臺中高等行政法院判決
99年度訴字第283號100年1月27日辯論終結原 告 大立光電股份有限公司代 表 人 陳世卿訴訟代理人 陳貴端 會計師
易昌運 會計師翁雅欣 律師被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 鄭義和訴訟代理人 蘇秀珍上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年6月8日臺財訴字第09900177770號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔
事實及理由
一、事實概要：原告民國（下同）93年度營利事業所得稅結算申報，列報其他費用新臺幣（下同）29,024,098元、其他收入48,731,088元，嗣經被告依法務部調查局通報有逃漏贈與稅之資料，查獲其93年度將離職員工林柏宏、陳俊仁、林志峰（被告誤載為林志鴻）、林穎龍、徐訓慶等5人獲配之紅利股票委託第三人賣出後，處分所得3,898,634元撥付原告職工福利委員會（下稱福委會）管理支用，因該收入應歸屬原告所有，乃認定其漏報其他收入3,898,634元，另亦發現原告列報其他費用2,847,192元應予剔除，乃核定原告該年度之其他收入52,629,722元及其他費用26,176,906元，全年所得額715,580,283元，除補徵稅額2,637,072元外，並以96年7月12日財營字第1Z000000000號處分書，按所漏稅額974,659元處1倍之罰鍰974,600元（下稱原處分）。原告不服，就其他費用、其他收入及罰鍰部分申請復查。主張員工股票紅利，係稅後盈餘分配，並未列記公司費用，且員工未達留任年數，同意處分保管之股票撥入福委會，該款項已列記福委會收入，非原告之其他收入，倘若欲認列原告之其他收入，則同時將該收入捐贈福委會，從而原告並無漏報所得額云云。案經被告審查認為林柏宏等5人原為原告員工，分別於原告發放91及92年度員工紅利轉增資時，與原告簽定同意書，約定每年配發股票分3年發放，同意自發行新股基準日起，繼續任職至少2年，並同意如於久任期間屆滿前因任何原因而終止勞動契約，願無條件支付約定之懲罰性違約金（按離職日於臺灣證券交易所之收盤價或當日無收盤價者，次一個營業日之收盤價，乘上保管期間尚未屆滿之股份計算）交由福委會管理支用。嗣林柏宏等5人於93年離職，其被扣留保管之股票乃依同意書由原告陸續依約定於93年處分並將處分所得3,898,634元存入福委會，列入福委會其他收入；依系爭同意書第3條第3項約定違約金應交由福委會管理、使用、收益及處分，同條第4項並約定於有爭議時，由原告代福委會為請求、協商、採取一切之法律行動或訴訟行為，顯見福委會並未取得直接請求林柏宏等5人給付之權利，仍應由原告向彼等為請求，原告與福委會間僅成立指示給付關係，於林柏宏等5人未主動向福委會為清償時，原告基於契約當事人之地位，仍得請求彼等向原告清償。原告與員工簽定同意書，其契約簽立人既為原告，依上開臺灣臺中地方法院判決意旨，原告就該違約金之管理、使用、收益及處分，與福委會間僅成立指示給付關係，收取違約金之權責仍應歸屬原告所有。是本件處分股票之所得3,898,634元，列計原告其他收入，並無不合；原告既已依職工福利金條例成立福委會，按規定提撥職工福利金，依營利事業所得稅查核準則第81條第5款規定，除員工醫藥費應准核實認定外，不得再以福利費科目列支任何費用，是原告主張捐贈福委會，顯不足採等由，作成99年2月5日中區國稅法字第0990025399號復查決定，駁回其復查之申請。原告仍表不服，就其他收入及罰鍰部分提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）本稅部分：⒈原告主要營業項目為各式光學鏡頭模組、觀景器模組與光
電零組件產品之研發設計生產銷售與技術服務等，並於91年3月股票掛牌上市，隨著高科技產業競爭之激烈，企業在人才上的戰爭日益白熱化，原告為留住與激勵人才，以發放員工股票紅利為敬業久任優秀員工方式之一，由員工簽訂敬業久任同意書，員工同意紅利股票按敬業久任年數分年領回之限制。若員工違反同意書約定離職，同意將寄託之股票出售收入，支付違約金，並約定違約金應歸屬繳交職工福利委員會管理支用（公司對該筆款項並無所有權及支用權）。使人才不易在短期間流動，鼓勵員工創造未來績效的同時，並使股東與員工利益一致。發放股票紅利時，按面額依薪資所得填記扣繳憑單由員工報繳綜合所得稅，並依稅法規定公司列記盈餘分配。
⒉公司發放員工股票紅利及員工簽署同意書內容之法律關係與會計稅務處理：
⑴員工簽署同意書：同意書第1條「核配股數」：員工知
悉公司配發股票紅利，公司有自由裁量權；知悉同意書第3條「久任義務及忠誠義務」條款，並知悉「明確承諾」遵守同意書約定條款，簽署本同意書，公司乃同意配發93年公司股東常會通過，92年度員工紅利轉增資發行之每股面額10元之紅利股份。按原告依公司法及股東常會決議股利分配案，向經濟部辦理盈餘轉增資工商登記手續，核發員工股票紅利，依商業會計法及稅法規定，公司會計處理借記「保留盈餘」貸記「股本」（97年
1 月1日以前員工分紅係盈餘分配，97年1月1日以後員工分紅費用化，公司員工分紅須列記薪資費用），原告
93 年營利事業所得稅申報係列記盈餘分配，未列記公司費用。發放時按員工取得股份面額歸課員工薪資所得，並按薪資扣繳辦法代扣稅款繳庫。法律關係為公司辦理增資工商登記核發員工股票紅利，股票所有權為員工所有。
⑵員工簽署同意書第2條「股份之保管處分等限制」第1項
：「本人同意自表彰紅利股票發放日起，將紅利股份股票寄託於大立或其指定人保管，保管股份及保管期間如下（參同意書）。」第2項：「保管期間屆滿前，本人不得以任何理由主張禁止寄託或保管約定，亦不得請求大立或大立指定之人給付返還紅利股票，保管期間屆滿前，本人不得就紅利股份轉讓質押或其他一切處分、使用、收益行為。……」按員工同意將其所擁有之紅利股票，寄託於原告或其指定人保管，並按同意書約定敬業久任期間及年數，分年分期領回保管股份。法律關係為股票所有權仍歸屬員工，寄託原告或其指定人保管，員工依履行敬業久任期間，分期分年領回股票。
⑶員工與原告簽署同意書第4條「違約損害賠償責任」第1
項：「本人如有違反第2條第3項、第4項、第5項、第6項，第3條第1項之任何一款規定之情形，或於保管期間屆滿前，本人與大立之勞動契約因任何原因而終止，本人應支付約定懲罰性違約金：按本人自大立離職當日於臺灣證券交易所之收盤價（或當日無收盤價者，次一個營業日之收盤價）乘上保管期間尚未屆滿之股份計算。
