臺中高等行政法院判決
95年度簡字第00198號原 告 甲○○訴訟代理人 丙○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丁○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年11月9日台財訴字第09500487560號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（下同）93年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬張豪仁及張珮琳等2人免稅額新台幣（下同）148,000元，經被告所屬北斗稽徵所以渠等父母有財產，非無扶養能力，乃予剔除，並核定綜合所得總額2,129,372元，綜合所得淨額1,662,311元，補徵應納稅額31,080元。
原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造之聲明：㈠原告聲明：求為判決：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉請准予原告93年度綜合所得稅，報張豪仁、張珮琳2人免稅額148,000元。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：求為判決駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告部分：
⒈按「三代同堂共同生活同居一戶，由第二代共負擔扶養
義務者，受伯叔扶養同戶設籍之未成年姪子、女，得依所得稅法第17條第1項第2款第4目規定，由伯或叔所其綜合所得總額中由報減除受其扶養之姪子、女寬減額，有財政部67年5月19日台財稅第33278號函可佐。本件原告93年綜合所得稅算申報，所列林佳蓁（姪76年次）、林佳霖（姪78年次）、張豪仁（甥81年次）及張珮琳（80年次）等人，各與其祖父母（即林宗禮、謝冰）居住於彰化縣○○鎮○○里○鄰○○路○段○○○巷○○號，有戶口名簿附卷可佐。另按本件所列報之姪子林佳蓁、林佳霖之父為林登錄，乃原告之兄，因工作受傷無法工作，沒有收入，也未獲得政府任何補助，另外甥張豪仁、張珮琳之父母張榮潭、林秀蓮尚需扶養近九十高齡之尊親，需支付龐大醫療及照護費用，自無任何能力自扶養小孩，確實是由原告扶養。被告對原告於復查時檢附之親屬會議紀錄等佐證資料，並未否認，卻空言原告就此項事實並未提出具體證明，親屬會議紀錄是原告之家庭依民法規定召開親屬會議討論家中重要事情而作成之會議決議之紀錄，具有法律效力，被告錯誤且違法之決定，實難令原告心服。原告家庭係由原告工作賺錢負擔家庭生活費用，共食一鍋飯，原告對林佳蓁、林佳霖、張豪仁、張珮琳有扶養之事實，則原告申報上開4人為扶養親屬，核與所得稅法第17條第1項第1款第4目之規定相符，況且原告依據民法擔任家長與系爭受扶養親屬間具有家長與家屬關係，既有三代同堂情況，參酌前財政部函釋意旨，由原告於其綜合所得稅總額申報減除，亦符合前揭財政部函釋規定。另按「自申報85年度綜合所得稅起，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第17條第1項第1款第4目規定之其他親屬或家屬，應提出左列相關證明文件，據以減除免稅額：(一)家長家屬關係且確受扶養之證明文件：1.納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者；如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。2.非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人扶養之切結書或其他適當證明文件。」有財政部86年2月20日台財稅第000000000號函釋在案。查本件原告申報93年綜合所得稅，依法提出戶口名簿影本與親屬會議紀錄證明原告與受扶養小孩張豪仁、張珮琳之間具有家長家屬關係，證明該系爭受扶養親屬確為原告共同生活在一起且被原告扶養，足見原告所提出文件完全符合前開財政部函釋規定。再者，三代同堂共同生活同居一戶，由第二代共受負扶養，受伯、叔扶養同戶設籍之未成年姪子、女，得依所得稅法第17條第1項第2款第4目規定，由伯或叔於其綜合所得總額中申報減除受扶養之姪子、女之寬減額，亦有財政部67年5月19日台財稅第33278號函釋可參，故被告以原告與系爭受扶養親屬，不具家長、家屬關係，駁回原告請求，認事用法均有重大違誤。
⒉被告答辯理由第4點載稱：「‧‧‧提出親屬會議紀錄
