臺中高等行政法院判決
96年度簡字第00038號原 告 甲○○被 告 臺中縣稅捐稽徵處代 表 人 乙○○訴訟代理人 戊○○
己○○上列當事人間因房屋稅事件，原告不服臺中縣政府中華民國95年12月21日府訴委字第0950356551號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告所有坐落台中縣○○鎮○○路158之1號房屋，面積477.9平方公尺，供虛空古元宮作寺廟使用，被告所屬東勢分處原依修正前房屋稅條例第15條第1項第3款規定准予免稅在案。嗣因民國(下同)90年6月20日公布修正上揭規定之免稅要件須以完成財團法人或寺廟登記，且以房屋為其所有者為限。經被告所屬東勢分處於95年3月21日查獲系爭房屋並非寺廟所有，與該規定不符，乃補徵原告95年度房屋稅新台幣(下同)5,886元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
1.被告訴願事實中認為原告當時只提供兩紙說明書，並無其他資料佐證系爭房屋為虛空古元宮所有，而認原告之主張無可採云云，然本件實情為：當時確有第三人賴大金(已歿)提供款項，捐獻予寺廟，用以購地及建築寺廟，然現今人已病逝，故只提供其遺孀丙○○親簽之說明書，證明確有此事；惟被告全然不採信，且未通知該人問明原委及當時實際情形，因該關鍵證人之證詞可能對本件爭執有極大影響，其未傳訊顯有不當，亦不符合直接審理、言詞審理及辯論主義之審理原則，雖學說上謂訴願均採書面審理原則，惟依訴願法相關規定，必要時仍能通知關係人進行言詞辯論，且此係有利於原告之證據，若逕行捨棄不用，且被告均未說明，只一筆輕描帶過，難謂於採證無違失之處。
2.自80年初蘊釀勸募捐款，原告多方奔走，幸有賴大金及劉武雄 (亦已歿)等善男信女熱情贊助及幫忙，當時原告因住居該廟址，擔任義工，而各捐贈人本擬為寺廟申請登記為財團法人，而在相關文件蒐集齊全前，暫以原告為管理人 ( 後登記訴外人丁○○為寺廟之負責人，益證明此情形)，嗣即欲登記回寺廟名下，因寺廟申請登記亦需耗費時日，才會現在仍登記在原告名下，並由原告任土地稅之納稅義務人。
3.復因原告全心全意投入廟內事務之經營及處理，另方面亦有進行申請補辦登記程序，當時請教被告內承辦關於寺廟登記之人員，其回應說：先以原告名義辦理登記，之後再移交寺廟使用，故原告遵此而行，係基於相信承辦人員之指示，應有信賴基礎，即被告行政機關已有使人民信任之行政行為及措施(核其性質，不論係事實行為或行政指導)，並基此信任而為具體表現之信賴行為，且其信賴並無行政程序法第119條信賴不值保護之情形，自有適用信賴保護原則；然今被告卻事後惡化原告之法律地位，並開具補稅通知，要原告補繳95年之房屋稅，有違該原則；況房屋稅條例於90年6月20日經立法院三讀通過，行政院即以函示核定，自同年7月1日即施行，其間不過十餘天，毫無緩衝設置，即訂定過渡條款或其他合理補救措施，對人民言造成突襲，不論來自立法機關或行政機關，可見若照此刻板之執行，亟不妥適。
4.又該寺廟之負責人為丁○○，而非原告，丁○○亦非納稅義務人，可見納稅與否，與是否為所有人或負責人並無一定必然之關係；爰此，前開原告辯稱非該寺廟房屋之所有人，僅係暫為代繳相關稅捐之管理人，被告竟不採信，以原告為納稅義務人，進而推論原告即為該房屋之所有人，而需補稅，自有推論邏輯上之謬誤，且與事實不符，此可傳訊丁○○，即可查知所有權歸屬及情事之原委。
㈡被告答辯之理由：
1.按「房屋稅向房屋所有人徵收之。其設有典權者，向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之，由共有人推定一人繳納，其不為推定者，由現住人或使用人代繳。」、「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」、「本條例第4條第1項所稱之房屋所有人，指已辦登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。」為房屋稅條例第4條第1項、第7條及臺中縣房屋稅徵收細則第2條所明定。次按「私有房屋有左列情形之一者，免徵房屋稅：．．．三、專供祭祀用之宗祠、宗教團體供傳教佈道之教堂及寺廟。」、「私有房屋有左列情形之一者，免徵房屋稅：．．．三、專供祭祀用之宗祠、宗教團體供傳教佈道之教堂及寺廟。但以完成財團法人或寺廟登記，且房屋為其所有者為限。」為90年6月20日公布修正前及修正後(行政院核定自90年7月1日施行)房屋稅條例第15條第1項第3款所規定。另「房屋稅之納稅義務人應為房屋所有人、典權人、或共有人，而納稅義務人之變更自應有其法定之原因，非依法不得變更之。本件坐落○林縣○○鎮○○里○○路○○○號房屋，原始納稅義務人為吳某，嗣於48年12月間以買賣原因變為施某，再於56年7月以贈與原因變更為蔣某，以迄於今。上訴人檢附之臺灣高等法院臺中分院57年度上字第1300號判決抄本，係蔣某訴請法院判決其遷讓房屋而被駁回者，並不足以證明上訴人對上開房屋之所有權，其據以申請變更納稅義務人名義，自為法所不許。」為最高行政法院60年判字第360號判例所明示。
