臺中高等行政法院裁定
95年度訴更一字第00039號原 告 甲○○(即承受訴訟人) 身
乙○○○丙○○丁○○戊○○共 同訴訟代理人 郭聰達 會計師被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 己○○訴訟代理人 庚○○
辛○○上列當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國93年12月3日台財訴字第09300414710號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，經本院判決後，原告提起上訴，經最高行政法院廢棄原判決，發回更審。本院更為裁定如下︰
主 文原告之訴及追加之訴均駁回。
本審及發回前上訴審之訴訟費用由原告負擔。
理 由
一、本件訴訟繫屬中，起訴之原告賴金城於民國（下同）96年2月10日死亡，嗣由其繼承人甲○○、乙○○○、丙○○、丁○○、戊○○承受訴訟，經核與行政訴訟法第181條第1項之規定並無不合，應予准許。
二、緣原告等之被繼承人賴金城之父賴柳金於民國（下同）82年6月16日死亡，其繼承人賴秀換於同年11月30日辦理遺產稅申報，經被告核定遺產總額新臺幣（下同）127,995,559元，應補稅額36,800,108元，另查獲漏報遺產金額61,470,012元，被告乃並按所漏稅額14,272,000元處一倍罰鍰14,272,000元（計至百元止）。賴金城不服，申經被告復查結果，追減罰鍰1,733,800元，變更罰鍰為12,538,200元。賴金城等繼承人仍不服，循序提起行政爭訟，於87年4月23日經改制前行政法院以87年度判字第716號判決駁回確定。被告所屬黎明稽徵所乃依確定之罰鍰金額填發違章案件罰鍰繳款書，於91年6月20日送達，展延繳納期限至91年8月25日止。嗣賴金城先後8次向黎明稽徵所申請更正遺產稅課稅內容，經被告更正遺產總額及扣除額，更正漏稅額為12,668,289元，並以92年度財遺贈更字1Z000000000號處分書更正處罰鍰為12,668,200元，併函郵寄更正後罰鍰繳款書及處分書及展延繳納期限至93年4月25日，於93年2月17日送達賴金城。賴金城於93年4月29日以該筆罰鍰已逾徵收期間不得再行徵收為由，退還被告繳款書。被告所屬黎明稽徵所隨即以93年5月11日中區國稅黎明一字第0930021137號函復略謂：徵收期限應自繳款書展延後繳納期滿之翌日起算，本案經行政訴訟及再審之訴，88年10月28日判決駁回確定，該所於91年6月20日送達繳款書，並展延繳納期限至同年8月25日，後因罰鍰更正重新核發繳款書，並展延繳納期限至93年4月25日，自其翌日重新起算徵收期限5年，應至98年4月25日屆滿，故本案並未逾徵收期限等語，並檢還罰鍰繳款書及處分書。賴金城不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起撤銷訴訟。案經本院以94年訴字第58號判決駁回後，賴金城提起上訴，嗣經最高行政法院95年判字第1847號判決將本院原判決廢棄，發回本院審理。
三、原告於訴訟中追加訴之聲明第2項課予義務訴訟，其聲明為：「㈠、訴願決定及原處分均撤銷。㈡、被告對於原告之被繼承人賴金城民國93年4月29日申請賴柳金之遺產稅罰鍰繳款書註銷乙案，應作成准予註銷之處分。」被告雖不同意原告追加訴訟，惟本件原告追加之訴無礙於訴訟之終結，本院認追加之訴尚無不當。另原告之被繼承人賴金城前曾提起訴願，其訴願書「訴願請求事項」欄已表明係就賴柳金遺產稅違章罰鍰事件，申請不得再行徵收遭否准處分，請求撤銷原處分等語，雖未載明請求訴願決定：「被告應為．．．行政處分」，惟依其所訴，應認原告有此真意，訴願決定亦已就「原告主張其申請不徵收罰鍰經被告否准」進行實體審理，應從寬認定原告所追加之課予義務訴訟部分，業經完成訴願前置程序，是原告訴之追加並非未經訴願程序，亦無應類推適用行政訴訟法第111條第4項規定，不應准其訴之追加之問題。從而，本件原告追加之訴應予准許。
