臺中高等行政法院判決
98年度簡字第21號原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國97年12月23日台財訴字第09700545510號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告民國（下同）94及95年度綜合所得稅結算申報，分別列報扶養其他親屬翁良宏、翁松禮及翁念琴免稅額新台幣（下同）222,000元及231,000元，經被告以渠等父母有所得及財產，並非無扶養能力，乃予剔除，分別核定94及95年度綜合所得總額911,666元及931,321元，綜合所得淨額715,471元及714,662元，補徵應納稅額28,860元及44,917元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：按所得稅法第17條第1項第1款第4目規定「按前3條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：．．．㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第4條第1項第1款及第2款之免稅所得者，不得列報減除。」原告與翁良宏等3人符合民法第1114條第4款之規定，且翁良宏等3人之父母亦非屬免稅所得者。且其父於94年及95年間至大陸工作無法親自扶養子女，被告對原告與受扶養者之身分及條件均無異議，卻僅以受扶養者父母有所得即剔除所申報之免稅額，然前揭規定並未限制受扶養者父母有所得時不得列報，依明示其一排除其他法理，原處分顯逾越法律規定，違反憲法第19條租稅法定原則，應屬無效。被告主張「法定扶養義務」謂以原告需提供受扶養者父母因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實證明，亦非所得稅法規定。基於兒少最佳利益之保障，及依民法第1119條扶養之程度，應按受扶養權利者之需要與負扶養義務者之經濟能及身分定之；第1120條扶養之方法，由當事人協議定之；不能協議時，由親屬會議定之；第1121條扶養之程序及方法，當事人得因情事之變更，請求變更之等規定，扶養程度方法可由當事人自行協議之，被告以不在台灣者之父親較在台灣之原告適合擔任扶養人，明顯不符兒少利益之保障等情，並聲明求為判決撤銷原處分。
三、被告則以：㈠原告94及95年度列報其本人、其他親屬翁念琴（姪，89年次
）、翁良宏（姪，85年次）及翁松禮（姪，90年次）等4人免稅額296,000元及308,000元，被告初查以渠等其他親屬之父母有所得及財產，非無扶養能力，乃分別予以剔除94及95年度綜合所得稅免稅額222,000元及231,000元。原告不服，復查主張原查於剔除免稅額時，就原告及受扶養者之身分及條件均無異議，僅空泛指稱受扶養者父母有所得，然相關法律並無此規定云云。申經被告復查決定略以，查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第415號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」，依前揭民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；從而，本件原告主張申報扶養系爭其他親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬翁念琴等3人之父母有所得及財產，非無扶養能力，尚難認定有由原告扶養之正當理由。次查「家長家屬相互間依民法第1114條第4款之規定，雖負扶養之義務，而在家屬相互間，則除夫妻間應依關於負擔家庭生活費用之規定辦理外，如無同條第1款至第3款所列親屬關係，自不負扶養之義務。」最高法院27年上字第1412號著有判例，從而納稅義務人欲申報扶養其他親屬或家屬，應符合民法第1114條第4款及第1123條第3項規定，即應具備家長家屬關係，且以永久共同生活而同居一家為要件，本件據戶籍資料所載，原告雖與系爭受扶養親屬翁念琴等3人同戶籍，惟不具家長家屬關係，並不負扶養義務，其主張自難採據。又縱使原告因其能力所及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟依最高法院20年上字第299號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」則該等生活上之資助，亦難謂為扶養。綜上，原核定否准認列系爭免稅額並無不合，復查後乃予維持，原告不服，提起訴願，仍遭駁回，遂提起行政訴訟。
㈡原告主張所得稅法並未規定受扶養者之父母有所得者不得由
其他親屬列報扶養，且受扶養者之父於94及95年間至大陸工作無法親自扶養，依民法第1119條及第1120條所規定之扶養程度及扶養方法，可由當事人協議云云。查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第415號解釋在案。而所謂「法定扶養義務」，依首揭民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明。本件系爭受扶養親屬翁念琴等3人之父母94及95年度有取具中華民國來源所得，原告空言主張系爭受扶養親屬之父前往大陸工作等情，尚難證明系爭受扶養親屬之法定扶養義務人有無法負擔扶養義務之事實。又民法第1119條及第1120條係對負扶養義務者與受扶養權利者之間就扶養程度及扶養方法之規範，並非否定法定扶養義務之順序，其主張顯有誤解。原告提起本訴訟，並無新理由及新事證，所訴委不足採等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：原告得否列報扶養其他親屬翁良宏、翁松禮及翁念琴等3人。經查：
