臺中高等行政法院判決
96年度訴字第30號100年2月10日辯論終結原 告 張銘洲訴訟代理人 林開福 律師被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 鄭義和訴訟代理人 彭明珊
孫碧月廖嘉慧上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年12月29日台財訴字第09500556820號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件被告之代表人於原告起訴後，於民國（下同）97年1月16日由鄭宗典變更為趙榮芳，經變更後之代表人趙榮芳聲明承受訴訟，嗣於99年2月1日再由趙榮芳變更為鄭義和，並經變更後之代表人鄭義和聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：緣原告91年度綜合所得稅結算申報，原申報綜合所得總額新臺幣（下同）2,546,342元，其中列報其本人及配偶劉炤欗取自長源金屬工業有限公司（下稱長源公司）營利所得2,467,808元及0元，經被告依查得資料核定為5,576,032元及2,788,015元，歸課綜合所得總額為8,528,529元，補徵應納稅額2,057,133元。原告不服，申請復查，結果未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張略以：㈠被告以長源公司於91年12月10日辦理清算申報後之可分配盈
餘27,197,602元（現金32,197,602減除股本5,000,000元後之可分配盈餘）為計算基礎，對原告及其配偶按計算後申報之股利總額5,576,032元、2,788,015元課徵91年度綜合所得稅，係以長源公司所提出之「股利憑單」對原告為補徵所得稅之處分，並以該「股利憑單」與長源公司所提出之91年度營利事業所得稅清算決算申報書、投資人清算分配報告表等之計算結果相符，且原告及其配偶已在92年12月10日股東會議之「股東同意書」上蓋章承認盈餘決算書表並通過盈餘分配案為由，認其原核定補徵稅額並無不合云云。惟查：
⒈依據商業會計法第18條第1項、第19條第1項及第33條之規
定，商業負有真實造具會計憑證與帳簿表冊之義務，若未真實造具，商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，依商業會計法第71條規定應負一定刑責。設若商業真實造具會計憑證與帳簿表冊，則商業結束營業向稅捐機關辦理清算申報時，依據真實會計憑證與帳簿表冊所開立之「股利憑單」，其「股利總額」（即股東所應領得之股利總額）應與實際給付股東之剩餘分配款相同，殊無不符之理。
⒉原告及其配偶自長源公司實際各領得之剩餘分配款僅3,46
7,808元與0元，除有原告之存摺中長源公司負責人張銘宗之匯款紀錄可證之外，亦為長源公司負責人張銘宗於臺中地檢署95年度他字第1404號、95偵續字第257號刑事偽造文書偵查案件中所不爭執（見偵查筆錄），顯見長源公司負責人張銘宗承認原告及其配偶「實際領得」與「所應領得」之剩餘分配款相同，均是3,467,808元與0元，足證長源公司出具「股利憑單」所載超逾原告及其配偶實際領得款項以外之股利總額乃虛偽不實，而據以製作股利憑單之相關會計憑證與帳簿表冊，亦同為虛偽不實。
⒊長源公司清算完成時並未召開股東會請求股東承認會計表
冊，此有證人張銘宗96年5月10日於鈞院準備程序所述「我沒有召開股東會，那時候我是口頭分別告知，沒有開會過程，101頁的印章是否他們自己蓋的我不清楚」等語可證，原告亦否認有所謂口頭分別告知。又，證人張銘宗所謂曾以雙掛號寄給股東之股利憑單及開會通知，由證人張銘宗經鈞院諭知所提出寄給原告之資料可知，證人張銘宗寄發之時間為92年3月19日，開會時間則為92年3月29日，惟92年3月當時，長源公司之清算已經終結（於91年12月間終結），並已向國稅局辦理清算申報完畢，並且該次92年3月29日會議嗣因SARS關係而流會。足證長源公司清算完成後根本未召開股東會請求股東承認會計表冊，既未召開股東會，原告及其配偶當無所謂參加股東會、到場蓋章承認91年度會計表冊暨清算表冊之可能，原告嗣後亦無追認之意思表示，實則，原告直至本件行政訴訟閱卷後，方見到長源公司清算之相關表冊，故長源公司91年度辦理清算申報所檢附之91年12月10日「股東同意書」上原告及其配偶之蓋章，係屬偽造，則被告自不得以所謂原告及其配偶曾承認會計表冊，而認為長源公司申報之股利憑單為真正。長源公司92年12月10日所召開之股東會並未通知原告及其配偶參加，故渠等對於召開該次股東會一事毫不知情，未予出席，當無在會議中承認長源公司之盈餘決算書表並同意通過盈餘分配案，而在「股東同意書」上蓋章承認之可能。長源公司所檢附之92年12月10日股東會議紀錄與股東同意書，顯亦屬偽造而成。