一紙，證明其經親屬團體推定為家長乙節，惟該紀錄載明會議地點於家中客廳，參加會議有9人之多，如須於該紀錄上簽認，依常情眾人就便簽名即可，而不須另取印章再蓋以印文，惟紀錄上均以印章表示到場人簽認，且9個印文排列甚為整齊，顯非9個人各別為之;又原告自承其任職美商必治妥公司，因業務之需，須全省跑業務，假日方回設籍地等語。足認原告平時在外上班，逢假日方返回戶籍地，平日無法在家處理家務，亦非尊輩或年長者，又無其他特別情事，其被推為家長，均違事理，是此親屬會議紀錄，難以採信。‧‧‧」云云，惟查：查本件原告之父林宗禮確實於87年12月31日召開親屬會議，並當場指定原告自88年1月1日起任家長之職。
91年12月31日原告又召開親屬會議，討論是否須要重新推定適當人員為家長，或是由原告繼續再擔任家長管理家務，會議通過由原告繼續擔任，並自92年元月1日起繼續管理家務，有親屬會議紀錄可佐證。親屬會議紀錄上有出席家屬蓋章，表示確認無誤，本是原告家人之習慣，且全家人共同生活在一起，取印章來蓋原本就是非常方便之事。且9個印文排列整齊，是原告的家庭在處理事情上井然有序，而非雜亂無章法亂蓋印。例如郵差送寄掛號信函給收件人時，也要求必須蓋印方可領取，而不可用簽名;選舉立法委員或民意代表時，領取選票必須帶印章蓋印領取選票，亦不可用簽名;原告遞交訴狀給鈞院時亦必須在具狀人地方蓋章確認，而不可用簽名代替，表示負責任及慎重之意，這皆是我們國家教育人民訓練出來的習慣。原告所提之親屬會議紀錄上，用蓋章代簽名，其蓋章與簽名生同等之效力，完全符合民法第3條所規定。且原告所受教育較其他家人高及智慧能力好，薪水及年所得總額亦比其他家人高很多且是家中經濟主要來源，親屬會議推舉原告為家長合於常理及民法規定。原告依民法規定擔任這個家的家長，家中的家務管理，原告與家人有適當的協調分派，家人間盡力為這個家貢獻心力，讓擔任家長的原告無其他後顧之憂，可努力於職業上的工作，爭取績效，賺取更多的薪資與獎金，以改善家人的生活。且民法第1125條規定家務由家長管理，但家長得以家務之一部份，委託家屬處理。原告依民法規定，與家人召開親屬會議，被推舉擔任家長，有親屬會議紀錄可佐證；親屬會議紀錄為原告家庭依民法召開親屬會議所為之紀錄，此會議紀錄紀錄所討論家庭中重要之事項與會議之決定，具有法律上之合法結果，即為原告擔任家長之合法事實證明，被告對民法不懂又不去瞭解，竟於答辯狀理由二稱：「‧‧‧原告未提示其擔任家長之事實證明‧‧‧」。嚴重侵害民法賦予人民之權利，原告與家人依民法所召開親屬會議與相關決定自應認定為真正且合法，惟被告又未提出反證證明不合法，而竟以主觀猜測、擬制之詞否定該文書及民法所明文規定。違反一般證據法則，應該調查而未調查違背法令，此為原告所以不服。自有該決定不備理由之當然違背法令，應予廢棄。
⒊民法1122條規定稱家者，為以永久共同生活為目的而同
居之親屬團體。原告依民法擔任家長，為了讓家人過更好的生活，避免家中缺錢造成經濟壓力的恐懼，努力工作賺錢養家，而因職業關係原告任業務員，時而出差各地爭取業務績效，工作完成即返家與家人共同生活，且假日及工作之餘皆在家與家人相處，也沒有在其他地方租屋居住。被告竟以原告職業關係片面上主觀認為原告平日未居住於戶籍地內，否定原告與家人有共同生活的客觀事實，而被告也未曾實地查證求證，違反一般經驗法則，及行政程序法第9條與第36條之規定，此為原告所以不服。對於被扶養人張珮琳及張豪仁等二人照料及管教問題，因其母親與原告皆共同居住生活在一起，原告身為家長對於家人的照料及小孩管教問題，亦都有週詳考慮妥適安排，這是原告擔任家長之權利與責任。被告未曾確實求證相關人員，竟以主觀看法，否定原告擔任家長並與家人永久共同生活之事實，才是真正違反一般經驗法則，此為原告所以不服。比如公務人員中的檢察官、司法官、調查員、審計主計人員常常因職務調動或任務須要產生調動，調離開到距離他們家更遠的地區服務，有的因此必須離鄉背井居住在服務的地方，只有放假時方可返回家中與家人相聚；另外擔任遠洋漁船或貨輪的船員、國際航線的飛機機師及空服員或奉派國外的外交人員，以及到台灣以外地區經商的商人或科技工程人員等等，他們本身亦因職業的關係，無法天天與家人在一起生活，那麼他們工作賺的錢都不能列報扶養家人，因為他們並沒有天天與家人在一起生活，只有假日才能返回家中與家人共同生活，因他們工作時都居住在當地機關宿舍或另行租屋居住，並沒有辦法天天與家人相處生活，就像被告之法定代理人乙○○先生也是如上所述原任職南區國稅局局長，後因職務調派被調任中區國稅局局長，正常上班工作天時皆居住當地該機關提供之長官宿舍，於無法天天與家人在一起生活。而原告工作單位並沒有提供宿舍可以住也沒有另外租屋居住，完全只有這充滿溫暖的老房子且是陪伴原告長大的老房子可以居住而已。被告竟以主觀看法且不符合現今社會就業環境實際狀況的論述，否定原告與家人永久共同生活的事實及權利責任，違反一般經驗法則與現今社會實況，而欲剝奪原告擔任家長賺錢養家的責任及權利，已經嚴重侵犯民法所保障的權利義務，此為原告所以不服。⒋另答辯理由第4點後段又載稱：「‧‧‧林秀蓮君又有
