臺中高等行政法院判決
96年度訴更一字第00002號原 告 甲○○訴訟代理人 蘇俊維 律師被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 己○○上列當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國94年1月20日台財訴字第09300634210號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告之女王雅玲於民國（下同）89年8月25日死亡，原告係其唯一之繼承人，於期限內辦理遺產稅申報，被告所屬沙鹿稽徵所核定遺產總額26,473,228元，遺產淨額17,473,228元及應納稅額3,459,165元，通知繳納期限為90年1月11日至同年3月10日。原告復於90年1月2日補申報，原查再次核定遺產總額26,703,616元、遺產淨額17,703,616元，補徵應納稅額76,028元，通知繳納期限為90年1月26日至同年3月25日，原告就上開核定未曾表示不服。至90年5月22日原告始檢附訴外人王清峰之存證信函、王雅玲出具之借據、台灣台中地方法院（以下簡稱台中地院）支付命令及其確定證明書等影本，向被告申請扣除被繼承人生前未償債務1771萬元。案經被告所屬沙鹿稽徵所否准其申請，並移送法務部行政執行署彰化行政執行處強制執行，原告未聲明不服，至93年10 月12日再次具狀申請扣除上揭未償債務，並主張其已辦理限定繼承應撤回對原告財產之強制執行云云，被告所屬沙鹿稽徵所仍予否准，原告不服，向財政部提起訴願，經訴願決定駁回，提起行政訴訟，經本院94年訴字第164號判決駁回後，提起上訴，經最高行政法院96年判字第285號判決將原判決關於駁回請准扣除未償債務及該部分訴訟費用廢棄，發回本院更審，其餘上訴駁回。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉被告應將被繼承人王雅玲死亡前未償債務，自王雅玲遺產總額扣除，並重新核課原告應繳之遺產稅。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之陳述：㈠原告部分：
⒈依遺產及贈與稅法第17條第1項第9款之規定，被繼承人
死亡前未償之債務，具有確實之證明者，應自遺產總額中扣除，免徵遺產稅；甚且「此項規定，並未附有提示債務發生原因及用途證明之條件，良以繼承人對於被繼承人舉債之原因以及借款之用途未必明瞭，更無從提出該項原因及用途之證明，故立法本旨著重於未償債務之存在，而不問債務發生之原因與用途，是以繼承人果能證明被繼承人死亡前有未償之債務，即應在遺產總額內予以扣除。」最高行政法院60年度判字第76號判例即明示其旨。
⒉本件原告所得繼承之遺產，於被繼承人王雅玲死亡後，
即有被繼承人之債權人王清峰，以彰化府前郵局第1025號存證信函，催告原告清償被繼承人生前對其積欠之17,710,000之借款，隨後更以台中地院89年度促字第26478號支付命令暨確定證明，聲請強制執行，由台中地院民事執行處以93年執丑字第1270號清償債務案件，查封原告所得繼承之全部遺產、即坐落台中縣大甲鎮薰風、孔門、劍井、致用段等共29筆土地，並接續進行鑑價、拍賣等程序；足見被繼承人之債權人王清峰對其所主張之系爭債權，非僅止於主張階段，而是依強制執行法規定，對原告所繼承之遺產進行查封、拍賣，足見被繼承人之債權人王清峰對其所執債權之主張，非泛泛之空言，更無任何拋棄或捨棄之情事。本件既有被繼承人之債權人，以前揭支付命令主張被繼承人死亡前，對其負有債務未償，則此筆債務，依法即應由遺產總額中扣除，準此，原告即曾於90年5月22日向被告提出申請，惟被告竟於90年8月21日以中區國稅沙鹿資字第090001331號函，聲稱不足認定被繼承人有舉債之事實，因此不願受理原告上開申請。
