臺中高等行政法院判決
95年度訴字第00506號原 告 甲○○訴訟代理人 楊盤江 律師被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年7月7日台財訴字第09500166910號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告係臺中市私立愛彌兒幼稚園（以下簡稱愛彌兒幼稚園）及臺中市私立愛彌兒托兒所逢甲分所（以下簡稱愛彌兒托兒所逢甲分所）負責人，民國（下同）89年度綜合所得稅結算申報，列報取自愛彌兒幼稚園其他所得（申請人誤填為執行業務所得）新臺幣（下同）503,328元及愛彌兒托兒所逢甲分所其他所得165,321元，經被告所屬臺中市分局核定其他所得3,860,311元及2,323,517元，並通報東山稽徵所歸課綜合所得總額7,163,468元，補徵應納稅額1,838,838元。原告不服，就愛彌兒幼稚園之合夥人盈餘分配、薪資支出及愛彌兒托兒所逢甲分所之合夥人盈餘分配、收入總額、薪資支出、旅費、交際費及其他費用或損失，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造之聲明：㈠原告聲明：求為判決：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：求為判決駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告部分：
⒈愛彌兒幼稚園部分：
⑴原告為愛彌兒幼稚園之負責人，於85年9月4日填具「
扣繳單位設立（變更）登記申請書」，向被告所屬黎明稽徵所申報，其上「扣繳單位性質」欄即載明係「合夥」，地址在「臺中市○○區○○○路○○○號」。
因此，愛彌兒幼稚園確為合夥組織。被告所為處分、95年1月20日中區國稅法二字0000000000號復查決定、財政部訴願認定不予認定為合夥，自有違誤。
⑵原告之薪資支出720,000元部分：按「執行業務者，
除聯合執行業務者已於契約內訂定，其薪資得在不超過同業通常水準核實認列外，不得於其事務所列報薪資費用」執行業務所得查核辦法第18條第2款定有明文。愛彌兒幼稚園既屬合夥，原告之薪資720,000元自應予以認列。
⑶愛彌兒幼稚園為原告與陳永墮、李昭宏合夥，原告之比例佔50％，業經陳永墮及李昭宏於另案結證在卷。
①原告與陳永墮、李昭宏合夥經營愛彌兒幼稚園（永
春分校），資本額3,000萬元，分為10股，每股300萬元，原告之股份為5股，出資1,500萬元，陳永墮、李昭宏分別為4股及1股，出資為1,200萬元及300萬元，有契約書可證。原告及陳永墮出資分25筆存入原告臺中市第二信用合作社水湳分社0000000000-0帳戶中之金額分別為1,430萬元及930萬元，李昭宏則全部存入該帳戶，有存摺為憑；另陳永墮將250萬元1筆存入原告中國農民銀行南屯分行活儲0000000000帳戶，上開25筆投資款有18筆（按其中序號
20、21共100萬元，僅算一筆；另李劉靜宜為李昭宏之配偶），經臺中市第二信用合作社水湳分社出具證明書屬實。足證陳永墮及李昭宏確合夥投資。
②原告於89年5月間申報愛彌兒幼稚園88年之收入時
，已列出原告、陳永墮及李昭宏為合夥人，分配比例分別為50％、40％及10％，有被告所屬東山稽徵所收件之「88年度執行業務所得損益計算表」可稽。是愛彌兒幼稚園確為原告與陳永墮及李昭宏合夥，原告分配比例為50％。
③此外，李昭宏於另案證稱「我們是永春分校及逢甲
分校的合夥人」（按「永春分校」即愛彌兒幼稚園）「永春分校投資300萬元、純投資，所以經營管理沒有干涉」；陳永墮於另案證稱：「我投資了1,200萬元，84-86年間陸續投資的，都是由我帳戶匯出去的，這是資金匯出明細乙件（附卷）」。
④凡此均足證明愛彌兒幼稚園確係由原告、陳永墮及李昭宏醫師合夥。
⑤按「稱合夥者，謂二人以上互約出資以經營共同事
業之契約」民法第667條第1項定有明文；「合夥契約為諾成契約，苟經合法表示入夥意思，則股金是否實交，股票是否收執，均非所問，而合同議單之有無，自亦不得認為合夥要件」最高法院18年上字第2524號著有判例。查原告與陳永墮、李昭宏既然共同出資經營愛彌兒幼稚園，即屬合夥，至於3人對於盈餘、收入、成本及費用之計算如何，乃合夥人間內部應如何分配盈餘及分攤虧損之問題，要不影響合夥之事實。
⑷愛彌兒幼教機構為全國知名之幼教學校，幾乎每個月
都有國內外之大專院校團體到校參訪，由原告負責接待解說；原告經常獲邀演講、接受訪問，主編之幼兒用書被列為大專院校參考用書，日前並主編出版國內第一本英文「融入式」教學之專書。原告為學校付出諸多心血，天天到校工作，原告自得提列薪資。
