臺中高等行政法院判決
94年度訴字第00181號原 告 甲○○訴訟代理人 乙○○ 律師複 代理 人 葉銘功 律師訴訟代理人 鍾凱勳 律師
孫千蕙 律師被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 丙○○訴訟代理人 戊○○
丁○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年2月3日台財訴字第09300625730號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告係私立美語村國際語文短期補習班（下稱美語村）負責人，民國89年度綜合所得稅結算申報，列報該補習班其他所得虧損新台幣（下同）1,990,663元，經財政部臺灣省北區國稅局大溪稽徵所（下稱大溪稽徵所）核定其他所得11,927,337元，通報被告所屬雲林縣分局歸課綜合所得總額12,850,423元，補徵應納稅額4,227,523元。原告不服，就該補習班租金支出、顧問費及園藝費申經復查結果，追認租金支出8,250,000元及同額追減其他所得，其餘復查駁回。原告猶表不服，就顧問費及園藝費部分提起訴願，遭訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：原處分（即復查決定）及訴願決定不利於原告之部分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈顧問費部分：留學訊息之諮詢與協助學員留學相關事宜，
實係美語村不可分離之業務範圍，對此項業務之顧問服務當係原告執行業務之直接必要費用，應准予認列。
⑴就顧問費與原告之業務是否相關言，原告乃美語村之負
責人，補習班之設置與營運目的，依據桃園縣短期補習班設立及管理規則第2條規定：「本縣各類短期補習班以補充國民生活知識，提高教育程度，傳授實用技藝，培養健全公民，促進社會為目的，其設立及管理，除法令另有規定外，依本規則之規定。」對外語性補習班言，因學員大多係將該補習班之學習視為出國進修之跳板，故「留學或遊學相關訊息之提供與協助」，係學員期待此種外語性補習班所必須提供之服務，故美語村亦提供此類服務。又美語村除了係短期語言進修補習班外，亦設有大學部，提供較長期之進修，且修習完畢後更可直接攻讀國外大學，故留學訊息之諮詢與協助學員留學相關事宜實係美語村不可分離之業務範圍，且美語村完善之留學輔導亦係其在同業競爭中爭取優勢的利基，對美語村之招生及收益實有莫大之助益。此類業務目的之達成，非必由原告獨力完成，故原告向外尋求專業服務機構之協力。又查美堅國際股份有限公司（下稱美堅公司）之營利事業登記證內載有「留學服務業務及企業管理之諮詢診斷分析顧問。」此亦有經濟部商業司公司基本資料查詢結果附卷可稽。美堅公司負責人張順來，獲有美國明尼蘇達州曼克圖州立大學理學碩士之學位，具有提供留學服務業及企業管理之諮詢診斷分析之能力，此有學位證書暨其中文翻譯足資佐證；故美堅公司即屬前述之專業服務機構，足以提供此方面之服務，應無疑義，原告給付美堅公司之顧問費當係原告執行業務之直接必要費用。
⑵訴願決定書略稱：「本件訴願人未能提示．．．具體資
料供核，雖檢附會議相關資料等，惟多屬美語村補習班之例行行政業務及規劃資料．．．再將一般例行、重複性之行政工作，支付高額費用委由顧問公司承辦，顯與社會常情、經驗法則有違．．．」惟所謂顧問公司，係指依顧客需求，對經營作整體或功能方面的分析、研究及發掘問題，並規畫可行的解決方案，做提案、建議、支援、輔導為業的公司法人，亦即性質上屬輔助性工作，呈現之態樣多係無形之勞務給付、諮詢及規畫，故其服務之成果也多係依附在委任人之工作成果上，較無獨立性，故可證明顧問公司已依約完成工作之具體資料較少，此係顧問服務之本質使然，又參照原告並與美堅公司所簽訂之委任契約書，其中包括：「（第三點）甲方（美語村）開課之課程規畫及教材，乙方（美堅公司）均需負責或協助審核及購買；（第四點）乙方必須提供甲方對於生員招募、訓練、留學出國訊息提供諮詢，並協助順利出國。」