臺中高等行政法院判決
94年度訴字第00630號原 告 甲○○被 告 臺中市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○上列當事人間因請求退稅事件，原告不服臺中市政府中華民國94年9月26日府法訴字第0940177022號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下︰
主 文訴願決定及原處分關於否准原告請求就中華民國89年4月26日以後所繳納之房屋稅及地價稅應加計利息退還部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔六分之一，餘由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告於民國（以下同）85年8月14日向訴外人邱明豐購買坐落台中市○區○○○段330之7地號土地，及其地上建物即門牌號○○○區○○○街○○○號房屋，向被告辦理契稅申報，並於同年9月30日並如數完納該契稅，嗣被告以原告名義課徵86年至93年房屋稅及87年至93年地價稅。俟94年4月26日，原告以其買受系爭房地後，因第三人向法院聲請假處分，查封系爭房地，以致未能辦理所有權移轉登記，依法非屬系爭房地之所有權人，請求將先前完納之契稅及歷年房屋稅、地價稅，併加計利息及損害賠償金退還原告。被告乃以94年5月16日中市稅民分一字第0949003768號函復准予退還契稅及89至93年之地價稅、房屋稅，原告不服，向台中市政府提起訴願，訴願決定就原告請求退還85年房屋稅及85年至86年地價稅部分，為訴願不受理之決定，就退款應加計利息暨損害賠償金部分，訴願駁回，就請求返還86年至88年之房屋稅及87年至88年之地價稅部分，撤銷原處分。原告猶表不服，遂提起本件行政訴訟。被告則就訴願決定撤銷部分，即以
94 年10月5日中市稅民分一字第0949010097號函通知原告，就原告前繳納之86年至88年房屋稅及87年至88年地價稅，准予退還。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之陳述：㈠原告部分：
原告未於準備程序及言詞辯論期日到場，據其起訴狀陳稱：原告於85年向邱明豐購買台中市○區○○里○○○街○○○號1-2樓，未料不久即為他債權人台中第二信用合作社假扣押，原告除已繳納契稅外，自85年至93年止之地價稅、房屋稅，原告均按期繳納，而系爭房屋迭經抵押權人聲請拍賣，均不點交，此次竟為中華成長三資產管理公司聲請拍賣改為點交，由買受人蔡素桃、黃鳳英合買，並由台中地院民事執行處於94年10月19日實施強制點交，是包含本案訴願決定書等物品均為蔡、黃等人保管中，為免超過訴訟期限，請容其先行遞狀，至該訴願決定書於近日取回後再行補呈云云。
㈡被告部分：
⒈按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之
稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」為稅捐稽徵法第28條規定。又「請求權，因15年間不行使而消滅。但法律所定期間較短者，依其規定。」民法第125條定有明文。再「檢送89年11月24日研商本部89年6月3日台財稅第0000000000號函釋衍生之相關問題會議紀錄乙份。附件：研商本部89/06/03台財稅第0000000000號函釋衍生之相關問題會議紀錄本部89年6月3日台財稅第0000000000號函釋，有關納稅義務人依稅捐稽徵法第28條規定申請退還溢繳稅款，經稽徵機關核准者，參照行政法院86年8月份庭長評事聯席會議決議意旨，准自納稅義務人繳納該項稅款之日起加計利息一併退還之規定，各稽徵機關在適用上發生疑義，經會商獲致結論如次：一、有關因適用法令錯誤或計算錯誤，依首揭函釋准予加計利息一併退還案件，其適用範圍如下：㈠不論係稽徵機關或納稅義務人適用法令錯誤或計算錯誤之情形，均有適用。