⒋綜上，被告據以核定與補徵原告91年度綜合所得稅款之股
利憑單、清算分配報告表、股東會議紀錄等相關會計書表，於超逾原告及其配偶實際領得剩餘分配款數額之外者，均為虛偽不實，長源公司並無相當之剩餘股利，自無可能分配予股東。故本件補稅部分之課稅前提事實既不存在，原告即不生所謂納稅之義務，從而，被告逕對原告課予補徵應納稅額2,057,133元之處分，顯屬違法，應予撤銷。
㈡被告未依職權實質查核課稅事實存在與否，致錯誤認定補稅事實而為補稅處分，其處分為違法，應予撤銷：
⒈按「稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之調查人員，為調
查課稅資料，得向有關機關、團體或個人進行調查，要求提示有關文件、或通知納稅義務人到達其辦公處所備詢，被調查者不得拒絕。」、「稽徵機關接到結算申報書後，應派員調查，核定其所得額及應納稅額」、「營利事業所得稅之調查、審核，應依稅捐稽徵法、所得稅法及本準則之規定辦理，其未經規定者，依有關法令之規定辦理。營利事業之會計事項，應參照商業會計法、商業會計處理準則及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報時，其帳載事項與所得稅法、所得稅法施行細則、促進產業升級條例、促進產業升級條例施行細則、中小企業發展條例、企業併購法、營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則、本準則及有關法令之規定未符者，應於申報書內自行調整之。」、「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對於當事人有利及不利事項一律注意」稅捐稽徵法第30條第1項、所得稅法第80條第1項、營利事業所得稅查核準則第2條第1、2項與行政程序法第36條分別定有明文。由上開規定可知，依稅捐法定主義的課稅合法性原則，稽徵機關享有權限並負有義務核定及徵收已發生的法定稅捐義務，以維課稅公平；而稅捐債務是否發生，涉及課稅事實在客觀上是否存在之認定，稅捐機關依法必須依職權探知事實及調查證據，經調查完全正確的事實才能加以認定，以符合合法公平之課稅要求。故有關稅捐稽徵程序上的事實調查，稅捐機關原則上應採取職權調查主義，負有實質審查之義務，而非僅為形式審查。
⒉對於長源公司是否真有本件相關會計憑證？其會計憑證是
否真實？會計憑證與會計帳簿、表冊是否相符？等客觀上課稅事實存在與否之重要事實，被告並未依職權實質查核，而長源公司對於相關會計憑證與帳簿表冊之提出並非不能，被告卻僅依長源公司單方提示之虛偽91年度營利事業所得稅清決算申報書、投資人清算分配報告表、91年12月10日股東會議紀錄為形式審查，逕謂長源公司所出具原告及其配偶之「股利憑單」為正確，且據以核定與課予所謂補徵應納稅額處分並無違誤云云，被告顯然違反上開法律規定所課予之職權實質調查義務，以致對於課稅事實存在與否為錯誤認定，被告因而所作成之補稅處分自屬違法不當，應予撤銷。被告以司法院釋字第537號解釋文認為本件納稅義務人有申報協力義務，則被告依長源公司填報之原告及其配偶之股利憑單，即可推定原告取自長源公司之盈餘已確實實現，並不違背收付實現原則，原告如因公司申報情形與真實不合，自應以股東地位督請公司更正申報資料云云，並無理由，蓋司法院釋字第537號解釋係針對適用優惠稅率規定之稽徵程序課予納稅義務人申報義務所為之解釋，與本件係繳納個人綜合所得稅並非申請適用優惠稅率之情形迥不相同，兩者無從比附援引。又關於個人綜合所得稅之稽徵程序，法律既無特別規定，則應適用稽徵機關職權調查原則，不得逕認長源公司所申報之資料為真正，而據以課徵本件個人綜合所得稅，亦無從據以推定原告取自長源公司之盈餘已確實實現，並不違背收付實現原則。
㈢本件91年度原告及其配偶實現（實際取得）之所得與股利憑
單所載之股利不符，未實現部分應不得課予綜合所得稅；縱若證人張清錦所述為真，則本件所得實現年度亦為78、79年度，亦已罹於核課期間之時效：
⒈按「個人所得之歸屬年度，依所得稅法第14條及第88條規
定並參照第76條之1第1項之意旨，係以實際取得之日期為準，亦即年度綜合所得稅之課徵，僅以已實現之所得為限，而不問其所得原因是否發生於該年度。」司法院釋字第377號解釋著有明文。故我國稅捐制度係對「已實現」之所得於其所得實現年度（即實際取得之年度）課徵年度綜合所得稅，係採「收付實現原則」，如未實現，自不得課徵綜合所得稅。次按「稅捐之核課期間依左列規定．．．