①愛彌兒幼教機構為國內知名之幼教學校，由於自製
教材、採互動式教學、課程不斷推陳出新，甚獲各界推崇，幾乎每個月都有國內外之大專院校團體來校參訪，由原告親自接待、解說，並參與討論。②其次，原告經常獲邀演講，接受訪問，帶領學校老
師主編之「甘蔗有多高」、「鴿子」、「學校附近的地圖」、「臺灣幼兒教育百科全書」，被列為大專院校幼教、幼保相關科系及研究所必讀之參考用書 。
③於95年3月，原告更與學者專家及學校之教學團隊
，在原告之策劃執行下，出版「幼兒英文融入式教學」，此為國內第一本英文融入式教育之專書，書內有一章節為作者與原告之對話，詳述愛彌兒中、英文主題交織的課程想法。
④從上述事實及證據可知原告為學校付出諸多心血，
且天天到校工作（每天均等孩子接送放學後，晚上七點多才下班，25年來，是全校最晚下班的人）。
因此，原告支領薪資於法有據。
⒉愛彌兒托兒所逢甲分所部分：
⑴原告亦為愛彌兒托兒所逢甲分所之負責人，於87年12
月4日向被告所屬黎明稽徵所辦理登記時，於申請書亦明載扣繳單位愛彌兒托兒所逢甲分所之性質為合夥。因此，愛彌兒托兒所逢甲分所確為合夥組織。被告所為處分、95年1月20日中區國稅法二字0000000000號復查決定、財政部訴願認定不予認定為合夥，自有違誤。
⑵增列收入總額401,061元部分：被告依訪查資料推算
增列收入401,061元，與實際就學人數相去甚遠。查學校於年度中有學童中途離校，被告依訪查時點之人數或保險人數，推定計算收入，確實極不合理，況且所有收入均開具收據，存根並提供被告查檢，被告增列收入401,061元於法無據。
⑶薪資支出780,000元部分：按「執行業務者，除聯合
執行業務者已於契約內訂定，其薪資得在不超過同業通常水準核實認列外，不得於其事務所列報薪資費用」執行業務所得查核辦法（以下簡稱查核辦法）第18條第2款定有明文。愛彌兒托兒所逢甲分所既屬合夥，原告之薪資78,000元自應予以認列。
⑷差旅費35,100元部分：學校之差旅費僅列報35,100元
，為托兒所派員考察教學設施之費用，因係自行前往，並無相關單位之邀請函，惟已依查核辦法第20條之規定提供出差報告，應予認定。
⑸交際費79,114元部分：原告減列交際費79,114元，指
與業務無關，惟所謂無關並無客觀標準，且申請所列報之交際費均已取得合法憑證，亦未超過限額，仍應予以認定。
⑹其他費用或損失599,556元部分：被告以其他費用或
損失憑證不合與業務無關而減列599,556元，此係原告未採客觀標準認定所致，顯不合理。
⑺愛彌兒托兒所逢甲分所原先與陳永墮合夥，陳永墮退夥後由溫士杰加入。
①愛彌兒托兒所逢甲分所於設立時之資本額為3,000
萬元，原告出資1,500萬元占50%，陳永墮出資1,200萬元占40%，李昭宏出資300萬元占10%，陳永墮及李昭宏將款項存入臺中區中小企業銀行西屯分行000-00-0000000號愛彌兒托兒所逢甲分所籌備處，以及臺灣銀行西屯分行0000000000000000號「甲○○（愛彌兒托兒所逢甲分所籌備處）」帳戶。
②陳永墮於88年5月間退夥，愛彌兒托兒所逢甲分所
再增資300萬元，資本額成為3,300萬元，原告占70%，成為2,310萬元；李昭宏占20%，再出資360萬元成為660萬元；溫士杰加入占10%，出資額為330萬元。
③上開出資合夥之事實，業經李昭宏、溫士杰及賴省惠於另案庭訊時結證在卷。
④此外，另有愛彌兒托兒所逢甲分所於90年3月30日
所申報之89年度執行業務（其他）所得損益計算表可稽。
⑻原告薪資780,000元應予認列事實、理由及證據與前述愛彌兒幼稚園同。
㈡被告部分：
⒈合夥人盈餘分配：
⑴按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合
併計算之‧‧‧第10類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」為行為時所得稅法第14條第1項第10類所明定。次按「不符合所得稅法第4條第13款免稅規定之幼稚園、托兒所，原則上應以向目的事業主管機關申請立案登記之創辦人為所得人‧‧‧前述幼稚園、托兒所、補習班如經主管機關核准為合夥經營並具有證明文件者，可以合夥人為所得人，分別按其分配比例歸戶課徵綜合所得稅。」為財政部87年8月19日台財稅第000000000號函所明釋。又「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」行政法院（按現已改制為最高行政法院）36年度判字第16號著有判例。
