臺中高等行政法院判決
九十五年度訴更一字第二號原 告 甲○○
乙○○共 同訴訟代理人 黃秀蘭 律師被 告 彰化縣稅捐稽徵處代 表 人 丙○○訴訟代理人 己○○
庚○○上列當事人間因土地增值稅事件，原告不服彰化縣政府中華民國九十三年四月五日府法訴字第○九三○○一四七○五號訴願決定，提起行政訴訟。經本院判決後原告提起上訴，由最高行政法院廢棄原判決，發回更審。本院更為判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
本審及發回前上訴審之訴訟費用均由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告於民國八十六年十二月二日與訴外人戊○○共同訂立土地買賣所有權移轉契約書，出售原告分別共有（應有部分各二分之一）坐落彰化縣○○鄉○○○段○○○○號農地（下稱系爭農地），並於當日共同辦理土地現值申報，申請免徵土地增值稅，並經核准在案。嗣因財政部證券暨期貨管理委員會（下稱證期會）於審查延穎實業股份有限公司（下稱延穎公司）八十八年上半年度重編後財務報告時，發現所揭露之其他資產項下，土地及土地預付款項目中有系爭農地明列其中，暫以戊○○名義登記所有權，並與戊○○簽訂信託契約及抵押權設定，乃函請財政部賦稅署查處延穎公司購置農地案是否違反賦稅法令規定。經被告查證結果，發現系爭農地乃延穎公司利用具農民身分之員工戊○○名義購買，自始即不符合免徵土地增值稅要件，遂依法向原告等二人分別補徵原免徵土地增值稅新台幣（下同）一、七四
六、二三○元及一、七九二、八四一元。原告不服，申經復查未獲變更，分別向彰化縣政府提起訴願，經訴願決定「原處分撤銷，由原處分機關重行查證後另為適法之處分。」經被告重行查核後，復查決定仍維持原核定。原告不服，循序提起訴願及行政訴訟，經本院以九十三年訴字第二六六號判決駁回原告之訴。原告仍不服，提起上訴，經最高行政法院九十五年判字第一○三號判決將原判決廢棄，發回更審。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：重核復查決定及訴願決定均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、按「農地用地移轉經核定免徵土地增值稅後，始發現承受人為非名實相符之農民，依有關規定補徵原免徵土地增值稅時，應就個案審酌當事人有無信賴保護原則之適用，．．．」為財政部八十二年十二月三十日台財稅字第八二一五○四七六七號函釋在案。而被告竟仍執稱原告如欲享受前揭行為時土地稅法第三十九條之二第一款免徵土地增值稅之利益自須負查證買主是否確屬名實相符自耕農之對等義務，顯與前揭財政部函釋不合。雖被告更舉行政法院及最高行政法院之見解：「對於實際承受人係何人？其是否具備自耕農身份，自應予以查明確認」以實其說，而訴願決定亦同此見解，並稱原告於八十六年間申請免徵土地增值稅時，當時即有義務形式審查戊○○是否為實際承買人，或為第三人所利用之人頭，其先稱原告須負查證買主是否名實相符，次稱形式審查，顯然前後矛盾相悖。