⒊惟就原告而言，亦不認為該債權人王清峰主張之債權為
真實，亦不知被繼承人王雅玲生前是否負有1,700餘萬元之鉅額債務，故一方面乃請被告就應課遺產稅予以展延課徵期限，且亦申請實物抵繳外，另一方面亦基於「寧願繳交遺產稅，亦不願承認假債權」之心理，欲透過訴訟途徑，加以澄清該債權之真偽，準此：⑴被告或謂其否准原告最初請求扣除被繼承人生前未償債務之申請後，原告未及時提起訴願乙節砌辭抗辯，惟如上開所稱，原告本亦不認為債權人王清峰之債務確實存在，故除本於「寧願繳交遺產稅，亦不願承認假債權」之心理外，自無可能且亦不能一方面提起否認債權之相關告訴或訴訟，一方面又主張債權存在，而提出訴願，否則在刑事方面，難免無誣告之疑慮，在訴願方面，亦有另為不實陳述之法律上衝突，原告於被告90年8月21日上開函文之前，於90年7月2日即已先就系爭債權容有偽造之虞，向台中地院檢察署，對債權人王清峰提起偽造文書之告訴，故前揭被告處分送達後至訴願屆滿期間，原告所提起之告訴，尚繫屬於台中地檢署偵辦中，倘若原告以系爭債權應予扣除為由，於斯時提出訴願，則無異一方面主張系爭債權存在，一方面又以系爭債權所憑借據係虛偽製作，其相互之矛盾顯然將使原告對所提起之刑事告訴，陷於誣告之窘境，故實有無法就系爭處分，遵期提起訴願之困難。至原告經確定再無救濟之法，乃再向被告請求扣除被繼承人生前未償債務之遺產稅更正申請後，即便被告仍為否准，然此否准更正之行為，仍屬損害權利及利益之違法行政處分，自得對之提起訴願及行政訴訟，被告於訴願中抗辯否准更正之行為並非行政處分云云，顯非適法，亦不為訴願機關所憑採。⑵如前所述及，原告於90年7月2日，即以前揭債權人偽造被繼承人王雅玲上開三張借據為由，向台灣台中地方法院檢察署提出偽造文書之告訴，殊料地檢署仍逕以上開借據為未經被繼承人王雅玲異議而確定，故仍認債權乃真實而無偽造為由，予該債權人不起訴處分，並謂原告僅屬告發人，亦不准原告有再議之機會，原告欲透過刑事訴訟釐清債權是否偽造之途徑，己然斷絕。⑶原告欲再從民事訴訟方面著手，惟就已確定之支付命令，欲為救濟無非兩途徑，其一乃提起確認債權不存在之訴，或者提起再審之訴，然欲提起再審之訴，需符合民事訴訟法第507條，即準用第496條第1項及第497條之規定，然以原告所執有之資料逐一檢視，尚無得提起再審之理由與可能，故即先籌足1,771萬元應繳裁判費即167,848元後，先向台中地院民事庭檢呈所有證據，提起確認債權不存在之訴，然事實上，原告既為被繼承人王雅玲之繼承人，則經確定之支付命令已形同確定判決，依最高法院18年上字第2521號判例，該確定判決對原告亦具有效力，且在此訴訟中，對造更以最高法院72年台上字第4271號判決，指明原告既為繼承人，其地位與債務人即被繼承人相同，依法不得另行訴請確認該命令所命給付金額債權人之債權不存在之餘地，在有此最高法院判決先例之情況下，經法院曉諭，原告已見起訴確認債權不存在之訴訟亦為無望，乃不得不予以撤回。故原告已無從獲得債權不存在之判決，惟有檢具相關證據，包括前揭不起訴處分書，民事起訴狀、審判筆錄、相關判例意旨以及委請鑑定公司所做筆跡鑑定報告等資料，再以系爭債權無法否認其存在為由，請求被告賜准更正本件遺產稅之核定。原告所提「財團法人中華民國企業技術鑑定委員會筆跡鑑定研究報告書」係於93年7月30日以（93）華鑑遠字第K0703號所做，其依據係以債權人王清峰所憑提起支付命令並獲確定之三紙證據，與原告經台中地院93年度重訴字第197號確認債權不存在之訴審理時、所獲致證人王清祥呈庭之買賣契約書與抵押權設定契約書上、被繼承人王雅玲之簽名，原告於93年8月初取得該鑑定書後，旋於93年10月12日向被告沙鹿稽徵所提出更正遺產稅及扣除債務之申請。