㈡屬適用法令錯誤或計算錯誤之情形：1.重複課徵案件。2.所得稅案件（綜合所得稅結算申報先行核定及大批歸戶交查後核定退稅案件除外）：個案審酌。3.土地增值稅案件：⑴土地所有權移轉，依土地稅法第31條第1項第2款規定，可於申報移轉現值中減除之各項費用，於移轉時已繳納並檢附相關證明文件，稽徵機關未予減除，於嗣後申請退還溢繳土地增值稅者。⑵土地所有權移轉，依土地稅法第31條第3項規定，應抵繳之增繳地價稅，移轉時已繳納，稽徵機關未予抵繳，於嗣後申請退還溢繳土地增值稅者。‧‧‧」為財政部90年2月2日台財稅字第0900450602號及同部同年月15日台財稅字第0900450607號函釋示。
⒉系爭房地，原皆「邱明豐」所有，85年8月14日原告持
與邱明豐訂立上開房地之買賣契約，向被告辦理契稅申報；同年9月30日並如數完納該契稅，被告一秉尋常實務作業模式，自次年（即86年）起改向原告課徵房屋稅；兼以中山地政事務所復知，系爭土地之所有權業於86年9月17日辦理異動登記，乃爰據自87年起改向原告課徵地價稅。直至94年4月26日，原告以其與邱明豐簽訂買賣契約後，系爭房地即遭假扣押近10年，今查該房地業由黃鳳英、蔡素桃等知情之第三人拍定買受，並已登記為新所有權人所有，買賣無望，辦理「回復」登記之機會亦不大，其既非系爭房地登記之所有權人，自不應向其課稅等，請求退還契稅及自85年起之各年房屋稅、地價稅，並加計複利利息及損害賠償金。被告乃以94年5月16日中市稅民分一字第0949003768號函告准予退還該契稅及89至93年各年之地價稅、房屋稅，原告不服原處分未准退還85年至88年稅款，又退稅款未加計利息及損害賠償金，執同詞提起訴願。經臺中市政府訴願決定以「原處分機關民權分處本於職責依規重新審查結果，其中未准退還86年至88年房屋稅及87年至88年地價稅部分，亦認其訴願人訴願為有理由，刻正以另案辦理退還中，此為原處分機關答辯書所自承，故原處分不予核退86年至88年之房屋稅及87年至88年地價稅部分，應予撤銷。惟訴願人主張核退85年房屋稅及85至86年地價稅部分，查本件原處分機關分別自86年及87年起始向訴願人課徵系爭房地之房屋稅及地價稅，並未向訴願人課徵85年房屋稅及85至86年地價稅，訴願人即非屬訴願法第18條所指受行政處分之相對人，而得提起訴願，故訴願人此部分之主張，並不合法，應不受理。至訴願人請求加計利息及損害賠償部分，查本件錯誤核課事件非屬稅捐稽徵法第28條所定稽徵機關適用法令錯誤或計算錯誤之情形，依財政部90年2月2日台財稅第0000000000號函釋，自無加計利息之適用。又訴願人非系爭房地之所有權人，原處分機關誤向其核課房屋稅及地價稅，訴願人除前開溢繳之稅款，並無受有其他之損害，是訴願人請求退稅外，另行賠償損害，並無理由。故原處分有關退還稅款未予加計利息及損害賠償部分，於法尚無不合，應予維持。」原告猶未甘服，乃提起行政訴訟。
⒊原告訴稱其於85年間向邱明豐購得系爭房屋，不久即為
他債權人第二信用合作社辦理假扣押，迭經第一信用合作社、合作金庫聲請拍賣均未點交，直至此次中華成長三資產管理公司聲請拍賣改為點交，由買受人蔡素桃、黃鳳英合買，並由台中地院民事執行處於94年10月19日實施強制點交，是包含本案訴願決定書等物品均為蔡、黃等人保管中，為免超過訴訟期限，請容其先行遞狀，至該訴願決定書於近日取回後再行補呈云云。
⒋按原告以其名義完納之稅捐，除包括85年9月30日繳納
（即86年）之契稅外，另含86至93年房屋稅及87年至93年地價稅。經查，該契稅及89年至93年之房屋稅及地價稅，於被告初獲原告之申請時，即核准退還在案；未准退還之86年至88年房屋稅及87、88年地價稅，嗣經原告提起訴願，復由被告依訴願法第58條第2項規定重新審查結果，亦認訴願有理由，業以94年10月5日中市稅民分一字第0949010097號函告准予退還，合先陳明。