⑵愛彌兒幼稚園：
①原告89年度列報取自愛彌兒幼稚園其他所得503,32
8元，被告依查得資料核定該幼稚園全年所得額3,860,311元，並以原告為該幼稚園負責人，悉數歸課其89年度其他所得。原告主張該幼稚園為合夥經營，有經法院公證之合夥契約書及出資證明云云。經被告復查決定略以，查依臺中市政府93年2月3日府教特字第0930016062號函稱，該幼稚園係以負責人名義提出申請，無立案時合夥資料。嗣雖經原告提示合夥契約書、各合夥出資及盈餘分配明細表等資料，惟仍未能提示有關出資轉入、轉出及盈餘分配等資金流程，尚難認其主張為真實，復查後仍予維持。原告復執前詞主張尚難為有理由，經財政部駁回其訴願。
②訴訟意旨略謂：原告除復執前詞主張外，另主張85
年間向被告申請設立時，申請書即已載明合夥云云。
③原告起訴主張，愛彌兒幼稚園係原告與其他合夥人
出資經營，資本額3,000萬元，分為10股，每股300萬元，原告之股份為5股，出資1,500萬元，陳永墮、李昭宏分別為4股及1股，出資為1,200萬元及300萬元，並簽合夥契約書在案，且各合夥人皆依出資比例分擔損益，並各自申報個人綜合所得稅。然查原告：未提示陳永墮及李昭宏電匯1,200萬元及300萬元確為出資額之證明文件：愛彌兒幼稚園帳上並無依合夥契約第7條規定，於有盈餘時提撥百分之10為經營公積金，且無分配盈餘之紀錄。原告所有臺中市第二信用合作社水湳分社0000000000-0帳戶之資金流入，雖有該分社所出具之證明書，僅能證明有資金存入之事實，但無法證明其法律關係確為投資，抑或資金借貸，且其中有7筆係存入託收票，無法證明實際資金來源為何人。中國農民銀行南屯分行活儲0000000000帳戶係屬愛彌兒幼稚園所有，2,500,000元現金係用於開戶，同樣無法證明該現金係為陳永墮所存入及其間法律關係。陳永墮及李昭宏等人於鈞院94年度訴字第00531號準備程序時雖證述其與原告有合夥經營關係，並表示該2人已於88年個人綜合所得稅中申報其分配之盈餘。惟查該2人均無法說明分配盈餘之正確時間、金額、簽收與否，陳永墮並表示退股時沒有退合夥金，亦有違實際投資之經驗法則。從而，被告認定原告主張該愛彌兒幼稚園為合夥型態並非可採，以獨資型態將愛彌兒幼稚園之盈餘全數歸於原告所有，予以課徵綜合所得稅，依法並無不合。
⑶愛彌兒托兒所逢甲分所：
①原告89年度列報取自愛彌兒托兒所逢甲分所其他所
得165,321元，被告依查得資料核定該托兒所全年所得額2,323,517元，並以原告為該托兒所負責人，悉數歸課其89年度其他所得。原告主張該托兒所為合夥經營，將所得全部歸課原告有誤云云。經被告復查決定略以，查依臺中市政府94年2月21日府社婦字第0940029611號函稱，該托兒所係以原告具名申請，無立案時合夥資料。又原查就原告主張於93年3月12日以中區國稅黎明一字第093 0011431號函請其提示主管機關核准函及各合夥人出資證明等資料供核，原告雖提示存摺影本，惟查與各該合夥人之出資金額不符，尚難認其主張為真實，復查後仍予維持。原告提起訴願復執前詞主張，經財政部駁回其訴願。
②訴訟意旨略謂：原告除復執前詞主張外，另主張85
年間向被告申請設立時，申請書即已載明合夥云云。
③原告主張愛彌兒托兒所逢甲分所於設立時之資本額
為3,000萬元，原告出資1,500萬元占50%，陳永墮出資1,200萬元占40%，李昭宏出資300萬元占10%。
陳永墮於88年5月間退夥，逢甲分所再增資300萬，資本額成為3,300萬元，原告占70%，成為2,310萬元，李昭宏占20%，再出資360萬元成為660萬元，溫士杰加入占10%，出資額為330萬元。有出資明細及帳戶影本可稽。然查：原告於89年度綜合所得稅復查時所提示之合夥契約書，載明愛彌兒托兒所逢甲分所合夥人為原告、溫士杰、李昭宏及賴省惠（出資比例為40﹪、10﹪、20﹪、30﹪），與原告復查時所提示存摺影本之資金往來金額不符、亦與原告準備書狀主張之出資比例不相同。另原告於90年度綜合所得稅復查時所提示之合夥契約書，載明逢甲分所合夥人為原告、溫士杰、李昭宏及莊子孟，惟原告申報當年度綜合所得稅其他所得者收支報告表所附該托兒所合夥契約書之合夥人卻為原告、溫士杰、李昭宏及鄭雯嬰。原告於91年度綜合所得稅復查時所提示之合夥契約書，載明愛彌兒托兒所逢甲分所合夥人為原告、李昭宏、高立典、溫士杰及顏千淑（出資比例為40﹪、20﹪、20﹪、10﹪、10﹪），惟原告申報當年度綜合所得稅其他所得者收支報告表所附該托兒所合夥契約書之合夥人卻為原告、溫士杰及李昭宏。次查，原告89至91年各年度合夥契約之合夥存續期間均至97年4月30日止，而該合夥契約書亦均未書寫訂立之日期，且原有各合夥人參加或退還股款，均未有約定或資金流程可供勾稽，顯係事後製作主張。