⑷於前揭「確認債權不存在」訴訟期間，又有被繼承人王雅玲之同父異母弟弟戊○○，經傳訊到庭證稱卷附之借據就是王雅玲寫給王清峰，然原告亦傳訊債權人王清峰之兄王清祥，於當日庭訊時併提出其為王雅玲處理債務時所簽訂之土地買賣契約書，並證稱「買賣契約書上及抵押權設定契約書上的王雅玲簽名是她自己親簽的」、「就我個人的推測，我弟弟王清峰應該不可能會借給我堂妹那麼多錢，而且我弟弟的財務狀況也不可能有那麼多錢可以借她」等語；由兩位證人分別所稱，雖無從積極認定戊○○所稱系爭合計1,771萬元之借據為王雅玲親簽係虛偽不實，然以被繼承人王雅玲之簽名型式，是否為同一人所簽，實尚見疑問，故原告即委請財團法人中華民國企業技術鑑定委員會，就其上開系爭借據與買賣契約書上及抵押權設定契約書上的王玲簽名進行鑑定，辨明是否為同一人所簽，經鑑定報告書所載鑑定結果，僅稱相符度為50%，並無鑑定結論。⑸雖鑑定報告書未有結論，然原告認為既相符度僅50%，且無鑑定結論之另一解釋，無非亦表示系爭借據之簽名即未必為被繼承人王雅玲所為，足以使人有系爭借據為偽造之虞，一旦如此，及應得依照民事訴訟法第496條第1項第9款再審事由中「為判決基礎之證物偽造或變造者」對本件確定債權之支付命令提起再審，然於準備就系爭確定之支付命令，依民事訴訟法第500條第1、2項規定，以再審理由知悉後30日不變期間提起再審之訴時，又發現最高法院於61年台抗字第407號判例係載「債務人依同法第516條對支付命令得不附理由提出異議，故債權人在督促程序就其所主張之事實無庸舉證，其債權憑證之有無，與應否許可發支付命令及假執行裁定聲請再審，核與民事訴訟法第496條第1項第9款之規定尚有未合」，由該判例所示，原告欲主張系爭借據係偽造而提起再審之途徑，亦遭阻斷。綜上所述，即便原告亦不認為被繼承人生前確曾積欠債權人王清峰上開1,771萬元債務未償，然在法律上，原告已別無其他救濟之途，亦無任何可藉訴訟加以辨明之機會與可能，而今除非被告以利害關係之第3人地位及名義，以原告於本申請書所提供之資料，另對債權人起訴主張債權不存在，否則在法律上，實已不得不認定被繼承人生前確有前開1,771萬元之債務未償。
⒋綜上，既然法律上已無法不予認定被繼承人生前確有前
開1,771萬元債務未償，則該未償債務即應依遺產及贈與稅法第17條第1項第9款之規定，自遺產總額中扣除，免徵遺產稅；故原告即再具狀請求被告依法審酌，賜將上開1,771萬元債務自被繼承人王雅玲遺產總額中扣除，並重新核課遺產稅，誠皆依法為之；殊料被告即於93年10月21日，逕以中區國稅沙鹿一字第0930033743號函，拒絕原告更正及撤回行政執行之申請，核其理由，無非仍謂原告未檢附被繼承人借款之資金流向，又支付命令確定證明書，並未經法院調查程序，尚無法證明被繼承人王雅玲之債務確實存在云云。
⒌如今又見訴願決定書，另稱被告函請原告提供借款流程
相關資料供核，另並請債權人王清峰前來說明，惟債權人並未到場，原告亦無提示相關借款資金事證，被告再查調債權人87、88年綜合所得及財產資料結果，發現被繼承人王雅玲資產較債權人王清峰雄厚，依債權人之綜合所得資料研判，應無出借款之能力，支付命令係僅憑債權人提示借據即可，法院並未經調查程序，故繼承人對於被繼承人舉債原因及借款用途雖未必明瞭，惟仍應以該債務有發生且存在之事實為前提，原告所提供之事證尚不足認定被繼承人有未償債務存在之事實云云，駁回原告訴願之聲請。
⒍惟依前揭最高行政法院60年度判字第76號判例，已清楚
