臺中高等行政法院判決
97年度簡字第152號原 告 甲○○被 告 財政部台灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年9月19日台財訴字第09700417950號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告（納稅義務人楊惠瀾之配偶）民國94年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬黃暄文、黃于庭、黃子庭及黃聖紘等4人免稅額新台幣（下同）296,000元，經被告所屬彰化縣分局以渠等之父有財產，非無扶養能力，乃予剔除，並核定綜合所得總額1,731,999元，綜合所得淨額640,324元，補徵應納稅額54,839元。原告配偶不服，申經復查未獲變更，原告復提起訴願，遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：復查決定及訴願決定均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、原告訴稱略以：㈠按黃暄文等4人之父黃朝鑫（即原告之弟）為殘障，並無收
入，其所有不動產均為繼承而得，非購買而得，並無扶養子女之能力，且渠等之母陳瑞美薪資所得僅12萬元，是黃暄文等4人確實由原告扶養，原告就此已提示村長證明書及切結書為憑，並無被告所稱未提出客觀事證之情事。至黃朝鑫收養黃韋綸乙節，按被告並無相關佐證證明為何黃朝鑫因此即具有扶養能力，且該收養僅是形式，黃韋綸仍與其本生父母同住，黃朝鑫並未扶養黃韋綸。又黃朝鑫及黃暄文等4人雖設籍於彰化縣○○鄉○○路，然實際係永久住於○鄉○○路○○○號，而與原告同住，原告曾要求被告至現場訪查，惟均遭拒絕。
㈡原告係負責扶養，每月給予黃朝鑫現金約2萬元，黃朝鑫再
幫黃暄文等4人繳交註冊費、學費及其他生活開支。是關於黃暄文等4人之上開就學事宜由黃朝鑫、陳瑞美辦理，本屬正當。況黃暄文等4人之父母並未變更，學校當會以其為聯絡人，此又與原告何干？被告執此作為黃暄文等4人未受原告扶養之理由，實屬違誤。且被告另引用時間已超過一甲子之最高法院20年上字第299號老舊判例，如何令原告信服？
四、被告答辯略以：所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第415號解釋在案。
而所謂「法定扶養義務」，依民法第1114條、第1115條第1項及第1118條前段規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明。本件原告主張其配偶申報扶養系爭其他親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬黃暄文等4人之父黃朝鑫有房屋2筆及土地6筆等財產，母陳瑞美有薪資所得120,000元（當年度未辦理綜合所得稅結算申報），渠等父母又於94年6月14日另收養黃韋綸，非無扶養能力，尚難認定有由原告扶養之正當理由。次依所得稅法第17條第1項第1款第4目規定，列報扶養其他親屬或家屬者，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，即以具備家長家屬關係為要件。所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。本件據戶籍資料所載，系爭受扶養親屬黃暄文等4人與渠等之父母同住於彰化縣○○鄉○○路，核與原告配偶申報之住址彰化縣○○鄉○○路不同，經被告以97年2月29日中區國稅法二字第0970011688號函請原告配偶提示確實與系爭受扶養親屬同居一家及扶養系爭受扶養親屬之客觀事證供核，原告配偶迄未提示，且經函詢系爭受扶養親屬94年間就讀學校，均稱系爭受扶養親屬登記之聯絡人及教師家庭訪問之對象為渠等之父母，有彰化縣私立文興高級中學97年4月17日文興學字第0970001322號、彰化縣立線西國民中學97年4月29日彰線中訓字第0970000696號及彰化縣線西鄉曉陽國民小學97年4月22日曉國總字第0970000600號函可稽，足見系爭受扶養親屬非與原告同居一家並受其扶養，其主張自難採據。又縱使原告因其能力所及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟依最高法院20年上字第299號判例，該等生活上之資助屬慈惠施與行為，難謂為扶養。綜上，被告初查否准認列系爭免稅額，並無不合。
五、本件兩造之爭點為：原告主張系爭受扶養親屬確實與原告同住並由其扶養，此並有村長證明書及切結書為憑，則原告將渠等列報免稅額，被告應予認列等語；被告則以系爭受扶養親屬之父母有扶養能力，原告並未對其負法定扶養義務，原告與渠等間亦非家長家屬關係，原告對系爭受扶養親屬所提供者僅為恩惠施予，並非扶養，自不得將之列報免稅額等語置辯。