存款利息所得‧‧‧」。云云，惟查：張榮潭夫婦2人93年度所得總額極低而所得總淨額是零，尚需要扶養九十高齡之尊親，其存款是幾十年來非常節儉儲蓄起來的做為「資生利息」所得的「生財工具」，以所資生的「利息所得」協助支付九十高齡之尊親所需之龐大醫療費用，自無任何能力自扶養小孩，與軍公教退休人員靠退休金存款資生的利息過生活以免坐吃山空，是相同道理，而共同生活在一起外祖父母林宗禮、謝冰兩人年紀也都已經近七十歲了，年老體弱，沒有工作及收入可扶養張珮琳及張豪仁2人，反而是所得稅法規定需要被家人扶養的。被告均未曾實際訪查求證了解，就認定原告沒有扶養張珮琳及張豪仁2人的正當理由，完全違背及忽視國人所重視的家庭親情孝道觀念，以及與當今政府所注重的社會教育與家庭教育所要陶冶的人性相背離。原告扶養系爭親屬是「民法」所賦予的權利與責任，也是「所得稅法」明訂的，況且我們國家相關法律也沒有明白定出扶養能力的標準，中央法規標準法第5條規定的非常清楚「關於人民之權利、義務應以法律定之」，行政程序法對於行政機關行政行為也規定很清楚，被告應「依法行政」，法律有明定才是標準，怎麼可以用主觀態度自己隨心為之，部份准予報扶養而部份不准予列報扶養（即扶養林佳蓁及林佳霖部份准予列報扶養而扶養張珮琳及張豪仁2人部份卻不准列報扶養），被告95年2月16日相同案件開庭時陳述:「部份准列報而部份不准列報，是尊重稽徵機關決定」，請問及被告之稽徵機關是依據什麼法律標準裁定，而且皆未明白清楚告知原告瞭解，此為原告所以不服。另按「三代同堂共同生活同居一戶，由第二代共負擔扶養義務者，受伯叔扶養同戶設籍之未成年姪子、女，得依所得稅法第17條第1項第2款第4目規定，由伯或叔所其綜合所得總額中由報減除受其扶養之姪子、女寬減額，有財政部67年5月19日台財稅字第33287號函及財政部86年2月20日台財稅第000000000號函釋可佐。
⒌另答辯理由第2點又稱:「張珮琳及張豪仁等二人之父母
張榮潭及林秀蓮有財產，非無扶養能力」。云云，惟查:張榮潭及林秀蓮有財產房子是其尊親居住用，並不能以此謀利資生財源維生，且張榮潭及林秀蓮夫婦因尚需要扶養近九十高齡之尊親，尚需支付龐大醫療費用，已經自無任何能力自扶養小孩張珮琳及張豪仁等2人，且該2人之年度薪資所得總額非常低，加上幾十年來節約儲蓄累積存款，作為資生利息所得的來源，以貼補其奉養父母所需要支出的醫療看護費用，善盡為人兒子及媳婦之孝道本分，這樣奉養高齡尊親，也是依據我國民法所規定應盡扶養之「優先」順序，還是要張榮潭夫婦將高齡父母棄置不顧，只顧扶養其兩幼子女。我們的教育是這樣教的嗎？民法是這樣規定的嗎？根本沒有。請承審法院確實審查思量事實情況及民法上的規定，及被告根本未曾實際實地查證求證真實情形，即否定原告依民法所給予權利義務。且原告也檢附「行政院主計處93年台灣地區家庭收支調查報告」可佐證張榮潭夫婦93年度所得總額非常低，比平均值相差非常大，此調查報告是行政院主計處所公佈，具有公正性及客觀性，足以證明張榮潭夫婦貳人93年度之所得不足以再扶養其子女，怎麼可以說原告未舉證證明張榮潭夫婦2人無能力扶養其子女。再說所得稅法及民法又無規定納稅義務人賺錢扶養尊親，要請尊親開立收據或立切結書證明，若有請被告清楚告知原告，在我國什麼法律的那一條？事實上根本沒有，因此為原告所以不服。
⒍另依憲法22條、23條規定，明白告知國人有關人民權利
義務應依法律明文規定，若法律無明文規定，至少應有法律授權所制定之法規命令為據，不得逕以行政機關之意識或內規自行為之。而行政程序法第158條也明白清楚規定，法規命令無法律之授權而剝奪或限制人民之自由、權利者無效。中央法規標準法第5條也是如此清楚明白規定在條文中。綜上所陳，該決定書有多處違背法令，原告實難折服。
㈡被告部分：
⒈按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列
