臺中高等行政法院判決
98年度簡字第145號原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年9月28日台財訴字第09800453850號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告96年度綜合所得稅結算申報，列報免稅額新臺幣（下同）462,000元，經被告初查以其所列報扶養陳冠鈺、陳冠暄、陳冠渝等3人之免稅額計231,000元，與規定未符，乃否准認列，核定免稅額為231,000元。原告不服，申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願，遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：原告96年度綜合所得稅列報扶養其他親屬陳冠鈺、陳冠暄、陳冠渝3人為姑侄關係，長年同居，戶籍均登記同一處所，因工作關係需常往返彰化臺北兩地，故以「臺北市○○區○○街○○○巷○○號7樓之3」為通訊地址；陳冠鈺等3人之父母長年所得入不敷出，負債大於所得，生活拮据困苦，確無扶養能力，父母無法全心照料，陳冠鈺等3人多年來由原告長期資助協助扶養，負擔渠等教育費及生活費，並考量陳冠渝年齡幼小，需費心照料，故將其遷移至臺北康寧國小就讀，長期共同生活至今已3年，學校導師、安親課輔老師、才藝班老師均認定原告為其父母，且陳冠渝從幼兒起一直認定及稱呼原告為父母，長期共同生活、互相扶持依賴，如同一般父母照顧不遺餘力，此種扶養事實並非可以一般法律論斷「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生」。被告卻以陳炯中及林鳳珠兩人均有收入，即可扶養一家人等由，予以否准，然而陳冠鈺等3人之父母雖有收入，然其父陳炯中卻因歷年負債大於收入，工作不穩定又長年還債，實完全無資力履行扶養義務，請准予認列該等免稅額等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被告則以：原告96年度列報其本人、配偶陳超群、直系尊親屬陳李素真及其他親屬陳冠鈺（甥，82年次）、陳冠暄（甥，83年次）、陳冠渝（甥，87年次）等6人免稅額462,000元，原查以其他親屬陳冠鈺等3人之父母有所得，非無扶養能力，乃予剔除其免稅額231,000元。原告雖訴稱扶養其他親屬陳冠鈺等3人為姑侄關係，陳冠鈺等3人之父母負債大於所得，生活拮据困苦，確無扶養能力，多年來由原告負擔渠等教育費及生活費，並將陳冠渝遷移至臺北康寧國小就讀，長期共同生活至今已3年，請准予認列該等免稅額云云。然查，所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，系爭受扶養親屬陳冠鈺等3人之父母均有所得（96年度綜合所得稅申報書列報夫妻所得收入合計590,928元）及投資金墩實業股份有限公司各13,980元，非無扶養能力，尚難認定有由原告扶養之正當理由。次查「家長家屬相互間依民法第1114條第4款之規定，雖負扶養之義務，而在家屬相互間，則除夫妻間應依關於負擔家庭生活費用之規定辦理外，如無同條第1款至第3款所列親屬關係，自不負扶養之義務。」最高法院27年上字第1412號著有判例，從而納稅義務人欲申報扶養其他親屬或家屬，應符合民法第1114條第4款及第1123條第3項規定，即應具備家長家屬關係，且以永久共同生活而同居一家為要件，本件據戶籍資料所載，原告雖與系爭受扶養親屬陳冠鈺及陳冠暄同戶籍（同址分戶），惟不具家長家屬關係，並不負扶養義務，其主張自難採據。又縱使原告因其能力所及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟依最高法院20年上字第299號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，亦難謂為扶養，原告主張委不足採等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點原告96年度綜合所得稅結算申報，列報扶養陳冠鈺、陳冠暄、陳冠渝等3人之免稅額計231,000元，是否符合所得稅法第17條第1項第1款第4目所規定扶養親屬之免稅額？被告否准認列，有無違誤？經查：
㈠按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免
稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額；‧‧‧㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第4條第1款及第2款之免稅所得者，不得列報減除。」為行為時所得稅法第17條第1項第1款第4目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：直系血親相互間。夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。兄弟姊妹相互間。家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：直系血親卑親屬。直系血親尊親屬。家長。兄弟姊妹。家屬。子婦、女婿。夫妻之父母。」及「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。但受扶養權利者為直系血親尊親屬或配偶時，減輕其義務。」復分別為民法第1114條、第1115條第1項及第1118條所明定。