⒌揆諸原告起訴狀之陳辭，除對於系爭房屋如何經拍賣點
交之過程為陳述外，並未細述其不服台中市政府訴願決定所持之主張及理由，依其先前數次爭執之論據觀之，其因與邱明豐簽訂買賣契約，認定應取得系爭房屋所有權，未料於使用該屋，並默以所有權人名義繳納房屋稅、地價稅多年後，終仍難脫該屋嗣遭拍賣，並經裁判點交之命運，是執認其受有損害。惟細究之，系爭房屋移轉，業經申報並完納契稅，嗣卻因故無法完成移轉登記；另一方面，系爭基地移轉，亦由於不明緣故經中山地政事務所回復已辦妥異動登記，被告爰據以釐正房屋稅及地價稅稅籍主檔，並分別自該異動原因發生次年起改向原告課稅，此在稽徵機關循一般實務作業模式，又房地稅籍主檔與地政機關所有權登記資料間，皆無建立勾稽機制之現況下，委難查知一如本案系爭房地於完成契稅暨土地增值稅申報後，嗣未完成移轉登記所導致錯誤核課之事實。從而，原告因期待取得系爭房屋所有權，故按年完納房屋稅、地價稅，從無異議；迨至94年5月，遽以其非系爭房地所有權人，請求退還先前所納各年房屋稅、地價稅，被告亦於查明後全數退還，核並無造成原告之損害。至加計利息部分，按稅捐稽徵法第28條明定「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」，再參諸財政部研商89/06/03台財稅字第0890453334號函釋衍生相關問題會議紀錄所揭，又同部90年12月26日台財稅字第0900457455號「貴屬○○市稅捐稽徵處核課貴市○○區○○段○○○號土地之地價稅及土地增值稅，係依據地政機關登記之面積辦理，嗣經發現當時所據以課稅之面積係錯誤而需退稅，‧‧‧既係認定之機關即地政機關發生錯誤，應非屬稽徵機關適用法令錯誤或計算錯誤之情形，則其退稅應無前揭法條五年期限規定之適用；又該溢繳稅款之請求權係屬行政程序法施行前已發生之公法上請求權，依法務部90/03/22法90令字第008617號令，應得類推適用民法消滅時效之規定。」及94年2月2日台財稅字000000000000號「‧‧‧倘其於重劃後第一次移轉時，未檢附上述證明文件，而於核稅後始檢附並申請退還溢繳土地增值稅者，非屬適用法令錯誤或計算錯誤，應無稅捐稽徵法第28條五年期間及加計利息退還規定之適用。惟如屬行政程序法施行後發生之公法上請求權，依該法第131條規定，因5年間不行使而消滅。至該溢繳稅款之請求權如係屬行政程序法施行前已發生之公法上請求權，依法務部90年3月22日法90令字第008617號令，應得類推適用民法消滅時效之規定。」函釋，本案核非屬適用法令錯誤或計算錯誤之情形，原告之退稅請求權，應得類推適用民法消滅時效之規定，不受稅捐稽徵法第28條5年之限制，然亦無加計利息退還之適用。⒍本件系爭房地原皆「邱明豐」所有，原告於85年8月14
日以受讓人名義辦理契稅申報，並於同年9月30日如數完納之，爾後並繳納86至93年房屋稅、87至93年地價稅。原告以系爭房地業由黃鳳英、蔡素桃等人拍定買受，並由台中地院民事執行處於94年10月19日實施強制點交，其非系爭房地登記之所有權人，被告應退還契稅及自85年起之各年房屋稅、地價稅，並加計複利利息及損害賠償金等。然查，原告所完納契稅及各年房屋稅、地價稅，原核定業於查明後全數退還，核無另造成原告之損害。又依稅捐稽徵法第28條暨財政部研商89/06/03台財稅字第0890453334號函釋衍生相關問題會議紀錄、90年12月26日台財稅字第0900457455號及94年2月2日台財稅字000000000000號函釋等規定，本案核非屬適用法令錯誤或計算錯誤之情形，應得類推適用民法消滅時效之規定，不受稅捐稽徵法第28條5年限制之同時，然亦無加計利息退還之適用。