說明遺產及贈與稅法第17條第1項第9款之規定，並未附有提示債務發生原因及用途證明之條件，因繼承人對於被繼承人舉債之原因以及借款之用途未必明瞭，更無從提出該項原因及用途之證明，故立法本旨著重於未償債務之存在，而不問債務發生之原因與用途，是以繼承人果能證明被繼承人死亡前有未償之倩務，即應在遺產總額內予以扣除，今繼承人既已檢附被繼承人債權人「與確定判決有同一效力」之已確定之支付命令證明文件，誠難謂原告未盡證明之責，況被繼承人之資金流向，更為繼承人所難以明瞭，又有前揭判例可資參照，被告不為更正之處分，顯然違背法令，應至灼然，更有甚者，誠如前述，原告在法律上，已不得不為此債權之存在所拘束，被告欲如何看待該債權是否存在係其自由，但既該債權已依法確對被繼承人發生且存在，更無抗辯餘地，被告即無不為扣除之理由，否則即為違法。
⒎至於被繼承人王雅玲是否負有前揭債務？對原告而言，
縱然亦不相信，然於法律上已別無探求或救濟之途，已詳敘如前，果若被告不承認系爭債務存在，反而可以由被告為就該債權債務存在與否有利害關係之人，向法院起訴確認該債務是否存在，尤不能苛此責任於已受法律限制不得起訴異議之原告，足見原處分或訴願決定所持理由，均非適法，其違法不當之情事，即至為明確。
⒏另按「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款
情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。‧‧‧一、具有持續力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。三、其他據有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。」、「前項申請，應自法定救濟期間經過後三個月內為之，其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算，但自法定救濟期間經過後已逾五年者，不得申請」分別為行政程序法第128條第1、2項所明定，此項申請撤銷、廢止或變更行政處分之權利，依最高行政法院89年裁字第1629號裁判，為「重開行政程序之請求權」，經核本件，因有刑事告訴，使原告有不得對90年8月21日中區國稅沙鹿資字第0900013311號函提起訴願之原因，而如無刑事告訴，難令被告相信原告就系爭債權有無，有已透過刑事途徑尋求證明，又若無提起民事訴訟，既不足舉證證明原告救濟途徑已窮外，亦無從由由該訴訟獲致前揭證人王清祥所呈庭之買賣契約書及抵押權設定契約書等新證據，因有該項新證據，方能從事筆跡鑑定，以獲得該證據之證明力；因有該筆跡鑑定報告，方使原告得有且係最後之發現之證物，符合前揭行政程序法第128條第1項第2款、第3款、行政訴訟法第273條第1項第13款（當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物者，但以如經斟酌可受較有利益之裁判為限）等所定事由，而在前揭行政程序法第128條第2項所定期間內，依法申請變更行政處分，重開行政程序。
⒐事實上，被告就上開原告請求變更行政處分之申請，亦
以其93年10月21日所做中區國稅沙鹿一字第0930033743號函所為理由，顯示其對原告之申請，已再為實質之審查，更徵本件業已重開行政程序，準此，在債權人王清峰、如今應為其繼承人丙○○、丁○○仍持有對被繼承人王雅玲之17,710,000元未償債權、且原告亦已盡其所能，陳列證據證明無法否認上開債權之情形下，被告即應依最高行政法院60年判字第76號判例，依法變更處分，將上開債務自被繼承人之遺產總額中扣除，故其不為變更之行政處分，即屬違法，應予撤銷，實至灼然。末以本件被告雖主張債權人王清峰之繼承人丙○○、丁○○並未於申報遺產稅時，將系爭債權列入申報，故主張系爭債權不存在云云，然繼承人未對被繼承人之債權財產據實申報，並不表示渠等已捨棄該債權或自承該債權不存在，除非本件判決對其亦有效力。原告曾對前揭債權是否係偽造或變造，向台灣台中地方法院檢察署提起偽造文書之告訴，於偵查中經台中縣警察局刑二組對債權人王清峰之配偶丙○○、即如今債權人王清峰之繼承人進行問訊時，經問「王雅玲生前於76年間至85年間陸續向王清峰借款新台幣壹仟柒佰餘萬元妳是否知情」，丙○○係答：「我是於81年與王清峰結婚後才知道王雅玲曾多次到家中借錢，只知道金額很多，正確數目不知道」；足見王清峰之繼承人亦承認有斯項債權存在，皆非原告砌辭杜撰、捕風捉影。