三、未於規定期間內申報或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。」稅捐稽徵法第21條第1項第3款亦訂有明文。
⒉本件經原告聲請調閱相關之台中地檢署95年偵續字第257
號偽造文書等偵查案件之會計師查核鑑定報告，其鑑定報告已明確指出長源公司90年12月31日申報之資產負債表中記載之1,852萬元現金餘額於當時並不存在，致實際分配盈餘時並無此筆現金可供分配。又，證人張清錦、張銘宗於鈞院準備程序時，亦證述90年度該筆1,852萬元現金並不存在，證人張銘宗亦證述83年接收長源公司業務時，長源公司僅有80多萬元現金，之後公司幾乎無營運等語，亦足證90年時長源公司並無1,852萬元之現金。該筆1,852萬元現金於90年度既不存在，則91年度即無實現所得之可能。故依司法院釋字第377號解釋意旨及綜合所得稅課徵之「收付實現原則」，本件91年度原告及其配偶實際所領得之股利為0000000元、0元，未實際領得（未實現）之股利所得即不得成為91年度課徵綜合所得稅之標的。
⒊再查，證人張清錦已證述90年度帳上所載之1,852萬元現
金為虛偽之記載，當時實際上並無該筆現金存在，又證述該1,852萬元現金係於78、79年間因無償增資640萬元、分配紅利予各股東1,200萬元後轉投資國祥公司而消滅（見鈞院96年7月12日準備程序筆錄）云云。姑不論證人張清錦所言為虛偽（尤其原告增資金額為自行出資、原告及其配偶轉投資金額皆非來自長源公司等情，詳後述），縱若證人張清錦所言為真，原告及其配偶所得實現之年度為78、79年，亦已罹於稅捐稽徵法第21條第1項第3款之7年核課期間時效，原告得為時效之抗辯。
⒋被告主張所謂長源公司85年、87年、88年至90年均有向銀
行借款，長源公司歷年向銀行借款而來之資金於使用時並未出帳，而是一直放在「現金」科目，惟長源公司僅未將「現金」科目轉列為「長期投資」或「其他資產」科目，並不影響公司之應有資產總額云云。惟查：
⑴被告所謂長源公司使用向銀行借來之款項，僅未將「現
金」科目轉列為「長期投資」或「其他資產」科目云云，純屬臆測之詞。蓋，長源公司是否作為「長期投資」或「其他資產」使用，不僅證人張清錦未做如此證述，卷內亦無其他事證得以證明確實轉作長期投資或其他資產，足見被告所謂僅未將「現金」科目轉列為「長期投資」或「其他資產」科目，並不影響公司資產總額云云，並無依據。
⑵證人張清錦已證述帳載1,852萬元（無論其來源係長源
公司盈餘或向銀行借款而來）已於78、79年間作為股利分配使用，則公司資產總額應相對減少，對公司資產總額自有影響。縱若長源公司曾將現金轉作長期投資或其他資產（原告仍否認之），長源公司於91年度為清算時，顯未將先前之長期投資或其他資產收回或變現，致90年12月31日止實際上並無1,852萬元現金存在可為分配，股東僅取得91年當年度出售土地廠房買賣價金之分配款，且證人張銘宗經鈞院諭知所提出各股東實際由清算取得之分配所得資料，亦僅是91年當年度出售土地廠房買賣價金之分配明細，更足以證明長源公司縱若曾將銀行借出現金轉作長期投資或其他資產，均未收回或變現，除91年當年度出售土地廠房之買賣價金外，長源公司並無其他現金或資產可為清算分配，資產總額應隨同減少，對於長源公司清算時之資產總額當有影響。
㈣證人張清錦之下例證述並不實在，原告現金增資之款項，及
原告與配偶投資國祥公司之款項，均非來自長源公司，並無所謂來自長源公司之「所得」：
⒈證人張清錦所稱長源金屬公司原投資股本60萬元，於78年
3月以1,800萬元現金餘額中之640萬元「無償增資」，合計股本達700萬元云云，並不實在：
⑴長源金屬公司68年成立時，固登記資本額為60萬元，惟
實際上係股東張清珪、張清錦、張銘洲、張秀玲4人各出資25萬元，共集資100萬元成立長源金屬公司。嗣各股東於73年再以現金增資80萬元（增資金額分別為：張清珪35萬元、張清錦25萬元、張銘洲10萬元、張秀玲10萬元），至此原告張銘洲之現金出資額為35萬元，長源公司實際股本則增至180萬元，此有75年3月31日證人張清錦所製作之長源公司資產負債表可稽。嗣後原告張銘洲陸續再於75年8月26日現金增資50萬元、76年12月20日支票增資15萬元、76年12月25日支票增資15萬元、77年1月5日支票增資5萬元、77年1月4日現金增資5萬元、77年1月8日現金增資10萬元、77年1月22日支票增資40萬元，77年5月5日證人張清錦現金退還5萬元，故原告張銘洲自75年至77年間陸續再增資135萬元，總計其出資額為170萬元，此有原告之支出明細簿及其上證人張清錦之簽收紀錄可稽。