⒎綜上所述，原告之訴為無理由，請判決駁回原告之訴等語。
理 由
一、本件原告經合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，查無民事訴訟法第386條所列各款情事，爰依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條之規定，准被告聲請，由其一造辯論而為判決，合先敘明。
二、本件原告於85年間向訴外人邱明豐買受坐落台中市○區○○○段330之7地號土地，及其地上建物即門牌號○○區○○里○○○街○○○號房屋，於85年8月14日向被告辦理契稅申報；並於同年9月30日如數完納該契稅。嗣被告以原告名義發單課徵86年至93年房屋稅及87年至93年地價稅，被告亦均如數完納。迨94年4月26日，原告以其買受上開房地後，未及辦理所有權移轉登記，即因第三人之查封而未能辦理所有權移轉登記，依法非系爭房地之所有權人，請求被告將先前完納之契稅及歷年房屋稅、地價稅，加計利息及損害賠償金退還云云。經被告以94年5月16日中市稅民分一字第0949003768號函復准予退還契稅及89年至93年之地價稅、房屋稅，此有上開書函附在原處分卷可稽。原告不服，向台中市政府提起訴願，請求退還85年至92年房屋稅及地價稅，並就退款應加計利息暨損害賠償金。訴願決定以被告未准退還86年至88年房屋稅及87年至88年地價稅部分，依據被告答辯書亦認原告訴願為有理由，並稱其刻正以另案辦理退還中，是原處分不予核退86年至88年之房屋稅及87年至88年地價稅部份，應予撤銷，由被告另為處分。至於原告請求核退85年房屋稅及85至86年地價稅部份，查本件被告分別自86年及87年起始向原告核課系爭房屋稅及地價稅，並未向原告課徵85年房屋稅及
85 至86年地價稅，原告即非屬訴願法第18條所指受行政處分之相對人，而得提起訴願，因認原告此部份之主張並不合法，而為不受理之決定。原告不服該訴願決定，提起本訴。
三、關於原告請求退還所繳契稅及86年至93年之房屋稅及87年至93年地價稅部分：
查原告所繳契稅及89至93年之地價稅、房屋稅部分，業經被告以94年5月16日中市稅民分一字第0949003768號函復准予退還。至於原告所繳86年至88年之房屋稅及87年至88年之地價稅部分，被告初查雖否准退還，惟經訴願決定撤銷後，被告亦以94年10月5日中市稅民分一字第0949010097號函，准予退還此部分之房屋稅及地價稅，此有上開二書函附在原處分卷可憑。足徵上開契稅、房屋稅及地價稅，均已由被告函復原告准予退還，原告起訴，未予區分，一概請求撤銷，自屬欠缺權利保護必要，應予駁回。
四、關於原告請求退還85年房屋稅及85年、86年地價稅部分：查被告並未向原告發單課徵該上開年度之房屋稅及地價稅，被告亦未曾繳納該房屋稅及地價稅，此就原告向被告申請退稅時，並未提出該部分之繳稅單據，即可證明，是原告此部分之請求，即屬無理由。惟訴願決定謂原告並非此部分行政處分之相對人，不得對之提起訴願，認原告此部之請求為不合法，而為不受理之決定。經查原告係主張此部分之房屋稅及地價稅由其繳納，而請求被告退還此部分之稅款，並非主張此部分之稅款係由原所有權人繳納，而應退還予伊，自應以原告之請求無理由，予以駁回。本件訴願決定以原告之請求為不合法，而為不受理之決定，尚有未洽。惟原告此部分之請求，既屬無理由，應予駁回，則訴願決定雖為不受理之決定，其結果亦均否准原告之申請，自應由本院逕以判決駁回原告此部分之訴，尚無撤銷原處分及訴願決定之必要，合併敍明。
