臺中高等行政法院判決
96年度訴字第00251號原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○
丁○○戊○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年4月10日台財訴字第09600020940號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告係信中建設股份有限公司（以下簡稱信中公司）負責人，該公司截至民國（下同）86年度止未分配盈餘累積數新臺幣（下同）148,411,467元，超過已收資本額35,000,000元，未依規定辦理增資、分配或加徵營利事業所得稅，被告乃依該公司未分配盈餘累積數按原告出資比例計算，核定原告90年度營利所得為69,117,340元，歸課核定所得總額為69,117,340元，補徵應納稅額26,944,436元，原告不服，已另案提起行政救濟中。嗣被告依查得資料認信中公司股東名簿所載股東之一崇恩圓非實際股東，乃註銷崇恩圓該筆強制分配營利所得15,689,213元，改歸課原告之營利所得，核定原告所得總額為84,806,553元，補徵本件應納稅額為6,275,685元。原告不服，申請復查及提起訴願，俱遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之陳述：㈠原告部分：
⒈原告為信中公司負責人，該公司截至86年度未分配盈餘
累積數超過已收資本額，未依規定辦理增資、分配或加徵營利事業所得稅，被告於88年11月5日以竹南資字第880011691號函通知信中公司辦理增資、分配或加徵營利事業所得稅（下稱通知函），惟因信中公司自88年10月21日起至89年10月20日止申報停止營業後，迄未復業，致上開通知函寄至該公司設籍地址遭退回，嗣後被告於同年11月23日巧遇該公司董事之一林為楨，將上開通知函交付之，被告並未將上開通知函交付原告，原告因不知被告上開通知函，致「事實上無法依該通知函所載意旨辦理增資、分配或加徵營利事業所得稅」。
⒉被告未依信中公司89年12月31日（89年12月27日最後變
更）股東名簿所載股東及股份辦理強制歸戶，違反財政部77年12月30日台財稅第000000000號函釋意旨，即「逾期未選定加徵營利營利事業所得稅之案件，稽徵機關應以所得稅法第76條之1第1項規定所稱『次一營業年度』之12月31日股東名簿所載股東為對象（即時歸戶案件），於翌年按每股東之應分配數予以歸戶。」且馬淑萍尚有欠款未還原告，原告已請求支付命令，被告不可僅憑馬淑萍片面之詞，否決本項交易，且本案被告已發函查證，尚無不符核定變更在案，豈可一改再改，橫加原告稅負。
⒊被告於信中公司歇業期間，未將未分配盈餘強制分配選
擇函合法送達原告，因該公司歇業，致無法在該公司營業所送達於法定代理人（即本件原告），嗣後亦未對原告住所續為送達，僅將該函逕交與信中公司董事林為楨簽收，顯然該函並未合法送達。按為稽徵稅捐所發之各種文書，如對公司組織之營利社團法人為送達時，應以其負責人（法定代理人）為應受送達人，參照行為時民事訴訟法有關對法人送達規定（第127條及第136條第2項），以該負責人之住所為之為原則，亦得在公司之營業所為之，應認該通知函不生效力，原處分及訴願決定均有違誤，應予撤銷云云。
㈡被告部分：
⒈信中公司截至86年度止未分配盈餘累積數148,411,467