本項違約金應交由公司職工福利委員會管理支用。」第2項：「本人同意若本人於紅利股份發放前已非大立之員工（因任何原因而終止勞動契約），本人不得對紅利股份，主張任何權利或一切民、刑事之請求，大立得指定第三人處分紅利股份，並將處分所得交福委會管理支用。」第3項：「福委會得就本條第1項之違約金及第2項之處分所得訂定管理支用辦法。如因本條第1項及第2項之規定發生任何爭議，本人亦同意由大立代福委會出面請求，再將所得款項之轉交福委會或其他事實、法律或訴訟行為。」按私法自治係民法基本原則，具體表現於契約自由，依員工簽署同意書內容，員工取得股票紅利同意遵守久任義務及忠誠義務，同意將公司發放紅利股份（所有權歸屬員工）寄託原告或其指定人保管，員工履約按同意書約定敬業久任期間及年數，分年分期領回保管之股份，若違反久任義務（第3項第1款）或於保管期間屆滿前，本人與大立之勞動契約因任何原因而終止，應無條件支付懲罰性違約金，本項違約金應交由公司職工福利委員會管理支用。此乃附條件或期限之契約，公司對股票紅利發放有自由裁量權，對員工同意久任義務（2年）及忠誠義務，並簽署同意書，公司始同意配發股票紅利，並同意將紅利股份寄託公司或其指定人保管，履約則依約定條件及期限領回紅利股份，若違反第2條第3～6項及第3條第1項之條定，員工同意將股份出售款項支付懲罰性違約金，違約金應交由公司職工福利委員會管理、使用、支用、收益及處分。依私法自治及契約自由原則，雙方合意約定，違約金自始應歸屬福委會，受益權及所有權歸福委會，由福委會管理、使用、支用、收益及處分。其法律關係，雙方合意，員工違約同意支付違約金，其給付對象為公司福委會，絕非公司，依資金流程及實質法律關係，公司並未增加任何資產、負債、權益及收益，依商業會計法及稅法規定，公司不能也不應列帳，應由福委會列記其他收入。
⒊本件系爭違約金，係給付給福委會，為福委會之所得，並非原告之所得：
⑴系爭離職員工之真意既係將系爭違約金交付福委會，即應認屬福委會之所得。
①按「解釋意思表示，應探求當事人之真意，不得拘泥於所用之辭句」民法第98條定有明文。
②原告於93年股東常會，就92年度盈餘，決議提撥分派
員工紅利19,540,000元，以盈餘轉增資發行員工紅利股票。原告之員工於領取員工紅利股份前，簽署有92年度紅利股份同意書，系爭五名員工陳俊仁等亦同，此有陳俊仁等簽署之同意書可稽。查該同意書第4條第1項規定，如違反久任義務，處分其員工分紅股票所得款項之違約金，交由福委會管理支用；第4條第3項前段規定，福委會得就系爭違約金訂定管理支用辦法；第4條第3項後段規定，因系爭違約金發生任何爭議，同意由原告代福委會出面請求，再將所得款項轉交福委會。
③系爭離職員工簽署系爭同意書，乃因渠等當初同意為
共創原告之經營遠景而努力，並承諾於一定期間內繼續任職並善盡忠誠義務，故得分享「全體員工」對原告之經營成果而領取員工分紅股票；惟渠等嗣後違背承諾，故願意將處分員工分紅股票所得違約金，交由福委會用以增進「全體員工」之福利所運用，以補償全體員工。
④是以，若原告之員工違反久任承諾，係將違約金交予
福委會統籌安排、管理支用，作為員工教育訓練、旅遊、三節獎金、圖書購置、個人扶助等等員工福利之用，為全體員工所共享，原告並無得到任何利益，原告縱負擔訴訟成本提起訴訟後，請求所得之違約金，仍為全體員工所共享。
⑤由上可知，系爭離職員工簽署系爭同意書之目的在於
福委會暨全體員工之利益，其真意即係要給付系爭違約金予福委會，而非原告。而且，就資金流程觀之，系爭違約金款項未曾匯入或撥入公司帳戶，係直接匯入或撥入福委會，並列記職工福利委員會收入交其管理支用，權益歸屬職工福利委員會，屬福委會之所得，原告無所有權，也未享有任何權益，故不應將之認定為原告之收入，原告既無該項收入，自不應調整增列原告之其他收入。
⑵被告援引臺灣臺中地方法院97年度勞訴字第27號民事判
決主張本件乃屬指示給付關係，系爭違約金應屬原告之所得云云。惟查，被告所見應屬誤會：
①臺灣臺中地方法院97年度勞訴字第27號判決之當事人
「賴德齡」並非本件系爭離職員工。而且，「賴德齡」領取者係94年度員工分紅股票，94年度分紅股份同意書版本與本件不同，當時因公司法已規定得發行無實體股票，故賴德齡未將股票交付保管，其離職時僅應將違約金給付給福委會，無如本件有保管股票或代出售股票作為違約金之問題。
②賴德齡係認為依同意書約款離職員工應給付違約金給
福委會，而非原告，故曾抗辯違約金同意書之法律關係之權利主體為「大立光福委會，原告之當事人適格有欠缺，原告僅為大立光福委會之代理人身分等等」。為此，原告亦追加備位訴之聲明，請求被告應給付福委會違約金。
③客觀而言，臺灣臺中地方法院97年度勞訴字第27號判
決「指示給付關係」之認定，無非係解決當事人適格問題，無論如何，違約之離職員工本應給付違約金，而且應使原告於該訴訟有當事人適格。臺灣臺中地方法院97年度勞訴字第27號判決從未認定違約金係屬原告「所有」，僅是肯認原告得提起請求違約金訴訟，故至於其究係利益第三人契約，抑或係指示給付關係，則非其審究重點。
④實則，臺灣臺中地方法院97年度勞訴字第27號判決確
定後，賴德齡係主動將離職違約金直接匯入大立光福委會帳戶，可見員工之真意在於直接付款給福委會，最終違約金仍係歸屬福委會所有。
⑤參照另案離職員工於給付違約金之訴訟，亦抗辯應係
向福委會給付違約金，福委會始應為給付違約金法律關係之權利主體，原告之當事人適格有欠缺等等，臺灣臺中地方法院彼時即認定94年度分紅股份同意書屬於利益第三人契約。
⑶被告認定所謂之指示給付關係，系爭違約金應屬原告之所得云云，並無理由。
①系爭員工分紅政策係為鼓勵員工「敬業久任」而由原
告股東會決議發放，由系爭員工同意書內容觀之，各別員工簽署「單方」同意書時係承諾個人違反敬業久任義務時，將該項股票款項出售作為違約金，給付職工福利委員會，彌補員工公司全體員工之損失（按：
因違約員工提早離職，對於遵守敬業久任承諾而維持公司長期競爭力的其他員工不公平），以符合員工分紅入股之基本政策。
②不論本件原告、系爭離職員工、福委會三者間之關係
，究係指示給付關係，抑或利益第三人契約之關係，均應不影響所得歸屬之判斷。
③縱使認為系爭同意書係原告與系爭離職員工間之契約
，其亦非被告所謂之指示給付關係，而係利益第三人契約。蓋「以契約訂定向第三人為給付者，要約人得請求債務人向第三人為給付，其第三人對於債務人，亦有直接請求給付之權」民法第269條第1項定有明文。又「……審認契約是否有以使第三人取得該債權為標的，並不以明示為必要，祇要依契約之目的及周圍之情況，可推斷當事人有此法效之意思為已足……除審究其契約是否為第三人利益而訂立外，尚可考量契約訂定之本旨，是否由第三人自己行使權利，較諸僅由要約人行使權利，更能符合契約之目的……並分就具體事件，斟酌各契約內容、一般客觀事實、工商慣例、社會通念等相關因素，探究訂約意旨之所在及契約目的是否適合於使第三人取得權利，以決定之」，業經最高法院97年度臺上字第2694號民事判決闡明在案。
④系爭離職員工簽署系爭同意書之目的係為大立光福委
會暨全體員工之利益，已如前述。在解釋有對話人之意思表示時，應以在對話人得了解之情事為範圍，表意人所為表示行為之言語、文字或舉動，如無特別情事，應以交易上應有之意義而為解釋，復有最高法院88年度臺上字第1671號民事判決可稽。是系爭同意書解釋為利益第三人契約，使福委會直接取得系爭違約金之債權，始符合其目的及當事人意思。
⑤事實上，本件違約金給付，僅涉及系爭同意書第4條
第1項，系爭離職員工均自動依該項規定，給付違約金給福委會；原告既未曾依系爭同意書第4條第3項後段規定，「代」福委會出面請求系爭違約金，如何認定原告曾有所得。至於，系爭同意書第4條第3項後段規定，於發生爭議時由原告「代」福委會請求，亦係基於福委會暨全體員工利益之考量。蓋如由福委會自行委任律師請求，既有委任律師費用之支出，即會侵蝕福委會獲取利益之數額；且因行政院勞工委員會84年10月2日（84）臺勞福一字第135107號函已認定聘請律師之費用不得由職工福利金支應，此亦會造成福委會動支款項之困難。無論如何，系爭同意書第4條第3項後段只係授權原告得「代」福委會為請求，並未排除福委會直接請求給付之權。福委會對系爭離職員工之直接請求給付權並未遭排除，系爭違約金亦直接歸屬福委會所有，其應屬福委會之所得，非原告之所得。故就系爭違約金之所有及支配觀之，原告對系爭違約金並無所有權，亦無支配權，職工福利委員會就系爭違約金確有所有權及支配權，蓋系爭員工分紅同意書已約定系爭違約歸職工福利委員會所有，違約員工亦係將違約金直接匯入或存入職工福利委員會的帳戶，由職工福利委員會直接支配管理。
