臺中高等行政法院判決
99年度訴字第193號99年8月26日辯論終結原 告 甲○被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 乙○○訴訟代理人 丙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年3月19日台財訴字第09800635490號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告民國（下同）95年度綜合所得稅結算申報，未列報處分債權之所得，嗣自行申報其他所得新台幣（下同）0元，經被告初查核定3,071,124元，併課原告95年度綜合所得稅，核定綜合所得總額4,359,495元，補徵稅額934,215元。原告就其他所得部分不服，申請復查結果，獲將其他所得轉正為財產交易所得，並追減1,128,922元。原告猶表不服，提起訴願，案經被告依訴願法第58條第2項規定重新審查原處分結果，以98年10月5日中區國稅法字第0980046292號重審復查決定將原處分（98年6月23日中區國稅法字第0980026837號復查決定）撤銷，將原核定其他所得轉正為財產交易所得，並追減1,191,834元。原告仍表不服，提起訴願遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：原告向馬來西亞商上鼎資產管理股份有限公司臺灣分公司（以下簡稱上鼎公司）所購系爭不良債權，其實際價值與一般債權有異。原告為取得債權擔保標的之不動產，因慮及日後能以債權分配取回拍賣價款，而以高於市價或拍賣標的實際價值拍定取得不動產，考其實際交易過程，洵乃形同將自己右手的交給左手，原告於分配取回價款時，確未衍生所得，是被告所依據之財政部98年7月21日臺財稅字第09800177380號函釋，容有未洽等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被告則以：本件係第三人陳烱銘於93年9月1日以13,200,000元向上鼎公司購入該公司對金芳窯業股份有限公司及連帶保證人余陳玉花、余文進（以下簡稱債務人）之不良債權19,408,020元。嗣原告及第三人陳大儒、陳鴻廷於93年12月13日再以14,400,000元向陳烱銘購入前揭債權（原告持有三分之一），惟渠等因資金不足，乃於94年3月9日與日盛國際租賃股份有限公司（以下簡稱日盛公司）簽訂債權處理服務契約書，約定由日盛公司代渠等墊付該債權購買價金10,560,000元，並與上鼎公司簽訂債權讓渡書，移轉抵押權設定登記在日盛公司名下，由日盛公司承受上鼎公司對債務人等不動產之強制執行程序，並於不動產拍定後以日盛公司名義受領法院分配款，嗣法院分配款核撥後，扣除日盛公司之墊款10,560,000元、服務報酬3,202,500元及應由原告等3人承擔之稅費後，其餘款項再歸還原告等3人。嗣日盛公司與債務人間因清償借款強制執行事件，經臺灣苗栗地方法院將債務人所有不動產公開拍賣，於95年間由原告等3人以27,011,000元共同得標買受，日盛公司取得法院分配款23,613,374元，並就法院分配款與原購買債權成本14,400,000元之差額9,213,374元，按原告持有債權三分之一部分，開立其他所得3,071,124元之免扣繳憑單予原告，被告乃據以併課原告95年度綜合所得稅。原告不服，主張迄至日盛公司將上開餘款退回之日止，其僅係取得先前付出之成本，並未衍生任何所得云云，申經被告復查決定以，原告及第三人陳大儒、陳鴻廷於93年12月13日以14,400,000元向陳烱銘購入前揭債權（原告持有三分之一），惟渠等因資金不足，乃於94年3月9日與日盛公司簽訂債權處理服務契約書，約定服務報酬3,202,500元，由日盛公司代渠等墊付該債權購買價金10,560,000元，並與上鼎公司簽訂債權讓渡書，移轉抵押權設定登記在日盛公司名下，由日盛公司承受上鼎公司對債務人等不動產之強制執行程序，並於不動產拍定後以日盛公司名義受領法院分配款，嗣法院分配款核撥後，扣除日盛公司墊款10,560,000元、服務報酬3,202,500元及應由渠等承擔之稅費後，其餘款項再歸還原告等3人。