免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額‧‧‧（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第4條第1款及第2款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第17條第1項第1款第4目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四 家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」為民法第1114條、第1115條第1項、第1118條前段、第1122條及第1123條所規定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第17條第1項第1款第4目規定‧‧‧得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」為司法院大法官議決釋字第415號所解釋。
⒉原告93年度列報其本人、直系尊親屬謝冰及其他親屬林
佳蓁、林佳霖、張豪仁（甥，81年次）、張珮琳（甥，80年次）等6人免稅額444,000元。被告初查以其他親屬張豪仁等2人之父母有財產，非無扶養能力，乃予剔除免稅額148,000元。原告不服，復查提示親屬會議記錄主張系爭受扶養親屬之父母所得非常低且尚須扶養高齡母親，已無扶養系爭受扶養親屬之能力，其經親屬團體推定為家長，應負起扶養家屬之義務及享有該項權利，完全符合民法及所得稅法之規定云云，經被告復查決定以，查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院大法官議決釋字第415號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」，依前揭民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；從而，本件原告主張申報扶養系爭其他親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬張豪仁等2人之父母有財產，非無扶養能力，尚難認定有由原告扶養之正當理由。次查「家長家屬相互間依民法第1114條第4款之規定，雖負扶養之義務，而在家屬相互間，則除夫妻間應依關於負擔家庭生活費用之規定辦理外，如無同條第1款至第3款所列親屬關係，自不負扶養之義務。」最高法院27年度上字第1412號著有判例，從而納稅義務人欲申報扶養其他親屬或家屬，應符合民法第1114條第4款及第1123條第3項規定，即應具備家長家屬關係，且以永久共同生活而同居一家為要件，本件據戶籍資料所載，原告雖與系爭受扶養親屬張豪仁等2人同戶籍，惟不具家長家屬關係，並不負扶養義務，原告僅提示親屬會議紀錄，並未提示其擔任家長之事實證明，其主張自難採據。又縱使原告因其能力所及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟依最高法院20年度上字第299號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，亦難謂為扶養。綜上，原核定否准認列系爭免稅額並無不合，復查後乃予維持。原告不服，提起訴願，經財政部持與被告相同之論見，予以駁回。
⒊原告訴訟意旨略謂：原告主張系爭受扶養親屬張豪仁及
張珮琳之父母張榮潭及林秀蓮夫婦93年度所得除了維持夫妻生活費用尚須奉養高齡母親，已沒有能力再扶養其兒女，須由具有家長身分之原告負擔扶養義務，原告已依財政部67年5月19日台財稅第33278號及86年2月20日台財稅第000000000號函釋規定提示親屬會議紀錄、戶口名簿及相關證明等文件，與所得稅法第17條第1項第1款第4目之規定相符，請准予認列云云。
⒋查納稅義務人列報減除其他親屬或家屬之免稅額，須合
於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，並確係受納稅義務人扶養者，始符要件，為所得稅法第17條第1項第1款第4目所明定，惟適用民法第1114條，應同時適用同法第1115條，不能割裂適用，此法理之當然解釋，不因所得稅法第17條第1項第1款第4目有無明文規定其扶養順序而有不同，亦未增加法律所無之限制，所謂「法定扶養義務」，依首揭民法第1115條所規定，負扶養義務者有數人時，履行扶養義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之情形，否則即屬「慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」（最高法院20年上字第299號判例可資參照），依首揭民法第1115條規定直系血親尊親屬之扶養義務先於家長及家屬，原告自應舉證證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實，有鈞院92年度簡字第112號判決可稽。