⑥如上所述，將系爭同意書認定為利益第三人契約，由
福委會直接取得系爭違約金之債權，並無不當；且原告即無從再為撤銷（民法第269條第2項參照，若認為係指示給付關係，則可隨時撤銷），進而得以確保福委會之債權不受原告事後改變主意的影響，對福委會較為有利，更能符合系爭同意書之目的，並與職工福利金條例保障職工福利之立法意旨相合。
⑷福委會既實質享有系爭違約金之所得利益，基於實質課稅原則，系爭違約金應屬福委會之所得：
①按我國稅捐法制，向來採取實質課稅原則（司法院釋
字第420號解釋參照）。實質課稅係相對於表見課稅而言，依私法秩序所生利益之變動，循私法上形式，以利益取得人之名義判斷租稅法律關係之歸屬，是為表見課稅主義，或稱表見課稅之原則；若所得之法律上歸屬名義人與經濟上實質享有人不一致時，於租稅法律之解釋上，毋寧以經濟上實質取得利益者為課稅對象，斯為實質課稅主義或稱實質課稅之原則。②稅捐稽徵法第12條之1復明文確認而於第1項規定：「
涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之」；第2項並明定：「稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。」③查本件系爭違約金，本即係供福委會使用收益，以謀
全體員工福利，非為謀原告本身之利益。福委會既然已實質享有該所得利益，根據實質課稅原則，縱使認系爭同意書非屬利益第三人契約而致原告被認為係所得之法律上歸屬名義人，亦不影響福委會為經濟上實質取得利益者而應為課稅對象。是系爭違約金應認係福委會之所得，非原告之所得。
④本件系爭違約金歸屬之依據，即為原告離職員工所簽
署之同意書，該等同意書完全合法，並無違反民法第247條之1等規定而無效之情事；不管係以何種方式交付違約金予大立光福委會（包含由原告受委託代為處理，透過林恩正帳戶轉匯予大立光福委會），均無礙於系爭違約金係由原告之離職員工交付予大立光福委會之實質。系爭違約金歸屬大立光福委會所有，屬大立光福委會之收入，並經大立光福委會申報收入在案，確有實質課稅原則之適用。被告雖辯稱實質課稅原則僅於1.法令欠缺（漏洞填補）2.法令不明確（解釋法令）之情形始有適用，應以「事實上存在之事實」為租稅課徵基礎云云（被告100年1月12日補充答辯狀）。惟查，本件至少屬法令不明確而需解釋法令之情形，此觀本件復查程序中，被告機關就法令之解釋，條例甲、乙、丙三說，並函詢其他國稅局意見即明。
本件「事實上存在之事實」，既係系爭違約金歸屬大立光福委會所有，則依實質課稅原則，自不可再認為係原告之收入。
⑸應予強調者，系爭同意書之約定內容受契約自由原則之
保障，按契約自由為個人自主發展與實現自我之重要機制，並為私法自治之基礎，除依契約之具體內容受憲法各相關基本權利規定保障外，亦屬憲法第22條所保障其他自由權利之一種。惟因個人生活技能強弱有別，可能導致整體社會生活資源分配過度不均，為求資源之合理分配，國家自得於不違反憲法第23條比例原則之範圍內，以法律限制人民締約之自由，進而限制人民之財產權。此觀司法院釋字第576號、釋字第580號解釋意旨自明。被告曲解系爭同意書，認為系爭違約金不得直接給付給福委會，亦係過度限制人民之契約自由。
⒋末按，被告辯稱原告於93年以前，係將違約金列為原告所
得，之後，始改列為福委會所得，又誣指「都是原告在處理」，因而主張原告顯係逃漏稅云云，實屬無稽：
⑴原告於93年間，就92年度員工分紅股票，改為約定違約
金歸屬福委會，係為增進全體員工福利，更係為落實員工分紅制度，將違反同意書約定之少數員工之違約金所得，改為給付予、歸屬於福委會，用於全體員工教育、扶助、獎勵、健康等福利，保護勞工權益何以遭被告恣意污衊為「逃漏稅」。將違約金改為給付福委會，係為增進全體員工之福利，符合職工福利金條例之立法目的，本屬應獲政府鼓勵之舉，豈能遭受被告曲解抹黑為逃漏稅。
⑵若原告係貪圖節省區區974,659元所得稅額，何以放棄
更高額之3,898,634元系爭違約金，何以不將之收入原告自己口袋，原告93年申報營業收入總額達2,334,589,536元，申報自繳稅款達48,923,939元。相較而言，原告有何動機逃漏區區974,659元所得稅額。
⑶福委會之所得並非完全免稅，只有在符合法定標準下，
始可能免稅，被告污衊系爭同意書約定係為減少應稅所得云云，亦屬不實。而且，系爭同意書既屬契約自由之範疇，被告焉能在無明確法律依據下即任意加以干涉，曲解私人間契約之解釋，縱使其有增加國家稅收之高貴動機，亦萬萬不應如此污衊向來遵循法令與誠實納稅的原告。
⑷況且，我國稅政，本就常有以租稅優惠手段，鼓勵人民
為一定行為，相關法令並無規定須將本件認列為公司所得而加以課稅，被告即不應在無法律明確依據下，反違背職工福利金條例之精神，對原告課予逃漏稅之責任。
⑸另因97年1月1日起實施「員工分紅費用化」，97年度員
工分紅已改列為費用支出（按：員工分紅費用化，列於公司之營業成本或營業費用項下），不同於先前年度係列為盈餘之分派（按：員工分紅盈餘之分派，未列為費用，無須以費用入帳），98年起簽署之員工分紅同意書又約定將違約金給付予原告。由此更可見，被告污衊原告93年度係藉將違約金列為福委會之所得而逃漏稅，誠屬無稽，蓋原告果若欲逃漏稅，理當會以相同手法一再逃漏稅，而無於98年起又將違約金列為原告所得之理。
⑹原告為落實員工分紅制度之真諦，使離職員工直接給付
違約金予福委會，捨棄違約金，立意良善，用心良苦，竟遭被告不明事理，污衊為逃漏稅，實令吾人深感痛心。甚至，被告竟毫無證據即不實指控「員工股票存摺及印章都由第三者保管」云云，以林恩正係前董事長姪子及原告股東為由，影射「都是原告在處理」，實則，因福委會沒有專職人員，林恩正或其他人士好心幫忙，豈能說是「都是原告在處理」，無論如何，系爭違約金係直接歸屬福委會所有，與何人經手處理，毫無關係。⑺有關員工離職違約金歸屬福委會所有之課稅爭議，本件
係屬首例，被告過去並未確定應如何申報暨納稅，原告無從事先預知應如何為之。被告既係「嗣後」始確定應如何申報納稅，依行政程序法第7條第2款規定，行政機關應採對人民侵害最小之方式為之，自應允許原告亦得嗣後就系爭違約金依法調整列報為職工福利金或列報為捐贈公益團體之費用，而非反採取對人民侵害較大之作法，命原告補稅並課予罰鍰；亦唯有如此，始符合行政程序法第8條誠實信用原則之要求。
⒌退步言，縱認系爭違約金係屬原告之所得，其應可調整核列為原告捐贈費用：
⑴福委會屬所得稅法第11條第4項之「教育、文化、公益、慈善機關或團體」：
①按福委會係依職工福利金條例所設立，財政部75年9
月3日臺財稅字第7565914號函及90年7月12日臺財稅字第0900453599號函，均明確肯認福委會即屬所得稅法第11條第4項之「教育、文化、公益、慈善機關或團體」。財政部86年8月7日臺財稅字第861910253號函，既已同意依職工福利金條例成立之福委會，得適用「教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準」第2條第1項第3款但書規定，不受該款前段規定之限制，更可明證福委會確為所得稅法第11條第4項之公益團體。