二、本件洽商買賣之初，即由買方戊○○之岳母向原告乙○○洽詢系爭農地出賣意願，原告答稱每分地達若干元即出售，再過一段時間戊○○即自行向原告表示願以該價格買受，嗣即訂約並委由代書辦理土地移轉過戶手續，於給付價款後登記為戊○○所有，此為一般土地買賣交易過程，在此過程中原告均依一般買賣方式為之，形式上並無發現名實不符之情形。雖被告查證土地價款均以現金轉帳由延穎公司員工丁○○帳戶存入原告帳戶內，但依活儲存款交易明細觀之，只有轉帳代碼並無明確顯示存入金額之來處，則原告顯亦無法得知存入之價款是由他人所支付。縱土地價款為他人所支付，僅能表示系爭農地為第三人出資購買，並不能證明原告於土地移轉時即已知悉實際買受人為非農民。況如前揭財政部函釋意旨，原告於土地買賣時並不負有資金來源之舉證責任。
三、本件乃導因於土地交易後約三年證期會審查延穎公司八十八年度上半年度重編後財務報告，揭露在其資產項下，土地及土地預付款項中有系爭農地明列其中，且載暫以戊○○名義登記所有權，爾後被告展開調查、約談，並據所蒐集延穎公司函件、內部簽呈、相關人員約談筆錄，證明原告等應知丁○○代表延穎公司購買農地，戊○○則為本件系爭農地交易之人頭。此種邏輯推論不僅倒果為因，且先遽認原告觸法不受信賴原則保護，再以買賣行為發生後所生之其他事證，證明原告於交易之初即明知買主名實不符，顯有入人於罪之嫌。又原審判決並未採酌證人丁○○供稱其未告知原告買受人係延穎公司之有利原告部分，逕行擷取談話筆錄中不利於原告之證詞，遽以系爭農地之成交價格較一般農地為高，顯係延穎公司利用戊○○自耕農之身分承買而免徵土地增值稅，故得以較高價格成交，即認定原告事前應知悉實際買受人為延穎公司，尚嫌率斷。另延穎公司承買同段二五三、二五五及二六一地號等三筆農地應補徵土地增值稅部分雖經法院判決確定，惟仍應以個案視之。實際上原告於買賣系爭農地當時確對其他鄰地之出售情形不知情，自不得以此與本件相提並論。被告於九十五年四月三日雖補呈相鄰土地地籍圖及相關資料，惟相鄰土地之售價僅供參考，與本件土地售價是否偏高及原告是否自始知悉實際買受人等，並無關連性，不得混為一談。
四、被告所引據案發後約談延穎公司相關人員談話筆錄，原告與買方延穎公司間就可能被追繳土地增值稅及課處罰鍰實處於對立關係，而戊○○及丁○○又為延穎公司之受僱人，則彼等約談筆錄實難期公正而彰實情。如丁○○於八十九年七月十二日談話筆錄：「．．．事後賣方應該會知道實際購地者為本公司．．．」顯屬誣栽且純屬臆測之詞。又原告與戊○○間就系爭農地買賣與鄰地其他所有人連法等出售予第三人之土地並非一併同時進行，原告係單獨與戊○○作土地交易，其過程與細節與其他出賣人並不一致，買賣當時原告對其他鄰地售地情形並不知情，而訴願決定內容引載鄰地所有人之談話筆錄援為原告於售地之初即清楚係由延穎公司員工丁○○出面與各農民接洽，亦屬不實而有違誤。
五、被告約談原告等之談話筆錄會有交款方式之出入，實乃原告乙○○於土地買賣之際前十年間即已將所有房屋一、二樓出租予臺中商業銀行埤頭分行，伊本人住於三樓，因與當時承租人僱用相關人員相當熟絡，經常往來於出租之二樓與三樓間，且該出租之二樓承租人以其中一部分作員工餐廳之用，原告亦經常在二樓用餐，伊會陳稱「於本人住處交付現金」此為其主觀認知，陳述未盡精確而稍有瑕疵，至於現金交付，原告認為現金轉帳存入伊戶頭，實與現金交付無異，陳述不夠精確亦為主因，但無損於事實之真正，並予敘明。
貳、被告答辯意旨略以：
一、按原告二人於八十六年十二月二日出售系爭農地予戊○○，申請依行為時土地稅法第三十九條之二第一項規定免徵土地增值稅，經被告所屬北斗分處核准免徵。因財政部證期會事後審查發現延穎公司購買系爭農地等十八筆農地，有暫以戊○○等人名義為所有權登記並設定抵押權、簽訂信託契約等情，乃通報財政部賦稅署查核，經被告所屬北斗分處查證結果，發現延穎公司為擴廠經營，利用員工戊○○及卓清風等人之自耕農身分，購買毗鄰廠房之系爭農地及同段二五三、二五五及二六一地號等四筆農地，自始即不符免徵土地增值稅要件，乃向原告二人補徵原免徵之土地增值稅。