元，超過已收資本額35,000,000元，未依規定辦理增資、分配或加徵營利事業所得稅，被告乃以該公司未分配盈餘累積數按出資比例計算，核定原告90年度營利所得69,117,340元，原告不服，已另案提起行政訴訟中；嗣被告依查得資料核認信中公司股東名簿所載股東之一崇恩圓非實際股東，乃註銷崇恩圓系爭強制分配營利所得15,689,213元，改歸課原告之營利所得，核定原告所得總額為84,806,553元，另補徵應納稅額為6,275,685元。原告不服，主張其與崇恩圓仍在訴訟中尚未判決確定，被告機關提前將崇恩圓所得歸併原告並不合法。又被告機關並未將未分配盈餘強制分配選擇函合法送達原告本人云云。申經被告復查決定略以，查信中公司於80年間辦理公司設立登記時，所登記之股東包括原告、陳錦庭、陳信忠、夏蕙蘭、陳義美、林為楨及陳義珍共7人，嗣於86年8月16日申請辦理增資等變更登記時，將原登記於陳錦庭名下之370股，變更為崇恩圓名下，復於88年12月27日將原登記於崇恩圓名下370股，其中369股變更至馬淑萍名下。次查臺灣苗栗地方法院92年度訴字第243號刑事判決，認原告為納稅義務人卻以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑2年；原告不服，提起上訴，嗣經臺灣高等法院臺中分院94年度上訴字第1352號刑事判決，認原告為信中公司之負責人，製作內容不實之股東名冊，將其所有原登記於陳錦庭名下之股份370股，移轉登記予不知情之崇恩圓名下，並辦理變更登記，使公務員將此不實之事項登載於職務上所掌之公文書，嗣原告將信中公司賣與他人，復製作內容不實之股東名冊，將崇恩圓變更登記為1股，亦使公務員將此不實之事項登載於職務上所掌之公文書，事證明確，乃處原告有期徒刑6月。准此，被告認崇恩圓遭原告盜用為人頭股東，乃註銷崇恩圓系爭強制分配營利所得，改歸課原告之所得，核屬有據。又信中公司自88年10月21日起至89年10月20日止申請停業，該歇業期間其負責人仍係原告，該公司未分配盈餘強制歸戶選擇函，被告於88年11月5日以竹南資字第880011691號函通知，因無法送達信中公司營業地址（苗栗縣○○鎮○○路○○號），乃於88年11月23日將上開通知函交信中公司董事林為楨簽收在案；林為楨既為信中公司之董事，就該公司事務即有代理權限，且信中公司稅務問題均由其出面洽辦，另遠東國際商業銀行寄發予信中公司之存證信函，其副本收件人亦為林為楨，足證對外林為楨已表現出實際代理公司事務，本件稅捐稽徵文書之送達應屬合法為由，駁回其復查之申請。原告不服，提起訴願，經財政部訴願決定略以，原告移轉股權係在規避稅負，被告依88年股東變更前真實股東名冊核定原告90年度營利所得應無不合。再查未分配盈餘依法歸戶課稅之核課期間，應自稽徵機關依法應予歸戶之年度申報期間屆滿之翌日起算，不以未分配盈餘所屬年度為計算基礎，信中公司截至86年度止累積未分配盈餘已超過法定限額，依規定該公司應於89年12月31日前辦理增資或分配股利，惟均未辦理，且原告以不正當方式逃漏稅捐，其核課期間為7年，即本件核課期間應自90年度所得稅結算申報屆滿之翌日（91年6月1日）起算，至98年5月31日止，而系爭補徵稅額繳款書於95年5月15日合法送達，尚未逾核課期間。至原告訴稱本件應無財政部90年4月17日台財稅第0000000000號函釋之適用乙節，經查該函釋其係闡明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用，原告主張容屬誤解，所訴委不足採，財政部亦持與被告相同之論見駁回其訴願。
⒉訴訟意旨略謂：原告主張㈠被告未依信中公司89年12月
31日（89年12月27日最後變更）股東名簿所載股東及股份辦理強制歸戶，違反財政部77年12月30日台財稅第000000000號函釋意旨，即逾期未選定加徵營利營利事業所得稅之案件，稽徵機關應以所得稅法第76條之1第1項規定所稱『次一營業年度』之12月31日股東名簿所載股東為對象（即時歸戶案件），於翌年按每股東之應分配數予以歸戶。且馬淑萍尚有欠款未還原告，原告已請求支付命令，被告機關不可僅憑馬淑萍片面之詞，否決本項交易。㈡被告於信中公司歇業期間未將未分配盈餘強制分配選擇函合法送達原告，僅將該函逕交與信中公司董事林為楨簽收，顯然該函並未合法送達，依行為時民事訴訟法第127條及第136條第2項有關對法人送達規定，以該負責人之住所為之為原則，亦得在公司之營業所為之，應認該通知函不生效力云云。