②次按，凡屬所得稅法第11條第4項之公益團體而符合
行政院所定之「教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準」者，始有所得稅法第4條第1項第13款免稅規定之適用。反面言之，適用「教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準」之機關團體，必定為所得稅法第11條第4項之公益團體。
③被告於99年10月28日補充答辯狀辯稱，黎明稽徵所函
係核發免扣繳所得證明函，無法據以認定福委會屬公益團體云云。然查，黎明稽徵所函之所以核發免扣繳所得證明予福委會，其前提即係認福委會為所得稅法第11條第4項之公益團體，否則該黎明稽徵所函即為違法。被告辯稱該函僅係核發免扣繳所得證明函，無法據以認定福委會屬公益團體云云，實屬本末倒置，委無足採。
④茲再檢附被告臺中市分局95年8月2日中區國稅中市二字第0950035823號函，該函文略以：「貴單位（按：
即大立光福委會）之成立業經主管機關准予立案，核屬所得稅法第11條第4項規定之教育、文化、公益、慈善機關或團體，以貴單位名義之存款利息，准依照旨揭法令規定免予扣繳所得稅款」，已明文確認福委會屬所得稅法第11條第4項公益團體。又被告93年度機關或團體及其作業組織結算申報核定通知書，亦已明確認定大立光福委會符合「教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準」規定。可見福委會為所得稅法第11條第4項之公益團體，且符合所得稅法第4條第1項第13款及「教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準」之免稅規定，故被告下屬稽徵所核准核發申請免予扣繳所得稅函在案，參照財政部稅務入口網之函示，申請免扣繳證明者限於「教育、文化、公益、慈善機關或團體」，顯見被告早已認福委會為所得稅法第11條第4項之公益團體。另外，福委會歷年之結算申報書中，均勾選符合「教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準」之規定，亦經被告同意核備在案。被告於本件刻意區解法令，再恣意否認之，違背曾確認福委會屬所得稅法第11條第4項公益團體之意思表示，實已違反行政程序法第8條對人民信賴之保護及第9條對人民有利不利事項一律注意之規定。
⑤福委會既係依職工福利金條例所成立，揆諸前述，其
屬所得稅法第11條第4項之公益團體即為明確。被告辯稱福委會如解散，剩餘財產係分別發給原有職工，故不屬公益團體云云，並無理由。蓋上開財政部86年
8 月7日臺財稅字第861910253號函已同意福委會剩餘財產之歸屬，不受「教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準」第2條第1項第3款前段之限制，縱剩餘財產係分別發給原有職工，仍屬公益團體。依上所述，就職工福利委員會之屬性，依財政部90年7月12日臺財稅第000000000號函所示：「營利事業依職工福利金條例成立職工福利委員會，核屬所得稅法第十一條第四項規定之教育、文化、公益、慈善機關或團體，……」是獨立於公司之法律個體與會計個體，必須獨立設帳並向國稅局申報營利事業所得稅。
⑵依所得稅法第36條第2款，原告得將系爭違約金「捐贈」予福委會而核列為捐贈費用：
①本件如認系爭違約金屬原告之所得而應調整增列，依
據所得稅法第24條第1項前段：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額」、商業會計法第60條第1項：「營業成本及費用，應與所由獲得之營業收入相配合，同期認列」，及臺灣省政府財政廳60年9月7日臺財稅一字第95314號函釋：「稽徵機關查獲匿報銷貨收入，計算匿報課稅所得額時，如銷貨收入確已包括成本在內，而違章人當年度結算申報尚未申報減除者，應予減除銷貨成本，不得以違章銷貨收入全數作為所得額……以其公允」，即應准原告就相關費用一併調整增列，合先敘明。
②按所得稅法第36條第1項第2款規定：「營利事業之捐
贈，得依左列規定，列為當年度費用或損失：……二、除前款規定之捐贈外，凡對合於第十一條第四項規定之機關、團體之捐贈，以不超過所得額百分之十為限。」福委會既為所得稅法第11條第4項之公益團體，原告對之所為捐贈，除不得超過所得額百分之十之限制外，別無其他限制而均得列為費用。
③縱使認定系爭違約金屬原告之所得，被告既已就原告
93年度營利事業所得稅結算申報，核定全年所得額為715,580,283元（原申報708,834,457元）、課稅所得額為416,366,689元（原申報395,270,111元）、捐贈費用為200,000元。若將系爭違約金均列為對福委會捐贈費用3,898,634元，加計原捐贈費用200,0 00 元，合計金額4, 098,634元，並未超過前開法定上限71,558,028元，故除增列其他收入3,898,634元外，該項捐贈支出3,898,634元依規定應予全額認列為營業費用，始符合所得稅法第24條第1項及行政程序法第九條之規定，原告並無漏列所得之情事，該捐贈支出符合稅法之規定應准予認列。
④詎料，被告竟以財政部69年7月28日台財稅第36156號
函查核準則第81條第5款規定：「已依職工福利金條例提撥福利金及經中央政府核准列支福利費用者，不得再以福利費科目列支任何費用。但員工醫藥費應准核實認定」，認為不得列報捐贈費用，增加所得稅法第36條第2款所無之限制外，誤解查核準則之意涵。
蓋該款規定應係有利營利事業之規定，明定除福利費（科目）外，尚得就員工醫藥費核實認定。而且，該款只規定不得以「福利費科目」列支費用，並未限制營利事業以其他科目列支費用，未限制列為所得稅法第36條第2款之捐贈。原告在限額範圍內列支職工福利費用，且確實在當年度提列至原告職工福利委員會，被告錯誤引用法令產生誤解，上述查核準則第81條第5款及財政部69年函令，並未規範所得稅法第36條第2款之捐贈費用，被告實擴張認定增加所得稅法第36條第2款所無之限制。
⑤本件係因簽署同意書之員工違反敬業久任規定，同意
將紅利股票出售款項交付福委會管理支用，與查核準則第81條職工福利費用由公司按資本額營業收入及下腳提撥，訂定列支限額有別，依實質法律關係，行為主體應為員工履行敬業久任規定，可從股務代理機構領回紅利股票，如有違約同意將股務代理機構代保管所有權歸屬於員工已完納稅捐之員工紅利股票處分出售，並將所得款項撥交受益人「福委會」，即員工同意將違約處分紅利股份款項贈與福委會，公司自始無權擁有該項收入，雙方如有爭議同意由公司「代」福委會出面請求足以說明原告已拋棄該項權益，法律關係應為員工將違約金支付給福委會，權益主體應為員工與福委會，會計及稅務處理應係員工捐贈給福委會，被告不應調整增列原告其他收入。若要執意認定違約收入應歸公司調整其他收入，亦應認列捐贈費用，不應只調整增列收入，而認定職工福利費，只限於依職工福利金條例依資本額提撥5%、下腳收入40%及營業收入0.05%~0.15%，否准認列費用，因捐贈費用與公司依職工福利金條例應提撥之職工福利費用有別，況原告依實質法律關係並未「代收轉付」，不應認列原告之其他收入又否准認列費用，被告認事用法顯有違誤，令人難以信服。
⑥於稅務實務上，行政院50年12月18日（50）臺內字第