二、本件係因延穎公司為擴廠經營，利用員工戊○○及卓清風等人自耕農身分，收購廠房周圍二五三、二五四、二五五及二六一地號等四筆土地，並將土地所有權登記予該二名員工名下，買賣現值逾六千萬元，均由延穎公司臺北總公司匯款至員工丁○○臺中商業銀行埤頭分行帳戶，再由該帳戶轉入原告及其他出賣人同銀行帳戶，此由卷附延穎公司八十九年七月二十七日延穎字第一四○號函及其埤頭廠廠務室員工丁○○八十六年一月八日內部簽呈暨臺中商業銀行埤頭分行九十一年七月一日中埤頭字一二二號函送之「依存戶帳號資金資料查核轉帳對方帳號資料明細表」足堪佐證。次按戊○○八十九年七月十二日談話筆錄：「延穎公司在經本人同意下，將其出資購買周厝崙段二五四地號登記在本人名下。因本人與地主原出售前即已認識，本人與另一員工丁○○先生出面與地主約定購買價格，經雙方同意後購買。」、「．．．公司為保全其土地產權，有與本人訂立抵押權設定契約書及信託契約書。」暨延穎公司丁○○談話筆錄○○○鄉○○○段二五三、二五四、二五五、二六一地號等四筆土地係本公司以個人名義出面與原地主接洽後，登記與有自耕農身分的員工卓清風、戊○○，俟變更為工業用地再移轉至公司名下。」、「事後賣方應該知道實際購地者為本公司，且簽約時本公司人員與賣方及本公司員工，三方在代書事務所簽訂買賣契約書。」等語，且丁○○亦曾證述因常在外跑業務而與原告係舊識，故透過戊○○之岳母與原告洽談買賣事宜。再者，據國聯不動產鑑定股份有限公司受延穎公司委託就前開四筆土地進行鑑價等情事，亦均顯示系爭農地係延穎公司利用員工自耕農身分購得，其規避課稅之行為洵堪認定，此有證期會八十九年六月七日（八九）台財證（一）字第三二三五四之一號函、上開筆錄及國聯不動產鑑定股份有限公司鑑定報告書等件在卷足憑。從而系爭農地之移轉既為延穎公司利用自耕農人頭所購買，自始即不符合行為時土地稅法第三十九條之二第一項移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，被告依據首揭法條規定及實質課稅原則，向原告二人補徵原免徵土地增值稅稅額，並無違誤。
三、又按土地增值稅係依據漲價歸公之原則，對土地所有權人因土地自然漲價所得利益所課徵之稅款，是只要有自然漲價所得以及土地所有權移轉之事實，依土地稅法第二十八條之規定，除有不課徵之法定理由外，均應課徵土地增值稅。惟為配合行為時農業發展條例第二十七條規定，以便自耕農民取得農地，擴大農場經營規模，另以土地稅法第三十九條之二第一項規定，農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。其申請免稅應具備要件為：①需為農業用地、②移轉時需依法作農業使用、③移轉與自行耕作之農民繼續耕作，故並非所有農地出售均可享受免徵土地增值稅之優惠。基於法律關係權利義務對等，農地賣主為享有免徵土地增值稅權利，需負查證買主是否確屬名實相符自耕農之對等義務，其理至明，關於租稅減免之特殊法律關係與民法規範一般買賣行為，出賣人需依買賣契約負瑕疵擔保責任應併行不悖。再按首揭財政部八十年六月十八日台財稅字第八○○一四六九一七號函釋，無非以查核承買人是否為實際買受人，以為可否免徵土地增值稅之論據，旨在防止農地投機，遏止第三人利用農民名義購買農地，冀圖規避土地增值稅之脫法行為，以符實質課稅原則，其立意深遠，益適足以闡明行為時土地稅法第三十九之二第一項規定之立法意旨。