仁會計師，並副知再審被告來文中，堅稱未收到再審原告清算表報，且再次主張再審原告應尚有「台中世貿聯宜社B1之1、2、3號設備乙式16,000,000元，加上後加裝之電腦全套設備及YAMAHA大螢幕投影電視等資產」，顯見再審原告清算報表尚未送經監察人審查並提請股東會承認。綜上，本案再審原告尚有前開說明多項事務尚未完成，依首揭相關規定及釋令，其中任何一項未能完成，清算人之責任即未解除，不生清算完結之效果，公司法人人格仍應視為存續，是再審原告所欠繳之稅捐仍不得註銷，所訴各節不足採據，原核定應予維持。再審原告猶表不服，復經本院91年度訴字第654號判決及最高行政法院94年度第571號判決駁回。
⒊再審之訴意旨略謂：再審原告訴稱此事訴訟關鍵爭點，
係「原告是否已依公司法規定向法院聲報清算完結」，再審被告認為再審原告聲報尚有未備，因而不准許註銷欠稅，並限制清算人甲○○出境，再審原告不服此項行政處分而提訴訟。惟在本事件行政訴訟期間，再審被告已另做適法行政處分，再審被告於91年11月14日，根據所屬黎明稽徵所呈報，認定「本案欠稅人業經台灣高等法院台中分院裁定准予清算完結備查」，並依財政部令，「解除甲○○（身分證統一編號Z000000000）出境限制」，財政部也依再審被告所請，函轉內政部入出境管理局解除再審原告清算人（原負責人）甲○○出境限制在案，原處分已實質廢棄，終局判決維持原處分，難謂有妥，本事件確有行政訴訟法第273條第1項11款之情形云云。
⒋有關再審原告不服最高行政法院94年度判字第571號判
決，提起再審乙案，所稱關於財政部業已解除甲○○出境限制，原處分已實質廢棄，有行政訴訟法第273條第1項第11款情事乙節，經查原審判決理由末段（詳原卷第
139、140頁）已揭櫫再審被告報請財政部解除甲○○出境限制之事實，並就再審原告之主張予以論駁，所狀係已於原審判決究明之事實，並無所狀原處分已實質廢棄之情事，是其援引行政訴訟法第273條第1項第11款之規定提起本件再審，顯有未合，無足採據。基上論結，原處分、訴願決定、台中高等行政法院91年度訴字第654號判決及最高行政法院94年度判字第571號判決並無違誤，請准如訴之聲明判決。
理 由
一、按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、... 十一、為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更者。... 十三、當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利之裁判者為限。」行政訴訟法第273條第1項第11款、第13款固定有明文。惟所謂當事人發見未經斟酌之證物，係指前訴訟程序事實審之言詞辯論終結前已存在之證物，因當事人不知有此，致未經斟酌，現始知之者而言，即該證物在前訴訟程序時業已存在，而為當事人所不知或不能使用，今始知悉或得以利用者而言，若在前訴訟程序事實言詞辯論終結前，尚未存在之證物，本無所謂發見，自不得以之為再審之理由。
二、經查本件再審原告為如事實欄之主張，並提出財政部台灣省中區國稅局91年11月14日中區國稅徵字第0910067150號函、財政部91年11月14日台財稅字第0910457266號令、補發（催繳）繳款書、支票影本、私人信函、台灣台中地方法院檢察署85年度偵續字第171號商業會計法等案件起訴書、台灣台中地方法院85年度自字第639號業務侵占案件刑事判決及刑事自訴狀等件影本，認本件原確定終局判決有行政訴訟法第273條第1項第11款、第13款原處分已變更、有未經斟酌之證物之再審理由，而提起本件再審之訴。惟查：
㈠本院91年度訴字第654號判決已認定：本件再審原告經經
濟部於84年3月27日核准設立，同年5月30日設籍課稅，因核准設立滿6個月尚未辦妥營利事業登記，依行為時公司法第10條第1項第2款規定，遭經濟部85年6月1日經（85）商第00000000號函原告命令解散，再審被告於接獲再審原告85年11月27日發出之申報債權通知書後，旋即於86年1月31日及87年4月14日向再審原告所選任之清算人申報債權，即84及85年度營利事業所得稅分別為1,449,384元及533,067元，合計1,982,451元，惟再審原告未繳清上述稅款，卻以業於88年12月10日經台灣高等法院台中分院民事裁定聲報清算完結，准予備查為由，申請註銷其所滯欠稅款。案經再審被告以90年8月31日中區國稅徵字第090004226號函復再審原告略以，清算事務尚未合法完成，所欠稅款仍不得註銷為由，而否准其所請。而⒈經本院調閱台灣高等法院台中分院88年抗字第1748號再審原告申報清算完結卷案查得，再審原告僅由興拓會計事務所以掛號函送各股東及監察人清算表冊文件，而未依行為時公司法第331條第1項提經股東會承認。