2.卷查原告所有坐○○○鎮○○路158之1號房屋，面積477.9平方公尺，供虛空古元宮作寺廟使用，被告所屬東勢分處原依修法前房屋稅條例第15條第1項第3款規定准予免稅在案。嗣因90年6月20日公布修正上揭規定之免稅要件須以完成財團法人或寺廟登記，且房屋為其所有者為限。因系爭房屋非寺廟所有，與該規定不符，故被告所屬東勢分處於依法向原告課徵95年度房屋稅5,886元，並無違誤。
3.原告主張略以：當時確有第三人賴大金提供款項，捐獻予寺廟，用以購地及建築寺廟，然今人已病逝，只提供其遺孀丙○○親簽之說明書，證明確有此事；惟被告不採信且未通知該人問明原委及當時實際情形，不符合直接審理、言詞審理及辯論主義之審理原則。自80年初勸募捐款，幸有賴大金及劉武雄(已歿)等善男信女熱情贊助及幫忙，當時原告因住居該廟址，擔任義工，各捐贈人本擬為寺廟申請登記為財團法人，在相關文件蒐集齊全前，暫以原告為管理人(後登記訴外人丁○○為寺廟之負責人，益證明此情形)，嗣即欲登記回寺廟名下，因寺廟申請登記需耗費時日，才會現在仍登記在原告名下，並由原告任土地稅之納稅義務人。因原告全心全意投入廟內事務之經營及處理，亦進行申請補辦登記程序，當時請教被告內承辦關於寺廟登記之人員，其回應先以原告名義辦理登記，之後再移交寺廟使用，原告遵此而行係基於相信承辦人員之指示，應有信賴基礎，即被告行政機關已有使人民信任之行政行為及措施(核其性質，不論係事實行為或行政指導)，並基此信任而為具體表現之信賴行為，且其信賴並無行政程序法第119條信賴不值保護之情形，自有信賴保護原則之適用；然被告事後開單補徵95年之房屋稅，有違該原則；況房屋稅條例於90年6月20日三讀通過，並自同年7月1日即施行，其間不過十餘天，毫無緩衝設置，即訂定過渡條款或其他合理補救措施，對人民造成突襲，亟不妥適。又該寺廟之負責人為丁○○，而非原告，丁○○亦非納稅義務人，可見納稅與否，與是否為所有人或負責人並無必然關係；故原告非該寺廟房屋之所有人，僅係暫為代繳相關稅捐之管理人，被告不採信，以原告為納稅義務人，進而推論原告即為該房屋之所有人，而需補稅，自有推論邏輯上之謬誤，與事實不符。
4.經被告函請台中縣政府95年6月30日府民宗第0000000000號函查復：「主旨：有關貴處函請本府查明東勢鎮虛空古元宮於辦理寺廟登記時有無提供資料證明該房子為其所有乙案，經查該宮係屬補辦登記之寺廟，尚未取得建築執照及使用執照。」基此，原告提供之台中縣政府90年11月6日核發中縣寺廟登補字第281號寺廟登記證尚無法證明系爭房屋為虛空古元宮所有。次查，被告95年5月22日以中縣稅法字第0953681728號函請原告於文到7日內提供虛空古元宮84年初建造系爭房屋之相關資料以憑核辦，惟原告除提供2紙說明書外，並無其他資料佐證系爭房屋係虛空古元宮所有，是原告主張尚無可採。再查，原告於84年7月18日向被告所屬東勢分處申報設立坐○○○鎮○○路○○○號左邊鋼鐵造房屋 (即門○○○鎮○○路158之1號房屋)之房屋稅籍，並出具房屋設籍課稅申明書承諾上揭房屋為其所興建完成，經被告所屬東勢分處84年7月28日稅東分二字第84006294號函編定稅籍編號在案，迄今被告所屬東勢分處房屋稅籍紀錄表上所載之納稅義務人仍為原告，參照首揭最高行政法院60年判字第360號判例意旨，房屋稅納稅義務人應為房屋所有人、典權人、或共有人，而納稅義務人之變更自應有其法定之原因，非依法不得變更之。至原告主張先以其名義辦理登記，之後再移交寺廟使用，係基於相信被告承辦人員之指示等情，僅係原告之空言主張，並無提供資料佐證其詞，自不足採信，亦無涉信賴保護原則。綜上所述系爭房屋並非寺廟所有，與房屋稅條例第15條第1項第3款免稅規定不符，被告機關所屬東勢分處向原告課徵系爭房屋95年度房屋稅，係依法行政，並無不合。
理 由