④綜上原告主張尚難採據，原告復執前詞，委不足採。
⒉收入總額：
⑴按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合
併計算之‧‧‧第10類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為行為時所得稅法第14條第1項第10類及第83條第1項所明定。次按「執行業務者應依所得稅法第14條第1項第2類第2款規定，至少設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目，並應按會計事項發生之次序逐日登帳，至遲不得超過2個月‧‧‧執行業務收入應給與他人憑證，並自留存根或副本，業務支出應自他人取得憑證。各項會計憑證，應依事項發生之時序，依次編號黏貼或裝訂成冊，妥為保存。」為查核辦法第6條第1項前段及第4項所規定。又「私立幼稚園、托兒所‧‧‧已設帳記載及保存憑證，且依照規定辦理結算申報，稽徵機關應通知提示有關帳簿文據以供查核，惟其對於關係收入之學生名冊如不予提示者，核屬帳證不全，應按所得稅法第83條規定，就未提示帳證部分，依查得資料予以核定。」為財政部74年10月29日台財稅第24071號函所明釋。
⑵愛彌兒托兒所逢甲分所89年度列報收入總額25, 818,
447元，經被告依訪查資料及申報資料核定26,219,508元。原告主張被告依訪查資料推算增列收入401,061元，惟年度中有中途輟學學童，原核定與實際就學人數相去甚遠，極不合理云云。經被告復查決定略以，查經函請原告提示中途輟學學童名單（註明地址、電話）及退費收據等相關證明文件，惟原告迄未提示，被告按89年度實地訪查並經原告簽章確認之調查紀錄表所載之各招生班別、學生人數及收費情形核算業務收入，並無不合，復查後仍予維持。原告提起訴願復執前詞主張，經財政部駁回其訴願。
⑶訴訟意旨略謂：原告仍執前詞主張被告依訪查資料推
算增列收入401,061元，惟年度中有中途輟學學童，原核定與實際就學人數相去甚遠，極不合理云云。
⑷查原告主張尚難採據之理由，已論駁如前，原告復執前詞，委不足採。
⒊薪資支出：
⑴按「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所、養護、療
養院（所），不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」、「執行業務者，除聯合執行業務者已於契約內訂定，其薪資得在不超過同業通常水準核實認列外，不得於其事務所列報薪資費用。」為查核辦法第2條第2項及第18條第2款所明定。
⑵愛彌兒幼稚園：該幼稚園89年度列報薪資支出10,713
,109元，被告以其中720,000元為原告薪資予以剔除。原告主張該幼稚園為合夥經營，並經合夥人約定在案，未准認列實與規定不符云云。經被告機關復查決定略以，查該幼稚園既非合夥經營已如前述，原核定並無不合，復查後仍予維持。原告提起訴願復執前詞主張，經財政部駁回其訴願。訴訟意旨略謂：原告仍執前詞主張該托兒所為合夥經營，並經合夥人約定在案，未准認列實與規定不符云云。查原告主張尚難採據之理由，已論駁如前，原告復執前詞，委不足採。⑶愛彌兒托兒所逢甲分所：該托兒所89年度列報薪資支
出11,254,125元，被告以其中780,000元為原告薪資予以剔除。原告主張該托兒所為合夥經營，並經合夥人約定在案，未准認列實與規定不符云云。經被告復查決定略以，查該托兒所既非合夥經營已如前述，復查仍予維持。原告提起訴願復執前詞主張，經財政部駁回其訴願。訴訟意旨略謂：原告仍執前詞主張該托兒所為合夥經營，並經合夥人約定在案，未准認列實與規定不符云云。查原告主張尚難採據之理由，已論駁如前，原告復執前詞，委不足採。
⑷原告之薪資支出：愛彌兒幼稚園及愛彌兒托兒所逢甲
分所89年度分別列報原告之薪資支出720,000元及780,000元，被告原查以愛彌兒幼稚園及愛彌兒托兒所逢甲分所為獨資型態，負責人之薪資不可列報而予剔除。原告雖稱其致力於教育，支領薪資應無不合云云。查該幼稚園既非合夥經營已如前述，依執行業務查核辦法第2條第2項及第18條第2款規定，負責人之薪資，除合夥組織且已於契約內訂定，均不得列報薪資費用，與原告是否致力於教育多所獲獎無涉，其主張顯有誤解。
⒋旅費：
⑴按「旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象