故美堅公司係擔任美語村的師資招聘之面談、考核、規畫審核課程、教材及採買、提供留學出國訊息並協助順利出國，美堅公司確於委任契約存續期間提供原告國外大學之招生簡章資料及遊學團行程資料，並已提供多次會議資料證明美堅公司均在席提供諮詢服務及相關規畫，實已提供足夠之具體資料供核；又觀上述證物中美堅公司所提供之服務（包括國外大學招生簡章及遊學行程資料）均係具專業性及重要性之服務，絕非一般行政人員應為或能為之工作，與一般例行、重複性之行政工作更有相當差異，其中更有部分資料係以美堅公司之名義所提供，更非原告之行政人員所能取代；且上述事項在學校事務中屬教務、課務事宜，美堅公司僅負責規劃事宜，至於實際執行仍由美語村補習班之人員自行為之，可知美堅公司之服務與所謂一般例行性、重複性行政工作顯屬有間。故訴願決定逕認原告未提示足夠資料供核及該服務為一般例行之行政工作，核有認定事實上之錯誤。
⑶又訴願決定書謂「．．．並未列報因提供留學資料與出
國輔導、諮商等，向學員收取相關費用收入，從而原核定以系爭顧問費3,000,000元，非屬美語村補習班之直接費用．．．」但查原告提供學員留學資料與出國輔導、諮商，本係對學員之服務之一，學員所繳學費中，本就包括上述服務，原告自無再收取其他費用之必要，且原告「是否另外對學員收費」與「顧問費是否為美語村之直接費用」並無直接關連，訴願決定將兩者逕行聯結，認事用法有所違誤。
⑷從美語村舉辦之留學活動相關文件可知，美堅公司均以
積極方式，在留學服務之關鍵部分提供顧問服務。是美語村支付予美堅公司的顧問費用，即無不許美語村即原告予以認列之餘地：
①澳洲科廷大學與國際美語村教育機構招生部分：
從美語村舉辦「國立澳洲科廷大學與美國ACU教學聯盟之招生簡章」中可見，「美堅留學服務中心」之名稱表示於「招生簡章之報名及考試地點」欄附近。同樣地，「美堅國際公司留學服務部」也以類似方式展現於招生簡章封面。至於澳洲國立科廷大學的招生簡介中，亦可見「美堅國際股份有限公司」與美國文化大學聯盟、國際美語村教育機構等並列之外，自博士班之進修時程表中，均可見美堅公司在博士班進修教育過程中，為美語村與科廷大學共同招生的事務從第一階段起即積極參與直至第三年之研究科階段；另行政服務費用亦直接繳納至美堅公司。可見美語村確係積極邀請美堅公司擔任輔助招生事務。再者，從美堅公司負責人張順來於89年2月間所撰擬之傳真可知，積極聯繫學生就讀科廷大學之事務以及留學事務之推展等，更可證美堅公司為美語村提供顧問服務一情，顯然非虛。
②美國海斯堡大學一年制研究所招生部分：
依據2000年度美國海斯堡大學一年制研究所招生相關文件顯示，美語村楊明松校長於89年間撰擬之錄取與否的信件，均以副本給張董事長（即「美堅公司」負責人）。
③美國加州大學洛杉磯分校2000年暑期校園英語生活營
部分：由於美語村舉辦89年暑期校園英語生活營，獲得眾多學子參與，且觀諸報名過程中或有報名費用逕付美堅公司之處。
④美國曼克圖大學英語教學碩士專案進修計畫：
1999年招生之「英語教學碩士專案進修計畫」中，洽詢地點除列美語村外，尚及於「美堅國際留學服務中心」；相同地，留學輔導報名表中也是以並列方式表示，可見二者共同地從事留學輔導事務之推動與諮詢。
⑤再從「委託代辦同意書」中，可知欲參加本計畫之學
子就本活動是委任美堅公司代為辦理留學學校申請手續以及入學許可證，而此等程序為專案進修計畫中最關鍵之一環，美堅公司所提供之顧問服務居於本活動是否順利進行之樞紐地位，美語村對該等服務支付美堅公司顧問費自屬必要。
⑸美國佛樂里達曼徹波林頓大學企業管理碩士班針對2000
