臺中高等行政法院判決
九十四年度訴字第一二七號原 告 甲○○訴訟代理人 吳雄仁 律師被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丁○○訴訟代理人 丙○○上列當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國九十四年一月十四日台財訴字第○九三○○六一二○九○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告為祭祀公業吳種德堂管理人，該公業於民國八十七年度給付陳金課、林益安等二人利息共計新臺幣（下同）三百萬元，未依規定扣繳稅款及申報扣繳憑單，短漏扣繳稅額為三十萬元。經被告所屬南投縣分局查獲，並限其於九十一年九月廿五日前補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，惟原告逾期仍未補繳及補報，被告乃依所得稅法第一百十四條第一款後段之規定，以九十一年十月廿四日財所得字第五九○九○○五八○八七號處分書處以原告應扣未扣稅額三倍之罰鍰九十萬元。原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：原處分（復查決定）及訴願決定均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、按祭祀公業僅為某死亡者後裔公同共有祀產之總稱，尚難認為多數人組織之團體，縱涉有管理人，亦不屬非法人團體，最高法院三十九年台上字第三六四號、七十四年台上字第一三五九號判例及最高法院六十五年度第二次民庭總會決議闡述在籍。是本案祭祀公業吳種德堂既不屬非法人團體，當非屬行為時所得稅法第八十八條第一項第二款所謂之「機關、團體、事業或是執行業務者」，原告亦非同法第八十九條第一項第二款所謂之扣繳義務人。是被告以前揭規定，認原告未依法扣繳稅款並申報扣繳憑單並處以罰鍰，顯屬違法。
二、被告雖執改制前行政法院八十八年度判字第四二三四號判決，而認祭祀公業為非法人團體。惟該判決除並未被採為判例，不若原告所提出最高法院判例之拘束力外，該行政法院判決中亦謂非法人團體必須具有一定之目的，此亦與祭祀公業僅為祀產總稱，無一定目的之性質不相符合。再者，原告係於八十七年十月八日給付利息予陳金課、林益安等二人，斯時前述行政法院判決並未產生，而僅有原告所提最高法院判例及決議爾。是原告信賴該等判例及決議，認祭祀公業不屬非法人團體而無扣繳義務，乃屬正當合理之信賴，依行政程序法第八條之規定，即應予以保護。另按，被告於原處分責令原告限期補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單時，原告立即以前揭最高法院判例及決議申覆，表示祭祀公業並非團體亦無扣繳義務，惟被告竟置之不理，又未將已有行政法院八十八年度判字第四二三四號判決之事由覆知原告，不促使原告注意仍須補辦扣繳程序，亦已違反行政程序法第一百六十五條之規定。
三、末按所得稅扣繳之目的在於確保稅捐之徵收。本件利息所得人陳金課、林益安已於八十九年十一月十五日補繳該項利息所得稅，則被告課徵利息所得稅之目的已然達成，國家稅收即無損失。惟被告竟於一年十個月後，仍責令原告限期補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，此舉無異重複課稅，亦違背行政程序法第七條之比例原則。
貳、被告答辯意旨略以：按祭祀公業吳種德堂八十七度給付陳金課、林益安等二人利息所得合計三百萬元，有談話筆錄、支出憑證等相關資料可稽，亦為原告所不爭。至原告主張祭祀公業不屬於「非法人團體」乙節，按祭祀公業擁有一定財產，並有多數之派下員，社會上常以其名義從事一定之經濟活動，實務上承認祭祀公業得為稅捐之權利主體。所得稅法第八十八條及第八十九條所指機關、團體或事業，包括非法人團體，故不論其為人合團體或資合團體，凡設有代表人或管理人，有一定之名稱及目的，並支配有一定之財產者，即得視為非法人團體，此有改制前行政法院八十八年度判字第四二三四號判決可資參照。故祭祀公業於給付納稅義務人所得時，依所得稅法第八十八條規定，扣繳義務人即有扣繳稅款之義務，本件原告未於給付利息時依規定扣繳稅款，經被告機關初查通知限期補繳稅款及補報扣繳憑單，亦未辦理，原處分依前揭規定按應扣未扣稅額三十萬元處三倍罰鍰九十萬元，並無不合。又所得稅法第一百十四條第一款之處罰係行為罰，違反一定行為即應受處罰，與陳金課、林益安等二人是否業已補繳該項利息所得稅，並無關連，原告主張係屬誤解。
理 由
一、按「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之：．．．機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息。．．．」、「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左：．．．薪資、利息．．．其扣繳義務人為機關、團體之主辦會計人員、事業負責人及執行業務者。．．．」、「第八十八條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月十日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年一月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；並應於二月十日前將扣繳憑單填發納稅義務人。．．．」、「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：扣繳義務人未依第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處一倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處三倍之罰鍰。．．．」分別為行為時所得稅法第八十八條第一項第二款前段、第八十九條第一項第二款前段、第九十二條第一項前段及第一百十四條第一款（該款並未修正）所明定。