⒑基上所陳，原告請求實有所據，被告率以證明債權之支
付命令並未經實質審查，非能證明債權存在為由，否准原告所請，顯然皆有不適用法規之違法云云。
㈡被告部分：
⒈按「訴願之提起，應自行政處分達到或公告期滿之次日
起30日內為之。」、「處分機關未告知救濟期間‧‧‧致相對人或利害關係人遲誤者，如自處分書送達後1年內聲明不服時，視為於法定期間內所為。」分別為訴願法第14條第1項及行政程序法第98條第3項所明定。查被告所屬沙鹿稽徵所90年8月21日以中區國稅沙鹿資字第0900013311號函否准扣除未償債務時，雖未記載不服行政處分之教示條款，依行政程序法第98條第3項規定本件提起訴願期限之末日為91年8月20日，原告於93年11月19日提起訴願，顯已逾訴願法定期間，合先敘明。⒉按「左列各款，應自遺產總額中扣除，免徵遺產稅‧‧
‧九、被繼承人死亡前，未償債務，具有確實之證明者」為遺產及贈與稅法第17條第9款所明定。
⒊本件被告所屬沙鹿稽徵所依原告89年11月21日遺產稅申
報書，核定遺產總額26,473,228元，遺產淨額17,473,228元及應納稅額3,459,165元；原告復於90年1月2日補申報，原查再次核定遺產總額26,703,616元、遺產淨額17,703,616元並補徵應納稅額76,028元。嗣原告於90年5月22日申請扣除未償債務17,700,000元，並提示借據及台灣台中地方法院核發支付命令確定證明書，主張依最高行政法院60年判字第76號判例，繼承人對於被繼承人舉債之原因以及借款之用途未必明瞭，應准予扣除云云。案經被告所屬沙鹿稽徵所函請原告提供借款資金流程相關資料供核，另並請債權人王清峰前來說明，惟王清峰並未到埸，原告亦無提示相關借款資金事證。被告所屬沙鹿稽徵所再查調王清峰87、88年度綜合所得及財產資料，發現被繼承人資產較王清峰雄厚，依王清峰之綜合所得資料研判，應無出借款之能力，且原告所提供台灣台中地方法院核發之支付命令確定證明書，係僅憑債權人提示借據即可向法院聲請核發支付命令，法院並未經調查程序，故繼承人對於被繼承人舉債原因及借款用途雖未必明瞭，惟仍應以該債務有發生並存在之事實為前提，原告所提供之事證尚不足認定被繼承人有未償債務「存在」之事實，乃以90年8月21日中區國稅沙鹿資第000000000號函否准其申請。嗣因原告逾期未繳納應納遺產稅，被告遂移送執行處強制執行在案。原告復於93年10月12日具文再次申請扣除未償債務，並謂其已辦理限定繼承，應撤回對原告財產之強制執行云云，被告所屬沙鹿稽徵所以其申請扣除未償債務17,700,000元案，前經於90年8月21日以中區國稅沙鹿資字第0900013311號函復在案，因未提示新事證，無法受理更正；另原告雖已向台灣台中地方法院聲請限定繼承，主張依民法第1154條第1項規定「繼承人得限定以因繼承所得之遺產，償還被繼承人之債務」，惟依遺產及贈與稅第6條規定，繼承人為遺產稅之納稅義務人，則應納之遺產稅為繼承人之債務，而非被繼承人之債務，又依遺產及贈與稅法施行細則第22條第2項後段規定，在不超過遺產總額範圍內，仍得對遺產及已受納稅通知確定之繼承人財產強制執行之，本件依法予以移送執行處強制執行，並無不當等由，於93年10月21日以中區國稅沙鹿一字第0930033743號函復其申請。