次查原告雖主張已依財政部67年5月19日台財稅第33278號及86年2月20日台財稅第000000 000號函釋規定提出親屬會議紀錄一紙，證明其經親屬團體推定為家長乙節，惟該紀錄載明會議地點於家中客廳，參加會議有9人之多，如須於該紀錄上簽認，依常情眾人就便簽名即可，而不須另取印章再蓋以印文，惟此紀錄上均以印章表示到場人簽認，且9個印文排列甚為整齊，顯非9人各別為之；又原告自承其任職美商必治妥公司，因業務之需，須全省跑業務，假日方回設籍地等語。足認原告平時在外上班，逢假日方返回戶籍地，平日無法在家處理家務，亦非尊輩或年長者，又無其他特別情事，其被推定為家長，均違事理，是此親屬會議紀錄，難以採信。復張豪仁等2人，原告稱皆就讀於二林國小學童，按國小學童須平時上學，在家並受父母或其他長輩等照料及管教，以期身心正常成長及享天倫之情，此為一般經驗法則，張豪仁等2人父母張榮潭及林秀蓮依上述均屬健在，又其祖父林宗禮為戶長，已有至親，而原告為此2人之舅親，平日因任職關係未居住於戶籍地內，此2人衡情平日有他人照顧管教，依此，亦難認原告與張豪仁等2人有共同生活之客觀事實，有鈞院95年度簡字第4號判決可稽。張豪仁等2人之父母張榮潭及林秀蓮，每人均有房屋及土地，93年亦各有薪資所得，林秀蓮又有存款利息所得52,930元（原卷第29至32頁），依當年之利率水準不超過1﹪，其存款金額在數百萬元以上，以此資產及渠等具有工作能力，對其子女2人當有扶養能力，尚難認定系爭受扶養親屬有由原告扶養之正當理由，原告縱有給與系爭受扶養親屬生活上之資助，為履行其道德之義務，非履行法律上之扶養義務，與首揭所得稅法規定不合，自非得列報為扶養親屬免稅額。原告提起本訴訟，並無新理由及新事證，仍復執前詞爭訟，所訴委不足採。
理 由
一、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一免稅額：
納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額；‧‧‧㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第4條第1款及第2款之免稅所得者，不得列報減除。」所得稅法第17條第1項第1款第4目定有明文。又「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。
二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七夫妻之父母。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法第1114條、第1115條第1項、第1122條及第1123條所明定。而「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第17條第1項第1款第4目規定‧‧‧得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以其是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」亦經司法院釋字第415號解釋在案。
二、本件原告93年度列報其本人、直系尊親屬謝冰及其他親屬林佳蓁、林佳霖、張豪仁（甥，81年次）、張珮琳（甥，80年次）等6人免稅額444,000元。被告以其他親屬張豪仁等2人之父母有財產，非無扶養能力，乃予剔除免稅額148,000元。原告不服申請復查，於復查提示親屬會議記錄，主張系爭受扶養親屬之父母所得非常低且尚須扶養高齡母親，已無扶養系爭受扶養親屬之能力，其經親屬團體推定為家長，應負起扶養家屬之義務及享有該項權利，完全符合民法及所得稅法之規定，經被告復查決定以，所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院大法官議決釋字第415號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」，依前揭民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；本件原告主張申報扶養系爭其他親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬張豪仁等2人之父母有財產，非無扶養能力，尚難認定有由原告扶養之正當理由。其次「家長家屬相互間依民法第1114條第4款之規定，雖負扶養之義務，而在家屬相互間，則除夫妻間應依關於負擔家庭生活費用之規定辦理外，如無同條第1款至第3款所列親屬關係，自不負扶養之義務。」最高法院27年度上字第1412號著有判例，從而納稅義務人欲申報扶養其他親屬或家屬，應符合民法第1114條第4款及第1123條第3項規定，即應具備家長家屬關係，且以永久共同生活而同居一家為要件，本件據戶籍資料所載，原告雖與系爭受扶養親屬張豪仁等2人同戶籍，惟不具家長家屬關係，並不負扶養義務，原告僅提示親屬會議紀錄，並未提示其擔任家長之事實證明，其主張自難採據。又縱使原告因其能力所及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟依最高法院20年度上字第299號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，亦難謂為扶養，原核定否准認列系爭免稅額並無不合，而駁回原告復查之申請，揆諸前揭規定，原處分及復查決定，並無違誤。