四、按原告起訴不備訴訟要件者，行政法院應以裁定駁回之，行政訴訟法第107條第1項第10款定有明文。次按「人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，於法令所定期間內應作為而不作為，認為其權利或法律上利益受損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。」行政訴訟法第5條亦有明文。是提起課予義務訴訟必以請求作成「行政處分」為要件；而所謂行政處分，依訴願法第3條第1項規定係指中央或地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為而言。另按稅捐稽徵法第49條準用同法第38條第3項規定，罰鍰處分經行政救濟判決確定仍應繳納罰鍰者，稅捐稽徵機關應於接到法院判決書正本後10日內填發繳款書，通知納稅義務人繳納。此一繳款書送達前，已先有罰鍰之行政處分存在，故其本質上係命稅捐債務人自動履行之催繳通知，其法律上之性質為觀念通知，並非行政處分。基此，因徵收期間屆滿而請求註銷此一繳款書，性質上亦不能認係請求作成行政處分。如提起課予義務訴訟，自與前揭行政訴訟法第5條規定之訴訟要件不合，其訴即非合法。又稅捐稽徵法第23條第1項前段規定：「稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。」依同法第49條之規定，此一規定於罰鍰之徵收亦準用之。此係法定之徵收期限，期滿即生稅捐債權或罰鍰當然消滅之法律效果，不待稽徵機關另為「註銷處分」。財政部96年1月26日台財稅字第09604505150號所謂：「罰鍰案件經行政法院判決確定後，稅捐稽徵機關填發之罰鍰繳款書，自行政法院判決後確定日之翌日起已逾5年未合法送達之罰鍰應予註銷。」自不能認係「應為註銷處分」之意。
五、本件原告之被繼承人賴金城於93年4月29日向被告所屬黎明稽徵所提出申請書申請系爭罰鍰不得再行徵收，請該所依稅捐稽徵法第23條、第49條規定辦理等語，固經被告函復該罰鍰處分曾經更正重新核發繳款書，並展延繳納期限，其5年徵收期限5年應重新起算，本案未逾徵收期限等情，均如前述。惟稅捐稽徵法第23條第1項規定之徵收期限屆滿，即稅捐債權消滅之效果，不待納稅義務人申請，自非人民得申請稽徵機關作成行政處分之依據，被告亦無從據以作成行政處分，是原告提起本件課予義務訴訟，請求被告作成註銷罰鍰繳款書之處分，即與前揭行政訴訟法第5條第2項規定之要件不合，其此部分訴訟不備訴訟要件，依行政訴訟法第107條第1項第10款後段之規定，其訴不合法，復無從命補正，應予駁回。
六、本件原告之原訴係請求撤銷訴願決定及原處分，而其所謂之原處分係指被告所屬黎明稽徵所93年5月11日中區國稅黎明一字第0930021137號函。該函略謂：徵收期限應自繳款書展延後繳納期滿之翌日起算，本案經行政訴訟及再審之訴，88年10月28日判決駁回確定，該所於91年6月20日送達繳款書，並展延繳納期限至同年8月25日，後因罰鍰更正重新核發繳款書，並展延繳納期限至93年4月25日，自其翌日重新起算徵收期限5年，應至98年4月25日屆滿，故本案並未逾徵收期限等語，已如前述。查該函雖有否准註銷繳款書之意思，惟罰鍰繳款書之性質係命自動履行之催繳通知，為觀念通知，否准註銷繳款書之函復，其性質上自亦屬觀念通知，並非行政處分。原告對非行政處分提起撤銷訴訟，其訴不合行政訴訟法第4條規定有關撤銷訴訟之要件，依行政訴訟法第107條第1項第10款後段之規定，原告此部分訴訟亦不合法，復無從命補正，應併予駁回。另本件系爭罰鍰12,538,200元，經被告以92年度財遺贈更字1Z000000000號處分書，更正處罰鍰為12,668,200元，復經被告再以92年度財遺贈更一字1Z000000000號處分書，更正處罰鍰為12,518,288元，有各該遺產稅更正通知書、處分書附卷可按，並無增加罰鍰致其差額為另一新的罰鍰處分之問題。又上開罰鍰亦經繳納完畢，為兩造所不爭執，亦僅係本件有否稅捐稽徵法第23條之適用，原告得否另行依法請求返還之問題，附此敘明。
七、依行政訴訟法第107條第1項第10款後段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 96 年 8 月 30 日
第四庭 審判長 法 官 王茂修
法 官 林金本法 官 許金釵以上正本證明與原本無異。
如不服本裁定，應於裁定送達後10日內以書狀敘明理由，經本院向最高行政法院提起抗告（須依對造人數附具繕本）。
中 華 民 國 96 年 9 月 4 日
書記官 許騰云