是原告如欲享受前揭行為時土地稅法第三十九之二第一項免徵土地增值稅之利益，自須負查證買主是否確屬名實相符自耕農之對等義務，諸此法律見解業經台中高等行政法院九十一年度訴字第二三八號判決理由略以：「又原告等既以其農地移轉予自耕農為由申請免徵土地增值稅，則渠等對於實際承受人係何人？其是否具備自耕農身分自應予以查明確認。」揭載在案，並為最高行政法院九十二年度判字第一八五○號所是認。故本件原告於八十六年十二月二日申報土地增值稅時，既主張渠等有行為時土地稅法第三十九條之二第一項規定之適用，當時即有義務審查戊○○是否為實際承買人，或為第三人所利用之「人頭」，不得徒以單純不知事實、緣由及「我只要買方給我全部價金就好了」等語卸責，而任意勾選系爭農地符合行為時土地稅法第三十九條之二第一項規定，申請免徵土地增值稅，致使被告依書面審查而錯誤作成免徵土地增值稅之處分。依行政程序法第一百十九條之規定：「受益人有下列各款情形之一者，其信賴不值得保護．．．二、對重要事項提供不正確資料或為不完全陳述，致使行政機關依該資料或陳述而作成行政處分者。．．．」原告顯無信賴利益保護之必要。
四、又原告乙○○雖於八十九年七月十三日談話筆錄中諉稱不知有其他出資者，且避談與延穎公司丁○○有接觸，惟延穎公司員工丁○○八十六年一月八日內部簽呈中說明擬請鑑價公司予以鑑價後提供參考，再與原告二人議價，暨戊○○於談話筆錄中亦表示與丁○○出面與地主約定購買價格；再按卷附丁○○及二五三、二五五及二六一地號農地出賣人吳順路、連法及謝烈等之談話筆錄，均清楚表示前開出售之農地都由延穎公司員工丁○○出面與各農民接洽。況且戊○○於八十九年七月十二日談話筆錄中所述「每分地大約三百多萬，實際總價一千多萬。台北總公司將價款匯至本人帳戶內，再由本人轉匯至賣方帳戶內。」等語，與實際交易情形之每分地四百七十萬元，總金額為二千五百六十八萬餘元，價款均由丁○○銀行帳戶轉帳至賣方帳戶等事實不符。又原告乙○○談話筆錄陳稱：「謝先生表示他本人願意購買該筆農地，約定頭期款交付日，將本人之權狀交付謝先生去辦理過戶手續，由謝先生與代書接洽過戶事宜，我不知道由那一位代書辦理過戶，謝先生係於本人住處交付現金，俟過戶手續辦妥後，尾款謝先生在本人住處交付現金。」及原告甲○○之妻李碧玉於八十九年七月十三日談話筆錄所稱：「全權委託乙○○小姐與買方接洽，頭期款係乙○○小姐交付給本人現金，賣價為每分地肆佰伍拾萬元，過戶手續辦妥時，亦由乙○○小姐交付本人現金，售地現金本人拿去償還貸款。」等語，亦與系爭農地買賣價金係以銀行轉帳方式，且均由丁○○銀行帳戶轉帳至原告同一銀行之帳戶內等事實不合，由是足證原告等之說詞不足採據。準此，應可認定系爭農地買賣交涉過程，雖戊○○在場，惟均由延穎公司代表丁○○與原告洽談，原告等應知丁○○代表延穎公司購買農地，而戊○○為系爭農地交易之人頭，故渠等於八十六年十二月二日申報系爭農地時，仍依行為時土地稅法第三十九條之二第一項規定，申請免徵土地增值稅，意圖逃漏稅捐，核無信賴保護之必要，被告重行查核後，認原告明知實際買受人不具備自耕農身分，自始即不符合免徵土地增值稅之規定，重為復查決定，仍分別補徵原免徵土地增值稅一、七四六、二三○元及
一、七九二、八四一元，自難謂有誤，應予維持。理 由
