臺中高等行政法院判決
九十四年度訴字第二五七號原 告 甲○○
乙○○丙○○丁○○戊○○己○○○共 同訴訟代理人 林俊雄 律師被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 庚○○訴訟代理人 卯○○
辰○○巳○○上列當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國九十四年三月廿三日台財訴字第○九三○○六○四四九○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文原處分（復查決定）及訴願決定關於銀行存款及債權之部分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告之父（原告己○○○之配偶）即被繼承人林士賢於民國八十六年十一月十七日死亡，原告申報遺產總額新台幣（下同）三五、七二三、一七一元，經被告初查核定遺產總額一○九、四二九、九五○元，應納稅額一四、三
八七、六二七元，並以漏報銀行存款、債權及死亡前三年內贈與合計七三、○八六、一四一元，處罰鍰一三、九七三、○○○元。原告不服，就遺產總額之銀行存款、債權、扣除額之未償債務及罰鍰（嗣撤回未償債務扣除額項目）部分，申經復查獲追減銀行存款六、○○○、○○○元、債權二六、○一○、五○○元及變更罰鍰為二、七一八、三○○元（追減一一、二五四、七○○元）。原告不服，提起訴願，經被告重審復查決定撤銷原復查決定，追減遺產總額三二、○一○、五○○元、生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額
一六、○○五、二五九元及變更罰鍰為五、九七三、○○○元。原告仍不服，就銀行存款、債權及罰鍰部分，提起訴願，經訴願決定將原處分（重審復查決定）關於罰鍰部分撤銷並責由被告另為處分，其餘訴願駁回。原告不服，遂就銀行存款及債權部分，提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：原處分（復查決定）及訴願決定關於銀行存款及債權之部分均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、按被繼承人林士賢生前所有台中市第二信用合作社（下稱台中二信）活期儲蓄存款帳戶000000－0帳號、台中二信甲種活期存款帳戶５６３９－９帳號、華僑商業銀行（下稱華僑銀行）新莊分行３９５０帳號及華僑銀行民權分行３０２６８帳號，係提供林技股份有限公司（下稱林技公司）使用，而該帳戶中，分別有下列所示由三民科技股份有限公司（下稱三民公司）、承起公司及福佐公司所匯入應給付予林技公司之貨款，另亦有林技公司及香港林技公司負責人即原告甲○○所匯入之數筆款項，是前揭金額絕非被繼承人林士賢個人存款，被告認定原告漏報該等銀行存款，顯有違誤。
二、關於被告認定被繼承人銀行存款二四、一七五、○○○元之部分。因於八十六年九月廿三日至同年十一月十四日向林技公司購買電腦外殼等貨款十四筆共一三、一四○、二四五元，確係三民公司支付林技公司貨款，並非林士賢個人款項。原告特別整理十大筆之存款時間、金額予以列舉如下：八十六年十月三日三民公司支付林技公司貨款計九、七五一、八五三元於林士賢台中二信帳戶；同日林技公司由華僑銀行民權分行轉匯一、九三一、○三○元於林士賢同銀行帳戶。同月四日林技公司將應收之健群公司貨款美金四七、一五三元，折合新台幣一、四四八、五二七元由華僑銀行總行轉入林士賢華僑銀行新莊分行帳戶。同月六日承起公司將林技公司之貨款二、三四○、二六○元，以票信電匯方式匯入林士賢台中二信帳戶。同月九日三民公司將應付林技公司之貨款一