⒊查原告仍復執前詞，與本案同一案源之關連案原告綜合
所得稅事件，業經鈞院95年度訴字第599號判決原告之訴駁回。原告提起本訴訟，並無新理由及新事證，仍復執前詞，所訴委不足採，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請判決駁回原告之訴等語。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第1類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額‧‧‧屬之。」及「公司組織之營利事業，其未分配盈餘累積數超過已收資本額二分之一以上者，應於次一營業年度內，利用未分配盈餘，辦理增資，增資後未分配盈餘保留數，以不超過本次增資後已收資本額二分之一為限；其未依規定辦理增資者，稽徵機關應以其全部累積未分配之盈餘，按每股份之應分配數歸戶，並依實際歸戶年度稅率，課徵所得稅。」分別為所得稅法第14條第1項第1類前段及第76條之1第1項所明定。又「㈠稽徵機關於核定公司之營利事業所得稅時，發現其未分配盈餘累積數已超過法定限額，應即行通知公司於文到10日內派員檢送所得稅法第76條之1第2項規定得減除項目之證明文件核對未分配盈餘累積數，並於文到1個月選定就超過可保留額度加徵百分之十營利事業所得稅或於次一營業年度（及時歸戶案件）或查獲年度（未及時歸戶案件）之12月31日以前辦理增資或分配。㈡經核對其未分配盈餘累積數確已超過法定限額，並選定依所得稅法第76條之1規定辦理者，或逾期未選定加徵營利事業所得稅者，稽徵機關應以所得稅法第76條之1第1項規定所稱『次一營業年度』或未及時歸戶案件『查獲年度』之12月31日股東名簿所載股東為對象，於翌年按每股東之應分配數予以歸戶‧‧‧如未將該分配數申報為所得，於核定其該年度所得稅時應併入計課。」亦經財政部77年12月30日台財稅第000000000號函釋在案，經查財政部上開函釋，係本於中央主管機關之立場，就所得稅法第14條第1項第1類前段及第76條之1第1項之適用方法，所為之釋示，被告係其下級機關自得予以適用。本件信中公司截至86年度止未分配盈餘累積數148,411,467元，超過已收資本額35,000,000元，未依規定辦理增資、分配或加徵營利事業所得稅，被告乃以該公司未分配盈餘累積數按出資比例計算，核定原告90年度營利所得69,117,340元，原告不服，已另案提起行政救濟中；嗣被告依查得資料認信中公司股東名簿所載股東之一崇恩圓，係原告利用之人頭股東，並非實際股東，乃註銷崇恩圓系爭強制分配營利所得15,689,213元，改歸課原告之營利所得，核定原告所得總額為84,806,553元，另補徵應納稅額為6,275,685元，經核與上開法律之規定及財政部之解釋，並無不合。
二、原告不服，起訴意旨略稱，被告並未將未分配盈餘強制分配選擇函合法送達原告本人，僅將該函交與非信中公司法定代理人林為楨。且原告投資信中公司股票業已出售，目前僅剩
1 股，被告爰用舊股東名冊核定稅額，應係錯誤。且馬淑萍尚有欠款未還原告，原告已請求支付命令，被告不可僅憑馬淑萍片面之詞，否決本項交易云云。