⑵77年間長源金屬公司之資本即由各股東自行出資增至
700萬元，嗣於79年減資至500萬元（經濟部登記之資本額為500萬元），依出資比例退還股金共200萬元，原告張銘洲之總出資額因而從170萬元減至150萬元（包含劉炤欗），91年出售土地之價款扣除銀行借款2000萬元後，即按原告張銘洲150萬元之出資比例分配價金。故證人張清錦稱長源金屬公司78年間以累積至77年之1800萬元現金轉增資640萬元云云，並非事實。
⒉證人張清錦所謂79年長源公司將1800萬元現金餘額中之12
00萬元，以分配股利方式投資國祥公司（其中分配予原告張銘洲100萬元、劉炤欗300萬元）云云，並非事實：
⑴原告張銘洲100萬元部分：77年間，長源金屬公司、廖
志隆、張清錦、張銘洲、張銘宗共同投資成立「長源金屬工業有限公司營業部」（按係獨立於長源金屬公司之外，即「長源事業」），經營家庭五金買賣及有關進出口業務與投資，此有77年8月1日之「合約書」可稽。嗣後廖志隆退股，另加入林清珪、張彩琴2位股東，共有6位股東，總共投資1700萬元，投資金額分別為長源金屬公司300萬元、林清珪100萬元、張銘洲400萬元、張銘宗400萬元、張清錦400萬元、張彩琴100萬元，此有由證人張清錦所製作之長源事業78年度資產負債表可稽。
原告因墊付「長源事業」投資昌泰公司50萬元、虹光公司50萬元、長源興業50萬元共135萬元，嗣經與長源金屬公司結算後，「長源事業」尚欠原告張銘洲100萬元款項，便以此對於長源事業之100萬元債權投資國祥公司，此有證人張清錦所製作之明細表可稽。故原告張銘洲係以自有資金投資國祥公司，並非證人張清錦所謂以長源公司之股東股利分配之100萬元投資。
⑵訴外人劉炤欗300萬元部分：訴外人劉炤欗投資國祥公
司之300萬元資金，係由長源事業提供，此有原告張銘洲於臺中市第三信用合作社成功分社第15417-9帳號及第000000-0帳號活期儲蓄存款存摺，與長源事業以上開帳戶匯款投資國祥公司或開票支付投資額之明細表，暨張清錦逐筆簽收確認之紀錄可稽。故證人張清錦所謂79年長源公司以分配300萬元紅利予訴外人劉炤欗之方式投資國祥云云，顯非事實，不足採信。
㈤原告並無故意或過失，應不得對其課以滯納金之行政罰。本
件原行政處分對於逾期繳納補徵稅額之納稅義務人科處滯納金之行政罰。惟於91年度，原告及其配偶實際上各僅領得股利3,467,808元及0元，故據此申報91年度之綜合所得稅；而渠等對於92年12月10日長源公司所召開之股東會毫不知情，未出席股東會，更未蓋章承認盈餘決算書表或同意盈餘分配案，殊不知自己及其配偶各受有長源公司5,576,032元及2,788,015元之高額股利分配，對於超出渠等實際領得股利金額之部分，顯無漏報綜合所得稅之故意或過失。從而，睽諸司法院釋字第275號解釋意旨，原告之行為顯然欠缺課以行政罰之責任要件，應不得對原告課以滯納金之行政罰等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
四、被告則以：㈠長源公司於91年12月10日辦理清算申報，清算後資產負債表
所載剩餘財產32,197,602元，減除股本5,000,000元後，其餘27,197,602元部分，按原告及其配偶持股比例20%及10%計算股利淨額5,439,521元及2,719,760元，加計股東可扣抵稅額136,511元及68,255元，股利總額5,576,032元及2,788,015元，並向被告原查申報股利憑單在案，有該公司91年度營利事業所得稅清決算申報書、投資人清算分配報告表及股利憑單可稽。又系爭款項係長源公司於91年4月間處分不動產，並償還以該不動產抵押貸款及支付相關費用後所餘價金之分配，嗣後經該公司91年12月10日股東會議，承認91年度營業決算書表，並通過盈餘分配在案，原告及其配偶當時就該營業決算書表並未提出異議，有91年12月10日經原告及其配偶蓋章之該公司股東同意書可稽。況依公司法第92條規定：
「清算人應於清算完結後15日內，造具結算表冊，送交各股東，請求其承認，如股東不於1個月內提出異議，即視為承認。」原告及其配偶既為長源公司股東，且又同意委任張銘宗君為清算人，當知公司清算完結餘有現金32,197,602元及累積未分配盈餘27,197,602元情事，若原告及其配偶對公司帳載現金及未分配盈餘金額存有疑慮，即應於當時提出異議，倘未提出異議，即視為承認，則長源公司依投資人清算分配報告表申報股利憑單，難謂該盈餘分配並未執行。
