臺中高等行政法院判決
94年度簡字第00056號原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 戊○○
丁○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年1月21日台財訴字第09300625640號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告民國90年度綜合所得稅結算申報，漏報租賃所得新台幣（下同）7,225元，另列報扶養其他親屬蒲俞栓免稅額74,000元，經被告機關所屬雲林縣分局以渠父母有所得及財產，非無扶養能力，乃予剔除，歸課綜合所得總額1,010,337元，綜合所得淨額569,053元，補徵應納稅額9,291元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
1.按「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」、「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利情形，一律注意。」、「行政機關行使裁量權，不得逾越法定之裁量範圍，並應符合法規授權之範圍。」、「行政機關應依職權調查證據，對當事人有利及不利事項一律注意。」、「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。」行政程序法第8、9、10、
36、43條分別定有明文。
2.查原告並無收受斗六門戲院之租賃所得，何來漏報情事，此前業陳報被告機關並請其確實調查，豈被告機關非但未更正7,225元之稅額，更課原告不利益處分，此舉實巳有行政之裁量逾越，此其一；另被告機關復未依職權詳實調查是否確有其事，則於未經查察事實真相前，率爾發前揭通知書，亦有裁量怠惰且業已違背憲法第15條保障人民財產權之規定，此其二。又違反前揭法文規定，顯係未依法行政，此其三。
3.末按原告係申請被告機關復查租賃所得乙事，被告機關以「經承租人該商號（負責人林志佳先生）開立租賃所得扣繳憑單，申報給付總額12,676元，減除43%費用後，核定租賃所得7,225元，並無錯誤」等語，遽認其有給付租金情事，顯逾越管轄情事，蓋該商號是否確有給付租金乙事，猶待民事法院之認定，被告機關何能未盡調查之能事即率認該商號業已給付租金予原告？且原告確無收受該商號任何租金，核其所為申報該機關之舉，全屬其個人報稅行為，要與原告無涉，更遑論其申報有拘束原告之效力，詎被告機關復課人民不利益之處分 (原申報扶養親屬蒲孟奎三人確有其事，惟其回函說明三所指為何？令人不解？）寧有斯理，此其四。
4.綜上，請撤銷原處分及訴願決定。㈡被告答辯之理由：
1.租賃所得：⑴按「財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收
入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。」為所得稅法第14條第1項第5類第1款所明定。原告90年度綜合所得稅結算申報，未列報租賃所得，被告機關初查依斗六門戲院開立各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報之給付總額核定租賃收入12,676元，減除43%必要損耗及費用後，核定租賃所得7,225元。原告復查主張未收受斗六門戲院租金，該商號申報租賃所得扣繳憑單與其無涉云云，申經被告機關復查決定以，查原告係雲林縣斗六市○○路○○號3樓房屋區分所有權人之一，該房屋全體29名攤戶授權管理委員會將系爭房屋出租予斗六門戲院供營業使用，並收取租金，因原告積欠管理費乃以其租金抵繳，有雲林縣政府建設局變更使用執照、雲林縣稅捐稽徵處93年3月30日雲稅房字第0930016454號函、斗六門第三樓出租管理委員會房屋租賃契約書、租金明細表及各類所得扣繳暨免扣繳憑單可稽，初查核定租賃所得7,225元並無不合，復查後乃予維持。原告不服提起訴願，財政部亦持與被告機關相同論見，予以駁回。
⑵訴訟意旨略謂：原告主張未收受斗六門戲院租金，該商號申報租賃所得扣繳憑單與其無涉云云。
⑶查原告係雲林縣斗六市○○路○○號3樓房屋區分所有權
人之一，該房屋全體29名攤戶授權管理委員會將系爭房屋出租予斗六門戲院供營業使用，並收取租金，因原告積欠管理費乃以其租金抵繳，有雲林縣政府建設局變更使用執照、雲林縣稅捐稽徵處93年3月30日雲稅房字第0930016454號函、斗六門第3樓出租管理委員會房屋租賃契約書、租金明細表及各類所得扣繳暨免扣繳憑單可稽，被告機關核定其租賃所得7,225元並無不合。原告提起本訴訟並無新理由及新事證，仍復執前詞，所訴委不足採。
2.免稅額：⑴按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列
免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額．．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第4條第1款及第2款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第17條第1項第1款第4目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」為民法第1114條、第1115條第1項、第1118條前段、第1122條及第1123條所規定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第17條第1項第1款第4目規定．．．得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」為司法院釋字第415號所解釋。
⑵原告90年度列報其本人及其他親屬蒲孟奎、蒲育笙及蒲
俞栓（姪，79年次）等4人免稅額296,000元。被告機關初查以其他親屬蒲俞栓之父母有所得及財產，非無扶養能力，乃予以剔除免稅額74,000元。原告主張系爭受扶養親屬確受其扶養云云，申經被告機關復查決定以，查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第415號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」，依前揭民法規定負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明。從而，本件原告主張申報扶養系爭其他親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬蒲君之父母有所得及財產，非無扶養能力，尚難認定有由原告扶養之正當理由。次查，依前揭所得稅法規定，列報扶養其他親屬或家屬者，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，即以具備家長家屬關係為要件；所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。本件據戶籍資料所載，系爭受扶養親屬蒲君與渠等父母同住於雲林縣斗六市鎮北里，核與原告之戶籍地雲林縣斗六市公正里及工作地點台北縣不同，原告亦未提示與系爭受扶養親屬同居一家共同生活之具體事證，其主張自難採據。又縱使原告因其能力所及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟依最高法院20年度上字第299 號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，亦難謂為扶養。綜上，原核定否准認列系爭免稅額並無不合，復查後乃予維持。原告不服，提起訴願，財政部亦持與原告機關相同論見，予以駁回。
