臺中高等行政法院判決
99年度簡字第20號原 告 甲○
乙○○被 告 苗栗縣政府稅務局代 表 人 丙○○訴訟代理人 丁○○上列當事人間因契稅事件，原告不服苗栗縣政府中華民國98年12月4日98年苗府訴字第43號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告甲○於民國97年7年1日與另一原告乙○○立約購買苗栗縣○○鎮○○里○鄰○○路○○○號之房屋（權利範圍1/2）及苗栗縣○○鎮○○○○段○○○號土地之地上權（權利範圍3/8），並於同年月3日向苗栗縣頭份鎮公所申報契稅，經核定應納契稅新臺幣（下同）12,027元，同年8月28日由原告甲○完納契稅，並於同日送苗栗縣頭份鎮地政事務所登記，同年9月3日完成登記。嗣系爭房屋及地上權買賣，因買受人即原告甲○給付價款遲延，原告2人遂向苗栗縣頭份鎮調解委員會聲請調解，後經兩造同意解除契約並回復所有權登記。原告2人於98年7月13日向苗栗縣頭份鎮公所申請契稅撤銷申報及退還已繳納契稅12,027元，經該所函轉被告所屬竹南分局辦理，審核結果認系爭房屋於97年9月3日因買賣過戶，並已在苗栗縣頭份地政事務所辦妥產權移轉登記，應依契稅條例第2條規定課徵契稅，乃以98年8月14日苗稅竹房字第0987009863號函否准所請。原告不服，提起訴願遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分撤銷。
⒉被告應自98年7月13日起至清償日止按年息百分之5計算之利息。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、原告訴稱略以：㈠依財政部86年11月21日台財稅第000000000號函：「吳君出
售房屋予廖君，已辦竣所有權登記，既經法院民事庭調解因買賣契約不存在，回復為賣方，且已向地政機關辦竣塗銷登記，回復為賣方所有，吳君持法院和解筆錄及有關證明文件單獨申請撤銷契稅申報，原已繳納之契稅，應准退還納稅義務人。」㈡再參酌財政部88年8月12日台財稅第000000000號函「參照本
部70台財稅第31936號函及81台財稅第000000000號函等歷年來之函釋意旨，在曹君未塗銷其產權登記前，尚不宜退還原繳納之契稅。」及財政部90年4月19日台財稅字第0900452402號函「其移轉登記僅係所有權之回復，應俟地政機關更正產權登記原因後，退還原納契稅稅款。」等歷年函釋意旨，應俟地政機關更正產權登記原因後，方能退還原納契稅稅款，洵依法有據。
㈢另本件地政機關之塗銷登記意旨為：「已登記之土地或建物
權利，因權利之拋棄、混同、存續期間屆滿、債務清償、撤銷權之行使或法院之確定判決等，致權利消滅時，向該管登記機關申請塗銷所為之登記。」又地政機關對法院之確定判決（按調解書已送請法院核定有案者，與民事確定判決具有同一效力）之登記原因又區分為判決移轉、和解移轉、調解移轉、判決回復所有權、和解回復所有權、調解回復所有權等，並無被告所謂「塗銷登記回復原狀」之登記原因，被告未詳查地政機關作業而逕認本件與財政部86年ll月21日台財稅第000000000號函不符，顯不足採。本件系爭建物已向苗栗縣頭份地政事務所申請「塗銷登記」並經該所以98年7月6日頭地資51430號辦理更正產權（登記原因：調解回復所有權）並回復予原出賣人原告乙○○所有，有建物謄本可稽。
被告否准原告退還契稅之請，尚嫌速斷。
㈣又關於財政部86年11月21日台財稅第000000000號函所稱之
「買賣契約不存在」為何，依財政部賦稅署99年3月8日台稅三發字第09900096040號說明第2項：「係指經法院判決、和解、調解，或鄉鎮市調解委員會調解確認無買賣契約存在後，由當事人依同規則第34條規定檢附法院確定判決書、和解或調解筆錄等證明文件，向登記機關申辦塗銷登記，回復為賣方所有。」暨內政部99年2月4日內授中辦地字第0990723743號函說明第3項：「係指經法院判決、和解、調解，或鄉鎮市調解委員會調解確認無買賣契約存在後，由當事人依同規則第34條規定檢附法院確定判決書、和解或調解筆錄等證明文件，向登記機關申辦塗銷登記，回復為賣方所有。」。因此「買賣契約不存在」應解釋為「確認無買賣契約存在後」包括：解除買賣契約、撤銷買賣契約、買賣契約無效3種類型。原告已於98年7月13日檢附買賣契約書、頭份鎮公所調解委員會之調解書、契稅繳款書○○○鎮○○段○○段433建號建物謄本予頭份鎮公所，因此該買賣契約已經撤銷並回復為原出賣人即原告乙○○所有，其給付之目的既歸消滅，給付受領人受此利益之法律上原因即已失其存在，故依民法第179條規定最高法院19年上字475號、23年上字1528號判例及財政部86年11月21日台財稅第000000000號函意旨，應准予退還所繳之契稅。