及內容等之出差報告單及相關文件，足資證明與執業有關，其未能提出者應不予認定。」為查核辦法第20條第1款所明定。
⑵愛彌兒托兒所逢甲分所89年度列報差旅費35,100元，
被告以係原告赴美旅費，未能提示相關單位邀請書函及其他與業務有關之證明文件，予以剔除。原告主張系爭費用為派員考察教學設施之費用，因係自行前往，並無相關單位邀請函，惟已依規定提供出差報告，請予核實認定云云。經被告復查決定略以，查經函請原告提示與業務有關證明文件，惟迄未提示，復查後仍予維持。原告提起訴願復執前詞主張，經財政部駁回其訴願。
⑶訴訟意旨略謂：原告仍執前詞主張系爭費用為派員考
察教學設施之費用，因係自行前往，並無相關單位邀請函，惟已依規定提供出差報告，請予核實認定云云。
⑷查原告主張尚難採據之理由，已論駁如前，原告復執前詞，委不足採。
⒌交際費：
⑴按「費用及損失之原始憑證，除統一發票應依統一發
票使用辦法第9條規定記載外，其餘收據或證明，應載有損費性質、金額、日期、受據（票）人或受證明人之姓名或名稱及統一編號，出據人或出證明人姓名或名稱、地址及統一編號暨其他必要記載之事項。」「執行業務者列支之交際費，經取得合法憑證並查明與業務有關者，准予核實核定。」為查核辦法第9條前段及第25條第1款前段所明定。
⑵愛彌兒托兒所逢甲分所89年度列報交際費123,174元
，被告以其中79,114元係至百貨公司購買物品，未能證明與業務有關予以剔除。原告主張已取具合法憑證且未超過限額，應予認定云云。經被告復查決定略以，查經函請原告提示與業務有關證明文件，惟迄未提示，復查後仍予維持。原告提起訴願復執前詞主張，經財政部駁回其訴願。
⑶訴訟意旨略謂：原告仍執前詞主張已取具合法憑證且未超過限額，應予認定云云。
⑷查原告主張尚難採據之理由，已論駁如前，原告復執前詞，委不足採。
⒍其他費用或損失：
⑴按「費用及損失之原始憑證，除統一發票應依統一發
票使用辦法第9條規定記載外，其餘收據或證明，應載有損費性質、金額、日期、受據（票）人或受證明人之姓名或名稱及統一編號，出據人或出證明人姓名或名稱、地址及統一編號暨其他必要記載之事項。」「不屬以上各條之項目而與執行業務有關之其他必要費用，准予列為其他費用或損失。」為查核辦法第9條前段及第34條第1款所明定。
⑵愛彌兒托兒所逢甲分所89年度列報其他費用或損失10
,369,002元，被告以其中599,556元係重複列報之餐點費、憑證不合、代辦運動服、滯納金及未能證明與業務有關之高級鐘錶、女裝、絲襪等，予以剔除。原告主張被告未採客觀標準認定，原處分不合理云云。經被告復查決定略以，查經函請原告提示與業務有關證明文件，惟迄未提示，原核定並無不合，復查後仍予維持。原告提起訴願復執前詞主張，經財政部駁回其訴願。
⑶訴訟意旨略謂：原告復執前詞主張被告未採客觀標準認定，原處分不合理云云。
⑷查原告主張尚難採據之理由，已論駁如前，原告復執前詞，委不足採。
⒎基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯聲明判決。
理 由本件依臺中市私立愛彌兒幼稚園及臺中市私立愛彌兒托兒所逢甲分所二部分，茲分別論列如下：
一、愛彌兒幼稚園部分：㈠有關合夥人盈餘分配部分：
⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併
計算之‧‧‧第10類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」分別為所得稅法第14條第1項第10類前段及第83條第1項所明定。次按「執行業務者聯合執業之合約，須載明各執行業務者之姓名、身分證統一編號、戶籍地址、分配盈餘比例及收支處理方式等事項，並應於事實發生之年度辦理結算申報時，由代表人檢附聯合執業合約書，變更、註銷時亦同。」為查核辦法第5條第1項前段所規定。又按「不符合所得稅法第4條第13款免稅規定之幼稚園、托兒所，原則上應以向目的事業主管機關申請立案登記之創辦人為所得人‧‧‧前述幼稚園、托兒所、補習班如經主管機關核准為合夥經營並具有證明文件者，可以合夥人為所得人，分別按其分配比例歸戶課徵綜合所得稅。」亦經財政部87年8月19日台財稅第000000000號函釋在案。
⒉本件原告89年度列報取自愛彌兒幼稚園其他所得503,32
8元，被告初查依查得資料核定該幼稚園全年所得額3,860,311元，並以原告為該幼稚園負責人，歸課其89年度其他所得。原告不服，主張該幼稚園為合夥經營，有經法院公證之合夥契約書及出資證明云云。申經被告復查決定略以，查依臺中市政府93年2月3日府教特字第0930016062號函稱，該幼稚園係以負責人名義提出申請，無立案時合夥資料。嗣雖經原告提示合夥契約書、各合夥出資及盈餘分配明細表等資料，惟仍未能提示有關出資轉入、轉出及盈餘分配等資金流程，尚難認其主張為真實等由，駁回其復查之申請。
