臺中高等行政法院判決
94年度訴字第00358號原 告 全烽鋼鐵有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 張志新 律師複代理人 丁○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○上列當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國94年5月9日台財訴字第09400074360號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告經法務部調查局南部地區機動工作組（下稱調查局南機組）查獲其於民國（下同）90年3月至12月銷售鋼筋銷售額合計新台幣（下同）5,621,879元，未依規定開立統一發票予實際買受人，經移由被告審理結果，按查明認定總額處5﹪罰鍰計281,093元。原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
三、兩造陳述：㈠原告主張：
⒈訴願決定引用臺灣高雄地方法院檢察署檢察官91年度偵
字第15885號起訴書認定原告確有未依規定開立統一發票交付實際買受人之情事，惟該洪秋亮、謝浙龍、吳媽蔭及林明德被訴違反商業會計法等案件業經臺灣高雄地方法院以92年度重訴字第91號裁定公訴不受理（查係公訴駁回），理由明確認定檢察官所提出之證據及所指出之證明方法均不足為洪秋亮等人有成立犯罪之可能，顯見被告及訴願決定機關以臺灣高雄地方法院檢察署檢察官91年度偵字第15885號起訴書為原告不利之論據，實有未洽。
⒉按全祥營造有限公司（下稱全祥公司）負責會計梁淑娟
於91年3月8日在調查局南機組調查時固稱，自88年7月受僱洪秋亮迄今，從未看過有營造工人在公司出入，也未發現洪秋亮付給任何營造工人薪資，洪秋亮在全省各地皆有固定合作對象，由洪秋亮提供該公司空白工程合約書給對方，待完成簽訂手續後，由借牌者將其中1份寄回公司保存，待工程竣工後，再將使用執照影本寄達公司並註明需開立統一發票金額等語，被告即據此認定原告並未依規定開立統一發票予實際買受人。惟梁淑娟係供稱洪秋亮提供空白工程合約書給對方，完成簽約後，由借牌者將其中1份寄回全祥公司保存，則全祥公司與他人間究係借牌關係抑或民法上轉承攬關係（俗稱轉包），外人根本無從知悉，豈能苛責原告？原告於90年3月至12月確有銷售鋼筋予全祥公司，銷售額合計5,621,879 元，且依規定開立字軌號碼FJ00000000號等16張統一發票予全祥公司，並無任何違法情事，被告如認原告確有開立統一發票予非實際買受人，自應就原告知悉借牌乙節負舉證責任，不得僅憑調查局南機組刑事案件移送書、專案申請調檔統一發票查核清單及談話筆錄作為原告有違反行為時營業稅法第32條第1項前段規定之證據。
⒊次按營造業係以承攬營繕工程之營造廠商，營業項目為
經營建築及土木工程，此觀營造業管理規則第3條即明。被告及訴願決定機關以原告所提示之貨款支票發票人為潤都建設開發有限公司（下稱潤都公司）為由，認定貨款均係由潤都公司支付而非全祥公司，因而不採信原告之主張，惟潤都公司並非營造業，依法不得經營建築及土木工程，所推出之建案自應發包予營造公司興建，是全祥公司為承攬興建潤都公司所推出「尊鼎茗園」「尊園御景」「尊閣麗景」3建案而向原告購買鋼筋，原告持發票向全祥公司請領貨款後，全祥公司如何支付貨款，原告本無從置喙，全祥公司要求業主潤都公司配合開立支票逕行通知原告領取，對全祥公司而言可避免承擔跳票後之資金風險，對原告而言則可保障貨款收入穩定及精簡人事開銷，工程業界常有大包將工程款債權讓與小包請領之情事，被告竟以此認定全祥公司非實際買受人，顯嚴重背離營造業慣例，自有適用法則不當之違法。潤都公司所簽發支票固有部分支票事後存入該公司或林貴枝帳戶提示受領，係因原告基於資金需求而以支票換取現金或向他人貼現所致，尚難認有何不當之處。⒋被告以前開臺灣高雄地方法院92年度重訴字第91號裁定