再審原告之監察人林宗儒於88年6月9日致函興拓會計師事務所鄭維仁會計師，並副知再審被告之來文中，提及再審原告應尚有「台中世貿聯誼社B1之1、2、3號設備乙式1千6百萬元整，加上後加裝之電腦全套設備及YAMAHA螢幕投影電視等」未予處分，此有該函附本院91年度訴字第654號卷可憑，尚難認原告已完成合法清算。⒉再審被告依再審原告清算報告所載清算後尚有存款餘額16,132元，經其提供分配後即據以開立繳款憑證，其記載自係依其繳納金額填載，其上明確記載係84年營所稅繳款書，且原訂繳納期間為86年1月16日至同年月26日，因行政救濟而展延至89年6月30日，顯非再審原告所訴係89年之清算核定稅額之完稅證明。再審原告原既欠繳84年度及85年度營利事業所得稅共1,984,051元，惟再審原告僅於89年8月15日郵寄一張金額為16,132元之支票，由再審被告於89年8月18日持向公庫繳納，其餘部分則仍迄未繳納，再審原告亦無法提出已全數繳清本稅之證明，其主張已於89年8月18日繳清本稅顯為無稽。⒊再審原告於89年5月間接獲再審被告所屬黎明稽徵所通知繳納其經行政救濟確定之84及85年度核定營利事業所得稅額時，即具文向該所申明異議，並敘明其已清算完結等情，案經該所轉洽再審被告著手查證，其間雙方文件往來頻繁，均屬查證過程，迄於90年8月31日始完成查核並作成否准之處分，綜觀再審原告所提再審被告所屬黎明稽徵所89年6月19日中區國稅黎明徵字第890013184號函，係否准其聲請註銷欠繳營利事業所得稅並催促其儘速繳納。另再審被告代表人私人書函，係函覆某立法委員之私人文件，並非再審被告之公函，再審被告90年7月11日中區國稅密字第0900036990號函係請甲○○應以公司及清算人名義申請註銷再審原告欠稅案，均未有核准再審原告註銷所滯欠稅款之文句，再審原告主張該案已於89年間經再審被告核准，再審被告令其就已核准之申請案重行申請並據以否准亦無足採。⒋再審原告於84年3月25日向台灣省建設廳申請設立登記之資本額為70,000,000元，原任建智會計事務所丙○○會計師之查核報告書，內載資產負債表所列之股本亦為70,000,000元，各股東繳納股款合計亦達70,000,000元，此有再審原告公司設立登記資本額查核報告書、經濟部公司執照、原告公司籌備處存入萬通商業銀行70,000,000元之活期存款存簿影本在本院91年度訴字第654號卷足憑。再審原告雖提出84年6月20日向台灣省建設廳申請更正資本額為23,765,000元之申請書，以證明其實收資本額確僅為23,765,000元。惟依公司法第12條規定，登記事項有變更時未依法辦理變更登記者，不得以其事項對抗第3人，再審原告所提申請書雖足證明已報請主管機關更正，然無主管機關核准更正之證明文件，仍屬未經依法辦理變更登記完成，則依經濟部核准之公司執照，再審原告既有70,000,000 元之資本額，其所檢附興拓會計師事務所鄭維仁會計師87年2月28日清算報告，列報實際資本額僅為23,765,000元亦有未合。⒌再審原告未辦理84年度營利事業所得稅結算及85年度決、清算申報，並無清算前後資產負債表及財產目錄可資查核再審原告有否向中瑩公司購買16,000,000 元之設備，經再審被告函請財政部財稅資料中心提供之統一發票查核清單，證實中瑩公司申報銷項資料中，確有2筆於84年3月間開立之統一發票銷售額分別為15,2 38,095元及4,761,905元，營業稅額分別為761,905元及23 8,095元，此有財政部財稅資料中心89年11月18日資五字第89208261號函附該卷可憑。另再審原告告訴該公司常務董事李春興侵占公司款項之刑事案件，亦經台灣高等法院台中分院判決認「告訴人雖陳稱中瑩公司董事長林聰明稱並未收受彥欣公司承受中瑩公司時所支付款項之金錢；惟被告辯稱該款項並非以現金支付，而係承諾中瑩公司須代付員工薪水、貨款、水電費及其所發放之餐卷等語，核與證人林宗儒、蘇瑞煌證稱彥欣公司之股款部分用於支付承受中瑩公司等情相符，並有彥欣企業股份有限公司承受購買上開中瑩公司資產共1千6百萬元，由中瑩公司開立出售該資產等之統一發票影本在卷足憑，此發票經本院查詢台中市稅捐稽徵處黎明分處函復本院謂：該筆發票本轄營業人（中瑩實業股份有限公司）於84年3月31日開立之銷售金額1千6百萬元，已依法申報，但未繳納營業稅，告訴人甲○○亦於偵查中供承中瑩公司總經理廖述宗於84年4月始找不到人。則倘中瑩實業上開資產未為彥欣企業所購買承受，又何須於當時開立前揭出售金額之發票足徵被告所言屬實，告訴人指訴尚難據為被告不利之認定」而判處李春興無罪確定，此有該院89年度上訴字第230號刑事判決附於本院91年度訴字第654號卷足憑，亦認再審原告與中瑩公司有上述設備之交易事實，再審原告主張購買中瑩公司設備所開立之統一發票係遭偽造亦無所據。
㈡而再審原告對本院上開判決提起上訴，亦經最高行政法院
