臺中高等行政法院判決
97年度訴字第00139號原 告 乙○○○
丙○○丁○○戊○○己○○庚○○即白淑湄）原告兼共同送達代收人 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 辛○○訴訟代理人 壬○○上列當事人間因實物抵繳贈與稅事件，原告不服財政部中華民國97年2月13日台財訴字第09700008940號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣被繼承人白清遜於民國（下同）85年7月12日死亡，其於85年3月21日無償承擔他人債務，經被告核定贈與稅應納稅額新臺幣（下同）4,088,632元。嗣被告依原告等之申請，二次核准以遺產土地抵繳稅額分別為2,457,507元及1,254,000元，抵繳後餘額377,125元加計更正後行政救濟利息1,035,783元及行政救濟利息加計利息92,881元，合計1,505,789元，又准予分12期繳納。原告等於96年6月11日繳納第1期分繳稅額125,487元，復於同年8月10日及同年月24日以金額龐大無力續繳為由，申請以南投縣○○鎮○○段1321-1 地號、1321-2地號、1333地號及被繼承人白清遜○○○鎮○○段○○○○○○○○號等4筆土地抵繳贈與稅餘額1,380,302元，被告以原告業已出售被繼承人遺產中坐○○○鎮○○段○○○號土地，取得價金4,620,000萬元，應無稅款繳納困難情事，乃以96年10月31日中區國稅投縣一字第0960020255號函復否准。原告等不服，向財政部提起訴願，遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：被告前准原告以遺產土地辦理實物抵繳贈與稅，此次否准原告等申請再以實物抵繳分期餘額，係因被告認定原告等人已出售被繼承人遺產中坐落南投縣○○鎮○○段○○○號土地，業已取得價金，應無稅款繳納困難情事，然上開土地於95年10月15日出售總價4,620,000萬元，該筆土地款付款日期及分配使用情形如下：95年10月30日付款200萬元，其中187萬元以土地銀行草屯分行定期存款單供被告擔保以辦理被繼承人部分遺產依遺產及贈與稅法第41條之規定，在繳清稅款前辦理產權移轉、支付林天德代書辦理費3萬元、交付原告甲○○10萬元作為相關遺贈事務費；95年10月28日付款10萬元：支付被繼承人欠繳之地價稅74,143元及95年度地價稅17,705元；95年12月5日付款90萬元：支付林天德代書費6,000元、康林不動產曹嘉洲第一期仲介費9萬元、支付原告甲○○相關遺贈事務費338,691元、繼承人每人分配66,000元，共462,000元；95年12月23日付款22萬元：支付印花稅15,000元、補貼買主整地費用1萬元、支付第二期仲介費48,500元、繼承人每人分配22,000元，共15,400元；95年12月25日付款140萬元：支付原告甲○○相關遺贈事務費34,077元、繳稅預備金115,232元、繼承人每人分配18萬元，共126萬元。
以上說明原告等人在上開土地出售後，每人實際分配土地價金268,000元，另預備金已在96年6月11日繳納本件贈與稅案分期第一期稅款125,487元後，便無力續繳。本件贈與稅之納稅義務人為被繼承人白清遜，因亡故而由繼承人全體共同承擔，繼承人乙○○○、丁○○、戊○○等3人為聾啞殘障人，謀生不易，分得土地價款皆用於生活費用；丙○○有銀行貸款債務未償，且所經營飲食店遭臺中縣政府取締違規營業而暫停營業，已近半年無收入，生活陷困境；己○○為重聽殘障，經營老舊旅社收入微薄，最近因債務保證，個人存款遭南投地方法院執行扣押；甲○○由於近年投資失利，有銀行貸款、民間借款未償，個人不動產及銀行存款皆遭查封，近日亦結束經營多年事業，目前失業中；庚○○多年前即因房地產、股市投資失敗，個人名下已無任何資產，目前身兼數職努力償債中，以上足證原告等繳款確有困難等情。並聲明求為判決撤銷原處分及訴願決定。
三、被告則以：查贈與稅本應以現金繳納，必須現金繳納確有困難，始得以實物抵繳，准以實物抵繳之目的，在於彌補現金繳納之不足。是以申請實物抵繳，是否符合上開要件及其實物是否適宜抵繳，自應由稅捐稽徵機關予以調查核定。本件原告於95年9月21日以被繼承人白清遜有部分遺產必須於繳清稅款前辦理產權移轉，以便出售，用以繳稅為由，依遺產及贈與稅法第41條規定，提供原告甲○○名義之臺灣土地銀行定期存單（號碼：LA0000000）為擔保品，向被告所屬南投縣分局申請核發並取○○○鎮○○段○○○號○○○鎮○○段○○○○○○○號、1321-2地號、1333地號等4筆（重劃後地號）土地之同意移轉證明書後，原告旋於95年12月1日辦理上○○○鎮○○段○○○○○○○號等3筆土地繼承登記，○○○鎮○○段○○○號土地於同年月5日出售予許哲維，並於同年月21日辦竣所有權移轉登記，依雙方於95年10月25日簽定之不動產買賣契約書，上開溪洲段49地號土地買賣價款4,620,000元，原告甲○○自95年10月30日起即陸續收款，迄同年12月23日收受尾款，原告雖主張買賣土地價款已支付代書費、被繼承人相關遺贈事務費等，惟迄未提示相關事證以實其說，核無足採。