四、六二二、○六八元，分別以票信電匯方式十三筆匯入於林士賢台中二信帳戶。同月十四日承起公司將應付林技公司之貨款二、二九二、二三○元，以票信電匯方式匯入於林士賢台中二信帳戶。同年十一月十三日三民公司將應付林技公司之貨款十二筆計一五、四四六、六四二元匯入林士賢台中二信帳戶。同月三日承起公司將應付林技公司之貨款八○九、○六○元以票信電匯方式匯入林士賢台中二信帳戶。同月三日香港林技公司由華僑銀行新莊分行以匯款方式將三筆款項計一○、五○八、六三五元轉存入林士賢華僑銀行民權分行帳戶。同月十日福佐公司應付林技公司之貨款一千三百萬元以票信電匯方式由華僑銀行中和分行匯入林士賢台中二信帳戶。以上十項款項總計七二、一五○、三○五元，完全係林技公司之應收貨款或資金存入於林士賢名義帳戶，依法屬於林技公司所有，且用以支付林技公司各種應付貨款之用。
三、另林士賢生前向台中二信借款計八百四十萬元，業經被告確認，與本案無關。被告主張林士賢生前於八十六年十一月十七日向台中二信借款三筆計八百四十萬元，業經被告確認為林士賢生前未償債務，並由遺產總額予以扣除，該款係被告向台中二信查復確定為林士賢於八十六年十一月十七日死亡當日向該合作社之借款，依法自屬林士賢生前未償債務應予扣除。又向金融機關借款核准之後，金融機關當將該借款撥入借款人帳戶內，此為金融機關通常作業方式，故該八百四十萬元撥入於林士賢個人名義000000－0號帳戶，並無不當，且其借款事屬明確，亦與該帳戶提供林技公司收付貨款之款項可以區別，亦不致發生混淆現象。
四、關於債權部分：㈠三運海運承攬運送公司（下稱三運公司）債權二、九九九、
九六○元部分：本件被告雖核定八十六年十一月十五日自被繼承人林士賢台中二信000000－0帳戶所匯出予三運公司之三、○○○、○○○元及匯款單二、九九九、九六○元（原金額為三、○○○、○○○元扣除手續費四○元）為被繼承人林士賢債權，並以原告未提示林技公司帳載資料為由，駁回原告復查申請。惟帳簿僅係供營利事業所得稅查帳之用，是其記載或有無帳載資料，均不能作為推翻本項匯款係林技公司用以支付三運公司運費之證據及事實，亦即有無買賣或交易，應以實際發生為準，不應以帳載資料為唯一依據。本項金額匯款過程，係三運公司運送林技公司貨櫃貨物而提出請款單，再由林技公司製作支付運費三、○○○、○○○元主傳票後，而由林士賢上開帳戶以票信電匯方式匯出相同金額，匯款當時並在匯款單上記明林技公司為匯款人，及註明匯入台北銀行長安分行000000000000帳戶，受款人為三運公司，匯款金額二、九九九、九六○元等語，此有匯款單為證，充分證明上開匯款確係林技公司支付三運公司之出口運費。
㈡三運公司債權二、○○二、九八○元部分：被告雖核定八十
六年十一月五日自林士賢華僑銀行新莊分行３９５０帳戶所匯出予三運公司之二、○○二、九八○元為被繼承人林士賢債權，並以原告未提示林技公司帳載資料為由，駁回原告復查申請。惟上開款項（原金額為二、○○三、○二○元，扣除匯費四○元）實係林技公司使用林士賢帳戶匯款償付三運公司九月份之運費貨款。蓋三運公司分別於八十六年十月廿二日及八十六年十月廿九日向林技公司請款一、○六五、一一○元及九三七、九一○元合計二、○○三、○二○元，有請款單二份可據，經林技公司於八十六年十一月四日製作主傳票載明華僑新莊＃３９５０付台北三運九月出口費二、○○三、○二○元，通知單註明＃３９５０由台北直接匯台北三運九月出口費二、○○三、○二○元，華僑銀行匯款委託書亦記明解匯行台北銀行長安分行，戶名三運海運承攬運送公司，帳戶000000000000號，金額二、○○二、九八○元，匯費二五元，應付代收款一五元計四○元，匯款人甲○○等語。另三運公司又提供該公司存款存摺記載八十六年十一月五日存入二、○○二、九八○元及證明書證明林技公司於八十六年十一月五日償付二、○○二、九八○元運費貨款之事實。
