臺中高等行政法院判決
九十六年度簡字第四三三號原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 丙○○訴訟代理人 丁○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十六年九月廿一日台財訴字第○九六○○三一三八八○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告民國九十四年度綜合所得稅結算申報，原列報扶養其他親屬黃品嘉及黃怡瑄等二人之免稅額計新台幣（下同）一四八、○○○元，經被告所屬民權稽徵所初查以其不符合扶養規定，乃予以剔除，核定綜合所得總額一、八
四六、六七八元，綜合所得淨額一、一六五、六七八元，補徵稅額二八、三一三元。原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：復查決定及訴願決定均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、原告於九十四年度申報岳父母黃大萬、陳萬里及表姪女黃品嘉、黃怡瑄等四人列入受扶養親屬，緣於當年度黃品嘉及黃怡瑄之父黃介呈因故無扶養能力，黃大萬、陳萬里、黃品嘉及黃怡瑄等四人皆由原告及配偶乙○○扶助照科。按依所得稅法之相關規定，原告在申報綜合所得稅時附上黃介呈之切結書作為證明文件即為已足。
二、被告雖以黃介呈有所得及財產，非無扶養能力且未同一戶籍，而將黃品嘉與黃怡瑄二人予以剔除。然：
㈠黃介呈無任何固定財產，目前政府已完全實施財產總歸戶管理，財政部為主管機關，應全然知悉黃介呈之財產狀況。
㈡政府課稅以實質利得為原則，而所得稅與一般財產稅性質完
全不同，一般財產是存量值（ｓｔｏｃｋ），但所得是流量值（ｆｌｏｗ），且以家計單位（ｈｏｕｓｅｈｏｌｄ）為計算基礎，亦即所得是反應當年度家計單位之真實生活動態。所謂同一戶籍或同居一家，只是書面文件或靜態情境，已不能適應當代社會生活之型態，更不能切確反映動態的生活。司法院釋字第四一五號解釋即闡明：「納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實。」財政部應體察社會變遷現實及前揭釋字意旨。黃介呈因連帶承擔債務，而債權銀行又將該債權讓渡予討債公司，在討債公司催討下，於九十四年間潛移台北謀生並設法清償債款，此有原告所提扣繳憑單所載工作所在地證明及催理中心放款入帳通知單可稽，對遠在南投之父母子女自無法照料，而無力於南投家人之家計，此為客觀事實，其父母子女之生活受原告及配偶扶養，亦為客觀事實。尤其生活之照料，非有形資產之交易或轉移，更無法從書面資料反應。扶養之客觀事實，黃介呈立切結書即可作為證明。
㈢現代所得賦稅原理以社會正義為最高原則，台灣及歐美先進
國家除實施累進稅率之外，對於學校、政黨、社福等團體之捐贈，在綜合所得稅結算申報時皆規定予以列舉扣除，除考量申報人之實質所得因而減少須符合實質利得原則外，更考量此捐贈行為乃造福社會，為社會正義之表現。以此原理，對於家屬親屬生活給予資助之「慈惠施與行為」，全然等同於對學校、政黨、社福等團體之捐贈行為，亦是庶免社會患難而造福社會之具體表現，財政部門對此種慈惠施與行為更應予以重視。若財政部門以行政裁量將其剔除於所得稅抵減範圍，不僅有悖於所得稅賦原理之進化，更無異於懲罰此種「慈惠施與行為」。
貳、被告答辯意旨略以：
一、原告九十四年度列報其本人、配偶、直系尊親屬黃大萬、陳萬里、子彭聖瀛、彭聖宸及其他親屬黃品嘉（姪，七十九年次）、黃怡瑄（姪，八十四年次）等八人免稅額六六六、○○○元。被告初查以其他親屬黃品嘉、黃怡瑄等二人之父有所得，非無扶養能力，且原告未與系爭受扶養親屬同居一家，乃予剔除免稅額一四八、○○○元（復查決定誤植為七四、○○○元）。
二、按所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院大法官議決釋字第四一五號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」，依民法第一千一百十四條、第一千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明。從而，本件原告主張申報扶養系爭其他親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬黃品嘉等二人之父母有所得及財產，非無扶養能力，尚難認定有由原告扶養之正當理由。
三、次依所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定，列報扶養其他親屬或家屬者，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，即以具備家長家屬關係為要件。所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。本件據戶籍資料所載，系爭受扶養親屬黃品嘉等二人與其父母設籍於南投縣，核與原告申報之住址台中市不同，且原告平日係於台北市工作，其配偶及子女亦設籍於台中市，故實難核認原告平日有與系爭其他親屬同居共同生活，其縱有給與系爭其他親屬生活上資助，依最高法院二十年上字第二九九號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，僅為慈惠施與行為，為履行其道德之義務，非履行法律上之扶養義務，與所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定不合，自不能列報扶養親屬免稅額。綜上，原核定否准認列系爭免稅額，並無不合。