7460號函、財政部69年4月16日臺財稅字第33061號函、財政部75年7月26日臺財稅字第7548044號函、財政部89年9月15日臺財稅字第0890455916號函等，亦認同營利事業得就福利費以外之「自願就增資提撥職工福利金」、「交通車司機用人費、汽油費、養護費及折舊費用等」、「職工旅遊、摸彩等文康活動所支付費用」、「推動員工協助方案所需經費」，均可以其他費用科目列支，即可證明被告之答辯實不足採。
⑦據上，本件如認系爭違約金係屬原告之所得，因該違
約金均已匯入福委會帳戶，被告應本於職權調整核列該違約金為所得稅法第36條第2款之「捐贈」費用，以符合營業成本及費用同期認列調整之原則，被告不予以調整核列或通知原告調整，實已違反行政程序法第9條對人民有利不利事項一律注意之規定。
⑶下列函釋更可確認原告福委會屬所得稅法第11條第4項支公益團體，系爭違約金得改列捐贈費用無疑：
①內政部47年12月27日臺內勞字第2438號函、內政部68
年10月18日臺內勞字第38386號函及財政部68年9月13日台財稅字第36449號函，均認：「事業單位遵照職工福利金條例所組織之職工福利委員會，其性質與民法上公益法人中之財團法人相當」。
②財政部68年7月11日台財稅第34712號函、財政部75年
9月3日台財稅第0000000號函，亦明確表示：「營利事業依職工福利金條例規定成立之職工福利委員會，核屬所得稅法第十一條第四項規定之團體」。
③本件福委會係依職工福利金條例之規定，為照顧、促
進原告公司近2,000名員工之福利所成立，系爭違約金亦係用於員工福利，例如改善餐廳用餐環境及增添設備等，本件福委會屬公益團體，誠無疑義，系爭違約金自得改列捐贈費用。
⑷被告100年1月12日答辯狀已承認福委會屬所得稅法第11
條第4項所稱之「教育、文化、公益、慈善機關或團體」，復辯稱本件系爭違約金非屬原告經營本業及附屬業務所需，依所得稅法第38條，不得列為捐贈費用支出云云，委無足採：
①原告主張列為捐贈費用，係依所得稅法第36條第2款
規定為之，與同法第38條完全無關，不可不辨。營利事業依所得稅法第36條第2款規定，對同法第11條第4項之公益團體為捐贈，唯一之限制只有不得超過所得額百分之十，別無其他限制，均得列報為捐贈費用，其立法意旨即係為鼓勵營利事業廣為捐贈，以利公益團體之發展。
②被告援引財政部75年9月12日台財稅第0000000號函，
經查證，該函僅係針對某臺北市職業學校校友會而作成，且係因其組織辦法規定「不得向外籌募捐款，只能接受校友之捐款」，而認為營利事業非屬其校友，故不得列報捐贈該校友會之款項為費用云云。惟查，本件之福委會並非校友會，兩者性質、情形截然不同，已無從比附援引上開函釋；況經查證，亦不乏有學校接受非校友之企業團體捐贈，非必如前開函釋校友會不得向外籌募捐款之例。尤有甚者，被告曲解上開函釋意旨，辯稱該函釋不許營利事業列報捐贈校友會之款項為費用，係因「校友會雖屬所得稅法第11條第4項之公益團體，惟營利事業對其捐贈，非屬經營本業及附屬業務所需」而致，更無足取。
③實則，被告上開辯辭應與舊所得稅法第36條第1項規
定：「凡自由捐贈，與業務無關，或非維持其商業地位或商譽所必要者，不得列為費用或損失」有關。惟此規定已於68年1月19日經立法者修法刪除；被告援引之行政法院68年判字第125號判決，亦係適用舊所得稅法第36條第1項所為判決，與現行法規定不符。
縱考量捐贈是否屬經營本業及附屬業務所需，福委會係為謀求營利事業全體員工福利而設立，原告公司捐贈予其福委會，除有助照顧數千位員工之公益外，亦可增加員工向心力與激勵士氣，難謂與原告公司之業務及商譽，毫無關聯。被告所辯顯不可採，被告既已承認福委會屬所得稅法第11條第4項所稱「教育、文化、公益、慈善機關或團體」，即該當同法第36條第2款規定，得列報為捐贈費用。
⒍退萬步言，縱認系爭違約金屬原告之所得，該筆違約金應可調整為「提撥職工福利金」：
⑴按職工福利金條例第1條第1項規定：「凡公營、私營之
工廠、礦場或其他企業組織，均應提撥職工福利金，辦理職工福利事業」。行政院50年12月18日臺內字第7460號函釋示：「民營事業單位增加資本額時，自願就增資部份提撥職工福利金辦理職工福利事業者，如此項支出，可以改善職工生活，增進工作效率，其所提撥之職工福利金得作為費用列帳分年攤列……」。又查核準則第81條第2款規定：「合於前款規定者，其福利金提撥標準及費用認列規定如下：（一）創立時實收資本總額之百分之五限度內一次提撥。每年得在不超過提撥金額百分之二十限度內，以費用列支。（二）增資資本額之百分之五限度內一次提撥。每年得在不超過提撥金額百分之二十限度內，以費用列支。（三）每月營業收入總額內提撥百分之○‧○五至○‧一五。（四）下腳變價時提撥百分之二十至四十。……」。是營利事業為職工之福利，得依法提撥一定比例之福利金，以改善職工生活，增進工作效率。
⑵大立光員工已同意將違約金交由福委會支用，即係為大
立光全體員工之福利，用以改善全體職工生活，促進所有勞工之權益，已如前述，此與營利事業依法提撥福利金給福委會之意旨與目的相符。是以，縱認系爭違約金為原告之所得而應調整增列，且不得列報捐贈費用，既然原告可自願依查核準則第81條第2款規定提撥職工福利金，原告將系爭違約金改列為「提撥職工福利金」，未超過法定限額，無不當。
⑶93年度提撥福利金額度計算表：
①原告93年度依法得提撥福利金列為費用之數額：
Ⅰ原告93年度年報第16頁記載：87年7月實收股本為1
6,000,000股，金額為160,000,000元，依查核準則第81條第2款第1目規定，福委會係於88年9月4日成立（核准文號為府勞福字第115765號，登記日期為89年7月28日），原告已於89年間提撥實收資本額2%、即3,200,000元（160,000,0002%＝3,200,000元），作為福委會之職工福利金，且每年僅得於提撥金額20%之限度內以費用列支，故須分5年攤提，因而每年得列640,000元（3,20 0,00020%）為費用。此並有原告93年度營利事業所得稅結算申報報告書「所得稅法規定有列支限額之項目標準計算表」「職工福利」項目記載「規定限額640,000」可稽。
Ⅱ查核準則第81條第2款第2目規定，原告90年度至93
年度增資資本額分別為321,621,640元、233,182,590元、104,021,920元、115,422, 610元，得提撥5%為福利金，每年得在20%限度內列支為費用，分5年攤提，93年度累計增資資本額得提撥7,742,487元為福利金費用。
Ⅲ查核準則第81條第2款第3目規定，原告93年度營業
收入總額為2,334,589,536元，原告得提撥0.15%即3,501,884元為福利金費用。
Ⅳ查核準則第81條第2款第4目規定，原告93年度之腳
收入為409,936元，原告得提撥其40%即163,974 元為福利金費用。
Ⅴ合計上開數額，原告93年度得提撥福利金費用為12
,048,345元（計算式：640,000＋7,742,487＋3,501,884＋163,974＝12,048,345）。
②原告93年度已提撥列為福利金費用之數額為3,343,37
8元；原告93年度尚得提撥列為福利金費用之差額為8,704,967元（計算式：12,048,345－3,343,378＝8,704,967）。既然，系爭違約金，並未超過前開尚可提撥之額度8, 704,967元，實際上也已存入福委會帳戶，被告即可本於職權調整核列為福利金費用。被告不為調整核列或通知原告調整，已違反行政程序法第9條對人民有利不利事項一律注意之規定。