㈢必詮化學股份有限公司（下稱必詮公司）債權一、二一五、
四三八元部分：被告雖核定八十六年十一月五日自林士賢華僑銀行新莊分行３９５０帳戶匯出予必詮公司之一、二一五、四三八元為被繼承人林士賢債權。惟上開金額匯款過程，係林技公司於八十六年十月廿四日向必詮公司訂購塑膠粒五十七噸，每噸單價美金七五○元，有該訂購單可據。必詮公司於八十六年十一月三日向林技公司請款新台幣一、二一五、四六八元，林技公司遂於八十六年十一月五日製作主傳票載明應付帳款必詮公司一、二一五、四六八元，及華僑新莊３９５０付一、二一五、四六八元等語，同日並由林士賢上開帳戶匯款一、二一五、四三八元（另匯款二○元，應付代收費一○元計三○元）轉入必詮公司中國信託商銀營業部必詮公司0000000000000帳戶，有該匯款委託書可據。
㈣債權五六○、○○○元、二、三一○、○○○元、二一、○
○○元、三七○、○○○元及三六○、○○○元，合計三、
六二一、○○○元部分：按被繼承人林士賢華僑銀行民權分行３０２６８帳戶分別於八十六年十一月三日、五日、十四日及十五日轉出五六○、○○○元、二、三一○、○○○元、二一、○○○元及三七○、○○○元，轉入林技公司華僑銀行民權分行７９７６號帳戶。又華僑銀行新莊分行林士賢３９５０號帳戶，於八十六年十一月四日轉出三六○、○○○元，同日轉入三六○、○○○元於林技公司華僑商業銀行新莊分行７８００號帳戶。以上款項合計三、六二一、○○○元，實際為林技公司外國客戶美金貨款，換算台幣後，先行轉入林士賢帳戶（專供林技公司使用），再轉回林技公司。
五、上述帳戶之轉出及匯出款項，係林技公司支付三運公司及必詮公司之貨款，或為林技公司之貨款，並非林士賢私人款項，更非其個人債權，被告認係林士賢私人款項及債權，顯屬違誤。
貳、被告答辯意旨略以：
一、銀行存款部分：本件被繼承人林士賢於八十六年十一月十七日死亡，其遺產稅申報原列報銀行存款八四六、一五五元，經被告查得漏報台中二信等銀行存款三四、七○五、二六三元，乃核定銀行存款三五、五五一、四一八元，復查決定准予追減六百萬元，其餘部分，原告雖主張台中二信存款一六、二二五、五三六元係客戶匯予林技公司貨款，而華僑銀行民權分行存款一、三二○、○○○元非屬被繼承人存款，並提示台中二信匯款解付傳票、華僑銀行聯行代收存入憑條、三民公司證明書及福佐公司採購訂單等資料供核。惟經被告查證結果，林技公司股東名冊記載該公司屬家族公司，被繼承人擁有股票約占該公司資本額一．六六％，又非該公司負責人，則上開款項匯入被繼承人帳戶之原因無法由該等匯款單據予以認定，經被告於九十二年十一月廿八日以中區國稅法二字第0000000000函請原告提示該公司出售貨物發票及相關帳載資料，惟其迄未提示公司日記帳及總分類帳，是該公司出售貨物款項為何匯進私人帳戶，其背後法律關係為何尚無法勾稽。又林技公司八十六年度營利事業所得稅結算申報書之損益表列載，該公司年營業收入三億七千餘萬元及營業成本三億三千餘萬元，公司營業金額頗具規模且有其銀行帳戶，按一般營業常規無須以被繼承人私人帳戶供公司使用，是原告之主張顯不足採。
二、債權部分：按被繼承人自八十六年十一月三日起至同年月十五日止陸續自華僑銀行、世華聯合商業銀行（下稱世銀）及台中二信等銀行帳戶轉帳匯款十一筆合計三五、八四九、八七八元存入林技公司、香港林技公司（計二六、○一○、五○○元）、必詮公司（代支付林技公司應付帳款）及三運公司（代支付林技公司應付帳款）等帳戶，被告乃以之為被繼承人之債權而併入被繼承人之遺產總額課稅。