況本件原告第一次以被繼承人遺產土地抵繳贈與稅2,457,507元後，所餘更正後贈與稅額及行政救濟加計利息合計2,759,789元，95年11月1日申請第二次抵繳贈與稅1,254,000元後，所餘贈與稅額亦僅1,505,789元，出售上開原告溪洲段49地號土地，買賣價款4,620,000元，縱有以出售土地價款支付代書費、被繼承人相關遺贈事務費情事，仍足以繳納贈與稅額，其所以無力繳納系爭贈與稅款，依原告自陳，係其等出售上開溪洲段49地號土地後，自95年12月5日起至同年月25日止，原告等每人實際分配268,000元，合計1,876,000元（268,000元×7人），以致無力繳納，查原告取得出售土地價款後，予以朋分，未以之繳納贈與稅額，難認有繳納困難之情，原告所訴委無足採等語，資為抗辯。
並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件兩造之爭點為原告等人是否符合遺產及贈與稅法第30條第2項所定以實物抵繳贈與稅之要件，經查：
㈠按「遺產稅或贈與稅應納稅額在30萬元以上，納稅義務人
確有困難，不能一次繳納現金時，得於前項規定納稅期限內，向該管稽徵機關申請，分12期以內繳納；每期間隔以不超過2個月為限，並准以課徵標的物或其他易於變價或保管之實物一次抵繳。」為遺產及贈與稅法第30條第2項所明定。本件系爭贈與稅，經被告核定應納稅額4,088,632元。嗣被告依原告等之申請，二次核准以遺產土地抵繳稅額分別為2,457,507元及1,254,000元，抵繳後餘額377,125元加計更正後行政救濟利息1,035,783元及行政救濟利息加計利息92,881元，合計1,505,789元，准予分12期繳納。原告等於96年6月11日繳納第一期分繳稅額125,487元後，即於同年8月10日及同年月24日以金額龐大無力續繳為由，申請○○○鎮○○段○○○○○○○號、1321-2地號、1333地號及被繼承人白清遜所有南投縣○○鎮○○段○○○○○○○○號等4筆土地抵繳贈與稅餘額1,380,302元，被告以原告業已出售被繼承人遺產中坐○○○鎮○○段○○○號土地，取得價金4,620,000萬元，應無稅款繳納困難情事，乃以96年10月31日中區國稅投縣一字第0960020255號函復否准。
㈡原告雖主張伊等出售遺產中坐落南投縣○○鎮○○段49地
號土地，取得價金4,620,000萬元，已支付代書費、被繼承人相關遺贈事務費及繼承人每人實際分配268,000元，合計1,876,000元（268,000元×7人），因乙○○○、丁○○、戊○○等3人為聾啞殘障人士，謀生不易，分得土地價款皆用於生活費用；另丙○○有銀行貸款債務未償，且所經營飲食店遭臺中縣政府取締違規營業而暫停營業，已近半年無收入，生活亦陷困境；己○○為重聽殘障，經營老舊旅社收入微薄，最近因債務保證，個人存款遭南投地方法院執行扣押；甲○○由於近年投資失利，有銀行貸款、民間借款未償，個人不動產及銀行存款皆遭查封，近日亦結束經營多年事業，目前失業中；庚○○多年前即因房地產、股市投資失敗，個人名下已無任何資產，目前身兼數職努力償債中，足證原告等繳款確有困難云云。
㈢如前所述，贈與稅本應以現金繳納，必須現金繳納確有困
難，始得以實物抵繳。是法律規定准以實物抵繳之目的，在於彌補現金繳納之不足。本件原告第一次以被繼承人遺產土地抵繳贈與稅2,457,507元，第二次核准以遺產土地抵繳稅額1,254,000元，抵繳後餘額377,125元加計更正後行政救濟利息1,035,783元及行政救濟利息加計利息92,881元，合計1,505,789元，又准予分12期繳納，原告等於96年6月11日繳納第1期分繳稅額125, 487元，此為兩造所不爭，上開溪洲段49地號土地買賣價款4,620,000元，據原告自陳上開買賣價款，扣除支付代書費、被繼承人相關遺贈事務費後，自95年12月5日起至同年月25日止原告等每人分得268,000元，合計1,876,000元（268,000元×7人），作為生活費等語，則原告等將獲准繳清稅款前先行移轉，出售土地以供繳納稅款之價款，未以之繳納贈與稅額，難認有繳納困難之情，原告以各繼承人均生活有困難，上開繼承人之分配款係作謀生之用云云，亦非其再申請以土地抵繳贈與稅之理由。原告等所訴核無足採，本件原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段、第104條，民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 97 年 8 月 21 日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 許 武 峰法 官 林 金 本以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 97 年 8 月 21 日
書記官 丁 俊 賢