年寒假與暑假所舉辦之「曼撤波林頓企業管理碩士班」，可知繳費事務由美堅公司處理，且報名地點為美堅公司。另網站宣傳資料中，可看出美語村有從事留學諮詢工作，而該工作實際都是美堅公司負責接洽與運作。如奇摩網站關於出國留學可透過如何管道之回答中，亦有人建議可去桃園龍潭的美語村就讀，再轉去與美語村合作的美國學校，可見第三人亦已證明美語村確有從事協助國內學生之留學業務。另美語村網站首頁中，在< 學校文化>中開宗明義就提及「本校（即指美語村）大學部提供台灣學生可以直接攻讀國外著名大學碩士的熱門學系．．．，目前已有很多畢業生取得碩士學位回國或繼續攻讀博士學位。」可見美語村主打者，並不只限於美語教學，其中提供美國或其他國家留學的諮詢服務，更是重點中的重點。另美語村網站首頁中，在<傑出校友>中即可看出有很多校友是經由美語村介紹前往該校等留學，而該些留學業務均為美堅公司辦理，被告機關謂並無資料顯示有何學生藉由美語村前往國外留學云云，不攻自破。另美語村網站首頁的招生資訊中，在< 大學進修>一欄中均言明，在美語村就讀一年以上即可轉校至有教學合作的國外大學及研究所，這些業務均為美堅公司提供。另在<語言進修>所有的課程類別也均是美堅公司提供規畫。
⑹美語村中與教學、留學有關規畫事宜，均交由美堅公司
負責安排處理，此雖與一般補習班經營狀況不同，但美堅公司之負責人張順來為原告之兄，美語村所使用之土地及建物均為張順來及其家族所有，原告將教務、課務全部外包交由美堅公司負責，屬社會常態。法律既未禁止同一家族之親戚設立兩家公司，一家負責經營美語補習班，另一家負責經營留學顧問業務，則美語補習班優先請同一家族之另一家公司辦理業務，並無任何違法之處。被告行政機關如以雙方具有親戚關係，遂以經驗法則否定雙方之間的任何交易關係，此乃蘊含只要為親戚關係，任何交易所得均予以否定之意，但即便如最嚴格的「遺產及贈與稅法」，為防杜逃漏贈與稅，亦僅於第5條第1項第6款明文規定「二親等以內親屬間財產買賣視同贈與」，卻仍在但書中載明「但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限。」本諸同旨，被告機關縱認原告與美堅公司張順來董事長為二等親關係，故雙方之間的委任契約形同虛設，並無交易行為，但原告在本案中既均已提出確實支付給美堅公司之憑證及相關證據，證明原告確已支付美堅公司2,650,000元，被告以不符經驗法則一語輕輕略過，如何令人信服？⑺美堅公司既已收受該筆顧問費款項並開立發票，本身亦
必需申報營業所得，此為被告機關所不爭。如被告機關一方面不允許原告扣除給予美堅公司之顧問費，一方面又將該顧問費收入納入美堅公司營業所得中課稅，此乃相互矛盾，雙重課稅也。被告機關雖以美堅公司亦為虧損，表示即使將顧問費納入美堅公司收入，美堅公司亦無需就該筆費用繳納所得稅作為抗辯。惟公司之營運出現盈餘或虧損乃社會常態，縱美堅公司營業出現虧損，亦極可能代表美堅公司本身經營不善，被告機關不能以此斷定美堅公司與美語村彼此勾串，互相融通帳目意圖逃漏稅。
⑻綜上，被告機關之所謂經驗法則，認定原告並無給付美
堅公司顧問費，甚或顧問費過高云云，乃是出自於一般人的概念中，所謂「補習班」，應是存在於都市大樓中，僅有幾間教室，或僅有數坪室外花園，不可能支付那麼高的費用給另外一家公司從事留學顧問，但從前開資料觀之，鈞院不難發現原告所開設之「美語村補習班」雖名為「補習班」，但其規模實與一個小學並無二致，且其業務型態走向係以幫助國內學生取得國外學歷為主打，再觀該系爭年度美語村全年營收為57,804,215元，全部均來自於學生繳交之學費，對照美語村分為大學部以及語言進修兩部分，在大學部（全日上課，並可住校）就讀2-3年後即可轉至外國合作學校就讀，故選讀大學部之學生即可推斷是為了出國留學，而語言進修部（假日上課）則應較為單純學習英語而來，假設有二分之一的學生是為了要留學才選擇美語村大學部就讀，此一顧問費支出僅佔營收19%，即顯得非常合理。故原告所支出之顧問費均以促進其本身抑或留學服務之專業與效率，當屬與美語村業務有直接相關之支出，依所得稅法之規定，當可認列為費用，被告未考量實際事實，逕行剔除該費用之認列，系爭處分於認事用法均有錯誤。
⒉園藝費部分：校園造景及環境係學員選擇教育機構之重要