⑷被告辯稱原告福委會組織章程第8條未就增資資本額訂
有提撥率，原告不得事後主張改列福利金云云，並不可採：
①按職工福利金條例之立法目的，乃在於促進職工福利
，該條例第2條第1項固規定事業得就「創立時之資本總額」、「每月營業收入總額」、「每月於每個職員工人薪津」及「下腳變價」，提撥一定比例為職工福利金，惟當無限制事業不得超越職工福利金條例之規定而提撥更多之福利金予福委會之意，乃自明之理。
該條例第2條規定僅係最低保障，事業欲提撥更多之福利金，自無不可，營利事業所得稅查核準則第82條第2款第2目，規定事業亦得就「增資資本額」之一定比例提撥列報為福利金，即為明證。
②依職工福利委員會組織準則第2條及第11條規定，大
立光福委會組織章程僅係大立光福委會基於促進大立光全體員工福利之目的，所訂定之內部規章，不得拘束或限制原告「依法」得提撥福利金予大立光福委會之範圍。被告主張大立光福委會組織章程第8條未就增資資本額訂有提撥率，原告即不得提撥云云，顯然不利於福委會，完全不符職工福利金條例促進員工福利之意旨。原告既無違反任何強行規定，將系爭違約金調整列報為福利金，自屬合法，且應依營利事業所得稅查核準則第82條第2款規定認列。
⑸被告復以作成原處分前之原告93年度營利事業所得稅結
算申報書及會計師查核簽證報告，未將系爭違約金記載提撥為福利金為由，認為原告未「實際提撥」而不得主張列入福利金，被告認以當年度有「實際提撥」者，始可列為當年度費用，嗣後不得再「補提撥」列支任何費用云云，實不可採：
①系爭違約金係依據原告離職員工領取92年度員工分紅
股票簽署之同意書，已分別於93年11月4日及94年2月18日，實際給付或交付予大立光福委會，並經大立光福委會申報所得在案，是原告已「實際提撥」系爭違約金給大立光福委會。至於原告93年度營利事業所得稅結算申報書及會計師查核簽證報告未為記載，並不影響已實際提撥之事實，被告係事後於96年7月12日始作成原處分，認上開離職員工之同意書非利益第三人契約，系爭違約金應屬原告之所得，非大立光福委會之所得云云。果若依循被告上開事後之認知，自應允許原告依法令規章調整、列報所得及費用。被告既認定系爭違約金為原告所得，即應同時認定原告已將系爭違約金實際提撥予大立光福委會（兩造並不爭執大立光福委會已收受系爭款項）。故原告得依營利事業所得稅查核準則之規定，將系爭違約金改列職工福利金。
②被告竟以作成原處分前之原告93年度營利事業所得稅
結算申報書及會計師查核簽證報告，未將系爭違約金記載提撥為福利金為由，認為原告未實際提撥而不得主張列入福利金云云，實與「收入費用配合原則」（所得稅法第24條第1項前段及商業會計法第60條第1項：「營業成本及費用，應與所由獲得之營業收入相配合，同期認列」參照）有悖，無足可採，而且違反依法行政之義務。本件係因被告「嗣後」始確定申報方式，並改認系爭違約金為原告之「收入」，原告自得本於「收入費用配合原則」之精神，同時一併隨之調整改列為捐贈或福利金之「費用」。
③權責發生制雖指收益於確定應收時，費用於確定應付
時，即時入帳。惟本件係因被告於原處分改認定系爭違約金為原告收入，所衍生之調整列報問題，原告當時不知被告會認定其為原告公司收入。因此，當被告重行認定所謂「確定應收之收益」（即系爭違約金）時（按：本件應為行政訴訟判決確定時），原告可一併隨之調整「確定應付之費用」（即捐贈或福利金費用），於此並不悖於權責發生制。況查，系爭違約金早已實際撥入大立光福委會帳戶，為兩造所不爭執，根本無所謂「補提撥」之問題，所餘者僅係形式上應如何申報而已。原告因應被告「嗣後」認系爭違約金為原告收入，主張同時於會計帳目及所得稅申報上進行相應之調整而「補列」（非補提撥）為捐贈費用或職工福利金，此等作法並無違法之處，被告猶予爭執，委無可採。
⒎復查決定及訴願決定駁回理由「（二）……則參照臺灣臺
中地方法院97年度勞訴字第27號有關原告與員工賴德齡因94年及95年簽訂同意書致提起請求給付違約金民事訴訟事件判決略以，按第三人利益契約，乃當事人之一方與他方約定，由他方向第三人為一定之給付，第三人因此取得直接請求他方給付權利之契約。倘第三人並未取得直接請求他方給付權利，即僅為當事人與第三人間之指示給付關係尚非民法第269條所規定之第三人利益契約。經查，系爭同意書第3條第3項約定違約金應交由福委會管理、使用、收益及處分，同條第4項並約定於有爭議時，由訴願人代福委會請求、協商，採取一切之法律行動或訴訟行為，顯見福委會並未取得直接請求賴德齡給付之權利，仍應由訴願人向賴德齡為請求，訴願人與福委會間僅成立指示給付關係，於賴德齡未主動向福委會為請償時，訴願人基於契約當事人之地位，仍得請求賴德齡向訴願人清償。訴願人與員工簽訂同意書，其契約簽訂人既為訴願人，依上開臺灣臺中地方法院判決意旨，訴願人就該違約金之管理、使用、收益及處分，與其福委會間僅成立指示給付關係，收取違約金之權責仍應歸屬訴願人所有。是本件處分股票之所得3,898,634元，列計訴願人，並無不合。（三）訴願人主張違約金收入倘應列入訴願人之其他收入，其撥入福委會收入，可認定係訴願人捐贈福委會，而福委會依本部90年7月12日臺財稅第000000000號令釋，其福利金之孳息亦免予扣繳所得稅乙節，核訴願人既已依職工福利金條例成立福委會按規定提撥職工福利金，依查核準則第81 條第5款規定，除員工醫藥費應准核實認定外，不得再以福利費用科目列支任何費用，是訴願人主張捐贈福委會，顯不足採等由，駁回其復查之申請。」顯然斷章取義曲解臺灣臺中地方法院97年度勞訴字第27號判決理由，為達稅收目的，忽視同意書相關條款約定及存在法律關係。按同意書約定條款，保管人大立公司或其指定人處分股票之出售所得，其所有權歸屬於福委會所有，另有臺灣臺中地方法院民事判決可稽，該判決述及大立公司與職工福利委員會間僅成立指示給付關係，該項收益係屬職工福利委員會所有，依該判決「經查，系爭同意書第3條第3項約定違約金應交由原告公司福委會管理、使用、收益及處分，同條第4項並約定於有爭議時，由原告代福委會為請求、協商、採取一切之法律或訴訟行為，顯見原告公司福委會並未取得直接請求被告付之權利，仍應由原告向被告為請求，當事人與原告公司福委會間僅成立指示給付關係，於被告未主動向原告公司福委會為清償時，原告基於契約當事人之地位，仍得請求被告向己為清償。」其意指同意書為大立公司與員工所訂定，同意書第4條第1項約定「本項違約金應交由公司職工福利委員會管理支用」；第2項「大立得指定第三人處分紅利所得，並將處分所得交福委會管理支用」；第3項「本人亦同意由大立代福委會出面清求，再將所得款項之轉交福委會或為其他事實、法律或訴訟行為」，因員工未主動向職工福利委員會為清償時，或福委會未向員工請求時，原告有權基於契約當事人之地位，代位向員工求償，並將請求款交福委會管理支用，上開臺中地方法院民事判決於「甲、程序方面」亦載明原告追加備位聲明，請求被告應向原告之職工福利委員會為給付，對原告追加之訴應予准許，合先敘明等語，足證由誰起訴，並不影響違約金之歸屬福委會之事實。原告僅依同意書代位行使請求權。不應引用上開判決，將大立公司代位行使清償請求，即否定同意書約定違約金應歸屬福委會所有，應由福委會認列收入，即若支付原告亦屬代收代付性質，況上開違約金依同意書約定，出售款均直接交付福委員。被告有為達稅收目的調整認列為原告其他收入，認事用法顯欠妥適。