四、被告答辯略以：㈠原告甲○因買賣，取得系爭房屋所有權持分1/2，並於97年9
月3日辦竣所有權登記，即應依契稅條例第2條規定繳納契稅。嗣後買賣雙方再於98年3月12日至苗栗縣頭份鎮調解委員會聲請調解，後經兩造同意解除契約並回復所有權登記，於98年7月7日向苗栗縣頭份地政事務所辦理調解回復所有權，而申請退稅，惟系爭房屋97年9月3日因買賣過戶，並已在苗栗縣頭份地政事務所辦妥產權移轉登記，其並非屬未辦竣產權移轉登記前，解除契約或撤銷移轉，不符免徵契稅之規定，被告否准所請，應屬適法。
㈡依財政部96年5月8日台財稅字第09604527040號函意旨，已
辦理建物所有權登記之不動產移轉，買方依契稅條例規定申報完納契稅，並辦竣產權移轉登記後，即取得該建物所有權，此為一法律行為。嗣買賣雙方因故解除契約，因回復原狀而返還給付物，此為另一法律行為，參照上開函釋規定，以「判決移轉」、「調解移轉」或「和解移轉」為登記原因申辦之案件，無課徵契稅問題。本件原告甲○於97年9月3日完成登記，取得系爭房屋所有權持分1/2，歷經8個月餘之98年5月15日，原告甲○、乙○○向台灣銀行股份有限公司設定他項權利，共同擔保登記為義務人，此亦有建物登記第2類謄本及相關契約書附卷佐參。是苗栗縣頭份地政事務所完成登記至解除其契約期間，原告甲○確實取得不動產，依契稅條例第2條應申報繳納契稅。
㈢又財政部86年11月21日台財稅第000000000號函所指「買賣
契約不存在」，應係指契約成立時已存在之暇疵，致該契約自始、確定、當然無效而言，如因被詐欺或被脅迫而為意思表示、違反公序良俗或標的物自始給付不能等，其契約自始無效，因契約而取得不動產隨之無效，自始無法取得不動產，故已繳納之契稅，應准退還納稅義務人。本件原告甲○取得系爭房屋所有權1/2並完成移轉登記，即應依契稅條例第2條應申報繳納契稅，嗣後之調解解除契約，再登記予原告，為另一法律行為。
㈣本件經原告向苗栗縣頭份鎮調解委員會聲請調解，後經兩造
同意解除契約並移轉回復所有權，且查苗栗縣頭份地政事務所登記謄本係以「調解回復所有權」為登記原因，並非屬「確認無買賣契約存在」後之塗銷登記，應無財政部86年11月21日台財稅第000000000號函釋之適用。
五、本件兩造之爭點為：原告得否於系爭不動產買賣契約申報繳納契稅完竣後，以該契約嗣因履約糾紛而合意解除並回復所有權登記為由，申請退還前所繳納之契稅稅款？
六、按「不動產之買賣、承典、交換、贈與、分割或因占有而取得所有權者，均應申報繳納契稅。．．．」、「買賣契稅，應由買受人按契約所載價額申報納稅。」分別為契稅條例第2條及第4條所明定。次按「不動產之買賣契稅，係就不動產買賣之債權契約行為而課徵，並不以完成不動產所有權移轉取得之物權行為為要件，買賣行為一經成立，即應投納契稅。至該買賣契約是否履行，既與契稅納稅義務不生影響，自亦不因買賣契約以後是否解除而可請求免稅。」最高行政法院61年判字第408號及58年判字第371號亦分別著有判例(該院85年度判字第1491號判決意旨亦相同)。
七、經查，本件原告甲○於97年7年1日與原告乙○○立約購買苗栗縣○○鎮○○里○鄰○○路○○○號之房屋（權利範圍1/2）及苗栗縣○○鎮○○○○段○○○號土地之地上權（權利範圍3/8），並於同月3日向苗栗縣頭份鎮公所申報契稅，經核定應納契稅12,027元，同年8月28日由原告甲○完納契稅，並於同日送苗栗縣頭份鎮地政事務所登記，同年9月3日完成登記，有土地及建築改良物所有權買賣移轉契約書及契稅徵銷明細資料在卷可稽(附原處分卷，未編頁碼)。嗣因買受人即原告甲○給付價款遲延，原告等2人遂向苗栗縣頭份鎮調解委員會聲請調解，後經彼等同意解除契約並回復所有權登記(本院卷13頁調解書)，系爭房屋所有權回復為原告乙○○所有(同卷14頁建物登記謄本)。原告2人於98年7月13日向苗栗縣頭份鎮公所申請契稅撤銷申報及退還已繳納契稅12,027元(原處分卷附申請書)，經該所函轉被告所屬竹南分局辦理，按原告等2人既簽訂上開系爭房屋買賣契約，即應繳納契稅，至因買受人原告甲○給付價款遲延，原告等2人同意解除買賣契約並回復房屋所有權登記，對於買受人原告甲○契稅納稅義務不生影響，另依契稅條例第4條之規定，買賣契稅係由買受人申報納稅，原告乙○○係出賣人，並非契稅之納稅義務人，是被告否准原告等2人所請，自屬有據。
