臺中高等行政法院判決
95年度簡字第00012號原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年11月18日台財訴字第09400364770號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（下同）92年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬黃思涵及王俞揚等2人免稅額新台幣（下同）148,000元，經被告所屬大智稽徵所以渠等父母有所得及財產，非無扶養能力，且原告並未與系爭受扶養親屬同居一家，乃予剔除，並核定綜合所得總額1,291,641元，綜合所得淨額1,029,010元，補徵應納稅額42,361元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造之聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
三、兩造之陳述：㈠原告部分：
原告一切依所得稅法規定辦理扶養，並檢附相關完整資料，卻被駁回。訴願時於訴願書提出諸多疑點請被告說明，然而卻仍維持原決定，對訴願書內容並未作出任何說明及回應，請被告說明清楚。
㈡被告部分：
⒈按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列
免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額‧‧‧㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第4條第1款及第2款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第17條第1項第1款第4目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。
四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」為民法第1114條、第1115條第1項、第1118條前段、第1122條及第1123條所規定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第17條第1項第1款第4目規定‧‧‧得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」為司法院大法官議決釋字第415號所解釋。
⒉原告92年度列報本人及其他親屬黃思涵（甥，76年次）
、王俞揚（甥，91年次）等3人免稅額222,000元。原查以其他親屬黃思涵等2人之父母有所得及財產，非無扶養能力，且原告並未與系爭受扶養親屬同居一家，乃予以剔除免稅額148,000元。原告不服，申請復查主張系爭受扶養親屬之父母無能力扶養子女，確由其扶養云云，經被告復查決定略以，查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院大法官會議釋字第415號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」依前揭民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；從而，本件原告主張申報扶養系爭其他親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬黃思涵等2人之父母有所得及土地等財產，非無扶養能力，尚難認定有由原告扶養之正當理由。次查，依前揭所得稅法規定，列報扶養其他親屬或家屬者，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，即以具備家長家屬關係為要件；所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。本件據戶籍資料所載，系爭受扶養親屬黃思涵等2人與渠等父母同住於台中縣，核與原告申報之住址台中市不同，且原告92年度於桃園縣工作，原告亦未提示與系爭受扶養親屬同居一家共同生活之具體事證，其主張自難採據。又縱使原告因其能力所及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟依最高法院20年度上字第299號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，亦難謂為扶養。綜上，原核定否准認列系爭免稅額並無不合，復查後仍予維持，原告仍不服，提起訴願，遞遭訴願決定駁回。
⒊訴訟意旨略謂：原告依所得稅法規定辦理扶養，應予認列。
⒋查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其
目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院大法官議決釋字第415號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」依前揭民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；從而，本件原告主張申報扶養系爭其他親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬黃思涵等2人之父母有所得及土地等財產，非無扶養能力，尚難認定有由原告扶養之正當理由。次查，依前揭所得稅法規定，列報扶養其他親屬或家屬者，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，即以具備家長家屬關係為要件；所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。本件據戶籍資料所載，系爭受扶養親屬黃思涵等2人與渠等父母同住於台中縣，核與原告申報之住址台中市不同，且原告92年度於桃園縣工作，原告亦未提示與系爭受扶養親屬同居一家共同生活之具體事證，其主張自難採據。又縱使原告因其能力所及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟依最高法院20年度上字第299號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，亦難謂為扶養，原核定並無不合。原告無新理由及新事證，仍復執前詞爭執，所訴委無足採。