94年度判字第571號判決認定：上訴人（按即再審原告）之清算既有原判決前述其餘不合法情事，自不生清算完結之效果。原判決以上訴人（再審原告）於84年3月25日向台灣省建設廳申請設立登記之資本額為70,000,000元，原任建智會計事務所丙○○會計師之查核報告書，內載資產負債表所列之股本亦為70,000,000元，各股東繳納股款合計亦達70,000,000元，有上訴人公司設立登記資本額查核報告書、經濟部公司執照、上訴人公司籌備處存入萬通商業銀行70,000,000元之活期存款存簿影本可稽，而認定上訴人（再審原告）實收股本為70,000,000元，並無不合。
上訴人（再審原告）嗣於84年6月20日向台灣省建設廳申請更正資本額為23,765,00 0元（上訴人於收足核准設立之登記資本額70,000,000元後，欲將資本額改為23,765,000元，應係減資，而非錯誤之更正），既未經主管機關核准更正（變更），無論其未核准原因為何，均不影響原已實收之資本額。認上訴人（再審原告）主張台灣省建設廳85年3月1日建五管字第322049號函明示上訴人（再審原告）公司業經命令解散，撤銷公司登記，自無法再依法另行核准更改公司資本額。故上訴人（再審原告）無核准更正之證明文件，此不影響實收資本額為23,765,000元之事實云云，並無可採。又被上訴人（再審被告）91年11月14日中區國稅徵字第0910067150號對財政部函中稱：「本案欠稅人業經台中高分院裁定准予清算完結備查，且經查詢財產歸戶清單，該公司已無可供移送執行之財產，依鈞部91年11月14日台財稅字第0910457266號令所示，應予解除高君（即上訴人公司代表人）出境限制。」並未認清算程序是否合法完結，上訴人（再審原告）執此主張其清算業已合法完結，並非可採。
㈢另證人丙○○到庭結證稱：「（審判長：設立登記的時候
情形如何？）這是84年3月間的事，當時我看到的是用籌備處的名義繳股款，於萬通商業銀行，存款金額是7000萬零500元，登記資本額是7000萬元，500元是開戶用的。（審判長：股金如何來？）就我看到的資料是股東存入的，是否是全部股東或是部分股東存入？我沒有辦法確定，只能概括的知道是由股東存入的。（審判長：再審原告公司籌備人之一李春興，是否有在銀行設籌備處的銀行帳戶？）從資料上沒有辦法看出是由某個單獨股東去設立的帳戶，只有寫公司和籌備處的名字，我的認知是所有股東概括設立的，我不知道是誰去開的。（審判長：後來7000萬資金哪裡去了？）不知道。（審判長：是否有實收7000萬股金？）從相關文件我看到的是這樣。（審判長：再審原告是否尚有實收資本差額4623萬5000元？）不清楚。」，原告主張萬通銀行之帳戶並非原告之籌備處帳戶，原告之籌備人李春興根本未設籌備處之銀行帳戶，事實上沒有任一股東，存款入該萬通銀行帳戶，當時帳戶內之70,000,000元存款並非股東股金，再審原告代表人早已向再審被告說明此一事實，公司登記後，此70,000,000元也絕未轉入再審原告之帳戶，遑論為再審原告所使用，再審被告明知清算會計師鄭維仁所查核資本額確係由股東實際繳納之股金所核計，丙○○會計師所查核之70,000,000元明顯只是會計師臨時貸借供查核之用，林會計師之虛報是違法。李春興委由林會計師做上開虛報，也屬不法。因而再審原告要求更正，依股東實際繳納股金共計23,765,000元為資本額，核與證人即簽證之會計師丙○○之證言不符，自非可採。況發見人證，亦不能據為再審之訴之事由（參照最高法院23年上字第2951號判例），所謂證物，不包含證人在內（最高法院29年上字第696號判例參照）。
㈣綜上所述，再審原告已就上開證物於上訴時主張，原確定
終局判決亦已就再審原告所提證物予以斟酌，僅未採再審原告之所訴，並非未經斟酌之證物，且再審被告之原處分係課稅處分並未變更，再審原告主張再審被告於91年11月
14 日根據再審被告所屬黎明稽徵所呈報，認定「本案欠稅業經台灣高等法院台中分院裁定准予清算完結備查」，並依財政部令「解除甲○○（身份證統一編號：Z000000000）出境限制」，財政部也依再審被告所請，函轉內政部入出境管理局解除再審原告清算人（原負責人）甲○○出境限制在案，認原處分已實質廢棄，而有行政訴訟法第273條第1項第11款「原處分已變更」之情形，顯有誤解。是本件再審原告提起本件再審之訴，無再審理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之判斷，爰不一一論列。
據上論結，本件再審原告之訴為無理由，依行政訴訟法第281條、第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 12 月 15 日
第二庭審判長法 官 王 茂 修
法 官 林 金 本法 官 莊 金 昌以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中 華 民 國 94 年 12 月 15 日
書記官 邱 吉 雄