一、按行為時（八十四年一月廿八日修正前）土地稅法第三十九條之二第一項規定：「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」本條規定之目的在於確保「農地農有」及「農地農用」，而非僅為確保「繼續耕作」而已。故依此規定免徵土地增值稅者，應符合受移轉者為自行耕作之農民，及該農民須自行耕作之要件，此觀之同時有效之土地法第三十條第一項、第二項所為「私有農地所有權之移轉，其承受人以能自耕者為限。」、「違反前項規定者，其所有權之移轉無效」規定自明。另按「免徵土地增值稅之農業用地，如經查明係第三者利用農民名義購買，則原無免徵土地增值稅之適用，應予補徵免徵稅額」、「農業用地移轉經核定免徵土地增值稅後，始發現承受人非名實相符之農民，依有關規定補徵原免徵土地增值稅時，應就個案審酌當事人有無信賴保護原則之適用．．」亦分別為財政部八十年六月十八日台財稅字第八○○一四六九一七號及八十二年十二月三十日台財稅字第八二一五○四七六七號函釋在案，此二函釋意旨與上開規定及實質課稅原則並無違背，本院自得予以援用。
二、次按行政法上信賴保護原則之適用，須具備下列所述要件，始足當之：㈠須有信賴基礎：即須有一個足以引起當事人信賴之國家行為（含行政機關之行政處分或其他行為）。㈡信賴表現：即當事人因信賴國家行為而展開具體的信賴行為，且信賴行為與信賴基礎間須有因果關係。㈢信賴值得保護，需無行政程序法第一百十九條所規定信賴不值得保護之情形。如該條第二款規定受益人對重要事項提供不正確資料或為不完全陳述，致使行政機關依該資料或陳述而作成行政處分者，其信賴不值得保護，必無上開情形存在，其信賴始值得保護。行政程序法雖於九十年一月一日施行，惟在此之前，為法律所不禁止，本於法理，仍應可適用之。再按買賣土地通常均須課徵土地增值稅，此為常態，惟於農地移轉與自行耕作之農民繼續耕作，則免徵土地增值稅，此為特例，是享有免徵土地增值稅之農地出售者，自亦應負查知購買者確屬自行耕作農民之義務，是如農地出賣人於訂立農地之買賣契約時，既已知有未具自耕能力人承買而仍出售，自不符合行為時土地稅法第三十九條之二第一項規定，其信賴稅捐稽徵機關先前免徵土地增值稅之利益自不值得保護。是稅捐稽徵機關發覺後，自可將原免徵土地增值稅之處分撤銷，並另行對農地出賣人核課徵土地增值稅。
三、本件原告於八十六年十二月二日與訴外人戊○○共同訂立土地買賣所有權移轉契約書，出售原告分別共有（應有部分各二分之一）系爭農地，並於當日共同辦理土地現值申報，申請免徵土地增值稅，並經核准在案。嗣因證期會於發現延穎公司重編後財務報告所揭露之其他資產項下，系爭農地暫以戊○○名義登記所有權，並與戊○○簽訂信託契約及抵押權設定，乃檢附相關資料函請財政部賦稅署通報被告，經被告認系爭農地自始即不符合免徵土地增值稅要件，遂依法向原告等二人分別補徵原免徵土地增值稅一、七四六、二三○元及一、七九二、八四一元。原告不服，如事實欄所示之過程，循序提起行政訴訟，經本院以九十三年訴字第二六六號判決駁回原告之訴。原告仍不服，提起上訴，經最高行政法院九十五年判字第一○三號判決將原判決廢棄，發回更審。
四、原告訴稱：本件洽商買賣之初，即由買方戊○○之岳母向原告乙○○洽詢系爭農地出賣意願，原告答稱每分地達若干元即出售，再過一段時間戊○○即自行向原告表示願以該價格買受，嗣即訂約並委由代書辦理土地移轉過戶手續，於給付價款後登記為戊○○所有，並無發現名實不符之情形。本件乃導因於土地交易後約三年，因證期會審查延穎公司八十八年度上半年度重編後財務報告，揭露在其資產項下，土地及土地預付款項中有系爭農地明列其中，且載暫以戊○○名義登記所有權，認原告等應知丁○○代表延穎公司購買農地，戊○○則為本件系爭農地交易之人頭，此種邏輯推論倒果為因。另延穎公司承買同段二五三、二五五及二六一地號等三筆農地應補徵土地增值稅部分雖經法院判決確定，惟仍應以個案視之。實際上原告於買賣系爭農地當時確對其他鄰地之出售情形不知情，自不得以此與本件相提並論。又相鄰土地之售價僅供參考，與本件土地售價是否偏高及原告是否自始知悉實際買受人等，並無關連性，不得混為一談等語。