復查程序中，追減二六、○一○、五○○元，其餘九、八三九、三七八元部分，原告雖主張上開款項非屬被繼承人債權應予扣除云云，惟經被告查證結果，被繼承人於八十六年十一月五日及十五日自華僑銀行新莊分行及台中二信帳戶分別轉帳匯款二、○○二、九八○元及二、九九九、九六○元予三運公司及必詮公司（此部分訴願決定及被告答辯均另漏列一、二一五、四三八元），另於八十六年十一月三、五、十四、十五日及同年十一月四日自華僑銀行民權分行及同行新莊分行分別轉帳匯款五六○、○○○元、二、三一○、○○○元、二一、○○○元、三七○、○○○元及三六○、○○○元等合計三、六二一、○○○元予林技公司。原告雖主張上開款項係林技公司銷貨款存入被繼承人帳戶，再由該帳戶支付公司業務所需資金，非屬被繼承人債權應准予扣除，並提示該等公司出具係林技公司償還積欠貨款證明云云。惟系爭款項自被繼承人帳戶匯出之原因為何，經被告於九十二年十一月廿八日以中區國稅法二字第○九二○○七四九四八號及九十二年十二月卅一日以中區國稅法二字第○九二○○八四○二七號函請原告提示林技公司進銷貨相關帳載證明文件，其雖提示匯款單及收款公司證明，惟其既未提示林技公司帳載資料供核，是其主張並無足採，仍不影響上開債權之核定。
理 由
一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」、「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」分別為遺產及贈與稅法第一條第一項及第四條第一項所明文規定。
二、本件原告之被繼承人林士賢於八十六年十一月十七日死亡，原告申報遺產總額計三五、七二三、一七一元，經被告初查核定遺產總額一○九、四二九、九五○元，應納稅額一四、
三八七、六二七元，並以漏報銀行存款、債權及死亡前三年內贈與合計七三、○八六、一四一元，處罰鍰一三、九七三、○○○元。原告不服，就遺產總額之銀行存款、債權、扣除額之未償債務及罰鍰（嗣撤回未償債務扣除額項目）部分，申經復查，獲追減銀行存款六、○○○、○○○元、債權
二六、○一○、五○○元，如事實欄所示過程，原告就銀行存款及債權部分，循序提起本件行政訴訟。
三、原告訴稱：被繼承人林士賢生前所有台中二信活期儲蓄存款帳戶000000－0帳號、台中二信甲種活期存款帳戶５６３９－９帳號、華僑銀行新莊分行３９５０帳號及華僑銀行民權分行３０２６８帳號，係提供林技公司使用，而該帳戶中，分別有三民公司、承起公司及福佐公司所匯入應給付予林技公司之貨款，亦有林技公司及香港林技公司負責人即原告甲○○所匯入之數筆款項，是該帳戶之存款絕非被繼承人林士賢之個人存款，被告認定原告漏報該等銀行存款，顯有違誤。又上述帳戶之轉出及匯出款項，係林技公司支付三運公司及必詮公司之貨款，或為林技公司之貨款，並非林士賢私人款項，更非其個人債權，被告認係林士賢私人款項及債權，亦屬錯誤等語。
四、經查，本件被繼承人林士賢生前所有台中二信活期儲蓄存款帳戶000000－0帳號、台中二信甲種活期存款帳戶５６３９－９帳號、華僑銀行新莊分行３９５０帳號及華僑銀行民權分行３０２６８帳號等帳戶，因原告乙○○為該公司財務長，負責人為原告丙○○，彼等均為林士賢之子，是林士賢提供上開帳戶為林技公司使用，以資為林技公司支付其客戶運費或貨款暨收付該公司客戶之貨款，事理上亦屬可能，此並經曾任林技公司之會計及出納人員癸○○、子○○、丑○○、寅○○等人到庭證稱屬實（九十四年十一月一日及廿四日準備程序筆錄）。關於被告認定該等帳戶二九、五五
一、四一八元（原核三五、五五一、四一八元，復查追減六百萬元）為被繼承人林士賢銀行存款部分，原告主張係林技公司客戶三民公司、承起公司及福佐公司所匯入應給付予林技公司之貨款，如三民公司於八十六年九月廿三日向林技司訂購貨物四批，價款合計五七四、五一○元，三民公司於同年十一月十四日分別匯款二九一、○六○元及二八三、四五○元，合計五七四、五一○元存入林士賢台中二信000000－0帳號帳戶；又三民公司於八十六年九月三十日向林技公司訂購貨物一批價六七五、八○○元，該公司於八十六年十一月十四日匯款六七五、八○○於林士賢上開台中二信帳戶，均有訂購單及匯款解付傳票（見原告起訴狀附件廿四至廿七）在卷可稽，並與證人癸○○及子○○二人上開證述情節相符。