次查日盛公司與債務人間因清償借款強制執行事件，經臺灣苗栗地方法院將債務人所有不動產公開拍賣，依原告等3人與日盛公司所簽訂債權處理服務契約書條款約定，倘無人拍賣而流標時，渠等應於減價再拍賣程序進場投標，以拍賣取得該抵押品之所有權，渠等乃於95年7月26日該強制執行程序進行至第4次公開拍賣時，以27,011,000元共同得標買受，並經繳足全部價金，取得該拍賣標的不動產之所有權，為原告所不爭。又臺灣苗栗地方法院於95年9月29日實行分配，日盛公司獲分配執行費188,737元及受償債權23,424,637元，合計23,613,374元，有該法院民事執行處強制執行金額計算書分配表可稽，日盛公司乃依債權處理服務契約書約定，扣除原代墊款10,560,0 00元（其中渠等已償還日盛公司2,924,082元）、服務報酬3,202,500元及應由渠等承擔之稅費184,267元後，其餘款項12,590,689元再歸還原告等3人。綜上，本件原告等3人既以14,400,000元購入債權，並與日盛公司簽訂債權處理服務契約書，委託日盛公司處理該債權，嗣渠等參與法院拍賣以27,011,000元共同得標買受債務人所有抵押房地，日盛公司因此以債權人身分獲得法院分配受償債權23,424,637元，並於95年間將法院拍賣價款減除相關成本費用後之餘額再歸還原告等3人，則原告處分該債權確有獲得增益，原告主張迄至日盛公司將上開餘款退回之日止，原告僅係取得先前付出之成本，並未衍生任何所得乙節，容有誤解。又依財政部96年7月16日台財稅字第09604520160號令釋意旨，原告處分其債權三分之一部分認列處分債權增益，核屬財產交易所得之課稅範疇，原核定其他所得3,071,124元應予轉正為財產交易所得並追減1,128,922元。原告猶表不服，提起訴願，案經被告依訴願法第58條第2項規定重新審查原處分結果，以98年10月5日中區國稅法字第0980046292號重審復查決定將原處分（98年6月23日中區國稅法字第0980026 837號復查決定）撤銷，並依財政部98年7月21日臺財稅字第09800177380號函釋意旨，重行核算原告處分債權增益1,879,290元，原核定其他所得3,071,124元應予轉正為財產交易所得並追減1,191,834元。原告仍表不服，提起訴願，嗣經財政部訴願決定予以駁回。原告提起本訴訟，並無新理由及新事證，復執前詞爭執，委不足採等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：原告有無因處分系爭不良債權而獲利？被告核課原告95年度財產交易所得1,879,290元，是否適法？經查：
㈠按「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務
人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之‧‧‧第7類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額‧‧‧第10類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」為行為時所得稅法第9條、第14條第1項第7類第1款及第10類所明定。又「個人向資產管理公司或金融機構購入債權，嗣於向法院聲請強制執行債務人之抵押物時，參與拍賣或聲明承受該抵押物，並以所持有之債權抵繳法院拍賣價款者，個人於取得該抵押物時，應以法院拍賣價款減除購入債權成本及相關費用之餘額，認列處分債權損益；嗣後再處分所取得之抵押物時，應以交易時之成交價額，減除抵押物取得成本及相關費用後之餘額，認列財產交易損益，依法課徵綜合所得稅。」、「納稅義務人向資產管理公司購入A、B兩筆以不動產為抵押擔保品之債權，並向法院聲請強制執行，其‧‧‧三、參與拍賣以現金支付價款取得A抵押物，於取得該抵押物時尚無所得課稅問題；惟嗣法院依強制執行法第74條規定，將拍賣A抵押物所得價金扣除強制執行費用及稅捐稽徵法第6條規定之土地增值稅，以其餘額分配予債權人時，納稅義務人以債權人身分所受償之金額，減除債權之取得成本及費用後，應以其差額認列處分債權損益，計入法院交付該受償金額年度之所得額課徵綜合所得稅。‧‧‧」為財政部96年7月16日臺財稅字第09604520160號令及98年7月21日臺財稅字第09800177380號函釋在案。上開函釋乃財政部本於所得稅法之主管機關基於職權所為補充性釋示，與法律規定與原則，尚無違背，稅捐稽徵機關辦理相關案件及行政法院於審理個案時，自得援用。