五、經查，本件原告乙○○、甲○○等二人於八十六年十二月二日與訴外人戊○○共同訂立土地買賣所有權移轉契約書，出售共同持有（持分各二分之一）系爭農地，並於當日共同辦理土地現值申報，申請免徵土地增值稅，並經核准免徵土地增值稅一、七四六、二三○元及一、七九二、八四一元在案，有「土地買賣所有權移轉契約書」、「土地增值稅免稅證明書」、「土地增值稅（土地現值）申報書」等附卷（原處分卷第七七、八三及八四頁）可稽。嗣證期會發現延穎公司重編後財務報告中其他資產項下，揭露系爭農地暫以戊○○名義為所有權登記等情，乃檢附相關資料函送財政部賦稅署通報被告，經被告所屬北斗分處核認系爭農地自始即不符合免徵土地增值稅要件，遂依法補徵原免徵之土地增值稅，亦有財政部證期會八十九年六月七日（八九）台財證（一）字三二三五四之一號函及所附該公司財務報告節本等資料在卷（同卷第六八至七○頁）足按。
六、次查，依延穎公司八十九年七月二十七日（八九）延穎字第一四○號致被告北斗分處函略謂：該公司因擴廠需要申請於毗鄰地所購置之農地四筆，其中二六一、二五五、二五三地號登記於卓清風名下，而二五四地號則登記於戊○○名下，其購買金額為每分地四百七十萬元（同卷四頁）。又丁○○為延穎公司員工，於八十六年一月八日管字第（八七）○一○八號簽呈內容為「為因應埤頭廠未來整體規劃，建議增購毗鄰土地乙批．．．毗鄰土地為彰化縣○○鄉○○○段二五
三、二五五、二六一及二五四共計五筆土地，所有權分別為卓清風及乙○○、甲○○所有，面積共計一四、四二三平方公尺，擬請鑑價公司予以鑑價後提供參考，再與卓清風及乙○○、甲○○議定價格。」（同卷四十頁），並有國聯不動產鑑定股份有限公司八十六年十一月十日鑑定報告書及地籍圖在卷可佐（同卷四三至五九頁）另據台中商業銀行埤頭分行九十一年七月一日函送「依存戶帳號資金資料查核轉帳對方帳號資料明細表」及交易明細（同卷五至七頁），系爭農地價款二五、六八五、五○○元係分別於八十六年十一月六日、二十日及同年十二月二十二日共分六筆，由延穎公司受託人即其員工丁○○台中商業銀行埤頭分行帳戶轉入原告二人同分行帳戶支付。又戊○○為延穎公司員工，延穎公司先與其簽訂信託契約並設定抵押權，資為保全措施，俟變更為工業用地，再形式上與其簽訂買賣契約買回系爭農地，亦有該公司與戊○○訂立之信託契約書、抵押權設定契約書、不動產買賣契約書、該公司持有農地明細表等附原處分卷可證（同卷廿七至三六、六二至六三頁）。足認本件係延穎公司因擴廠需要，而購置毗鄰之含系爭農地等四筆農地，並利用員工戊○○等之農民身分購買系爭農地甚明。原告既將系爭土地出售予延穎公司，系爭土地現在縱仍供農業使用，亦不符合行為時土地稅法第三十九之二第一項免徵增值稅之規定。
七、再查，依延穎公司員工丁○○於八十九年七月十二日在被告北斗分處之談話筆錄略謂：○○○鄉○○○段二五三、二五