三、查信中公司於80年間辦理公司設立登記時，所登記之股東包括原告、陳錦庭、陳信忠、夏蕙蘭、陳義美、林為楨及陳義珍共7人，嗣於86年7月21日申請辦理增資、修改公司章程登記時，將原登記於陳錦庭名下之370股，變更為崇恩圓名下，復於88年12月27日將原登記於崇恩圓名下370股，其中369股變更至馬淑萍名下。次查臺灣苗栗地方法院92年度訴字第243號刑事判決，認原告為納稅義務人卻以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑2年；原告不服，提起上訴，嗣經臺灣高等法院臺中分院94年度上訴字第1352號刑事判決，認原告為信中公司之負責人，製作內容不實之股東名冊，將其所有原登記於陳錦庭名下之股份370股，移轉登記予不知情之崇恩圓名下，並辦理變更登記，使公務員將此不實之事項登載於職務上所掌之公文書，嗣原告將信中公司賣與他人，復製作內容不實之股東名冊，將崇恩圓變更登記為1股，亦使公務員將此不實之事項登載於職務上所掌之公文書，事證明確，乃處原告有期徒刑6月，凡此有上開2判決書附在原處分卷可稽，質之原告對崇恩圓係其借用名義登記之股東一節，亦不爭執，足證前述股東名冊上登記崇恩圓之股票，均係原告利用崇恩圓名義登記股票，藉以規避稅負，事證明確；則被告註銷崇恩圓系爭強制分配營利所得，依88年股東變更前真實股東名冊核定原告90年度營利所得，於法自無不合。次查納稅義務人係公司者，原則上應對其事務所或營業所為送達，本件信中公司雖自88年10月21日起停止營業，惟並未遷離登記之營業地址，被告88年11月5日竹南資字第880011691號通知崇恩圓未分配盈餘強制歸戶選擇函，送達該址並無不當。
嗣因信中公司申請停業，以致上開通知函無法送達，被告乃於88年11月23日將上開通知函交予信中公司財務經理（亦為該公司之董事）林為楨簽收，此有送達證書附在原處分卷第178頁可證；按林為楨為信中公司之財務經理，且信中公司稅務問題均由其出面洽辦之事實，為原告於96年7月31日在本院準備程序所自承，有該筆錄在卷可按，而上開通知函係屬稅捐稽徵文書，依稅捐稽徵法第19條第1項前段規定，為稽徵稅捐所發之文書，得向納稅義務人之經理人以為送達，則被告將上開通知函交與其財務經理簽收，其送達應屬合法。至於原告主張伊與馬淑萍間尚有欠款未還原告，原告已請求支付命令，被告不可僅憑馬淑萍片面之詞，否決本項交易一節。查原告利用馬淑萍為人頭股東，被告係另案註銷馬淑萍之強制分配營利所得，改歸課原告之營利所得，原告將該部分之爭執，於本件提出主張，自屬對訴外所為之爭執，本院無從予以斟酌。本件如前所述，原告移轉股權予崇恩圓，係在規避稅負，被告依88年股東變更前真實股東名冊核定原告90年度營利所得應無不合。且未分配盈餘依法歸戶課稅之核課期間，應自稽徵機關依法應予歸戶之年度申報期間屆滿之翌日起算，不以未分配盈餘所屬年度為計算基礎，信中公司截至86年度止累積未分配盈餘已超過法定限額，依規定該公司應於89年12月31日前辦理增資或分配股利，惟均未辦理，且原告以不正當方式逃漏稅捐，其核課期間為7年，即本件核課期間應自90年度所得稅結算申報屆滿之翌日（91年6月1日）起算，至98年5月31日止，而系爭補徵稅額繳款書於95年5月15日合法送達（見原處分卷第201頁），尚未逾核課期間。至原告訴稱本件應無財政部90年4月17日台財稅第0000000000號函釋之適用乙節，經查前開函釋其係闡明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用，原告主張容屬誤解，所訴委不足採，本件原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 8 月 16 日
第三庭審判長法 官 王 茂 修
法 官 莊 金 昌法 官 林 金 本以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 96 年 8 月 20 日
書記官 蔡 騰 德