㈡原告主張長源公司帳載不實云云，查營利事業每年度辦理上
年度營利事業所得稅結算申報時，應提出資產負債表、損益表等資料，資產負債表中累積盈餘金額係由歷年損益表之所得轉入，是累積盈餘科目錯誤之前提為損益表有誤，然而歷年損益表係長源公司自行製作並持以向稽徵機關辦理申報，其間長源公司及原告並未對該公司申報之損益表、資產負債表提出更正或行使行政救濟權利，俟清算完結分派剩餘財產時始稱該公司資產負債表有誤，惟其並未提出具體證據以證明該報表記載不實，原告主張核無足採。至原告提示匯款單及郵局存證信函，主張其實際僅領取3,467,808元及其配偶分文未領云云，查該系爭款項係長源公司於91年4月間處分不動產，並償還以該不動產抵押貸款及支付相關費用後所餘價金之分配，然而該公司係於91年9月22日始經全體股東同意，委任張銘宗為清算人，並於91年12月10日辦理清算申報，清算後資產負債表所載剩餘財產尚餘有現金32,197,602元及累積未分配盈餘27,197,602元，若該公司從未分配，巨額之累積盈餘豈會無故消失，原告亦未能就帳載累積盈餘及現金之流向，提出合理之說明。況原告僅提示91年4月間以張銘宗名義為匯款人之匯款回條，尚非以長源公司名義為匯款人，該款項是否即為長源公司之盈餘分配款，亦或長源公司另以其他方式給付現金或實物，或以其與公司間債之抵銷以為給付方式，均非被告機關所能得知或審究，且公司股利發放方式原屬原告與公司間之內部關係，因被告機關處第3人地位，僅能就外觀已申報之資料即股利憑單去推定其實質，從而本件長源公司既已填報股利憑單，足證已確實分配完竣，被告機關據此推定股利已實現並無不合。依財政部65年1月27日台財稅第30533號函釋，取得清算人所分派之剩餘財產，除股本部分不在課稅之列，其餘部分均應依法繳納綜合所得稅，是系爭營利所得應以股利憑單所載之股利總額為歸課金額，未足額領取部分，應屬原告及其配偶與該公司負責人間之私法上債權債務關係，並未改變原告及其配偶基於該公司股東身分所獲分配91年度清算盈餘之事實，即不影響對租稅客體之認定。另被告並未對原告課以滯納金之行政罰，原告此部分主張容有誤解。
㈢關於長源公司於91年1月1日期初帳載現金餘額18,522,367元
，證人張清錦主張前開金額於78年即已存在乙節，核本件原告與證人張清錦、張銘宗就長源公司歷年來之資金流向各執一詞，被告就此部分尚無法審究其真實性。次核原告於96年7月12日準備程序庭表示「長源公司長期投資有2個部分，一個是『長源事業』，一個是『國祥公司』，這個資產負債表是內帳，外帳的部分則是掛在現金方面。」可見原告早已知悉長源公司歷年之帳簿記載有內帳及外帳，長源公司曾經以現金長期投資「長源事業」及「國祥公司」，惟帳簿記載仍列記「現金」科目，並未轉列記「長期投資」科目。類此情形，經調閱長源公司歷年向稽徵機關申報之資產負債表資料，85年底新增銀行借款4,000,000元、現金餘額1,502,705元；87年底銀行借款增加至21,500,000元、現金餘額19,498,376元；88至90年底銀行借款為21,500,000元、20,000,000元及20,000,000元，現金餘額為19,745,272元、18,351,642元及18,522,367元，倘該公司因有現金需求而向銀行借款，其必有資金用途，然該公司帳列現金只增未減，可見長源公司歷年向銀行借款而來之資金於使用時並未出帳，而是一直放在「現金」科目，並未轉出至「其他資產」或用以償還「其他負債」，致長源公司累積至91年1月1日帳載現金餘額高達18,522,367元。原告及證人雖主張長源公司於91年1月1日實際並未有高達18,522,367元之現金，惟依前述該公司帳簿記載情況，長源公司僅是於動用現金時，未將「現金」科目轉列為「長期投資」或「其他資產」科目，惟此並不影響公司應有資產總額。
㈣依財政部65年1月27日台財稅第30533號函釋：「股東於依照
公司法第330條規定取得清算人所分派剩餘財產時，其中屬於股本部分不在課稅之列，其餘部分．．．均應依法繳納綜合所得稅．．．其公式如次．．．⑴清算後之資產總額－負債總額－清算費用－清算人之報酬＝剩餘財產。⑵剩餘財產－應納清算所得稅額－股本＝全體股東應稅清算所得額。⑶全體股東應稅清算所得額×分派比例＝個別股東之應稅清算所得額。」長源公司於91年10月31日清算前資產負債表所載，資產總額32,638,482元（帳列現金科目），負債總額440,880元，淨值總額32,197,602元（包括股本5,000,000元、本期損益28,257,703元及累積虧損-1,060,101元）；次依該公司於91年12月10日清算後資產負債表所載，清算後之剩餘財產為32,197,602元，包括股本5,000,000元及累積盈餘27,197,602元，依前揭財政部函釋規定，被告乃係依該公司歷年來之累積盈餘27,197,602元（即剩餘財產32,197,602元－股本5,000,000元）計算全體股東應稅清算所得額，按原告及其配偶持股比例20%及10%計算股利淨額5,439,521元及2,719,760元，加計股東可扣抵稅額136,511元及68,255元，股利總額5,576,032元及2,788,015元，歸課原告綜合所得稅，並無不合。