一、按「房屋稅向房屋所有人徵收之。其設有典權者，向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之，由共有人推定1人繳納，其不為推定者，由現住人或使用人代繳。」、「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」、「私有房屋有左列情形之一者，免徵房屋稅：一、．．．三、專供祭祀用之宗祠、宗教團體供傳教佈道之教堂及寺廟。但以完成財團法人或寺廟登記，且房屋為其所有者為限。」分別為房屋稅條例第4條第1項、第7條及第15條第1項第3款所明定。次按「本條例第4條第1項所稱之房屋所有人，指已辦登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。」為台中縣房屋稅徵收細則第2條所規定。又「房屋稅之納稅義務人應為房屋所有人、典權人、或共有人，而納稅義務人之變更自應有其法定之原因，非依法不得變更之。本件坐落○林縣○○鎮○○里○○路○○○號房屋，原始納稅義務人為吳某，嗣於48年12月間以買賣原因變為施某，再於56年7月以贈與原因變更為蔣某，以迄於今。上訴人檢附之台灣高等法院台中分院57年度上字第1300號判決抄本，係蔣某訴請法院判決其遷讓房屋而被駁回者，並不足以證明上訴人對上開房屋之所有權，其據以申請變更納稅義務人名義，自為法所不許。」最高行政法院60年判字第360號著有判例。
二、本件原告所有坐落台中縣○○鎮○○路158之1號房屋，面積
477.9平方公尺，供虛空古元宮作寺廟使用，被告所屬東勢分處原依修正前房屋稅條例第15條第1項第3款規定准予免稅在案。嗣因90年6月20日公布修正上揭規定之免稅要件須以完成財團法人或寺廟登記，且以房屋為其所有者為限。經被告所屬東勢分處於95年3月21日查獲系爭房屋並非虛空古元宮所有，與該規定不符，乃補徵原告95年度房屋稅5,886元。原告不服，循序提起本件行政訴訟，並為如事實欄所示之主張。
三、經查，原告曾於84年7月18日向被告所屬東勢分處申報設立坐落台中縣○○鎮○○路○○○號左邊鋼鐵造房屋 (即門○○○鎮○○路158之1號房屋)之房屋稅籍，並出具房屋設籍課稅申明書承諾上開房屋為其所興建完成，且經被告所屬東勢分處84年7月28日稅東分二字第84006294號函編定稅籍編號在案，有新建房屋申報書、房屋設籍課稅申明書及被告所屬東勢分處84年7月28日稅東分二字第84006294號函等件附於原處卷可稽。原告雖主張系爭房屋為虛空古元宮所有，惟虛空古元宮於90年11月6日始辦理寺廟登記，經被告函請臺中縣政府95年6月30日府民宗第0000000000號函查復：「主旨：有關貴處函請本府查明東勢鎮虛空古元宮於辦理寺廟登記時有無提供資料證明該房子為其所有乙案，經查該宮係屬補辦登記之寺廟，尚未取得建築執照及使用執照。」準此，原告提供之台中縣政府90年11月6日核發中縣寺廟登補字第281號寺廟登記證尚無法證明系爭房屋為虛空古元宮所有。再者，被告95年5月22日以中縣稅法字第0953681728號函請原告於文到7日內提供虛空古元宮84年初建造系爭房屋之相關資料以憑核辦，惟原告除提供2紙說明書外，並無其他資料佐證系爭房屋係虛空古元宮所有。另證人丙○○、丁○○雖證述部分資金為信徒所捐贈，惟原告於申報系爭房屋之稅籍時，既已於新建房屋申報書表明為其所興建，上開證人丙○○、丁○○之證詞及說明書尚難為原告有利之認定。參照首揭法條及最高行政法院60年度判字第360號判例意旨，房屋稅納稅義務人應為房屋所有人、典權人或共有人，而納稅義務人之變更自應有其法定之原因，非依法不得變更之。況被告所屬東勢分處房屋稅籍紀錄表上所載系爭房屋之納稅義務人仍為原告，原告迄未予以變更，足認上開新建房屋申報書所載內容與事實相符。至原告主張先以其名義辦理登記，之後再移交寺廟使用，係基於相信被告承辦人員之指示等情，僅係原告之空言主張，並無提供資料佐證其詞，自不足採信，亦無涉信賴保護原則。綜上所述，系爭房屋既非虛空古元宮所有，與房屋稅條例第15條第1項第3款免稅規定不符，被告機關所屬東勢分處向原告課徵系爭房屋95年度房屋稅，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件為簡易訴訟程序案件，爰不經言詞辯論，逕為判決。至兩造其餘之主張，與本件判決之結果無影響，爰毋庸逐一加以論述，附此敘明。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 6 月 27 日
第二庭法 官 林 秋 華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中 華 民 國 96 年 7 月 3 日
書記官 黃 靜 華