考量項目，故園藝費用當係執行業務之直接必要費用⑴就園藝費與原告之業務是否相關言，依據教育專家建議
，校園中有自然元素可培養學員想像空間及色彩觀念，對學生身心皆有正面影響，故教育機構除軟體方面之師資係學員考量重點外，硬體方面之校舍及校園環境亦係學員決定是否就讀之重點，各家教育機構無不盡心就美化校園環境；原告既係一外語教育機構，就校園之環境、完善設施及大量綠化係招生宣傳重點，故環境之綠化及改善對招生業務及營收均有極大助益。
⑵原告為美化校園造景，已給付購買樹苗之費用與買賣相
對人，此有土地銀行石門分行支存第000-000-000000之支票及收據為證，訴願決定對此亦無爭執。惟訴願決定書略謂：「出具收據之農民張順安君為訴願人兄長，黃鳳嬌君為其大嫂，張鄭秋琴君為其母親，且本年度園藝費高達1,918,000元支出有違一般經驗法則」但查，上述費用究係向何人購買或賣方是否買方之親屬，與相關之法律要件毫無關係，原處分機關將其列為判斷費用是否可認列之依據，嚴重增加法律所無之限制，認事用法上非無瑕疵。因負責種植樹苗之人均為原告之親戚，是以雙方僅簡單於收據上記載樹苗一批，並未詳細記載賣出樹苗之人，亦同時必需從事包括樹苗之栽種、修剪與維護在內之工作，故雙方間關係並非單純買賣。
⑶又訴願決定書亦謂「美語村補習班所購樹苗，並非種植
於承租桃園縣○○鄉○○路500之1號房屋所在之土地上，有訴願人復查提示之房屋租賃契約書影本可稽，亦為訴願人所不否認」，惟查原告所提供之房屋租賃契約書僅係證明原告承租之範圍，被告如何可由該契約得知樹苗種植於何處，且原告於訴願補充理由書中所指，乃係前述園藝所用之樹苗係種植於桃園縣○○鄉○○○段○○○○號之土地，而梅龍路500之1號房屋亦係坐落於該地號之土地，故梅龍路500之1號房屋所在之土地即係指地號479之土地，亦即原告種植樹苗之土地，被告似對地號與門牌號碼之意義有所混淆，故訴願決定以原告不爭執樹苗非種植於承租之土地為由而駁回原告之申請，認定事實上實有所違誤。
⑷原告向其家族之人租地或借地開設美語補習班，當初雖
僅有對梅龍路500之1之房子訂立租賃契約，但實際上美語村使用到的地及建築物係包括梅龍路500號在內，而500號及500之1號兩棟建築物均位於地號479號之上，此均為不爭之事實。僅因原告與土地所有人為親戚關係，故當初訂定租約時並不精細，僅概括以500之1號作為租賃標的而已，事後於復查時原告雖在契約上補注500號及地號479，僅係為向被告機關及鈞院表示美語村實際使用之土地及建築物不只500之1號而已，尚包括500號及地號479在內（地號479也是張順來的地，實際上提供給美語村使用，但也未簽訂租賃契約，故可歸類為使用借貸）。原告確有支付租金給地主張順來，但地主張順來將479地號與487地號交給原告使用，實際上究竟是租或是借並非本案爭點，蓋只要原告有將樹苗種於「校園內」（不限於向張順來等人租來或借來的地），應即可將此美化校園之費用作為直接必要之費用。
⑸原告所經營者雖名為「美語村補習班」，但觀其規模實
與一小學無異，故每年支出1,918,000元，此一費用包括購買樹苗、栽種、修剪，每月僅支出15萬多，觀諸現場規模實為合理。為恐以照片呈現無法使鈞院得到相關心證，爰懇請鈞院允予至現場勘驗，藉以瞭解為何美語村會支出每月15萬元之園藝費。
⑹另被告機關不斷以本案為近親交易而否認雙方確有實際
交易，且有逃漏稅之嫌疑，惟原告開設之「美語村補習班」原有龍潭本部、台北分部及高雄分部，除龍潭本部外，台北分部及高雄分部均於90年因連年虧損而結束營業，是以原告經營美語村補習班事實上均未賺錢，被告機關於當庭答辯時指稱美語村連年虧損，美堅公司亦營運虧損，雙方將發票互做製造假債務，顯雙方有勾串逃稅之嫌，惟果美語村確實有賺錢，不可能結束台北與高雄分校的經營，被告機關以雙方營業均虧損指稱有逃稅之嫌，顯為誣指。
⑺退步言，縱認樹苗非種植於承租之土地，但相關法律僅