四、二五五、二六一等四筆土地係本公司以個人名義出面與原地主接洽後，登記與有自耕農身分的員工卓清風、戊○○．．．俟變更為工業用地再移轉至公司名下．．．賣方應該會知道實際購地者為本公司，且簽約時本公司人員與賣方及本公司員工，三方在代書事務所簽訂買賣契約．．．無介紹人，由本公司人員出面與原地主接洽．．．出面與原地主接洽買賣土地，起初是以個人名義出面與地主談購買價格、付款方式，因恐地主知情係公司出資金購買會提高出售價，出面洽談至移轉完成登記至本公司員工名下，皆未告知出售人另有實際出資者。」另名員工戊○○同日該處談話筆錄亦陳稱：「延穎公司在經本人同意下，將其出資購買周厝崙（段）二五四地號（土地）登記在本人名下，因本人與地主原出售前即已認識，本人與另一員工丁○○先生出面與地主約定購買價格經雙方同意後購買．．．向賣方之一乙○○談購地情形，並表明本人欲購其土地，並委託乙○○向其共有人甲○○詢問賣地事宜。」（同卷一九至二四頁）丁○○另於本院審理中雖到庭證述：「延穎公司購買系爭農地，因擔心工廠買地的消息走漏，地主哄抬地價，係由我透過地方人士與地主接洽．．．我從來沒有與原告甲○○見過面，只見過另一原告乙○○，他們都知道其與謝明論都是延穎公司員工．．．地主僅知我是延穎公司員工，並不知是公司要買的，原告乙○○是銀行的房東，我跟她熟識，她當時只知有一自耕農要買地，我跟戊○○雖有出面，但價格方面都是別人在談。」戊○○則證陳：「我跟地主乙○○不算很熟，對於乙○○是否知道我任職延穎公司的事並不是很清楚，延穎公司有擴廠之需要，要買毗鄰公司工廠的農地．．．至於我是否有跟丁○○出面去跟地主接洽買賣事宜，因時隔已久不記得了。」（本院卷三七至三九頁）另據承辦系爭農地過戶手續之代書業者謝仱莎於八十九年十月十二日在被告北斗分處之談話筆錄謂：「立契約當時．．．賣方乙○○、買方戊○○在場。」（原處分卷九頁）又原告乙○○與原告甲○○之妻李碧玉為妯娌，原告等二人彼此間有親戚關係，而戊○○為埤頭望族，原告乙○○與戊○○、其父母及配偶均相當熟識（同卷十五及十八頁，李碧玉及原告乙○○於八十九年七月十三日該處談話筆錄）依上，丁○○及戊○○前後之陳述雖有出入，惟均可歸納出延穎公司購買系爭農地，係經丁○○及戊○○二人出面，並與地主之一即原告乙○○接洽購地事宜並簽訂買賣契約，另原告乙○○得知戊○○及丁○○二人均為延穎公司員工。
八、另查，系爭農地及同段二五三、二五五及二六一號土地，均與延穎公司毗鄰，又同段二五五及二六一號土地，於八十六年四月十日經延穎公司以上述同一方式向地主購買，每分地價格四百萬元；同段二五三號土地，則於同年七月三十一日以每分地四百二十萬元價格，向地主購得，有延穎公司員工丁○○上開簽呈所附毗鄰土地相關位置圖及被告整理製作之地籍圖在卷可佐（原處分卷三八至四○頁，本院卷四五頁）。又本件系爭農地買賣於八十六年十二月二日訂約，係此四筆毗鄰延穎公司廠房土地中最後訂立買賣契約者，其餘上開三筆土地之買賣後，亦經被告認定出賣人實係出售農地與延穎公司而補徵土地增值稅在案，其出賣人不服循序提起行政訴訟，亦分經本院九十三度訴字第一八三、一八四、一八五號判決原告之訴駁回並確定在案，有各該判決書附本院前審卷可稽。又關於土地買賣，出賣人對於向其購買土地之對象及其資力、目的用途與鄰地交易價格等各種因素，衡情應施以相當之注意，且有免徵土地增值稅之農地出售者，亦應負查知購買者確屬自行耕作農民之義務，有如上述。系爭農地既毗鄰延穎公司廠房，其他毗鄰之三筆土地亦已於同年四月及七月間出賣，原告乙○○又與該公司員工戊○○熟識，亦知丁○○為同公司員工，則由戊○○及丁○○二人出面向原告乙○○接洽買賣毗鄰該公司之系爭農地事由，亦應可知彼等二人既為該公司員工，再從事農務之可能性甚低，另戊○○為000年出生，於八十六年間購買系爭農地時年僅二十餘歲，依其資力及工作背景，亦不太可能支付高達二五、六