⑶訴訟意旨略謂：確實扶養蒲孟奎等3人。
⑷查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其
目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第415號解釋在案。
而所謂「法定扶養義務」，依前揭民法規定，其負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明。惟查系爭受扶養之其他親屬蒲俞栓之父母有所得及財產，尚難認定渠等受扶養親屬有由原告扶養之正當理由，是原告既無法證明系爭受扶養之其他親屬父母已喪失扶養能力而免除扶養義務，致原告須負起履行扶養之義務，其主張自難採據。又原告縱有給與系爭其他親屬生活上資助，惟依最高法院20年度上字第299號判例「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，僅為慈惠施與行為，為履行其道德之義務，非履行法律上之扶養義務，與上開所得稅法第17條第1項第1款第4目規定不合，自不能列報扶養親屬免稅額，原告主張委不足採。
3.基上論結：原處分及復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理 由
一、按「財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。」、「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：
納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額．．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第14條第1項第5類第1款及第17條第1項第1款第4目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。
二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」為民法第1114條、第1115條第1項、第1118條前段、第1122條及第1123條所明定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定．．．
得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」復經司法院釋字第415號解釋在案。
二、本件原告90年度綜合所得稅結算申報，漏報租賃所得7,225元，另列報扶養其他親屬蒲俞栓免稅額74,000元，經被告機關所屬雲林縣分局以渠父母有所得及財產，非無扶養能力，乃予剔除，歸課綜合所得總額1,010,337元，綜合所得淨額569,053元，補徵應納稅額9,291元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、經查，所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第415號解釋在案。而所謂法定扶養義務，依首揭民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明。本件原告申報扶養蒲俞栓免稅額時，應先證明蒲俞栓之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬蒲俞栓之父蒲金隆於90年度有薪資所得為187,130元及財產（見原處分卷第4、5、6頁），非無扶養能力，尚難認有由原告扶養之正當理由。次查「家長家屬相互間依民法第一千一百十四條第四款之規定，雖負扶養之義務，而在家屬相互間，則除夫妻間應依關於負擔家庭生活費用之規定辦理外，如無同條第一款至第三款所列親屬關係，自不負扶養之義務。」最高法院27年度上字第1412號著有判例。納稅義務人欲申報扶養其他親屬或家屬，應符合民法第1114條第4款及第1123條第3項規定，即應具備家長家屬關係，且以永久共同生活而同居一家為要件。本件原告90年度居住於雲林縣斗六市○○里○○路○○○巷○號，而系爭受扶養親屬蒲俞栓居住於雲林縣斗六市鎮○里○○街○號二樓，惟原告所居住之家庭，其家長為蒲威旭，蒲俞栓所居住之家庭，其家長為蒲金隆，此有戶籍資料查詢清單等件附卷可稽（見原處分卷第9、10頁），原告與蒲俞栓不具家長家屬關係，依前開法條及判例之意旨，原告對蒲俞栓並不負扶養義務。縱使原告因其能力所及，給予蒲俞栓生活上之資助，亦難謂為扶養，原告自不得列報減除蒲俞栓之免稅額。
四、次查，原告係雲林縣斗六市○○路○○號3樓房屋區分所有權人之一，該房屋全體29名攤戶授權管理委員會將系爭房屋出租予斗六門戲院供營業使用，並收取租金，因原告積欠管理費乃以其租金抵繳，有雲林縣政府建設局變更使用執照、雲林縣稅捐稽徵處93年3月30日雲稅房字第0930016454號函、斗六門第3樓出租管理委員會房屋租賃契約書、租金明細表、各類所得扣繳暨免扣繳憑單（見原處分卷第18至24、27頁）及承租人丙○○提出之資料（見本院卷第34至42頁）可稽，被告機關核定其租賃所得7,225元，並無不合。又縱使原告未收取該租金，將該租賃所得7,225元部分予以剔除，原告可扣抵稅額1,268元部分就無法扣抵，原告須多繳納329元之所得稅，反而對原告不利『①原核所得淨額ｘ稅率：
569,053ｘ13％─25,900（累進差額）＝48,076；48,076─21,728（可扣抵）─17,057（自繳）＝9,291─────⑴②若扣除租賃所得7,225（569,053─7,225）ｘ13％─25,
900＝47,137（應納稅額）47,137─（21,728─1,268（租賃之可扣抵稅）─17,057＝9,620─────────⑵⑵─⑴＝329（應多補繳）』本院就此部分亦不得對原告更不利之判決。
五、綜上所述，原告上開主張，均不足採。被告原核定補徵應納稅額9,291元，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
又本件為簡易訴訟程序案件，爰不經言詞辯論，逕為判決。
至兩造其餘之主張，與本件判決之結果無影響，爰毋庸逐一加以論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233 條第1項、第236條、第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 9 月 12 日
第三庭法 官 林 秋 華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中 華 民 國 94 年 9 月 12 日
書記官 黃 靜 華