⒊原告復執前詞主張其與其他合夥人共同出資經營，皆有
銀行往來資金流程並簽訂合夥契約書在案，且依出資比例各自申報所得稅等情。
⒋查原告雖主張其與陳永墮、李昭宏等2人合夥經營愛彌
兒幼稚園，並提出合夥契約、銀行存摺影本等資料。惟⑴愛彌兒幼稚園帳上並無依合夥契約第7條規定，於有盈餘時提撥百分之10為經營公積金，且無分配盈餘之記錄。⑵原告所有台中市第二信用合作社水湳分社0000000000-0帳戶之資金流入，雖有該分社所出具之證明書，僅能證明有資金存入之事實，但無法證明其法律關係確為投資，抑或資金借貸，且其中有7筆係存入託收票，無法證明實際資金來源為何人。⑶中國農民銀行南屯分行活儲0000000000帳戶係屬愛彌兒幼稚園所有，2,500,000元現金係用於開戶，同樣無法證明該現金係為陳永墮所存入及其間法律關係。另陳永墮及李昭宏等2人於本院94年度訴字第531號之準備程序時雖證述其與原告有合夥經營關係，並表示該2人已於88年個人綜合所得稅中申報其分配之盈餘（見該案本院卷第114頁至第119頁、第131頁至第135頁94年12月20日準備程序筆錄及95年2月7日準備程序筆錄）。惟查該2人均無法說明分配盈餘之正確時間、金額、簽收與否，陳永墮並表示退股時沒有退夥金，亦有違實際投資之經驗法則。再陳永墮及李昭宏雖於88年度有申報愛彌兒幼稚園之分配盈餘，惟其實際是否投資該幼稚園之事實，尚有上述無法證明及不合理之情形，原告主張該愛彌兒幼稚園為合夥型態並非可採，被告以獨資型態將愛彌兒幼稚園之盈餘全數歸於原告所有，予以課徵綜合所得稅，依法並無不合。
㈡有關薪資支出部分：
⒈按「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所、養護、療養
院（所），不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」、「執行業務者，除聯合執行業務者已於契約內訂定，其薪資得在不超過同業通常水準核實認列外，不得於其事務所列報薪資費用。」為查核辦法第2條第2項及第18條第2款所明定。
⒉該幼稚園89年度列報薪資支出10,713,109元，被告以其
中720,000元為負責人薪資予以剔除。原告不服申請復查，主張該幼稚園為合夥經營，並經合夥人約定在案，未准認列實與規定不符。經被告復查決定以，該幼稚園非合夥經營，原核定並無不合等由，駁回其復查之申請。
⒊原告復執前詞主張難謂為有理由。
二、愛彌兒托兒所逢甲分所部分：㈠有關合夥人盈餘分配部分：
⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併
計算之‧‧‧第10類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」分別為所得稅法第14條第1項第10類前段及第83條第1項所明定。次按「執行業務者聯合執業之合約，須載明各執行業務者之姓名、身分證統一編號、戶籍地址、分配盈餘比例及收支處理方式等事項，並應於事實發生之年度辦理結算申報時，由代表人檢附聯合執業合約書，變更、註銷時亦同。」為執行業務所得查核辦法第5條第1項前段所規定。又按「不符合所得稅法第4條第13款免稅規定之幼稚園、托兒所，原則上應以向目的事業主管機關申請立案登記之創辦人為所得人‧‧‧前述幼稚園、托兒所、補習班如經主管機關核准為合夥經營並具有證明文件者，可以合夥人為所得人，分別按其分配比例歸戶課徵綜合所得稅。」亦經財政部87年8月19日台財稅第000000000號函釋在案。
⒉原告89年度列報取自愛彌兒托兒所逢甲分所其他所得16
5,321元，被告依查得資料核定該托兒所全年所得額2,323,517元，並以原告為該托兒所負責人，歸課其89年度其他所得。原告不服申請復查，主張該托兒所為合夥經營，將所得全部歸課申請人有誤云云。經被告復查決定以，依臺中市政府94年2月21日府社婦字第0940029611號函稱，該托兒所係以負責人具名申請，無立案時合夥資料。又被告就原告主張於93年3月12日以中區國稅黎明一字第0930011431號函請原告提示主管機關核准函及各合夥人出資證明等資料供核，原告雖提示存摺影本，惟查與各該合夥人之出資金額不符，尚難認其主張為真實等由，乃駁回原告復查之申請，揆諸前揭規定及財政部函釋意旨，原處分及復查決定並無違誤。