並未認定全祥公司等公司無借牌事實，主張與本案違章事實無關聯性，惟該案證人黃榮吉、黃榮淙、黃麗珠、陳琡妃、蔡麗嬌、林凱苓、馬郭淑敏、康秋霞、陳貴敏於調查局南機組調查時均否認有向洪秋亮、謝浙龍借牌事實，則被告辯稱得依渠等調查局南機組詢問筆錄作為裁罰證據，認事用法有誤，且原告僅單純出售鋼筋予全祥公司，作為該公司承攬興建潤都公司所推出「尊鼎茗園」「尊園御景」「尊閣麗景」3建案，究竟洪秋亮、謝浙龍有無將全祥公司借牌予他人，實非原告所能知悉，原告於90年3月至12月確有銷售鋼筋予全祥公司，銷售額合計5,621,879元，且依規定開立字軌號碼FJ00000000號等16張統一發票予全祥公司，並無任何違法情事，被告雖認原告有開立統一發票予非實際買受人，惟迄今仍未就原告知悉借牌乙節加以舉證，被告單憑調查局南機組刑事案件移送書、專案申請調檔統一發票查核清單及談話筆錄作為原告違章依據，顯屬率斷。
㈡被告答辯：
⒈本件原告於90年3月至12月銷售鋼筋銷售額5,621,879元
，未依規定開立統一發票交付實際買受人而開立字軌號碼FJ00000000號等16張統一發票予出借牌照之全祥公司，經調查局南機組查獲，違反行為時營業稅法第32條第1項前段之規定，有臺灣高雄地方法院檢察署檢察官起訴書、調查局南機組刑事案件移送書、專案申請調檔統一發票查核清單、談話筆錄及詢問筆錄可稽，移由被告依稅捐稽徵法第44條規定按查明認定總額5,621, 879元處5﹪罰鍰281,093元，並無違誤。
⒉按調查局南機組91年8月6日調南機防字第09176204901
號刑事案件移送書稱，訴外人洪秋亮與謝浙龍均係全祥公司實際負責人，洪秋亮與謝浙龍於經營前開全祥公司期間，明知依營造業管理規則第31條第1項第3款規定不得將營造登記證書借與他人使用，卻仍基於意圖自己不法所有之犯意，自85年7月起至91年3月間連續將全祥等7家公司之營造業執照出借予公司或個人，而以前開全祥等公司為名義上之承攬人，由借牌者（即實際承作人）收集進項統一發票及工資表後郵寄給渠等所聘僱之梁淑娟等會計小姐作為進項扣抵，並依借牌者所要求之金額（使用執照上之造價金額乘以35﹪），以工程款名義開立銷項發票給對方，藉此協助實際承作人逃漏稅捐，案經臺灣高雄地方法院檢察署檢察官起訴，有調查局南機組刑事案件移送書、詢問筆錄及臺灣高雄地方法院檢察署檢察官91年度偵字第15885號起訴書可稽。又依臺灣高雄地方法院檢察署檢察官91年度偵字第15885號起訴書所載，洪秋亮與謝浙龍均係全祥公司實際負責人，明知所經營之公司未實際承攬工程施作，自86年至91年3月間連續將該公司之營利事業登記證及空白工程合約書等資料出借，借牌者以全祥公司名義為工程承造人，與業主簽訂承攬契約，明知該公司並無進貨事實，向借牌者取得不實統一發票及工資表等資料，作為該公司之不實進項憑證逃漏稅捐，全祥公司係專門提供牌照供他人承攬工程之用甚明。
⒊又依全祥公司負責會計梁淑娟91年3月8日於調查局南機
組詢問筆錄稱，全祥公司登記負責人為翁明池，實際負責人係洪秋亮，全祥公司收取各借牌者寄給公司之進項發票及單據，彙整後交記帳業者作帳，自88年7月受僱於洪秋亮迄今，從未看過有營造工人在公司出入，也未發現洪秋亮給任何營造工人薪資，洪秋亮在全省各地皆有固定的合作對象，該固定合作對象會自行承攬案件並由洪秋亮提供全祥．．．等6家公司空白工程合約書給對方，待完成簽定手續後對方會將其中1份寄回公司保存，渠再根據洪秋亮指示將前開公司營利事業登記證、經濟部公司執照、營造業登記證書及營業人銷售額與稅額申報書清單（401表）傳真給對方，由對方辦理相關之營造申請手續，俟工程竣工後，對方再將使用執照影本寄達公司，並註明須開立發票金額，足證全祥公司並無實際承攬系爭工程，原告所提示與該公司簽訂之合約書自非真實。
⒋至於原告主張訴願決定引用臺灣高雄地方法院檢察署檢