㈡本件原告及訴外人陳大儒、陳鴻廷等3人於93年12月13日
以14,4 00,000元向訴外人陳烱銘購入系爭債權（原告持有比例為三分之一），並因渠等因資金不足，乃於94年3月9日與日盛公司簽訂債權處理服務契約書，約定由日盛公司代渠等墊付該債權購買價金10,560,000元，並與上鼎公司簽訂債權讓渡書，移轉抵押權設定登記在日盛公司名下，由日盛公司承受上鼎公司對債務人等不動產之強制執行程序。嗣日盛公司執行強制執行，經臺灣苗栗地方法院將債務人所有不動產公開拍賣，於95年間由原告等3人以27,011,000元共同得標買受，日盛公司95年9月29日取得法院分配款23,613,374元，並就法院分配款與原購買債權成本14,400,000元之差額9,213,374元，按原告持有債權三分之一部分，開立其他所得3,071,124元之免扣繳憑單予原告，被告乃據以併課原告95年度綜合所得稅等情，為原告所不爭執，並有債權買賣契約書、支票、同意書、債權處理服務契約書、臺灣苗栗地方法院民事執行處95年6月27日苗院燉94執溫字第353號通知、臺灣苗栗地方法院不動產權利移轉證書、臺灣苗栗地方法院民事執行處強制執行金額計算書分配表、各類所得扣繳暨免扣繳憑單等影本附原處分卷可稽（見原處分卷第22頁至第57頁）。嗣經原告提起復查，經被告以法院拍賣價款27,011,000元，減除土地增值稅3,397,626元、購入債權成本14,400,000元、給付日盛公司服務報酬3,202,500元及原告等3人承擔之稅費184,267元後之餘額5,826,607元，按原告持有債權三分之一部分認列處分債權增益1,942,202元，將原核定其他所得3,071,124元轉正為財產交易所得，並追減1,128,922元。原告仍表不服，提起訴願，案經被告重新審查原處分結果，以98年10月5日中區國稅法字第0980046292號重審復查決定將原處分（98年6月23日中區國稅法字第0980026837號復查決定）撤銷，而依財政部98年7月21日臺財稅字第09800177380號函釋意旨，以法院分配債權人受償之債權金額23,424,637元（法院拍賣抵押物所得價金27,011,000元－強制執行費用188,737元－土地增值稅3,3 97,626元＝23,4 24,637元），減除購入債權成本14,400,000元、給付日盛公司服務報酬3,202,500元及原告等3人承擔之稅費184,267元後之餘額5,637,870元，按原告持有債權三分之一部分認列處分債權增益1,879,290元，將原核定其他所得3,071,124元轉正為財產交易所得，並追減1,191,834元。揆諸首揭規定及財政部函釋意旨，被告重核復查決定並無違誤。原告主張原告購買系爭不良債權，其實際價值與一般債權有異，並考慮日後能以債權分配取回拍賣價款，而以高於市價或拍賣標的實際價值拍定取得不動產，其實際交易過程，乃形同將自己右手的交給左手，原告於分配取回價款時，確未衍生所得，被告所依據之財政部98年7月21日臺財稅字第09800177380號函釋，容有未洽云云，並無可採。
五、綜上所述，原告所訴並非可取，本件原處分依所得稅法第14條之規定及上開財政部函釋意旨，以法院分配債權人受償之債權金額23,424,637元（法院拍賣抵押物所得價金27,011,000元－強制執行費用188,737元－土地增值稅3,397,6 26元＝23,424,637元），減除購入債權成本14,400,000元、給付日盛公司服務報酬3,202,500元及原告等3人承擔之稅費184,267元後之餘額5,637,870元，按原告持有債權三分之一部分認列處分債權增益1,879,290元，予以核定財產交易所得，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 99 年 9 月 2 日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 林 金 本法 官 莊 金 昌以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 99 年 9 月 2 日
書記官 林 昱 妏