㈤又依公司法第110條規定：「每屆會計年度終了，董事應依第228條之規定，造具各項表冊，分送各股東，請其承認。
前項表冊送達後逾1個月未提出異議者，視為承認。」營利事業每年度辦理上年度營利事業所得稅結算申報時，應提出資產負債表、損益表等資料，資產負債表中累積盈餘金額係由歷年損益表之所得轉入，是累積盈餘科目錯誤之前提為損益表有誤，然而歷年損益表係長源公司自行製作並持以向稽徵機關辦理申報，其間長源公司及原告並未對該公司申報之損益表、資產負債表提出更正或行使行政救濟權利，且本件原告對長源公司清算後之累積盈餘27,197,602元（包括91年度本期損益28,257,703元及90年度以前累積虧損-1,060,101元）並無異議，而係俟清算完結分派剩餘財產時始稱該公司資產負債表帳列現金32,197,602元有誤。惟核原告及證人張銘宗、張清錦於準備程序庭中既均稱長源公司有將現金挪用長期投資之情形，且該公司87年底因銀行借款21,500,000元而增加帳列現金至19,498,376元，直至90年底銀行借款為20,000,000元，而帳列現金仍有18,522,367元，倘該公司因有現金需求而向銀行借款，其必有資金用途，而依會計原則現金支出須帳列其他資產科目或償還負債（借記其他資產或負債，貸記現金），該公司現金科目雖未出帳，惟應僅是會計科目之誤載，於公司清算時，該公司仍應就全部剩餘財產分派盈餘，公司帳載累積盈餘27,197,602元既無錯誤，原核定並無不合。
㈥按「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行
，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」為司法院釋字第537號所解釋，本件原告與證人張清錦、張銘宗均表示長源公司有內、外兩套帳，且雙方對公司實際資金流向及帳簿記載各執一詞，被告實無法審究其真實性，惟依前開所述，公司帳載累積盈餘27,197,602元（即剩餘財產32,197,602元－股本5,000,000元）既無錯誤，為原告及證人所不爭。次依公司法第330條規定，賸餘之財產應按各股東股份比例分派，稽徵機關係依財政部65年1月27日台財稅第30533號函釋規定計算全體股東應稅清算所得額，且依所得稅法第102條之1第1項後段規定，營利事業有解散或合併時，應隨時就已分配之股利或盈餘填具股利憑單，並於十日內向該管稽徵機關辦理申報。本件長源公司既已填報原告及其配偶股利憑單，足證已確實分配完竣，亦即可推定原告取自該公司之盈餘已確實實現，並不違背收付實現原則。原告如因公司申報情形與真實尚有不合，自應以股東地位督請該公司依實際分配剩餘財產情形，確實更正申報有關報表（如歷年損益表、資產負債表等）或股利憑單，以使稽徵機關正確歸戶核課等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、兩造之爭點：本件原告及其配偶於長源公司91年12月10日辦理清算申報後，有無受分配清算所得5,576,032元及2,788,015元？被告依長源公司91年度營利事業所得稅清決算申報書、投資人清算分配報告表及股利憑單核定原告及其配偶取股利總額5,576,032元、2,788,015元，歸課原告91年度綜合所得總額為8,528,529元，補徵應納稅額2,057,133元得稅，有無違誤？
六、經查：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算
之：第1類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額．．．應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之。」為所得稅法第14條第1項第1類前段所明定。