原告仍表不服，循序提起訴願，復執前詞訴稱雖其亦不認為被繼承人生前有系爭未償債務，惟法律上已無法不予認定被繼承人生前有系爭未償債務，即應准自遺產總額中扣除云云，經財政部訴願決定略以，原告就同一事由反覆爭執，惟未提出新事證，空言主張，委不足採，從而被告否准其更正扣除被繼承人王雅玲死亡前債務17,700,000元之申請，核無不妥，本件原處分應予維持。併予指明原告申請撤回對原告財產之強制執行乙節，依稅捐稽徵法第39條規定，由稅捐稽徵機關就納稅義務人逾期未繳稅捐移送法院強制執行，該項移送行為並非行政處分，當不得對之提起訴願；且本件被告移送執行處強制執行之行為並無錯誤，上開函就申請撤回強制執行乙情亦僅係單純事實陳述及理由說明，亦不生公法上法律效果，尚難認為訴願法上之行政處分，是故原告對撤回對其財產之強制執行乙節提起訴願，參諸改制前行政法院（改制後為最高行政法院）53年判字第230號判例意旨程序自有未合。⒋訴訟意旨略謂：原告雖亦不相信被繼承人生前有系爭未
償債務，惟原告在法律上已不得不為此債權之存在所拘束，即應准自遺產總額中扣除云云，。
⒌以原告所主張85年度借款350萬元而言，倘該借據屬實
，被繼承人所借款項非同小數，因此債權人如何交付該筆資金，被繼承人如何收受及運用該筆資金，此皆須原告及債權人王清峰提出相關事證，方能釐清是否存在借貸關係，惟如前述，王清峰並未到場說明，原告亦無相關事證可稽，此外該筆借款已於86年12月30日屆清償期，若被繼承人未清償，則債權人之保全措施為何？亦無相關資料可供查核，是該筆借款350萬元是否屬實，即非無疑義。再者，以87年借款736萬元而言，該款項已屬鉅款，惟查債權人王清峰87年度利息所得僅81,030元，88年度利息所得僅40,076元，由此足證，王清峰顯無資金能力可借予被繼承人，末查，王清峰已於93年間死亡，若被繼承人有積欠王清峰款項，則王清峰之繼承人丙○○與丁○○2人，應依法申報遺產債權，惟查該2位繼承人對此鉅額債權未申報，倘非有意匿報逃漏遺產稅，即係此債權並不存在，是以原告主張應予扣除未償債務之詞，純屬空言主張，核不足採。本件主張不足採據之理由，已論駁如前，原告復執前詞爭訟，所訴委不足採，請判決原告駁回之訴等語。
理 由
一、按「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限：具有持續力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。其他據有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。前項申請，應自法定救濟期間經過後三個月內為之，其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算，但自法定救濟期間經過後已逾五年者，不得申請」行政程序法第128條定有明文。是依上開規定，行政處分之相對人向行政機關申請撤銷、廢止或變更者，應自法定救濟期間經過後三個月內為之，其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。
二、本件原告之女王雅玲死亡後，原告於89年11月21日申報遺產稅，被告所屬沙鹿稽徵所核定遺產總額26,473,228元，遺產淨額17,473,228元及應納稅額3,459,165元，通知繳納期限為90年1月11日至同年3月10日。原告復於90年1月2日補申報，原查再次核定遺產總額26,703,616元、遺產淨額17,703,616元，補徵應納稅額76,028元，通知繳納期限為90年1月26日至同年3月25日，原告就上開核定未曾表示不服。至90年5月22日原告始以其接獲債權人王清峰存證信函主張被繼承人王雅玲生前向其借款1771萬元及其利息未還，並檢附借據3紙、台中地院89年度促字第26478號支付命令及其確定證明書等影本，要求原告於7日內清償，逾期即聲請強制執行。