八五、五○○元之價款，復系爭農地登記戊○○名下，但土地價款，卻由丁○○台中商業銀行埤頭分行帳戶轉入原告二人同分行帳戶支付，亦足認原告得知戊○○及丁○○等二人購買系爭農地，係由此二人互相配合，而與延穎公司有關。又系爭農地條件與同段二五三、二五五及二六一號等三筆土地相同，依上開國聯不動產鑑定股份有限公司八十六年十一月十日鑑定報告書，系爭農地與同段二五五、二六一號土地鑑定價格均為每坪一四、七五○元，同段二五三號土地為每坪一四、五○○元（同卷五一頁），亦甚接近，而系爭農地較其他三筆土地成交價每分地高出七十萬元及五十萬元，又成交日期僅相距數月，其間並無其他影響地價之特別情形，土地成交行情應無甚大變化，以此可認係因延穎公司因已購得毗鄰其廠房土地之同段二五三、二五五及二六一號等三筆土地，原告等明知系爭農地如再由該公司購得，與該三筆土地相連，對延穎公司廠房土地之利用甚有價值，方以超出土地成交行情一成至二成之價格出售。至原告甲○○雖於本件系爭農地買賣時未親自出面，而均委託原告乙○○處理，惟原告等二人彼此間有親戚關係，且對系爭農地之持分有二分之一，與原告乙○○之地位及利害關係均屬相同，對於原告乙○○處理系爭農地之相關事宜，自難諉為不知。
九、依上各情，顯見本件係延穎公司因擴廠需要，而購置毗鄰之含系爭農地等四筆農地，系爭農地部分，由該公司員工丁○○及戊○○出面與原告接洽並簽訂買賣契約，再由該公司經丁○○帳戶支付土地買賣價款予原告，而原告對於其出賣系爭農地時，有該公司人員出面接洽及提供資金等事實均處於可得而知之情形甚明。是依首開說明，原告為系爭農地出賣人，於訂立農地之買賣契約時，有查知買受人是否為自行耕作農民之義務，原告已知有延穎公司即非具自耕能力之人承買而仍予出售，僅將系爭農地登記予有自耕能力之該公司職員戊○○，縱使系爭農地迄今仍為農業使用，仍不符合行為時土地稅法第三十九條之二第一項規定。原告與戊○○共同申報系爭農地移轉現值，並勾選「符合土地稅法第三十九條之二第一項規定」（同卷八四頁土地增值稅申報書）而提供不實資料，向被告北斗分處申請免徵土地增值稅，核其所為即係對於重要事項提供不正確之資料，致該分處依書面審查而錯誤作成免徵土地增值稅之處分，依行政程序法第一百十九條規定及前開說明，其信賴自不應受保護。該分處於事後發現，將原免徵土地增值稅之處分撤銷，並另行對原告核課徵土地增值稅，依法並無不合，
十、從而，被告重行查核後，認原告明知系爭農地實際買受人係延穎公司，不具備自耕農身分，不符合行為時土地稅法第三十九條之二第一項免徵土地增值稅之規定，重為復查決定仍補徵原免徵之土地增值稅，依上開規定及說明，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求均予撤銷，核無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第一百零四條，民事訴訟法第八十五條第一項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 4 月 26 日
第三庭審判長法 官 沈 應 南
法 官 林 秋 華法 官 許 武 峰以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中 華 民 國 95 年 5 月 4 日
書記官 陳 鼎 鈞