察官91年度偵字第15885號起訴書認定原告確有未依規定開立統一發票交付實際買受人之情事，該洪秋亮、謝浙龍、吳媽蔭及林明德被訴違反商業會計法等案件業經臺灣高雄地方法院92年度重訴字第91號裁定公訴不受理，顯見被告及訴願決定機關以前揭起訴書為原告不利之論據，實有未洽乙節，按前揭詢問筆錄非以強暴脅迫所取得，且依據證據裁罰主義，該詢問筆錄若無違背經驗法則，於課稅上自非不可採為證據；又原告主張全祥公司向其購貨，原告除依法開立統一發票並收受該公司給予之支票貨款乙節，經被告函請原告往來之第一商業銀行頭份分行及竹南分行提供資金流向資料，該原告所提示支票均係潤都公司所開立，其中支票號碼AE0000000號等3張支票係由潤都公司以原告為抬頭開立支票後存入原告帳戶並受領，部分支票係由潤都公司開立後經全祥公司背書後由潤都公司或林貴枝等受領，又原告提示開立予全祥公司字軌號碼FJ00000000號、KB00000000號、JD00000000號及HF0000 0000號品名為鋼筋之統一發票其金額分別內包含開幕1, 000元、上樑3,000元、上樑3,000元及開幕2,000元，另被告於93年9 月27日以中區國稅法一字第0930054175號函請潤都公司提示支付被告及全祥公司之前開支票有關帳簿憑證及文件資料供核，潤都公司僅提示玉山銀行存款往來對帳單等資料，未提示有關帳簿憑據供核，原告主張前揭貨款係由全祥公司以支票支付及全祥公司為承攬興建潤都公司所推出「尊鼎茗園」等3建案而向原告購買鋼筋，於原告持發票請款後，要求業主即潤都公司配合開立支票逕行通知原告領取，並不足採。
⒌再按臺灣高雄地方法院92年度重訴字第91號刑事裁定公
訴駁回理由係該院於92年9月24日以92年度重訴字第91號裁定檢察官應於該裁定送達後45日內補正該案被告違反商業會計法及幫助逃漏稅捐之犯罪證據，經補正後該院上開判決以「綜上，本院前以檢察官提出之證據及指出之證明方法顯不足認定被告有成立犯罪之可能，於第1次審判期日前裁定通知檢察官應於30日內補正，檢察官雖有函覆，惟所補正之新證據及證明方法，亦不足認定被告有成立犯罪之可能，從而本件情形實與檢察官逾期並未補正之情形無異，爰依前開規定駁回本件起訴」，而非認定全祥等公司無出借牌照之事實，與本案違漏事事並無關聯。又被告於93年3月15日以中區國稅法一字第0930014434號函請原告提示相關證據供核，惟迄未提示。
理 由
一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與．．．應就其未給與憑證．．．經查明認定之總額，處5﹪罰鍰。」及「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」分別為稅捐稽徵法第44條及行為時營業稅法第32條第1項前段所明定。
二、本件原告90年3月至12月銷售鋼筋銷售額5,621,879元，未依規定開立統一發票交付實際買受人而開立字軌號碼FJ00000000 號等16張統一發票予出借牌照之全祥公司，經調查局南機組查獲，違反前揭營業稅法規定，乃移由被告機關依前揭稅捐稽徵法規定按查明認定總額5,621, 879元處5﹪罰鍰計281,093元。原告不服，循序提起事件訴訟，為如事實欄所載之主張。經查：
(一)依受僱於全祥公司負責會計梁淑娟91年3月8日於調查局南機組詢問筆錄稱全祥公司登記負責人為翁明池，實際負責人係洪秋亮，全祥公司收取各借牌者寄給公司之進項發票及單據，彙整後交記帳業者作帳，自88年7月受僱於洪秋亮迄今，從未看過有營造工人在公司出入，也未發現洪秋亮付給任何營造工人薪資，洪秋亮在全省各地皆有固定合作對象，由洪秋亮提供該公司空白工程合約書給對方，待完成簽定手續後，由借牌者將其中1份寄回公司保存，俟工程竣工後，再將使用執照影本寄達公司，並註明需開立統一發票金額等，此有梁淑娟之詢問筆錄附原處分卷可稽，且該筆錄亦於製作完成後經梁淑娟「親閱確認無訛後」始簽章，則前揭訊問筆錄既非以強暴脅迫所取得，於課稅上自非不可採為證據，其供陳事實已甚明確，原告請求本院再傳訊梁淑娟，即核無必要。足證全祥公司並無實際承攬系爭工程，原告雖提示與該公司簽訂之合約書，惟經被告於93年3月15日以中區國稅法一字第0930014434號函請原告提示相關證據供核，有該函在原處分卷可憑，原告迄未提示，尚難認其所提示與全祥公司簽訂之合約書係屬真實。