原告乃檢附上開借據、存證信函、支付命令及其確定證明書影本，向被告申請扣除被繼承人生前未償債務1771萬元。案經被告所屬沙鹿稽徵所函請原告提供借款資金流程相關資料供核，並請債權人王清峰前來說明，惟原告未能提出明之證據證明其被繼承人王雅玲生前確有積欠訴外人王清峰債務，王清峰復未到埸說明，乃以原告提供之事證不足認定被繼承人有舉債之事實，以90年8月21日中區國稅沙鹿資第000000000號函覆原告，所請扣除被繼承人王雅玲死亡前未償債務乙事歉難受理等語。原告收受上開書函後，於90年6月19日向台灣台中地方法院檢察署（以下簡稱台中地檢署）告訴王清峰偽造王雅玲之遺囑及借據，並行使該偽造私之文書謀奪財產。案經該署檢察官以91年度偵字第1166號偵查結果，以債權人王清峰於被繼承人王雅玲生前即向台中地院聲請對被繼承人王雅玲核發支付命令，王雅玲收受該支付命令後未曾提出異議，該支付命令業已確定，其效力與確定判決相同；且本件經傳訊證人即被繼承人王雅玲同父異母弟戊○○到庭證稱，王雅玲生前好賭，積欠很多賭債，所以向被告（指債權人王清峰）借錢還債，她有說死後要將土地分給被告（指債權人王清峰）抵債，所以立了遺囑云云。因認原告之被繼承人生前確有積欠王清峰1771萬元，而於91年6月12日對王清峰為不起訴處分，該案於91年7月10日送達原告，此有本院調閱台中地檢署91年度偵字第1166號案卷，影印相關卷證附卷可稽。原告遲至93年10月12日始提出該不起訴處分書，向被告申請本件程序重開，其申請日期距知悉日顯已逾3個月之除斥期間。至於原告申請時所附債權人王清峰存證信函1紙、借據3紙、支付命令及確定證明等影本，均係原告於90年5月22日第1次向被告申請時即已提出之證據，並非此次申請時，始提出之證據。另原告提出債權人王清峰歸戶財產查詢清單暨不動產附表，所顯現債權人王清峰之財產未較被繼承人王雅玲之財力雄厚，其提起債權不存在之訴，經本院調閱台中地院93年度重訴字第197號案卷，發現原告於93年7月5日撤回該案訴訟，此有本院影印該案相關卷證附卷可證，並無有利於原告之證明。再原告提出之買賣契約書及抵押權設定契約書影本，據原告於93年度重訴字第197號案內陳述，上開文書係王清祥交給原告訴訟代理人，原告訴訟代理人於93年6月14日民事庭審理時提出與台中地院者，則原告距其於93年10月12日向被告申請本件程序重開，亦已逾3個月之除斥期間。末查原告提出之財團法人中華民國企業技術鑑定委員會93年7月30（93）華鑑遠字第K0703號筆跡研究報告書影本，其鑑定報告稱原告之子提供待鑑定與供比對筆跡，有多數相似，亦有多數相異，因均係影本，且筆跡樣本不足，無法做出明確之結果，此有本院調閱該鑑定報告影印附卷可按，是此份鑑定報告，亦不足為原告有利之認定。
三、綜上所述，本件原告此次向被告申請程序重開，所主張之新證據，其中台中地檢署91年度偵字第1166號案不起訴處分書及王雅玲生前出具之買賣契約書及抵押權設定契約書影本，，原告知悉已逾3個月始提出本件程序重開之申請案，其餘證據，均不足證明債權人王清峰確有原告所主張之債權存在，原處分及訴願決定駁回原告之申請，理由雖有不同，惟其結果並無二致，尚無撤銷之必要，原告訴請撤銷，並請求判命被告應將被繼承人王雅玲死亡前未償債務，自王雅玲遺產總額扣除，並重新核課原告應繳之遺產稅，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之判斷，爰不一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 10 月 12 日
第三庭審判長法 官 林 金 本
法 官 許 金 釵法 官 林 秋 華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 96 年 10 月 12 日
書記官 蔡 騰 德