理 由
一、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額；納稅義務人本人及其配偶年滿七十歲者，免稅額增加百分之五十。但依第十五條第二項規定分開計算稅額者，納稅義務人不得再減除薪資所得分開計算者之免稅額：．．．㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。又「左列親屬，互負扶養之義務：直系血親相互間。夫妻之一方與他方之父母同居者，其相互間。兄弟姊妹相互間。家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：直系血親卑親屬。直系血親尊親屬。家長。兄弟姊妹。家屬。子婦、女婿。夫妻之父母。同係直系尊親屬或直系卑親屬者，以親等近者為先。負扶養義務者有數人而其親等同一時，應各依其經濟能力，分擔義務。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。但受扶養權利者為直系血親尊親屬或配偶時，減輕其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬，而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」民法第一千一百十四條、第一千一百十五條、第一千一百十八條、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條亦分別定有明文。
二、本件原告九十四年度綜合所得稅結算申報，原列報扶養其他親屬黃品嘉及黃怡瑄等二人之免稅額計一四八、○○○元，經被告所屬民權稽徵所初查以其不符合扶養規定，乃予以剔除，核定綜合所得總額一、八四六、六七八元，綜合所得淨額一、一六五、六七八元，補徵稅額二八、三一三元。原告不服，循序提起行政訴訟。
三、原告訴稱：原告於九十四年度申報黃大萬、陳萬里及表姪女黃品嘉、黃怡瑄等四人列入受扶養親屬，因當年度黃品嘉及黃怡瑄之父黃介呈無任何固定財產，又因連帶承擔債務，而債權銀行又將該債權讓渡予討債公司，在討債公司催討下，於九十四年間潛移台北謀生並設法清償債款，無扶養能力，黃大萬、陳萬里、黃品嘉及黃怡瑄等四人皆由原告及配偶乙○○扶助照科。原告對於家屬親屬生活給予資助之「慈惠施與行為」，等同於對學校、政黨、社福等團體之捐贈行為，亦是庶免社會患難而造福社會之具體表現，在綜合所得稅結算申報，應得以扣除等語。
四、經查，本件原告九十四年度綜合所得稅結算申報，列報其表姪女黃品嘉、黃怡瑄二人為受扶養親屬，黃介呈及楊美曜係此二人之父母，均為直系血親尊親屬，依民法第一千一百十五條第一項之規定，為扶養義務人。次查，於本年度（九十四年）部分，黃介呈有薪資收入五八六、八一八元，楊美曜有土地二筆，均有戶籍資料、綜合所得稅各類所得資料清單及財產歸屬清單在卷可稽。準此，黃品嘉及黃怡瑄等二人之直系血親尊親屬黃介呈及楊美曜，均有財產及收入，客觀上均有能力對渠等負扶養義務，黃品嘉及黃怡瑄等二人僅為原告之表姪女，原告並非民法第一千一百十五條第一項規定之負扶養義務之親屬，又依上開戶籍資料，黃品嘉、黃怡瑄於九十四年度，與其祖父母黃大萬及陳萬里設籍於南投縣○里鎮○○路○○○號，以渠等最尊親屬黃大萬為戶長，另原告稱黃品嘉、黃怡瑄分別就讀國中及國小，住於南投縣埔里鎮，原告住於台中市，於台北市文化大學任教等情，亦足認原告與黃品嘉、黃怡瑄等二人分居二處，並非有以共同生活為目的，而同居之事實，原告並非彼等二人之家長，自無有家長對家屬之扶養義務，縱使原告主張黃品嘉及黃怡瑄二人之父黃介呈無資產，又因欠債，無扶養其子女能力，原告亦扶養其岳父母即黃品嘉及黃怡瑄之祖父母等節，縱然屬實，因原告並非黃品嘉及黃怡瑄二人之扶養義務人，有如上述，如原告對渠等二人有給付生活上資助，僅係因同宗之誼之慈惠施與行為，並非盡其法律上扶養之義務，不符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目之規定，自不得列報扶養其他親屬免稅額。至原告另稱對於家屬親屬生活給予資助之「慈惠施與行為」，等同於對學校、政黨、社福等團體之捐贈行為，於綜合所得稅結算申報，應得以扣除等云，此與現行所得稅法規定扣除額之要件不合，難認有據。
五、綜上所陳，本件原告主張各節，均無可取，原處分（復查決定）將原告九十四年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬黃品嘉及黃怡瑄等二人之免稅額計一四八、○○○元，，予以剔除，核定綜合所得總額一、八四六、六七八元，綜合所得淨額一、一六五、六七八元，補徵稅額二八、三一三元，依上開規定及說明，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴請求撤銷復查決定及訴願決定，非有理由，應予駁回。另本件依兩造到庭所述各節及卷內資料其事證已臻明確，本院亦認無經言詞辯論之必要，爰不經言詞辯論而判決之，均併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第一項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 1 月 9 日
臺中高等行政法院第四庭 法 官 許 武 峰以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
中 華 民 國 97 年 1 月 10 日
書記官 莊 啟 明