(二)另原告雖稱其已依法開立統一發票予全祥公司並收受該公司給予之支票貨款，惟查其所提示支票均係潤都公司所開立，其中支票號碼AE0000000、AE0000000、AE0000000號等3張支票係由潤都公司以原告為受款人開立支票後存入原告帳戶並受領，部分支票係由潤都公司開立後經全祥公司背書後由潤都公司或林貴枝等受領，又原告提示開立予全祥公司字軌號碼FJ00000000號、KB00000000號、JD00000000號及HF00000000號品名為鋼筋之統一發票其金額分別內包含開幕1,000元、上樑3,000元、上樑3,000元及開幕2,000元，此有支票14紙及統一發票5紙在原處分足憑，則原告既稱其係出售鋼筋予全祥公司，何以又有與售貨無關之開幕、上樑費用，又何以付款支票均係由潤都公司所簽發，並有部分金額再由潤都公司及林貴枝受領？而潤都公司出具之說明會載明「本公司開立玉山銀行竹南分行89年10月12日到期支票號碼AE0000000，金額200,000元及90年7月27日到期支票號碼AE0000000，金額300,000元，為本公司避免營建鋼材市場價格波動上漲，而預先支付原告公司之訂貨款，與原告所稱係其出售鋼筋予全祥公司亦有不符。原告雖主張全祥公司承攬興建潤都公司所推出「尊鼎茗園」、「尊園御景」、「尊閣麗景」3建案，惟經被告於93年9月27日以中區國稅法一字第0930054175號函請潤都公司提示支付原告及全祥公司之前開支票有關帳簿憑證及文件資料供核，有該函在原處分卷可憑，潤都公司僅提示玉山銀行存款往來對帳單等資料，未提示有關帳簿憑據供核，原告主張前揭貨款係由全祥公司以支票支付及全祥公司為承攬興建潤都公司所推出「尊鼎茗園」等3建案而向原告購買鋼筋，於原告持發票請款後，要求業主即潤都公司配合開立支票逕行通知原告領取，並不足採。原告請求傳訊潤都公司人員到庭證明，亦核無必要。
(三)按臺灣高雄地方法院92年度重訴字第91號刑事裁定公訴駁回理由，係該院於92年9月24日以92年度重訴字第91號裁定檢察官應於該裁定送達後45日內補正該案被告違反商業會計法及幫助逃漏稅捐之犯罪證據，經補正後該院上開判決以「綜上，本院前以檢察官提出之證據及指出之證明方法顯不足認定被告有成立犯罪之可能，於第1次審判期日前裁定通知檢察官應於30日內補正，檢察官雖有函覆，惟所補正之新證據及證明方法，亦不足認定被告有成立犯罪之可能，從而本件情形實與檢察官逾期並未補正之情形無異，爰依前開規定駁回本件起訴」，而非認定全祥等公司無出借牌照之事實，與本案事實係依原告開立之統一發票及其銷售鋼筋所取得之支票，亦綜合證人梁淑娟之證言而為判斷，尚無直接關聯，原告請求本院調閱上述審判及偵查卷宗，亦核無必要。
(四)又「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。…」亦經司法院釋字第275號解釋在案。本件原告於違反未給與他人憑證之作為義務時，即應受罰，並不以發生損害或危險為其要件，依前述司法院解字第275號解釋，即應推定原告為有過失，原告既為鋼鐵販賣業者，理應對於實際買受者購買後是否供建築使用，及其實際有否從事營建行為詳為查證，原告僅以其與全祥公司已簽訂工程承攬合約書，而主張其銷售鋼筋予全祥公司，並依法開立發票予全祥公司，並無任何違法。然查兩造所訂合約第8項規定「乙方（即原告）須確實遵照本工程之圖樣及說明書施工，不得有異議」，第9項規定「乙方負責人須親自或派富有經驗之工程人員駐工地督促施工所有工人之食宿、管理、醫藥、衛生、工具均由乙方負責」，此有工程承攬合約書在原處分卷可稽，亦與其所述僅單純出售鋼筋予全祥公司不符，是原告既無法舉證證明自己無過失，即不得免罰。
三、綜上所述，被告所為之原處分核無違誤。復查決及訴願決定遞予維持，即無不合。原告聲明求為撤銷，為無理由，應予駁回。原告所述證人黃榮吉、黃榮淙、黃麗珠、陳琡妃、蔡麗嬌、林凱苓、馬郭淑敏、康秋霞、陳貴敏於調查局南機組所為供述，自與事件無涉，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 11 月 10 日
第二庭審判長法 官 王 茂 修
法 官 莊 金 昌法 官 王 德 麟以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份）。
中 華 民 國 94 年 11 月 11 日
書記官 詹 靜 宜