認定支出之費用需與業務直接相關，對於園藝之支出費用是否用於所承租或購買之土地上在所不問，故支出是否得以費用認列應端視該支出是否與業務直接相關；今原告確實支出購買樹苗之費用已如前述，雖種植樹苗之地點非承租之土地，但該樹苗所種植的地方即479地號與487地號均係美語村之道路旁或係停車場、校舍旁，均在美語村校園內，此有相關照片得證，故樹苗之種植確係為美化美語村校園造景之用，應屬原告執行業務之直接相關費用。
⑻綜上，園藝造景費用係屬原告執行業務之直接必要費用
，訴願決定書中稱園藝費過高有違一般經驗法則及原告自認樹苗非種植於原告所承租之土地上，均與事實有違。且縱認樹苗非種植於原告承租之土地上，惟相關法律並無做如此限制，被告以上述論點為據逕予否准原告認列園藝費用，認事用法上非無違誤。
㈡被告答辯之理由：
⒈顧問費部分：
⑴按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併
計算之：．．．第10類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」為所得稅法第14條第1項第10類所明定。次按「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所、養護、療養院（所），不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」、「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」為執行業務所得查核辦法第2條第2項及第14條所明定。
⑵原告經營之美語村國際語文短期補習班，89年度列報顧
問費3,000,000元，初查經大溪稽徵所依收付實現原則，以本年度未支付顧問費予以全數剔除，核定0元。原告申請復查主張該補習班本年度實際支付顧問費2,650,000元請予追認云云，申經被告機關復查決定以，查原告所提示之收據及相關憑證無法證明支付美堅公司之顧問費與業務有關；次查美堅公司營利事業登記證，並無與語文補習班相關之營業項目，原核定予以剔除並無不合，復查後乃予維持。原告不服提起訴願，財政部亦持與被告機關相同論見，予以駁回。
⑶訴訟意旨略謂：美語村除短期語言進修外，亦設有大學
部，提供較長期之進修，且修習完畢可直接攻讀國外大學，留學或遊學訊息之諮詢為其不可分離之業務範圍，由美堅公司提供此方面服務。美堅公司之營利事業登記證載有留學服務及企業管理之諮詢診斷分析顧問業務，負責人張順東亦具有必要專業知識與技能；該補習班與美堅公司訂有委任契約書，美堅公司並依約提供留學資料與出國輔導、諮商服務，系爭顧問費確已支付，且為美語村之必要費用云云。
⑷按「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不
足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院36年度判字第16號著有判例。查本件原告並未能提示美堅公司確有依委任契約，負責協助美語村師資招聘之面談、考核、規劃、審核課程、教材及採買、提供留學出國訊息並協助順利出國等具體資料供核，雖檢附會議相關資料等，為多屬美語村之例行行政業務及規劃資料，該補習班於84年5月9日即已立案，本年度申報列報職員薪資人數30餘人，再將一般例行、重複性之行政工作，支付高額費用委由顧問公司承辦，顯與社會常情、經驗法則有違；又美語村本年度申報收入總額並未列報因提供留學資料與出國輔導、諮商等，向學員收取相關費用收入，原核定以系爭顧問費3,000,000元，非屬美語村之直接費用，否准認列，並無不合。原告提起本訴訟並無新理由及新事證，仍復執前詞，所訴委不足採。
⒉園藝費部分：
⑴按「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」為執行業務所得查核辦法第14條所明定。
⑵該補習班89年度列報園藝費1,918,000元，大溪稽徵所