六、按「按前3條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額；．．．㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。．．．」為所得稅法第17條第1項第1款第4目所明定。又「左列親屬，互負扶養之義務：直系血親相互間。夫妻之一方與他方之父母同居者，其相互間。兄弟姊妹相互間。家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：直系血親卑親屬。直系血親尊親屬。家長。兄弟姊妹。家屬。子婦、女婿。夫妻之父母。同係直系尊親屬或直系卑親屬者，以親等近者為先。負扶養義務者有數人而其親等同一時，應各依其經濟能力，分擔義務。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。但受扶養權利者為直系血親尊親屬或配偶時，減輕其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬，而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」民法第1114條、第1115條、第1118條、第1122條及第1123條亦分別定有明文。
七、經查，本件原告94年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬黃暄文、黃于庭、黃子庭及黃聖紘等4人，然黃暄文等4人之父黃朝鑫及母陳瑞美，均為直系血親尊親屬，依民法第1115條第1項之規定，為扶養義務人。次查，於本年度（94年）部分，黃朝鑫有房屋2筆及土地6筆等財產，母陳瑞美有薪資所得120,000元，又上開房地土地公告現值及房屋現值共計約千萬元，有綜合所得稅各類所得資料清單及財產歸屬清單在卷可稽（本院卷34-37頁）。準此，是黃暄文等4人之父黃朝鑫及母陳瑞美，均有財產及收入，又依卷附戶籍資料（同卷38-41頁），渠等父母又於94年6月14日另收養黃韋綸，依此，客觀上均有能力扶養其子女，黃暄文等4人僅為原告之姪子女，原告並非民法第1114條規定之負扶養義務之親屬。另依上開戶籍資料，94年度黃暄文等4人與渠等之父母同均設籍於彰化縣○○鄉○○路○○○巷○○號，與原告申報之住址彰化縣○○鄉○○路不同，此為原告所不爭。且黃暄文等4人本身有父母健在，其父母亦有相當經濟能力，原告亦無法舉出有特別情事或其他因素，致黃暄文等4人無法與其父母永久共同生活，而須與原告同居一家，原告稱其與黃暄文等4人戶籍雖不同，但實際上均生活在一起等云，惟原告如與黃暄文等4人同住一戶，因彼等當時均屬在學，須每日上學，於就學之學校所登記之聯絡地址，衡情應係實際住處，以供學校相關通知、成績單及註冊等事由，俾能及時知悉而處理之，原告如與彼等有家長及家屬關係，亦應於學校登記為家長或聯絡人，原告稱黃暄文等4人學校所登記之聯絡地址係彼等戶籍地，又學校通知成績單及註冊單亦寄往該戶籍地等語，且被告曾以97年2月29日中區國稅法二字第0970011688號函請原告配偶提示確實與系爭受扶養親屬同居一家及扶養系爭受扶養親屬之客觀事證供核，因原告配偶未提示，乃函詢系爭受扶養親屬94年間就讀學校，均稱系爭受扶養親屬登記之聯絡人及教師家庭訪問之對象為渠等之父母，各有彰化縣私立文興高級中學97年4月17日文興學字第0970001322號、彰化縣立線西國民中學97年4月29日彰線中訓字第0970000696號及彰化縣線西鄉曉陽國民小學97年4月22日曉國總字第09700 00600號函在卷可佐（同卷43-45頁），以上諸情以觀，自難採信原告所稱其與黃暄文等4人同住一戶之事實，而謂原告與彼等有家長及家屬關係。至原告所提出黃朝鑫出具證明書（附村長證明書），內容關於原告與黃朝鑫及其子女有永久共同生活之事實，與上開事證不符，尚難為本件原告有利之論據。
八、依上，原告並非黃暄文等4人之家長，原告對彼等並無扶養義務，縱然原告因其能力所及，給予系爭受扶養親屬生活上資助（上開黃朝鑫出具證明書記載原告每月固定提供扶養費2萬元），惟依最高法院20年上字第299號判例意旨，僅屬慈惠施與行為，乃本於雙方間長輩及晚輩之親情而生，並非盡法律上之扶養義務，不符合所得稅法第17條第1項第1款第4目之規定，自不得列報扶養其他親屬免稅額。至原告雖列報扶養黃暄文等4人之父黃朝鑫，乃黃朝鑫係身心殘障，依所得稅法第17條第1項㈢之規定，納稅義務人之同胞兄弟因身心殘障受納稅義務人扶養者，得列為免稅額，不以無謀生能力為必要，是原告列報扶養其弟黃朝鑫，被告未予剔除，係依上開規定，並非黃朝鑫無謀生能力，以此不得謂原告列報扶養黃朝鑫，即認其無謀生能力，並對其子女有扶養義務，併予敘明。
九、綜上所陳，本件原告主張各節，並無可採，被告將原告配偶94年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬黃暄文、黃于庭、黃子庭及黃聖紘等4人免稅額296,000元，乃予剔除，並核定綜合所得總額1,731,999元，綜合所得淨額640,324元，補徵應納稅額54,839元，依上開規定及說明，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴請求撤銷復查決定及訴願決定，非有理由，應予駁回。另本件為簡易案件，依當事人到庭所述各節及卷內資料其事證已臻明確，本院亦認無經言詞辯論之必要，爰不經言詞辯論而判決之，均併予敘明。
十、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 2 月 27 日
臺中高等行政法院第四庭
法 官 許 武 峰以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
中 華 民 國 98 年 2 月 27 日
書記官 莊 啟 明