八、原告雖主張依財政部86年11月21日台財稅第000000000號函釋：「吳君出售房屋予廖君，已辦竣所有權登記，既經法院民事庭調解因買賣契約不存在，回復為賣方，且已向地政機關辦竣塗銷登記，回復為賣方所有，吳君持法院和解筆錄及有關證明文件單獨申請撤銷契稅申報，原已繳納之契稅，應准退還納稅義務人。」及財政部賦稅署99年3月8日台稅三發字第09900096040號說明第2項：「係指經法院判決、和解、調解，或鄉鎮市調解委員會調解確認無買賣契約存在後，由當事人依同規則第34條規定檢附法院確定判決書、和解或調解筆錄等證明文件，向登記機關申辦塗銷登記，回復為賣方所有。」暨內政部99年2月4日內授中辦地字第0990723743號函說明第3項：「係指經法院判決、和解、調解，或鄉鎮市調解委員會調解確認無買賣契約存在後，由當事人依同規則第34條規定檢附法院確定判決書、和解或調解筆錄等證明文件，向登記機關申辦塗銷登記，回復為賣方所有。」所謂「買賣契約不存在」應解釋為「確認無買賣契約存在後」包括：解除買賣契約、撤銷買賣契約，買賣契約無效3種類型，本件買賣契約已經撤銷，房屋並回復為原出賣人即原告乙○○所有，其給付之目的已消滅，給付受領人受此利益之法律上原因即已失其存在，依民法第179條規定最高法院19年上字475號、23年上字1528號判例及財政部86年11月21日台財稅第000000000號函意旨，被告應准予退還所繳之契稅等云。
九、惟按依契稅條例第2條及第4條規定之要件，不動產之買賣契稅，係就不動產買賣之債權契約行為而課徵，買賣行為一經成立，即應投納契稅，並不以完成不動產所有權移轉取得之物權行為為要件，有如前述。上開財政部86年11月21日台財稅第000000000號函釋意旨，自不得與契稅條例規定之納稅要件相左，該函釋意旨所謂買賣契約不存在，應係指契約成立時已存在之暇疵，如被詐欺或被脅迫而為之意思表示，而有得撤銷意思表示之原因、法律行為違反強制規定或公序良俗、標的物自始給付不能等，致影響該契約之成立或效力而言，如買賣契約已合法有效成立，僅因事後當事人可歸責之事由而給付價金不完全或遲延，自非契約成立時已存在之暇疵，此不影響買受人繳納契稅之義務，是本件原告甲○於本件買賣契約成立時，取得系爭房屋所有權1/2並完成移轉登記，即應依契稅條例第2條應申報繳納契稅，事後因買受人原告甲○給付價款遲延，原告等2人經調解同意解除契約並將系爭房屋所有權回復為原告乙○○，原告甲○所繳納之契稅，自不得向被告請求退還，又被告係依法課徵稅捐，對於原告並無公法上不當得利之情形。
十、綜上所陳，原告等2人所訴並無可採，原告甲○負繳納本件買賣系爭房屋契稅之義務，不因上述原因，雙方事後同意解除契約，並將系爭房屋所有權回復為原告乙○○，而有不同，又原告乙○○係系爭房屋出賣人，並非契稅之納稅義務人，原告等2人於98年7月13日向苗栗縣頭份鎮公所申請契稅撤銷申報及退還已繳納契稅12,027元，經該所函轉被告所屬竹南分局辦理，而否准所請，依上開規定及說明，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求撤銷訴願決定及原處分，及被告應自98年7月13日起至清償日止按年息百分之5計算之利息，為無理由，應予駁回。又本件原告經本院通知2次均未到庭，惟屬應適用簡易訴訟程序之案件，且相關事證及法令均已明確，爰不經言詞辯論逕為判決。
、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233 條第1項、第236條、第195條第1項後段、第104條，民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 4 月 29 日
臺中高等行政法院第四庭
法 官 許 武 峰以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。
中 華 民 國 99 年 5 月 5 日
書記官 莊 啟 明