⒌基上論結，本件原處分及訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理 由
一、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額‧‧‧㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第4條第1款及第2款之免稅所得者，不得列報減除。」所得稅法第17條第1項第1款第4目定有明文。又「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。
二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」亦為民法第1114條、第1115條第1項、第1118條前段、第1122條及第1123條所規定。再「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第17條第1項第1款第4目規定‧‧‧得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」司法院釋字第415號解釋有案。
二、本件原告92年度列報其本人及其他親屬黃思涵（甥，76年次）、王俞揚（甥，91年次）等3人免稅額計222,000元，被告以其他親屬黃思涵、王俞揚等2人之父母有所得及財產，非無扶養能力，且原告並未與系爭受扶養親屬同居一家，乃予以剔除免稅額148,000元。原告不服申請復查，主張系爭受扶養親屬之父母無能力扶養子女，確由其扶養云云，經被告復查決定以，所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院大法官議決釋字第415號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」依前揭民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；本件原告主張申報扶養系爭其他親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實，原告對此項事實並未提出相關事証以資證明，且受扶養親屬黃思涵、王俞揚等2人之父母有所得及土地等財產，非無扶養能力，自難以認定有由原告扶養之正當理由。再依前揭所得稅法規定，列報扶養其他親屬或家屬者，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，即以具備家長家屬關係為要件；所謂家，民法上係採實質要件主義，即以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。依戶籍資料所載，系爭受扶養親屬黃思涵等2人與渠等父母同住於台中縣，與原告申報之住址台中市不同，且原告92年度於桃園縣工作，原告亦未提示與系爭受扶養親屬同居一家共同生活之具體事證，其主張自難採據。又縱使原告因其能力所及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟依最高法院20年度上字第299號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，亦難謂為扶養。認原核定否准認列系爭免稅額，並無不合，而駁回原告復查之申請，揆諸上開規定及解釋，原處分及復查決定，並無違誤。
三、原告雖起訴主張：系爭受扶養親屬黃思涵放學或假日會至原告戶籍地居住，而王俞揚92年度剛出生亦與其母親常住原告戶籍地，已依稅法規定提出切結書及里長證明書，故屬扶養性質。原告一切依所得稅法規定辦理扶養，並檢附相關完整資料，卻被駁回，所提出諸多疑點請被告說明，並未作出任何說明及回應，請被告說明清楚。其確實扶養系爭受扶養親屬，應予認列云云，然查：
㈠按「家長家屬相互間依民法第1114條第4款之規定，雖負
扶養之義務，而在家屬相互間，則除夫妻間應依關於負擔家庭生活費用之規定辦理外，如無同條第1款至第3款所列親屬關係，自不負扶養之義務。」最高法院著有27年上字第1412號判例可資參照（見最高法院判例要旨92年9月版第561頁）。而所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，亦經前揭司法院釋字第415號解釋闡明在案。
㈡所謂「法定扶養義務」，依首揭民法規定，其負扶養義務
之人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；本件系爭受扶養親屬有父母存在，故原告並非負第一順位之扶養義務者，原告欲主張申報減除系爭扶養親屬免稅額時，應先證明受扶養者本身父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實存在，原告就此事實並未提出事證以資證明，且原告與系爭受扶養親屬黃思涵與王俞揚並未同住一起，為原告所不爭執，系爭受扶養親屬平常係由其父母照顧，僅偶而至原告戶籍地居住，並不符合永久共同生活為目的而同住一家之要件。
㈢又依原處分卷所附綜合所得稅各類所得財產資料查詢資料
（見原處分卷第9頁至第16頁），系爭受扶養者之本身父母有所得及土地等，依經驗法則推定，該父母並無不能扶養系爭受扶養親屬之能力，縱使不能，亦須提出因扶養黃思涵、王俞揚而無法維持自己生活負擔之證明，其舉證責任在於原告，原告並未提出證明，顯難認為有由原告扶養之正當理由。
㈣再依民法規定，原告並無扶養系爭受扶養親屬之義務，縱
使有給予金錢，亦僅為一般親屬間之資助，依最高法院29年度上字第299號判例意旨（見最高法院判例要旨92年9月版第560頁），非稅法上扶養之性質。從而被告未准其減除系爭免稅額，核與首揭規定，洵無不合。原告主張各節，均無足取。
四、綜上所述，原告主張均非可採，本件原處分及復查決定並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件為簡易事件，爰不經言詞辯論逕為判決。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 3 月 21 日
第二庭法 官 莊 金 昌以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中 華 民 國 95 年 3 月 21 日
書記官 邱 吉 雄