臺中高等行政法院判決
95年度訴字第00642號原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 丙○○訴訟代理人 丁○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年9月6日台財訴字第09500367460號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：緣原告民國（下同）88年度綜合所得稅結算申報，經被告機關依查得資料，核定原告之配偶乙○○取自財團法人臺中市私立新民高級中學（下稱新民高中）之退職所得新台幣（以下同）862,036元及新民高中教職員工福利互助會利息所得77,283元，併課核定原告88年度綜合所得總額為4,100,867元，淨額2,669,454元，發單補徵稅額208,516元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
（一）依新民高中教職員工福利互助會組織規程施行細則第10條第3款（原告誤載為第3項）規定，會員任職期間每期盈餘該會依會員應得數「發放」累存入會員個人明細分戶帳集中存款運用，於會員退休或退職時領回，以保障退休後生活；該項金額每期（1年）均為已分配予員工個人之已實現收入，分配後如何支用於消費或儲蓄，乃個人自由，不能因累存入會員個人明細分戶帳集中存款運用，而認定為收入尚未實現。尤以，一次累計入退休年之所得，該扣繳憑單應屬錯誤。何況該會組織規程第16條第4項規定，會員入會屆滿30年得領取「退會福利金」，該規程未修正前並規定會員得於急難時借用退會福利金之7成，若該會每年未發放於會員，則會員如何能依該會組織規程規定領取或借用「自有」之退會福利金？何況部分先領取或借用退會福利金之員工，於退休時該會並未將該已領取或已借用尚未歸還之金額計入退休當年所得。而被告機關引用財政部72年10月28日台財稅第37655號函對臺灣省教育會互助會互助辦法之解釋，按臺灣省教育會互助會由參加之個別會員按月繳納互助金，於該會員退休時，依其入會年資計算金額退還（依年資固定數目），與新民高中教職員工福利互助會福利金之發收完全不同（相同年資不同退休年度所領，金額不同），被告不當類比，令人不服。
（二）按互助會支給係領回「退休福利金」，平均每年僅約2,700餘元左右，且依財政部70年5月26日（70）台財稅第34274號函職工退休基金中之職工「自提部分」其儲存利息課稅釋疑–職工退休基金中自提款部分應屬個人儲蓄存款性質該項自提款儲存之利息．．．可免徵綜合所得稅。又依財政部69年10月22日（69）台財稅第38770號國營金融保險事業人員退撫資遺金中屬員工自提儲金之利息所得免納所得稅等等，上開關於退職所得免納所得之函釋，主要精神在於私校教師退休之後的自救互助性質，係因私校待遇較公立學校低，故由學校提撥基金成立退撫基金，其用意是照顧私校教師退休後安定生活，今被告機關只想增加國庫稅收，用意雖嘉，惟若專挑無收入之退休人員尋找稅源，不符公平正義課稅原則。
（三）關於訴願決定理由稱「學校已將7萬7千多元的款項更正為利息所得」，若該筆款項為利息所得，依法即可按照儲蓄特別扣除額來作申報。但卻於下一段又記載「不得申報儲蓄特別扣除額」，前後矛盾，顯然有誤。既然該筆款項係為利息所得，當然可以引用儲蓄特別扣除額來列舉扣除。
（四）依所得稅法第7條第4項規定：「本法稱扣繳義務人，係指依本法規定，應自付與納稅義務人之給付中扣繳所得稅款之人。」本件新民高中將發給原告之退休金與財團法人中華民國私立學校教職員工退休撫卹基金管理委員會(下稱私校退撫會)直接給付（支票發票人為該會，且未存入該校帳簿）之款項，合併填發扣繳暨免扣繳憑單，將非「自付」與納稅義務人之給付，填入扣繳暨免扣繳憑單中，明顯違反上開規定，設若雇主得將員工得之於他處之所得，任意合併填發扣繳憑單，甚至故意虛增員工之所得，稅制豈不大亂？故新民高中填發之該筆862,036元扣繳憑單明顯違法。又被告機關對於私校退撫基金的給付係援引財政部93年9月14日00000000000號函釋為課稅依據，惟系爭案件係於88年間發生，當時私校之退撫所得係毋庸課稅，被告機關不能引用93年之函釋溯及既往課徵原告88年度之所得稅。
（五）上述二項扣繳憑單均與事實不符，請予註銷重為計稅；若該扣繳憑單得以成立，原告申報綜合所得稅亦得主張申報人變更為「乙○○」重新計稅。為此，請求判決如訴之聲明。
二、被告主張之理由
（一）利息所得部分：
１、按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之．．．第4類：利息所得︰凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得。」「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除．．．扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額．．．⒊儲蓄投資特別扣除：納稅義務人及與其合併報繳之配偶暨受其扶養親屬於金融機構之存款、公債、公司債、金融債券之利息．．．合計全年不超過27萬元者，得全數扣除，超過27萬元者，以扣除27萬元為限。」為行為時所得稅法第14條第1項第4類前段及第17條第1項第2款第3目第3小目前段所明定。次按「臺灣省教育會互助會依其互助辦法之規定，由參加之各會員按月繳納互助金．．．該會會員中途退會，如附息退還其所繳納之全部互助金時，應由該會就給付之利息，依本法第88條第2款之規定辦理扣繳稅款。」為財政部72年10月28日台財稅第37655號函所明釋。