⒊原告復執前詞主張其與其他合夥人共同出資經營，皆有
銀行往來資金流程並簽訂合夥契約書在案，且依出資比例各自申報所得稅云云，然查：
⑴原告主張愛彌兒托兒所逢甲分所於設立時之資本額為
3,000萬元，原告出資1,500萬元占50%，陳永墮出資1,200萬元占40%，李昭宏出資300萬元占10%。陳永墮於88年5月間退夥，逢甲分所再增資300萬，資本額成為3,300萬元，原告占70%，成為2,310萬元，李昭宏占20%，再出資360萬元成為660萬元，溫士杰加入占10%，出資額為330萬元。有出資明細及帳戶影本可稽。然①原告於89年度綜合所得稅復查時所提示之合夥契約書，載明愛彌兒托兒所逢甲分所合夥人為原告、溫士杰、李昭宏及賴省惠（出資比例為40﹪、10﹪、20﹪、30﹪），與原告復查時所提示存摺影本之資金往來金額不符、亦與原告準備書狀主張之出資比例不相同。②另原告於90年度綜合所得稅復查時所提示之合夥契約書，載明逢甲分所合夥人為原告、溫士杰、李昭宏及莊子孟，惟原告申報當年度綜合所得稅其他所得者收支報告表所附該托兒所合夥契約書之合夥人卻為原告、溫士杰、李昭宏及鄭雯嬰。③原告於91年度綜合所得稅復查時所提示之合夥契約書，載明愛彌兒托兒所逢甲分所合夥人為原告、李昭宏、高立典、溫士杰及顏千淑（出資比例為40﹪、20﹪、20﹪、10
﹪、10﹪），惟原告申報當年度綜合所得稅其他所得者收支報告表所附該托兒所合夥契約書之合夥人卻為原告、溫士杰及李昭宏。次查，原告89至91年各年度合夥契約之合夥存續期間均至97年4月30日止，而該合夥契約書亦均未書寫訂立之日期，且原有各合夥人參加或退還股款，均未有約定或資金流程可供勾稽，顯係事後製作主張。
⑵原告並未提出股東退股轉出及盈餘分配等資金流程，
尚難認原告主張為真實，被告以獨資型態將愛彌兒幼稚園之盈餘全數歸於原告所有，予以課徵綜合所得稅，並無不合。揆諸前揭規定及財政部函釋意旨，原處分及復查決定，並無違誤。
㈡有關收入總額部分：
⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併
計算之‧‧‧第10類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為所得稅法第14條第1項第10類及第83條第1項所明定。次按「執行業務者應依所得稅法第14條第1項第2類第2款規定，至少設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目，並應按會計事項發生之次序逐日登帳，至遲不得超過2個月‧‧‧執行業務收入應給與他人憑證，並自留存根或副本，業務支出應自他人取得憑證。各項會計憑證，應依事項發生之時序，依次編號黏貼或裝訂成冊，妥為保存。」為查核辦法第6條第1項前段及第4項所規定。又「私立幼稚園、托兒所‧‧‧已設帳記載及保存憑證，且依照規定辦理結算申報，稽徵機關應通知提示有關帳簿文據以供查核，惟其對於關係收入之學生名冊如不予提示者，核屬帳證不全，應按所得稅法第83條規定，就未提示帳證部分，依查得資料予以核定。」亦經財政部74年10月29日台財稅第24071號函釋在案。
⒉愛彌兒托兒所逢甲分所89年度列報收入總額25,818,447
元，被告初查依訪調查資料及申報資料核定26,219,508元。原告不服申請復查，主張原查依訪查資料推算增列收入401,061元，惟年度中有中途輟學學童，原核定與實際就學人數相去甚遠，極不合理云云。經被告復查決定以，經函請原告提示中途輟學學童名單（註明地址、電話）及退費收據等相關證明文件，惟原告迄未提示，原查按89年度實地訪查並經原告簽章確認之調查紀錄表所載之各招生班別、學生人數及收費情形核算業務收入，並無不合等由，駁回其復查之申請。
⒊原告仍執前詞主張原查依訪查資料推算增列收入401,06
1元，惟89年度中有中途輟學學童，原核定與實際就學人數相去甚遠，極不合理；況其所有收入均開立收據供查核等情，然查原告雖主張有中途輟學學童，惟未提示中途輟學學童名單（註明地址、電話）及退費收據等相關證明文件供核，被告按89年度實地訪查並經原告簽章確認之調查紀錄表所載之各招生班別、學生人數及收費情形核算業務收入，尚無不合，所為主張核無足採。
㈢有關薪資支出部分：
⒈按「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所、養護、療養
院（所），不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」、「執行業務者，除聯合執行業務者已於契約內訂定，其薪資得在不超過同業通常水準核實認列外，不得於其事務所列報薪資費用。」為查核辦法第2條第2項及第18條第2款所明定。