二、原告為祭祀公業吳種德堂管理人，該公業於八十七年度給付陳金課、林益安等二人利息共計三百萬元，未依規定扣繳稅款及申報扣繳憑單，短漏扣繳稅額為三十萬元。經被告所屬南投縣分局查獲，並限其於九十一年九月廿五日前補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，惟原告逾期仍未補繳及補報，乃依所得稅法第一百十四條第一款後段之規定，處原告應扣未扣稅額三倍之罰鍰九十萬元。原告不服，循序提起本件行政訴訟。
三、原告訴稱：祭祀公業僅為某死亡者後裔公同共有祀產之總稱，尚難認為多數人組織之團體，縱涉有管理人，亦不屬非法人團體，經最高法院三十九年台上字第三六四號等判例及該院六十五年度第二次民庭總會決議闡述在案，是祭祀公業吳種德堂當非屬行為時所得稅法第八十八條第一項第二款所規定之機關或團體，原告非同法第八十九條第一項第二款所謂之扣繳義務人，是被告認原告未依法扣繳稅款並申報扣繳憑單並處以罰鍰，顯屬違法。又所得稅扣繳之目的在於確保稅捐之徵收，本件利息所得人陳金課、林益安已於八十九年十一月十五日補繳該項利息所得稅，則被告課徵利息所得稅之目的已然達成，國家稅收即無損失。被告事後仍責令原告限期補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，無異重複課稅，有違背行政程序法第七條之比例原則等語。
四、次按祭祀公業擁有一定財產，並有多數之派下員，為管理公業財產或處理其他事務，自有在社會上常以其名義從事一定之經濟活動，實務上承認祭祀公業得為稅捐之權利主體（改制前行政法院八十八年度判字第四二三四號判決意旨參照）。行為時所得稅法第八十八條及第八十九條所指機關、團體或事業，通常包括非法人團體。故不論其為人合團體或資合團體，凡設有代表人或管理人，有一定之名稱及一定之目的，並支配有一定之財產者，即得視為稅法上之非法人團體，本件祭祀公業吳種德堂，有多數之派下員，設有管理人即原告，該公業於八十七年十月八日給付陳金課、林益安等二人利息共計三百萬元，有支出憑證及談話記錄在卷可稽（原處分卷廿六至三十頁），此事實亦為原告所不否認。亦足認該公業有一定之財產，並在社會上以其名義從事一定之經濟活動，又該公業既支付上開利息，身為該公業管理人之原告，屬行為時所得稅法第八十九條第一項第二款所規定之事業負責人，自負有扣繳該稅款之義務。本件原告於給付上開利息時，未依首開規定扣繳稅款，經被告初查通知原告限於九十一年九月二十五日前補繳稅款及補報扣繳憑單（同卷六頁），原告亦未辦理，被告乃按應扣未扣稅額三十萬元處三倍罰鍰九十萬元，自屬有據。
五、依前開所述，祭祀公業有上開要件及經濟活動，得為稅捐之權利主體，又稅法所規範者為個人、法人、機關團體所為之經濟事實，此與民事訴訟法第四十條第三項規定之非法人團體，有無為當事人之能力無涉，祭祀公業縱於訴訟法上認不得以其名義起訴或被訴，然不得以此即謂非屬稅法上所規定之權利主體，是原告主張依最高法院三十九年台上字第三六四號等判例及該院六十五年度第二次民庭總會決議意旨，認祭祀公業非屬行為時所得稅法第八十八條第一項第二款所規定之機關或團體，並以上開判例及決議為本件信賴之基礎，認其非同法第八十九條第一項第二款前段規定之扣繳義務人，難認有據。另所得稅法第一百十四條第一款規定之處罰扣繳義務人違反扣繳義務之行為，係行為罰，違反該扣繳義務為即應受處罰，與利息所得人陳金課、林益安等二人是否業已補繳該項利息所得稅，亦無關連，原告主張本件利息所得人陳金課、林益安等二人已於八十九年十一月十五日補繳該項利息所得稅，被告事後仍責令原告限期補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，無異重複課稅，有違行政程序法第七條之比例原則乙節，亦屬無據。
六、從而，原處分（復查決定）以原告有上開未依規定扣繳稅款及申報扣繳憑單之事實，經被告限期補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，原告逾期仍未補繳及補報，乃依首開規定，處原告應扣未扣稅額三倍之罰鍰九十萬元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求撤銷原處分及訴願決定，為無理由，其訴應予駁回。至原告其他主張及論述，與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十四 年 六 月 廿二 日
第三庭審判長法 官 沈 應 南
法 官 林 秋 華法 官 許 武 峰以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中 華 民 國 九十四 年 六 月 廿二 日
書記官 王 永 慶