三、原告起訴主張：原告係家中三男，因收入較多，薪資均由原告之母分配於家庭生活費用，而原告93年度所列報之扶養親屬即原告外甥張珮琳及張豪仁等2人，從小即與原告及其祖父母（即原告父母林宗禮、謝冰）同住於彰化縣○○鎮○○里○鄰○○路○段○○○巷○○號，係三代同堂，且原告依據民法擔任家長，與張珮琳及張豪仁間具有家長、家屬關係，而張珮琳及張豪仁之父母張榮潭、林秀蓮，因尚須扶養年近九十高齡之父母並支付龐大之醫療費用，自無任何能力撫養其子女，是張珮琳及張豪仁等2人確係由原告所扶養，財政部67年5月19日台財稅第33278號及86年2月20日台財稅第000000000號函參酌首揭財政部函釋意旨，即應由原告於其綜合所得額中申報減除受其扶養之姪子、女之免稅額云云，然查：
㈠原告主張為其外甥張珮琳及張豪仁等2人之家長，對此2人
負扶養義務，揆諸首揭規定，應以彼等有共同生活之客觀事實，又以永久共同生活之目的而同居為要件。再者，張珮琳及張豪仁等2人分別為80年4月15日及00年0月00日出生，設籍於彰化縣○○鎮○○里○鄰○○路○段○○○巷○○號（原告誤載31號），有父母張榮潭（00年出生）及林秀蓮（00年出生），戶長為林宗禮，另有謝冰（為原告及林秀蓮之父母）等直系血親尊親屬均健在（見原處分卷第24頁至第28頁全戶戶籍資料查詢清單），則其等本生父母及祖父母負扶養義務，依民法第1115條第1項之規定，順序係在家長之前，如張榮潭等人因特殊事由（如無資力或謀生能力等），有不能負扶養義務之事實，方由後一順序之人負扶養義務。
㈡原告雖提出親屬會議紀錄一紙，證明其經親屬團體推定為
家長乙節，惟該紀錄載明會議地點於家中客廳，參加會議有9人之多，如須於該紀錄上簽認，依常情眾人就便簽名即可，而不須另取印章再蓋以印文，惟此紀錄上均以印章表示到場人簽認，且9個印文排列甚為整齊，顯非9個人各別為之；又原告自承其任職美商必治妥公司，因業務之需，須全省跑業務，假日方回設籍地等語。足認原告平時在外上班，逢假日方返回戶籍地，平日無法在家處理家務，亦非尊輩或年長者，又無其他特別情事，其被推定為家長，均違事理，是此親屬會議紀錄，難以採信。
㈢再張珮琳及張豪仁等2人父母張榮潭及林秀蓮依上述均屬
健在，又其祖父林宗禮為戶長，已有至親，而原告為此二人之舅親，平日因任職關係未居住於戶籍地內，此2人衡情平日有他人照顧管教，依此，亦難認原告與張珮琳及張豪仁等2人有共同生活之客觀事實。且張珮琳及張豪仁等2人之父母張榮潭及林秀蓮，每人均有房屋及土地，93年亦各有薪資所得，林秀蓮又有存款利息所得52,930元（見原處分卷第29頁至第32頁所得資料清單及財產歸屬資料清單），依當年之利率水準不超過百分之一，其存款金額在數百萬元以上，以此資產及渠等具有工作能力，對其子女二人當有扶養能力，尚難認定系爭受扶養親屬有由原告扶養之正當理由，原告縱有給與系爭受扶養親屬生活上之資助，為履行其道德之義務，非履行法律上之扶養義務，與首揭所得稅法規定不合，自非得列報為扶養親屬免稅額。
四、綜上所述，本件原告未能證明其為張珮琳及張豪仁等2人之家長，及彼等父母對之無扶養能力之事實，原告縱曾對渠等資助，其性質屬贈與，並非扶養之支出。復查決定否准認列此二人之免稅額，並核定如事實欄所示之稅額，依首開規定及說明，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求撤銷原處分、復查決定及訴願決定，以及請求准予原告93年度綜合所得稅，列報張珮琳及張豪仁等2人免稅額148,000元為無理由，應予駁回。另本件依兩造到庭所述各節及卷內資料其事證已臻明確，本院亦認並無經言詞辯論之必要，爰不經言詞辯論而判決之，均併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 3 月 30 日
第三庭法 官 莊 金 昌以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中 華 民 國 96 年 4 月 2 日
書記官 凌 雲 霄