以該土地為私人所有及房舍屬美堅公司所有，地上物係農民種植之作物，補習班購買樹苗與業務無關，予以全數剔除，核定0元。原告主張向美堅公司承租不動產作為補習班教學場所，承租範圍除教室外尚含週邊校園，為美化並維護校園景觀定期或不定期植樹造景，實為不可避免之支出，又其就近向週邊土地之農民購買樹苗供校園造景，均取具農民出具之收據及簽發土地銀行石門分行支存帳戶支票付款云云，經被告機關復查決定略以，查該補習班承租美堅公司所有桃園縣○○鄉○○路500之1號房屋，業經認列租金支出8,250,000元，惟所購樹苗非種植於承租之土地；次查出具收據之農民張順安為原告兄長，黃鳳嬌為其大嫂，張鄭秋琴為其母親，且本年度園藝費高達1,918,000元皆與一般經驗法則不符，又原告所提示收據及相關憑證亦無法證明支付之園藝費與業務有關，原核定予以剔除並無不合，復查後乃予以維持。原告不服，提起訴願，財政部亦持與被告機關相同論見，予以駁回。
⑶訴訟意旨略謂：原告主張於承租之私人土地及其周圍校
園內向農民購買樹苗種植，均取具農民所出具之收據，及簽發土地銀行石門分行支票付款，費用究係向何人購買或賣方是否買方之親屬，與相關之法律要件毫無關係，被告機關將其列為判斷費用是否可認列之依據，嚴重增加法所無之限制，美語村之校地廣闊，校園環境美化之園藝費1,918,000元應屬合理，被告機關以一般經驗法則不符，逕行判定非無瑕疵云云。
⑷查美語村所購樹苗，並非種植於承租桃園縣○○鄉○○
路500之1號房屋所在之土地；有原告復查時提示之房屋租賃契約書影本可稽，為原告所不否認，亦無從證明系爭園藝費支出與美語村業務有關，有違一般經驗法則，原告雖再提示房屋租賃契約書影本，辯稱尚包括梅龍路500號及479地號土地，惟並未說明為何有該第二份契約書存在，且該影本僅於第1條原承租房屋下方增註承租範圍，其餘條款內容及當事人印章蓋印位置、簽名，均與復查所提示之契約書影本相同，顯係原告事後臨訟加註，自難採信，原核定予以剔除並無不合，原告主張委不足採。原告提起本訴訟並無新理由及新事證，仍復執前詞，所訴委不足採。
⒊基上論結，原處分及復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第10類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」為所得稅法第14條第1項第10類所明定。次按「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所、養護、療養院（所），不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」、「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」為執行業務所得查核辦法第2條第2項及第14條所明定。次按「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院36年度判字第16號著有判例。
二、本件原告係美語村補習班之負責人，89年度綜合所得稅結算申報，列報該補習班其他所得虧損1,990,663元，經被告所屬大溪稽徵所核定其他所得11,927,337元，通報被告所屬雲林縣分局歸課綜合所得總額12,850,423元，補徵應納稅額4,227,523元。原告不服，就該補習班租金支出、顧問費及園藝費申經復查結果，追認租金支出8,250,000元及同額追減其他所得，其餘復查駁回。原告仍表不服，就顧問費及園藝費部分提起訴願，遭訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、經查，本件原告雖與美堅公司定有委任契約書（見本院卷第45頁），由原告每月支付25萬元與美堅公司，作為美堅公司協助原告經營及顧問之費用。