⒉本件愛彌兒托兒所逢甲分所89年度列報薪資支出11,254
,125元，被告以其中780,000元為負責人薪資予以剔除。原告不服申請復查，主張該托兒所為合夥經營，並經合夥人約定在案，未准認列實與規定不符云云。經被告復查決定以，該托兒所非合夥經營，原核定並無不合等由，駁回其復查之申請。
⒊查該幼稚園既非合夥經營已如前述，依執行業務查核辦
法第2條第2項及第18條第2款規定，負責人之薪資，除合夥組織且已於契約內訂定，均不得列報薪資費用，與原告是否致力於教育多所獲獎無涉，原告主張顯有誤解。
㈣有關旅費部分：
⒈按「旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及
內容等之出差報告單及相關文件，足資證明與執業有關，其未能提出者應不予認定。」為查核辦法第20條第1款所明定。
⒉本件愛彌兒托兒所逢甲分所89年度列報差旅費35,100元
，被告初查以係負責人赴美旅費，未能提示相關單位邀請書函及其他與業務有關之證明文件，予以剔除。原告不服申請復查，主張系爭費用為派員考察教學設施之費用，因係自行前往，並無相關單位邀請函，惟已依規定提供出差報告，請予核實認定。經被告復查決定以，經函請原告提示與業務有關證明文件，亦迄未提示等由，駁回其復查之申請。
⒊原告復執前詞主張，惟並未提供有利事證以實其說，參
諸最高行政法院36年度判字第16號判例：「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」之意旨，原告主張自難謂有理由。
㈤有關交際費部分：
⒈按「費用及損失之原始憑證，除統一發票應依統一發票
使用辦法第9條規定記載外，其餘收據或證明，應載有損費性質、金額、日期、受據（票）人或受證明人之姓名或名稱及統一編號，出據人或出證明人姓名或名稱、地址及統一編號暨其他必要記載之事項。」、「執行業務者列支之交際費，經取得合法憑證並查明與業務有關者，准予核實核定。」為查核辦法第9條前段及第25條第1款前段所明定。
⒉本件愛彌兒托兒所逢甲分所89年度列報交際費123,174
元，被告初查以其中79,114元係至百貨公司購買物品，未能證明與業務有關予以剔除。原告不服申請復查，主張已取具合法憑證且未超過限額，應予認定云云。經被告復查決定以，經被告函請原告提示與業務有關證明文件，惟迄未提示，原核定並無不合等由，而駁回其復查之申請。
⒊原告執前詞主張，然未提供有利事證以實其說，參諸改
制最高行政法院36年度判字第16號判例：「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」之意旨，原告主張自難謂有理由。
㈥有關其他費用或損失部分：
⒈按「費用及損失之原始憑證，除統一發票應依統一發票
使用辦法第9條規定記載外，其餘收據或證明，應載有損費性質、金額、日期、受據（票）人或受證明人之姓名或名稱及統一編號，出據人或出證明人姓名或名稱、地址及統一編號暨其他必要記載之事項。」、「不屬以上各條之項目而與執行業務有關之其他必要費用，准予列為其他費用或損失。」為查核辦法第9條前段及第34條第1款所明定。
⒉愛彌兒托兒所逢甲分所89年度列報其他費用或損失10,3
69,002元，被告初查以其中599,556元係重複列報之餐點費、憑證不合、代辦運動服、滯納金及未能證明與業務有關之高級鐘錶、女裝、絲襪等，予以剔除。原告不服申請復查，主張原查未採客觀標準認定，原處分不合理云云。經被告復查決定以，經被告函請原告提示與業務有關證明文件，惟迄未提示，原核定並無不合等由，駁回其復查之申請。
⒊原告復執前詞主張，惟並未提供有利事證以實其說，參
諸最高行政法院36年度判字第16號判例：「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」之意旨，原告主張亦難謂有理由。
三、綜上所述，原告所為主張均非可採，本件原處分及復查決定並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之認定，爰不一一論述，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 1 月 18 日
第三庭審判長法 官 王 茂 修
法 官 林 金 本法 官 莊 金 昌以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中 華 民 國 96 年 1 月 19 日
書記官 凌 雲 霄