五、關於被告退還原告所繳契稅時，應否附加利息部分：按買受人申報繳納契稅後，因故解除契約，撤銷契稅申報，而退還已繳納之契稅者，係因買受人繳納契稅後撤銷買賣之結果，並非因適用法律錯誤或計算錯誤之結果，依財政部90年2月2日台財稅字第0900450602號函檢送研商89年6月3日台財稅第0000000000號函釋衍生之相關問題會議記錄二㈣所載之會商結論，為申報繳納契稅後，因故解除契約，撤銷契稅申報，而退還已繳納之契稅者，均不適用加計利息退還之規定。經查買受人繳納契稅後，因故撤銷買賣，申請退還契稅，並非因適用錯誤或計算錯誤，財政部此項結論，符合法律規定之意旨，被告予以適用，否准原告之請求，自無不合。
原告訴請撤銷被告此項處分，為無理由，應予駁回。
六、關於退還原告所繳87至93年之地價稅及86年至93年房屋稅應否加計利息部分：
㈠被告對此部分否准加計利息，其理由無非謂稅捐稽徵法第
28條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」原告繳納系爭房屋稅及地價稅，並非出之適用法律錯誤或計算錯誤，依財政部90年2月2日台財稅字第0900450602號函檢送研商89年
6 月3日台財稅第0000000000號函釋衍生之相關問題會議記錄二之結論，非屬適用法令錯誤或計算錯誤之情形，退還溢繳稅款，不適用加計利息退還之案件。本件原告繳納系爭房屋稅及地價稅，並非出之適用法令錯誤或計算錯誤之情形，自不應加計利息云云為論據。
㈡惟查房屋稅條例第4條第1項規定：「房屋稅向房屋所有人
徵收之。．．．。」土地稅法第3條第1項第1款規定：「地價稅或田賦之納稅義務人如左：一 土地所有權人。．．。」是依上開規定，房屋稅向房屋所有人徵收，地價稅向土地所有權人徵收。而依民法第758條規定：「不動產物權，依法律行為而取得設定、喪失、及變更者，非經登記，不生效力。」本件原告買受系爭房屋及土地，因該房屋及土地為法院查封，迄未辦理所有權移轉登記，此為兩造所不爭，原告雖主張據中山地政事務所復知，系爭土地之所有權業於86年9月17日辦理異動登記，渠始對原告發單課徵云云，惟未能舉證以實其說，自難採據。則系爭房屋稅及地價稅，依上開規定，即屬不應向原告課徵，被告對原告發單課徵，無論係出之原告或被告之錯誤所致，均屬適用法規錯誤，則依稅捐稽徵法第28條規定，自應加計利息返還。惟就民國90年以前之利息部分，因行政程序法係於90年1月1日始施行，在該法施行前之時效，應準用民法第126條之規定（財政部94年2月2日台財稅字第09404511390號函解釋參照），利息之時效為5年，原告於94年4月26日向被告申請加計利息退還所繳納之房屋稅及地價稅，是本件被告退還原告89年4月26日以後之房屋稅及地價稅，應加計利息退還，被告否准原告此部分之請求，應予撤銷，至於89年4月25日以前之利息，則已逾5年之消滅時效期間，被告予以駁回，及訴願決定予以維持，於法均無不合，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。
七、末查原告請求損害賠償部份：查原告並非系爭房地之所有權人，被告誤向其核課房屋稅及地價稅，原告除前開溢繳稅款之利息損失外，並未提出其受有其他損害之證明，是原告請求退稅外，另請求賠償損害，並無理由。原處分駁回原告損害賠償部份之請求，於法尚無不合，訴願決定就原告此部分之請求，予以駁回，亦無不當，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為部分有理由、部分無理由，依行政訴訟法第195條第1項、第104條，第218條、民事訴訟法第385條第1項前段、第79條，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 3 月 9 日
第二庭審判長法 官 王 茂 修
法 官 王 德 麟法 官 林 金 本以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中 華 民 國 95 年 3 月 14 日
書記官 林 淑 雯