⒏93年度依員工同意書所載，員工於約定敬業久任職期限前
離職，將寄託保管股票出售折現支付違約金，依員工（股票所有權人）與原告雙方合意約定出售股票之所得3,898,634元，應自始歸屬職工福利委員會所有，自應交福委會保管與支用。該股票出售所得係直接交予公司之職工福利員會，資金流程係直接存入職工福利委員會帳戶，由職工福利委員會列記收入，並按當年機關或團體及其作業組織辨理營利事業所得稅結算申報列記收入，並經國稅局核定在案。由於該寄託股票售出，原告並無此出售所得之現金流入與流出，依同意書雙方合意約定，該款項權益自始即歸職工福利委員會，依商業會計法第2條第11條及第33條「該會計事項並未使原告公司資產、負債或業主權益發生增減變動，自不得造具會計憑證並不得在帳簿表冊作任何記錄」，故原告並未將此交易情形登載於公司之帳簿。依商業會計法規定及同意書約定違約出售股票收入自始歸福委會，應列記福委員收入，被告核定93年度原告營利事業所得稅時，逕自調增列公司之其他收入3,898,634元，未認列費用，增列所得額，並依所得稅法110條認定漏報所得、補稅裁罰，顯欠合宜。
⒐被告片面調整增列原告其他收入，並未同額認列費用，而
對依同意書雙方約定，違約售出紅利股票款項匯入福委會由福委會列記其他收入，福委會並依法於93年向被告依機關團體及作業組織申報營所稅並經核定在案，依此被告對同一事實顯然重複認列收入，原告於復查及訴願理由書主張，若被告曲解同意書之法律關係與事實，執意要調整公司之其他收入，亦應認列費用，此有前述所得稅法第24條第1項、商業會計法第60條及60年財政廳臺財稅一字第95314號函釋可參，本件被告卻認定公司代位求償代收轉付應調整增列原告其他收入，否准認列費用，認事用法，顯有違誤。姑且不論受益人為福委會，應由福委會列記收入，原告若收到代位求償之款項，轉交福委會亦屬代收轉付，不應調整增列原告之其他收入。若認列其他收入，對於轉付福委會亦應認列費用，而原核定並未認列。經原告主張若被告「調整增列其他收入亦應同時認列捐贈費用」，被告未依上開法令及函釋「收入費用配合原則」主動認列費用，否准原告「捐贈費用」之主張，於答辯狀稱「依查核準則第81條第5款規定，職工福利費用除依職工福利金條例規定提撥及員工醫藥費外，不得再以福利費用科目列支任何費用，又福委會雖經臺中市政府核准設立，惟其章程第14條明定……，本組織解散後剩餘財產依職工福利金條例施行細則第10條第2款規定辦理，即分別發給原職工足證該福委會不屬教育、文化、公益、慈善機關或團體，原告對其捐贈自無所得稅法第36條第1項第2款可列為當年度費用或損失之適用，原告主張不足採，原核定應予維持。」本件姑且不論依同意書約定，系爭出售紅利股票款應歸福委會，法律行為主體應為員工與福委會，即員工對福委會，依財政部90年7月12日臺財稅第0000000000號函釋「營利事業依職工福利金條例成立之職工福利委員會，核屬所得稅法第十一條第四項規定之教育、文化、公益、慈善機關團體。」又所得稅法第11條第4項規定所稱教育、文化、公益、慈善機關或團體，係以合於民法總則公益、社團及財團之組織，或其他關係法令，經向主管機關登記或立案成立者為限。原告之職工福利委員會，係以職工福利金條例第5條規定，及內政部頒佈職工福利組織規章規定，依法向臺中市政府申請核准設立在案，並與教育、文化、公益、慈善性財團法人及社團法人同樣依財政部規定，每年必須依機關團體及其他作業組織申報營利事業所得稅，依財政部90年7月12日臺財稅第0000000000號函釋，核屬所得稅法第11條第4項規定教育、文化、公益、慈善機關團體，應無疑義。被告行政訴訟答辯狀以「本組織解散後剩餘財產依照職工福利金條例實施細則第10條第2款規定辦理，即分別發給原職工，而否定福委會不屬所得稅法第四項規定之教育、文化、公益、慈善機關或團體。」對原告主張「若執意認定原告其他收入亦應認列捐贈費用」，稱無所得稅法第36條第1項第2款可列為費用或損失之適用，按財政部認定核屬所得稅法第11條第4項規定教育、文化、公益、慈善機關團體之認定並非以公司清算剩餘財產之歸屬來界定，公益性之教育、文化、公益、慈善機關團體含社團及財團法人，其捐贈主要運用到增進公益與社團及符合設立宗旨有關活動即屬之，另依財政部86年8月7日臺財稅第000000000號函：「依職工福利金條例成立之職工福利委員會，其解散後剩餘財產之歸屬，於該條例施行細則第十條第二款已予明定。依「教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準」第2條第1項第3款但書規定，本部同意不受該款前段規定之限制。」被告應遵照上級機關函令，不應為稅收目的否定財政部對福委會屬性之函釋。在否准認列捐贈費用。被告認事用法顯有違誤，違反所得稅法第24條第1項、商業會計法第60條及60年財政廳臺財稅一字第95314號函釋。
⒑被告於99年10月28日補充答辯狀辯稱其核定原告漏報93年度其他收入3,898,634元並無不合云云，亦不可採：
⑴按陳俊仁、徐訓慶領取91年度員工分紅股票簽署之同意
書已明定，員工如違反久任義務，係處分員工分紅股票賠償予「原告」，是處分91年度員工分紅股票之所得，本不應匯入福委會帳戶。
⑵被告已確認陳俊仁93年間遭處分股票，有3,000股係屬9
1年度員工分紅股票、徐訓慶93年間遭處分股票，有2,000股係屬91年度員工分紅股票，且處分該等91年度員工分紅股票之所得，已分別於93年11月4日及94年2月18日匯入福委會帳戶。可見，被告明知該等處分91年度員工分紅股票之所得570,465＋372,345＝942,810元，乃不應匯入福委會帳戶而匯入，福委會應返還予原告。
⑶又被告復確認94年4月4日及11日處分離職員工分紅股票
之所得為5,928,154元，且其中4,440,267元係於94年4月15日匯入原告帳戶並已列為原告其他收入，餘1,487,887元亦於4月15日匯入福委會帳戶。
⑷茲檢附原告準備書（二）狀所列所有離職員工簽署之同
意書，觀諸該等同意書內容及各離職員工之離職日期，可證明離職員工於離職時尚被保管之91年度或92年度分紅股票股數，即於離職時遭處分之91年度或92年度分紅股票股數。
⑸查處分93年、94年間離職員工之91年度員工分紅股票之所得如下：
①處分陳俊仁91年度員工分紅股票所得為570,465元；②處分徐訓慶91年度員工分紅股票所得為372,345元；③處分陳健章91年度員工分紅股票所得為312,611元；④處分邱東柏91年度員工分紅股票所得為443,529元；⑤處分徐靜慧91年度員工分紅股票所得為178,706元；⑥處分陳余鎗91年度員工分紅股票所得為338,496元；⑦處分林柏州91年度員工分紅股票所得為350,443元；⑧處分黃慶昌91年度員工分紅股票所得為564,491元；⑨處分蔡明貴91年度員工分紅股票所得為1,312,002元。
⑹上開處分91年度員工分紅股票之所得合計共4,443,088
元，扣除相關手續費及稅捐後，已於94年4月15日一併進行調整、沖銷，將4,440,267元匯入原告帳戶。
（二）罰款部分：⒈縱使認為原告因漏報系爭違約金之所得致有漏報所得稅額，亦應予以免罰：
⑴依所得稅法第110條第1項規定：「納稅義務人已依本法