五、次查，關於被告認定林士賢上開等帳戶支出或匯出款項九、
八三九、三七八元（原核三五、八四九、八七八元，復查追減二六、○一○、五○○元）為其生前債權部分。原告稱林士賢台中二信000000－0帳號帳戶於八十六年十一月十五日匯出三百萬元，係三運公司運送林技公司貨櫃貨物，再由該帳戶以票信電匯方式匯出三百萬元（扣除匯費四十元後為二、九九九、九六○元），作為林技公司支付三運公司之運費；林士賢上開帳戶於八十六年十一月五日匯出二、○○三、○二○元，扣除匯費等四十元後為二、○○二、九八○元，係林技公司使用林士賢帳戶匯款償付三運公司九月份之運費貨款；又林技公司於八十六年十月廿四日向必詮公司訂購塑膠粒五七噸，每噸單價美金七五○元，必詮公司於八十六年十一月三日向林技公司請求貨款一、二一五、四六八元，林士賢於八十六年十一月五日自華僑銀行新莊分行３９５０帳戶，匯出必詮公司一、二一五、四三八元（另匯款廿元及代收費十元合計三十元）。此部分業經原告提出請款單、主傳票、匯款單、三運公司之存摺及證明書等證（原告起訴狀附件四至十九），並經三運公司會計辛○○及必詮公司業務人員壬○○到庭證述屬實（本院九十四年十月十三日準備程序筆錄），被告對此情亦不爭執。
六、依上各情以觀，系爭林士賢帳戶之款項進出有下列三種情形：㈠林士賢與林技公司間並無資金關係，係林士賢以林技公司名義，向他人訂貨及運送貨物，或他人向其購置貨品，林士賢以其帳戶之自有資金給付貨款運費或收受他人貨款之行為，因此等交易有對價關係，被告以林士賢帳戶資金之付款為其債權，另他人匯入之款項自係其存款，則非有當。㈡林士賢以其帳戶自有資金供林技公司運用，則林士賢之存款供林技公司給付貨款或運費，其支出部分，為林士賢對林技公司之債權；他人支付林技公司之貨款，則林士賢應負返還該貨款予林技公司，二者應可抵銷。㈢林士賢未與林技公司有資金關係，僅由林技公司向林士賢借用其帳戶，則存入部分，係三民公司等應給付予林技公司之貨款；轉出及匯出款項之部分，係林技公司支付三運公司及必詮公司之貨款，存款部分為林技公司所收之貨款，屬該公司所有而以林士賢之帳戶方式持有，另該等帳戶轉出及匯出款項之部分，係以林士賢帳戶內之該公司款項支付其貨款，此均非林士賢之債權及存款。此外，林士賢於八十六年十一月十七日死亡，上開帳戶於八十六年九月至十一月，即林士賢生前二個月間，有多筆款項之進出，其性質為何，被告未詳予查明核對，遽認存入該帳戶部分均為林士賢之存款，匯出部分則為其生前債權，且二者不得扺銷及核算，而均列入為本件遺產總額，自有認定課稅事實未依客觀證據之違誤。
七、從而，原處分（復查決定）就被繼承人林士賢遺產總額關於銀行存款及債權部分，自有違誤，訴願決定對此部分予以維持，亦有未合，原告請求撤銷此部分之復查決定及訴願決定，為有理由，應由本院將此部分均予撤銷，由被告查明林技公司是否單純借用林士賢該等帳戶？或林士賢與林技公司、三運公司、三民公司及必銓公司間，尚有其他經濟事實存在，另為適法之處理，以維法制。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項後段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 12 月 14 日
第三庭審判長法 官 沈 應 南
法 官 林 秋 華法 官 許 武 峰以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中 華 民 國 94 年 12 月 21 日
書記官 陳 鼎 鈞