又「公司組織之營利事業辦理清算及分派剩餘財產課稅辦法．．．股東於依照公司法第330條規定取得清算人所分派剩餘財產時，其中屬於股本部分不在課稅之列，其餘部分．．．均應依法繳納綜合所得稅。」經財政部65年1月27日台財稅第30533號函釋在案。
㈡本件原告及其配偶劉炤欗為長源公司之股東，該公司於91年
間經全體股東同意解散並辦理清算申報，列報原告及其配偶清算分配所得5,576,032元及2,788,015元。惟原告於91年度綜合所得稅結算申報時，僅列報原告及其配偶取自長源公司營利所得2,467,808元及0元，經被告依查得資料核定為5,576,032元及2,788,015元，歸課綜合所得總額8,528,529元，補徵應納稅額2,057,133元等情，分別有長源公司91年度營利事業所得稅清決算申報書、投資人清算分配報告表及股利憑單附被告卷可稽。且該公司於91年12月10日股東會議，承認91年度營業決算書表，並通過盈餘分配在案，原告及其配偶當時就該營業決算書表並未提出異議，亦有91年12月10日經原告及其配偶蓋章之該公司股東同意書可稽。核與前開規定尚無不合。
㈢原告雖主張：被告據以核定與補徵原告91年度綜合所得稅款
之股利憑單、清算分配報告表、股東會議紀錄等相關會計書表，於超逾原告及其配偶實際領得剩餘分配款數額之外者，均為虛偽不實。被告未依職權實質查核課稅事實存在與否，致錯誤認定補稅事實而為補稅處分，其處分為違法。原告之行為顯然欠缺課以行政罰之責任要件，應不得對原告課以滯納金之行政罰。原告雖不同意刑事無罪之判決，但刑事一審臺灣臺中地方法院97年度訴字第4002號判決正本第5頁㈡第4行亦認定清算時，1852萬2367元現金資產早已未存在於長源公司，刑事法院認定78、79年間公司將錢分給股東，非在91年，與被告認定不同，且已超過7年核課期間云云。
㈣惟查刑事判決中雖認定長源公司資產負債表上登載1852萬23
67元現金資產早已未存在於長源公司，但亦已查明審認刑事被告（原告所提告訴）張清錦（長源公司股東）、張銘宗（長源公司負責人）所辯該筆現金確為長源公司累積之盈餘，且已轉投資（國祥公司1200萬元）、無償增資（長源公司440萬元）及分紅（200萬元）（另餘額12萬2367元作為長源公司雜支，該雜支部分見本院卷一第385頁）屬實（見本院卷一第379至第386頁）。證人即長源公司股東張清錦證稱「我們是家族公司，大家講好沒意見就照這樣分配，他們原來也沒意見…」（見本院卷一第183頁）、原告稱「證人張清錦是實際掌理財務的人，這些內帳及報表都是他做的。」張清錦稱「沒有內帳。」（見本院卷一第172頁），張清錦並於準備程序中證稱係依原處分卷第48頁之「投資人清算分配報告表」分配（見本院卷一第170頁，該表見同上揭第119頁），且稱「（投資事宜）檢察官那邊有問過了。」（見本院卷一第173頁），而依臺灣臺中地方法院97年度訴字第4002號刑事判決書載張清錦及張銘宗二人均辯稱：「上開現金於79年間即已登載在長源公司之資產負債表上，79年間實際已無該等現金，因其中現金一千二百萬元係因告訴人張銘洲於79年間成立國祥實業股份有限公司，而以長源各股東名義轉投資，投資額各為被告二人（指張清錦、張銘宗）各一百萬元、告訴人張銘洲一百萬元，徐坪素二百萬元（張清錦之配偶）、劉炤欗三百萬元、曾張秀玲四百萬元（詳見96年度偵續一字第49號第107頁之國祥公司股東名冊），入股事宜係由眾順會計師事務所之楊宗榮會計師辦理，股金則存入臺中市第三信用合作社帳號0000000號國祥公司、張國祥之活期存款帳戶內（79年1月31日開戶、同日存入現金一千五百萬元，詳見96年度偵續一字第49號第105至第108頁），又其中六百四十萬元部分係無償增資長源公司，即長源公司於78年間由六十萬元資本額增至七百萬元，再減資二百萬元分紅（此有68年及78年10月30日公司執照所示資本額各為六十萬元及五百萬元可證，詳見96年度偵續一字第103至104頁），…」（見本院卷第376、377頁），張清錦於本院準備程序中亦證稱：「會計師做的1800多萬現金包含幾個部分，一個部分是當初長源公司資本額60萬，後來增加到700萬，就是無償增資600多萬（此段略去陳述另退200萬紅利），另外1200萬是投資國祥公司，這樣加起來數額沒有錯。原告、張銘宗和我各100萬，還有我太太徐素坪200萬及原告太太劉炤欗300萬、曾張秀玲400萬，總共1200萬，這些錢都投資到國祥公司。」（見本院卷一第183頁）（另餘額為雜支已如前述）。
雖與偵查中所供（如上述）詳略稍有不同，但大體一致，並無矛盾。就無償增資長源公司440萬元部分，張錦清於刑事偵查中已供陳：「告訴人張銘洲於97年7月11日所提經被告張清錦簽收之金額僅為五萬元及十萬元，且係77年1月4日、8日，屬股東暫借款，與78年10月31日公司無償增資無關。