㈡本件原告96年度綜合所得稅結算申報，列報免稅額462,00
0元，經被告初查以其所列報受扶養親屬陳冠鈺等3人之父母96年度仍取有所得及財產，非無扶養能力，乃否准認列系爭免稅額231,000元。原告不服，提示陳冠渝就讀康寧國民小學（五年級）聯絡簿封面及其父陳炯中侵占任職公司款項和解書影本，主張確有扶養事實云云，申經被告復查決定略以：查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第415號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」，依首揭民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；從而，本件原告主張申報扶養系爭其他親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告雖提示扶養親屬之父陳炯中與其任職公司之侵占款項和解書證明每月應給付2萬元負債及陳冠渝就讀康寧國民小學聯絡簿封面填載緊急聯絡人為原告配偶，惟尚難證明無法履行扶養義務，且系爭受扶養親屬陳冠鈺等3人之父母有所得及投資，非無扶養能力，尚難認定有由原告扶養之正當理由。次查「家長家屬相互間依民法第1114條第4款之規定，雖負扶養之義務，而在家屬相互間，則除夫妻間應依關於負擔家庭生活費用之規定辦理外，如無同條第1款至第3款所列親屬關係，自不負扶養之義務。」最高法院27年度上字第1412號著有判例，從而納稅義務人欲申報扶養其他親屬或家屬，應符合民法第1114條第4款及第1123條第3項規定，即應具備家長家屬關係，且以永久共同生活而同居一家為要件，本件據戶口名簿所載，原告與系爭受扶養親屬陳冠鈺及陳冠暄同戶籍，惟不具家長家屬關係，依前揭最高法院判例，並不負扶養義務，原告亦未提示與系爭受扶養親屬有共同生活之具體事證，其主張自難採據。又縱使原告因能力所及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟依最高法院20年上字第299號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，亦難謂為扶養。綜上，原核定否准認列系爭免稅額並無不合為由，駁回其復查之申請。
㈢茲據原告訴稱略以，其與陳冠鈺、陳冠暄、陳冠渝等3人
為姑姪關係，且戶籍均登記同一處所「彰化縣○○鄉○○村○○路○段○○○號」，原告因工作性質，須往返彰化臺北兩地，故以「臺北市○○區○○街○○○巷○○號7樓之3」為通訊地址。陳冠鈺等3人父母96年度確有所得，但負債大於所得，生活艱難拮倨，卻為事實。且陳冠渝就讀臺北市康寧國小，原告對其照顧扶養不遺餘力，生活上相互依賴，亦為事實，請准予認列該免稅額云云，資為爭議。
㈣經查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其
目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，惟負法定扶養義務者有數人時，應依首揭民法第1115條第1項規定之先後順序履行扶養之義務。是以，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明。本件原告96年度綜合所得稅結算申報，列報其姪陳冠鈺、陳冠暄、陳冠渝等3人為受扶養親屬，經查陳冠鈺等3人之父為陳炯中及母為林鳳珠，渠等96年度仍取有各類所得計590,928元，並有投資27,960元，此有96年度綜合所得稅核定資料清單及財產歸屬資料清單附本院卷可稽（第31頁至第34頁），縱扣除陳炯中因侵占需返還之款項100,000元（96年8月至12月，每月返還20,000元）後，亦非完全無資力履行扶養義務，而況，原告與其姪陳冠鈺、陳冠暄、陳冠渝間亦非家長、家屬關係，依法並無扶養義務。又縱使原告因其能力所及，給予陳冠鈺等3人生活上資助，依最高法院20年度上字第299號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」該等生活上之資助行為係本於雙方之感情而生，於法亦不能援為要求扶養之根據。從而被告否准認列系爭扶養陳冠鈺等3人免稅額231,000元，核定免稅額為231,000元，經核並無不合。從而，原處分並無違法，訴願決定予以維持，核無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，附此敘明。又本件為簡易案件，爰不經言詞辯論，判決如主文。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 1 月 27 日
臺中高等行政法院第三庭
法 官 林 金 本以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
中 華 民 國 99 年 1 月 27 日
書記官 許 騰 云