惟原告並未能提示美堅公司確有依該委任契約，負責協助美語村補習班師資招聘之面談、考核；規劃、審核課程、教材及採買；提供留學出國訊息並協助順利出國等具體資料以資證明美堅公司確有協助原告經營及顧問之事實。原告雖有檢附會議相關資料等，惟該等會議資料多屬一般資料之搜集，或為美語村補習班之例行行政業務及規劃資料，該補習班於84年5月9日即已立案，89年度申報列報職員薪資人數30餘人，再將一般例行性、重複性之行政工作，支付高額費用委由顧問公司承辦，顯無必要；況美語村補習班89年度申報收入總額中並未列報因提供留學資料與出國輔導、諮商等，向學員收取相關費用之收入，亦不符合收入費用配合原則。原核定以系爭顧問費3,000,000元，非屬美語村補習班之必要費用，否准認列，並無不合。
四、次查，原告向美堅公司承租桃園縣○○鄉○○路500之1號房屋作為美語村補習班之營業場所，該契約書第1條記載承租及使用範圍僅桃園縣○○鄉○○路500之1號房屋（含房屋坐落之基地），此有原告提示予財政部臺灣省北區國稅局之房屋租賃契約書一件附於原處分卷可憑（見原處分卷第61至63頁），該房屋範圍以外之建築物或土地即非原告承租使用之範圍至明。原告主張其承租使用之範圍尚包括桃園縣○○鄉○○路○○○號房屋及桃園縣○○鄉○○○段○○○○號土地云云。惟原告所承租使用之範圍若係包括桃園縣○○鄉○○路○○○號、500之1號房屋及桃園縣○○鄉○○○段○○○○號土地等三項標的，則雙方所訂立之契約書焉有僅記載桃園縣○○鄉○○路500之1號房屋，而不於房屋租賃契約書記載桃園縣○○鄉○○路○○○號房屋及桃園縣○○鄉○○○段○○○○號土地之理，已與常情有悖。況原告所提出另份承租使用範圍為桃園縣○○鄉○○路500之1號房屋、桃園縣○○鄉○○路○○○號房屋及桃園縣○○鄉○○○段○○○○號土地之房屋租賃契約書（見原處分卷第102至104頁），係原告於提起訴願時所提出，顯係原告不服被告之復查決定，為配合提起訴願而臨時補具之租賃契約書，原告之訴訟代理人對該份租賃契約書之承租使用範圍不同係事後所填載，亦不爭執，是原告顯無承租桃園縣○○鄉○○路○○○號房屋及桃園縣○○鄉○○○段○○○○號土地（指500之1號房屋基地以外之土地）之事實。是原告主張其所購之樹苗係種在桃園縣○○鄉○○○段
479、487地號土地上，該樹苗所種植的地方均係美語村補習班之道路旁或係停車場、校舍旁，均在美語村校園內，故樹苗之種植確係為美化美語村校園造景之用，應屬原告執行業務之直接相關費用云云。惟該土地既非原告承租使用之範圍，已如前述，則該土地自非美語村補習班之校園，況該土地分別為美堅公司與張順來所有，為美堅公司與張順來所使用，其地雖在美語村補習班之周圍，環境優雅，原告利用周遭環境，僅能影響其租金之多寡，然與美語村補習班之業務無關。又原告所提出購買樹苗之收據，每張收據內容均僅書寫樹苗，惟究係何種樹苗，樹苗數量多少，並未詳細記載，而該樹苗種於何處，是否為原告所使用，原告均未提出具體證據證明，自無從加以審究，而與其業務有關，其89年度列報園藝費1,918,000元，被告機關予以剔除，否准其認列，亦無不合。
五、綜上所述，原告上開主張，均不足採。從而，原處分就原告列報之顧問費及園藝費予以剔除，否准其認列，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，均無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件原告聲請本院至現場勘驗樹苗種植情形，此部分已如前述，已無勘驗之必要；另兩造其餘之主張，與本件判決之結果無影響，毋庸逐一加以論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 8 月 10 日
第三庭審判長法 官 沈 應 南
法 官 許 武 峰法 官 林 秋 華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中 華 民 國 94 年 8 月 10 日
書記官 黃 靜 華