２、原告88年度綜合所得稅結算申報，原查依據新民高中教職員工福利互助會依前揭規定申報之各類所得扣繳暨免扣繳憑單(下稱扣繳憑單)所載給付總額核定其配偶乙○○利息所得77,283元。原告不服，申請復查主張該所得係該會於會員每月薪資中扣款後存入銀行經28年累積而得的利息，且該利息亦應在儲蓄特別扣除額中減除云云。經被告機關復查決定略以，按乙○○88年度取有系爭所得為原告所不爭；次按乙○○88年度因退出新民高中教職員工福利互助會，並由該會退還其自付儲金122,280元及按歷年自付儲金按8﹪複利計算之利息77,283元合計199,563元，有該會提供之計算表可稽；又關於儲蓄特別扣除額之部分，按須於金融機構之存款利息合計全年超過27萬元之部分，始得作特別扣除額來扣除，若非屬金融機構之存款則無法扣除。系爭所得既非屬乙○○於金融機構之存款利息，並無儲蓄投資特別扣除之適用。綜上，原核定利息所得並無不合，復查後乃予維持。原告仍不服，提起訴願，財政部訴願決定亦持與被告機關相同論見，予以駁回。
３、原告訴訟意旨略謂：系爭所得係每年分配予乙○○之已實現收入，一次累積入退休年之所得，應屬錯誤云云。
４、查臺灣省政府財政廳54年3月31日財稅一字第39375號函令，係解釋各級政府機關之所得為免稅，按軍公教人員之互助會係屬政府機關內之組織，其組織所產生之利息或是孳息免徵所得稅，係指免徵此互助會或是互助委員會之所得稅，故當金融機構在支付該互助會或互助委員會之利息收入時毋庸扣繳，其規範者乃關於各級政府機關所得免稅之部分，而非規範其他個人取得利息收入時是否應課稅之問題，是該函釋尚不能適用本件之利息所得。至於原告其餘主張不足採據之理由，已論駁如前，原告提起本訴訟，並無新理由及新事證，復執前詞爭執，所訴委不足採。
（二）退職所得部分：
１、按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之．．．第9類：退職所得︰凡個人領取之退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸及非屬保險給付之養老金等所得．．．一次領取者，其所得額之計算方式如下︰㈠一次領取總額在15萬元乘以退職服務年資之金額以下者，所得額為零。㈡超過15萬元乘以退職服務年資之金額，未達30萬元乘以退職服務年資之金額部分，以其半數為所得額。」為行為時所得稅法第14條第1項第9類第1款第1目及第2目所明定。
２、原告88年度綜合所得稅結算申報，列報其配偶乙○○退職所得77,585元，原查依據新民高中開立之扣繳憑單所載給付總額核定862,036元。原告不服，申請復查主張乙○○領取之退休金中計有2,415,050元係私校退撫會直接給付，是否應課稅尚有爭議，若應課稅，應由該會直接開立扣繳憑單云云。經被告機關復查決定略以，查凡個人領取之退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸及非屬保險給付之養老金等所得均屬退職所得，應就各項發給金額合併計算後再分別計算免稅及應稅所得，乙○○88年度一次領取退休金5,924,072元，含新民高中給付3,509,022元及私校退撫會給付2,415,050元，有新民高中提示之退休金明細表可稽，亦為原告所不爭，原查按乙○○退休服務年資28年計算，核定其一次領取免稅及應稅退職所得5,062,036元及862,036元，並無不合。至原告主張私校退撫會給付之退休金應由該會開立扣繳憑單乙節，本件雖由兩個不同單位給付退休金，惟乙○○之基本資料、退休金核算資料及私校退撫會發給金額等資料均彙總至新民高中，則由新民高中依首揭規定就上述發給金額合併計算並申報及填發扣繳憑單，尚不影響乙○○退職所得徵免之權益，原告容有誤解，復查後乃予維持。原告不服，續提起訴願，經財政部訴願決定略以，按「有關公立學校校長、教師辦理退休、撫恤、資遣時，其領取由財團法人中華民國私立學校教職員工退休撫卹基金管理委員會所給付之退休金、撫恤金或資遣費等退職所得之扣繳單位．．．以服務機關為扣繳單位，辦理各退休人員退職所得之核算與扣繳暨免扣繳憑單申報。」業經財政部93年9月14日台財稅字第09304549440號函釋在案，所訴顯屬誤解法令，核不足採等語，駁回訴願。
３、原告訴訟意旨略謂：新民高中並非所得稅法第7條第4項所規定之扣繳義務人，該校填發之系爭所得862,036元扣繳憑單應予註銷云云。
４、查本件原告主張不足採據之理由，已論駁如前，原告提起本訴訟，並無新理由及新事證，復執前詞爭執，所訴委不足採。
理由
一、按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額減除免稅額、寬減額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第1類：．