」核與卷附公司執照（見本院卷一第201頁）相符（按執照上日期為78年10月30日，與證人所陳差1日，但於其所稱日期先後無關），原告雖於刑案中稱其係由「九信」自行增資，惟經刑事判決認與其另所提告證十五明細表乃登「三信股金」不符，且三信商銀亦覆函稱已逾保存年限，而原告亦無從自九信資料提供足資證明確有該自行增資之支出，原告該項主張自難置信，張清錦稱無償增資自堪置信。其次關於長源公司分紅200萬元部分，原告對張清錦、張銘宗提起刑事告訴之告訴代理人於告訴狀中已敘明：「七十七年間長源公司之資本即由各股東自行增資至七百萬元（至少告訴人係自行出資），有告訴人張銘洲提出之支出明細簿及經被告張清錦簽收紀錄（即告證十五附於96年偵續一字第49號第41頁）可證，七十九年減資至五百萬元，而登記資本額為五百萬元，依出資比例退還股金二百萬元，告訴人張銘洲（包含其妻）部分遂由一百七十萬元減為一百五十萬元，而其後土地出售價款二千萬元即按告訴人張銘洲一百五十萬元出資比例分配。」（見本院卷一第380、381頁判決文），其中除所稱原告自行出資並非可採已如前述外，足見證人張清錦所稱分紅200萬元應屬可信。關於轉投資國祥公司部分，原告於刑案偵查中及第一審審理中曾以告訴人身分於陳稱：「（問：一千八百五十二萬元是否有投資到國祥公司？）有投資，但金額我不知道。」、「（問：國祥公司是否長源投資而來？）我們個人也有，長源公司也有。至於長源公司投資多少錢，要問負責人。」（見本院卷一第383頁刑事判決文），原告之刑事告訴代理人於96年6月20日補充告訴理由狀雖稱：長源公司乃係以三信貸款二千五百萬元中之七百零五萬元投資國祥公司，見告證十至十三之登記謄本及投資明細表等情。（見本院卷一第384頁刑事判決載），惟長源公司係於79年4月23日向三信貸款二千五百萬元，而國祥公司則早於79年1月31日即成立，資本額登記為二千九百萬元，分別有土地登記簿謄本、建築改良物登記簿謄本，及國祥公司股東名冊附卷足稽（謄本見外放臺中地方法院檢察署95年度偵續字第257號偵查卷宗影本依影本編碼為第115頁、117頁，依謄本記載設定發生日期為79年4月23日，登記日為79年5月2日，股東名冊見同上揭卷第100頁及本院卷一第203頁），足見所稱以三信貸款為國祥公司資金來源，應非可信，證人所證轉投資之說應屬可信，刑事判決亦為相同認定，有該案判決附卷可佐。因此長源公司資產負債表上登載1852萬2367元現金資產於清算時縱未實存於長源公司，但並非無該盈餘，至多僅屬公司先行分配於各股東，但長源公司於清算前始終未曾就各該盈餘分配於歷年中向稽徵機關申報，而原告為該公司股東，亦從未有何異議，按納稅義務人就納稅申報事項有申報協力義務，業經司法院釋字第537號解釋釋示在案，長源公司就歷年盈餘，既從未向稽徵機關申報分配與股東，而於91年清算時始制作「投資人（或股東）清算分配報告表」（見本院卷一第119頁），發「股利憑單」（原告部分見本院卷一第15頁）於各股東，並向被告機關申報，有「清算所得申報書收據聯」附卷可稽（見本院卷一第113頁），長源公司其他股東亦均依「投資人（或股東）清算分配報告表」、「股利憑單」所載股利金額報繳所得稅，亦經證人張清錦於本院證稱：「我比他（指原告）還多，大概繳200多萬的（綜合所得）稅，我都繳了，張銘宗也繳了，就只有原告不繳。」證人張銘宗證稱：「我繳納365萬的稅。」（見本院卷一第183頁），並有各該股東之91年度綜所稅申報書或核定書附卷（附於本院卷二言詞辯論筆錄之後）可稽，益見該申報「股利憑單」所載屬實，自無逾核課期間之問題，被告憑以認定原告及其配偶91年度有該收入，並以原告91年度綜合所得稅結算申報，原僅申報綜合所得總額2,546,342元，其中列報其本人及配偶劉炤欗取自長源公司營利所得2,467,808元及0元，被告依上開查得資料核定為5,576,032元及2,788,015元，歸課綜合所得總額為8,528,529元，補徵應納稅額2,057,133元，核即無違誤，訴願決定予以維持亦無不合，原告訴請予以撤銷，核無理由，應予駁回。兩造其餘主張及舉證於結果並無影響，爰不予一一論列，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 2 月 17 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 莊 金 昌法 官 林 秋 華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 100 年 2 月 17 日
書記官 蔡 逸 媚