㈠按「按前3條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅
額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。．．．㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者，．．．」為行為時所得稅法第17條第1項第1款第4目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。
六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。同係直系尊親屬或卑親屬者，以親等近者為先。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法第1114條、第1115條第1項、第1118條前段、第1122條及第1123條所明定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第17條第1項第1款第4目規定．．．，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準．．．」復為司法院釋字第415號解釋在案。
㈡本件原告94及95年度綜合所得稅結算申報，分別列報扶養其
他親屬翁良宏、翁松禮及翁念琴免稅額222,000元及231,000元，經被告以渠等父母有所得及財產，並非無扶養能力，乃予剔除，分別核定94及95年度綜合所得總額911,666元及931,321元，綜合所得淨額715,471元及714,662元，補徵應納稅額28,860元及44,917元。原告不服，循序提起本件行政訴訟。
㈢經查，所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其
目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第415號解釋在案。而所謂法定扶養義務，依上開民法規定，負扶養義務者有數人時，履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明。本件原告主張申報扶養系爭其他親屬翁良宏等3人之免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實。然原告對此項事實並未提出證明，且系爭受扶養親屬翁良宏等3人之父母翁旭均、陳麗環有房屋及土地等財產，於94年度其父翁旭均有所得628,611元，其母陳麗環有所得513,108元，合計1,141,719元；於95年度翁旭均有所得593,887元，陳麗環有所得534,916元，合計1,128,803元，有各類所得資料清單及財產歸屬資料清單等件附卷可稽（見原處分卷第21至28頁）。足見翁良宏等3人之父母，非無扶養能力，尚難認為有由原告扶養之正當理由。次查，家長家屬相互間依民法第1114條第4款之規定，雖負扶養之義務，而在家屬相互間，則除夫妻間應依關於負擔家庭生活費用之規定辦理外，如無同條第1款至第3款所列親屬關係，自不負扶養之義務（最高法院27年上字第1412號判例參照）。納稅義務人欲申報扶養其他親屬或家屬，應符合民法第1114條第4款及第1123條第3項規定，即應具備家長家屬關係，且以永久共同生活而同居一家為要件。本件原告設籍於南投縣名間鄉中正村庄仔巷18弄15號，雖與系爭受扶養親屬翁良宏等3人同戶籍，惟原告所居住之家庭，其家長為翁旭均，原告與翁良宏等3人均為家屬，此有全戶戶籍資料查詢清單等件附於原處分卷可憑（見原處分卷第29至33頁），原告與翁良宏等3人不具家長家屬關係，依上開法條及判例意旨，並不負扶養義務。縱使原告因其能力所及，給予系爭受扶養親屬生活上資助，惟參照最高法院20年上字第299號判例「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」之意旨，則該等生活上之資助，亦難謂為扶養，原告自不得列報減除翁良宏等3人之免稅額。至於原告主張系爭受扶養親屬之父前往大陸工作等情，尚難證明系爭受扶養親屬之法定扶養義務人有無法負擔扶養義務之事實。又民法第1119條及第1120條係對負扶養義務者與受扶養權利者之間就扶養程度及扶養方法之規範，並非否定法定扶養義務之順序，被告否准列報系爭免稅額，亦無違憲法第19條租稅法定原則之精神，其主張尚有誤解。綜上所述，原告上開主張，均不足採。被告原核定否准認列系爭免稅額，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件為簡易訴訟程序案件，爰不經言詞辯論，逕為判決。至兩造其餘之主張，與本件判決之結果無影響，爰毋庸逐一加以論述，附此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 98 年 4 月 10 日
臺中高等行政法院第二庭
法 官 林 秋 華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
中 華 民 國 98 年 4 月 13 日
書記官 蔡 宗 融