．．第4類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得：．．．。第9類︰退職所得︰凡個人領取之退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸及非屬保險給付之養老金等所得。但個人領取歷年自薪資所得中自行繳付儲金之部分及其孳息，不在此限。一次領取者，其所得額之計算方式如下︰㈠一次領取總額在15萬元乘以退職服務年資之金額以下者，所得額為零。㈡超過15萬元乘以退職服務年資之金額，未達30萬元乘以退職服務年資之金額部分，以其半數為所得額。㈢超過30萬元乘以退職服務年資之金額部分，全數為所得額。退職服務年資之尾數未滿6個月者，以半年計；滿6個月者，以1年計。．．．。」行為時（下同）所得稅法第13條、第14條第1項第4類前段及第9類第1款定有明文。次按「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」及「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人綜合所得淨額：免稅額．．．
扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：㈠．．．㈢特別扣除額：⒈．
．．⒊儲蓄投資特別扣除：納稅義務人及與其合併報繳之配偶暨受其扶養親屬於金融機構之存款、公債、公司債、金融債券之利息、儲蓄性質信託資金之收益及公司公開發行並上市之記名股票之股利，合計全年不超過27萬元者，得全數扣除，超過27萬元者，以扣除27萬元為限。．．．。」「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣底稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。．
．．。」分別為所得稅法第15條第1項、第17條第1項第2款第3目第3小目、第71條第1項所明定。又「臺灣省教育會互助會依其互助辦法之規定，由參加之各會員按月繳納互助金．．．該會會員中途退會，如附息退還其所繳納之全部互助金時，應由該會就給付之利息，依本法第88條第2款之規定辦理扣繳稅款。」財政部72年10月28日台財稅第37655號函釋在案，本解釋符合前開所得稅法規定意旨，得予適用。
二、本件原告88年度綜合所得稅結算申報，經被告機關依查得資料，核定原告之配偶乙○○取自新民高中之退職所得862,036元及新民高中教職員工福利互助會利息所得77,283元，併課核定原告88年度綜合所得總額為4,100,867元，淨額2,669,454元，發單補徵稅額208,516元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，為如事實欄所示之主張。
三、經查，原告配偶乙○○88年度因退出新民高中教職員工福利互助會，由該會退還其自付儲金122,280元及依歷年自付儲金按8﹪複利計算之利息77,283元，合計199,563元；及一次領取退休金5,924,072元，含新民高中給付3,509,022元與私校退撫會給付2,415,050元之事實，有新民高中提示之退休金明細表及計算表附原處分卷（第13至16頁）可稽，且為原告所不爭，自堪認為真實。查前述所得稅法既明定儲蓄投資特別扣除額所列報之利息限於金融機構之存款、公債、公司債、金融債券之利息，則本件系爭取自新民高中教職員工福利互助會利息所得依法自不得申報儲蓄投資特別扣除額而列舉扣除；又凡個人領取之退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸及非屬保險給付之養老金等所得均屬退職所得，應就各項發給金額合併計算後再分別計算免稅及應稅所得，已如上述，從而，被告機關據以核定原告配偶乙○○88年度取自新民高中教職員工福利互助會利息所得為77,283元；及按乙○○退休服務年資28年計算，核定其一次領取免稅及應稅退職所得5,062,036元及862,036元，併課核定原告88年度綜合所得總額為4,100,867元，淨額2,669,454元，發單補徵稅額208,516元，揆諸首揭規定，並無不合，復查及訴願決定遞予維持，亦無違誤。原告援引未經財政部編入所得稅法令彙編之財政部70年5月26日（70）台財稅第34274號及69年10月22日（69）台財稅第38770號函釋主張系爭利息應免徵所得稅等語，核無可採；另原告主張私校退撫會給付之退休金應由該會開立扣繳憑單，被告機關不能引用財政部93年9 月14日台財稅字第00000000000號之函釋溯及既往課徵原告系爭年度之所得稅乙節，按本件雖由兩個不同單位給付退休金，惟原告配偶乙○○之基本資料、退休金核算資料及私校退撫會發給金額等資料均彙總至新民高中，則由新民高中依首揭規定就上述發給金額合併計算並申報及填發扣繳憑單，尚不影響乙○○退職所得徵免之權益，原告訴訟意旨執此主張，同無可採。綜上所述，原告主張各節，均非可採，其訴為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 1 月 23 日
第二庭審判長法 官 胡 國 棟
法 官 莊 金 昌法 官 林 秋 華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中 華 民 國 96 年 1 月 23 日
書記官 詹靜宜