規定辦理結算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事，處以所漏稅額兩倍以下罰鍰。」依所得稅法第110條規定意旨，「漏列收入，虛列費用，逃漏所得稅，始構成裁罰要件」，另依行政罰法第7條第1項規定：「違反行政上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」對於人民發生在稅捐稽徵機關確認特定稅捐稽徵方式前之報稅行為，因人民無從預見如何之報稅行為始為稅捐稽徵機關所認可，以避免遭到裁罰，實無故意或過失可言。稅捐稽徵機關在此情形，會採取輔導人民補正之措施，並對人民先前之錯誤報稅行為予以免罰，以符合行政罰之歸責原則及處罰明確性原則（司法院釋字第638號解釋理由書第1段參照）。
⑵次按，如人民雖有漏報所得之錯誤，然若已於相關申報
書等揭露該等漏報之所得，使稅捐稽徵機關仍得予以勾稽而命人民補正，既然無隱匿所得之事實，無漏報所得之故意或過失，又不致使稅捐稽徵機關不知該等所得而使國家稅收遭受損失，財政部亦有作出免罰之函釋者，例如財政部92年5月6日臺財稅字第0920453012號函及69年8月25日臺財稅字第37111號函。
⑶臺灣高科技產業競爭激烈，慣常以員工分紅股票之方式
激勵員工，如有少數員工違約，為兼顧全體員工之權益，而將違約金交由公司之福委會或全體員工成立之信託基金等運用，以謀全體員工福利，在所常見。據原告所知，被告過去並無將非給付福委會或全體員工信託基金會之違約金，當成高科技公司「所得」之例。而且，被告在本件之復查程序，尚且研議多時，列出甲、乙、丙三種不同之法律見解，函詢各區國稅局之意見，其結果亦顯示至目前為止並無類似案例。是以，本件將系爭違約金列為公司所得，逾越常情，為原告始料未及。
⑷本件依同意書約定法律關係，商業會計法及資金流程，
員工違約懲罰，出售託管紅利股票收入歸屬福委會，由保管人將出售款匯入福委會，並由福委會列記其他收入，並依機關團體及其他作業組織完成93年營所稅申報，且經國稅局核定在案。原核定曲解法律關係調整增列原告其他收入3,898,634元，未同時增列費用，就同一事實顯然重複認列收入及所得，違反商業會計法第60條，所得稅法第24條第1項及財政廳60臺財稅字第95314號函「收入費用配合原則，違章銷貨收入，應減除銷貨成本，不得以銷貨收入全數作為所得，以期公允。」另依稅法規定費用有實際支出，被剔除並未虛列費用，自未構成逃漏稅，不應裁罰，若被告執意調整增列其他收入，亦應同時認列捐贈費用，即若將捐贈費用否准認列予以剔除，原告亦未構成逃漏稅，況原告所屬福委會亦依法申報收入並經核定在案，並無隱匿情事，亦無出於故意或過失，依所得稅法110條立法意旨及行政程序法第7條第1項規定應可免罰。況本件依同意書雙方合意之法律關係及實質之事實，違約出售紅利股票款項應歸屬福委會管理支用，並非原告之收入被告認事用法顯有違誤，請求撤銷原處分及訴願決定。
⑸本件93年度營利事業所得稅事件，被告迄於96年7月12
日始為處分書，自原告96年9月22日申請復查，至被告機關99年2月5日作成復查決定，歷時約2年5個月之久，更可見本件之高度爭議性與不確定性。是原告在被告確定其見解前，根本無從預見，以決定如何採取作為並避免遭到裁罰，甚至法院也有認定係屬利益第三人「福委會」之契約，原告實無故意、過失可言。
⑹另外，福委會於93年度機關團體及其作業組織結算申報
書亦已列報、揭露系爭違約金為其他所得，使稅捐稽徵機關仍得予以勾稽，並無隱匿所得之情事。據此，揆諸前開函釋意旨，本件縱認原告有漏報所得稅額，亦應予以免罰。
⑺被告以本件如核列捐贈費用或提撥福利金之費用已超過
法令之限制為由，辯稱依所得稅法第100條之2規定不得免罰云云。惟本件如核列捐贈費用或提撥福利金之費用，均未超過法令之限制，已如前述，被告所辯，實不足採。
⒉福委會既已於94年4月15日將處分陳俊仁及徐訓慶91年度
員工分紅股票之所得，全數退還原告，原告亦已就該項所得依法調整列為其他收入而申報為營利事業所得，原處分認定之漏報金額自應減少942,810元（陳俊仁部分570,465+ 徐訓慶部分372,345）。且94年4月15日之調整列報係在被告進行調查前（按：被告係經法務部調查局95年3月27日函送卓培松、林怡沁等疑涉逃漏贈與稅案件相關資料，始開始進行調查），依據稅捐稽徵法第48條之1：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第四十一條至第四十五條之處罰。
二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」就此部分亦應予免罰。
⒊退步言，原處分認定原告漏報之所得額顯有錯誤，應撤銷重為核定：
⑴按原告員工92年間簽署之91年度員工分紅股票同意書，
員工如違反久任義務，係處分員工分紅股票賠償予原告；93 年間簽署之系爭同意書，始改為將處分員工分紅股票之所得交付給福委會支用。
⑵本件系爭離職員工中，陳俊仁及徐訓慶對於91年度及92
年度員工分紅股票均有簽署同意書，渠等於93年間離職時，應分別處分91年度及92年度員工分紅股份。前者，即處分陳俊仁及徐訓慶91年度員工分紅股票所得，應歸原告所有；後者，即處分陳俊仁、徐訓慶、林柏宏、林志峰及林穎龍92年度員工分紅股票所得，則歸大立光福委會所有。
⑶詳言之，處分陳俊仁91年度員工分紅股票所得為570,46
5元，處分徐訓慶91年度員工分紅股票所得為372,345元，連同其他匯給福委會之91年度員工分紅股票所得，共計4,443,088元，已於94年4月15日沖銷，已將該筆金額匯回原告帳戶，此有林恩正存摺影本可稽，此亦有當初經手人員說明沖銷之手稿可稽。
⑷福委會既已將處分陳俊仁及徐訓慶91年度員工分紅股票
之所得，全數退還原告，原告亦已申報營利事業所得，則原處分認定之漏報金額應減少942,810元（陳俊仁部分570,465+徐訓慶部分372,345）。是以，原處分認定事實錯誤，致所核定應補繳之稅款及所課處之罰鍰，均有錯誤，應予撤銷重為核定。
（三）綜上所述，本件依同意書雙方合意之法律關係及實質之事實，違約出售紅利股票款項應歸屬福委會管理支用，並非原告收入。本件原告著眼於照顧全體員工，不收取系爭違約金，而由離職員工將系爭違約金交付給大立光福委會所有，大立光福委會並為全體員工福利而為支用，是系爭違約金本應屬大立光福委會之收入，而非原告收入。退萬步言，縱被告於事後違反常情而重行認定其係屬原告收入，亦應允許原告將系爭違約金補列為職工福利金或捐贈費用，被告認事用法顯有錯誤，為此，原告依據行政訴訟法第4條第1項規定提起本件撤銷訴訟，並聲明求為判決：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）本稅部分：⒈按第三人利益契約，乃當事人之一方與他方約定，由他方
向第三人為一定之給付，第三人因此取得直接請求他方給付權利之契約。倘第三人並未取得直接請求他方給付之權利，即僅為當事人與第三人間之指示給付關係，尚非民法第269條所規定之第三人利益契約。經查，系爭同意書第4條第2項約定違約金應交由福委會管理、使用、收益及處分，同條第3項並約定於有爭議時，由原告代福委會為請求、協商、採取一切之法律行動或訴訟行為，顯見本件福委會並未取得直接請求員工給付之權利，仍應由原告向員工為請求，原告與福委會間僅成立指示給付關係，於員工未主動向福委會為清償時，原告基於契約當事人之地位，仍得請求員工向原告清償。原告與員工簽定同意書，其契約簽立人既為原告，原告就該違約金之管理、使用、收益及處分，與其福委會間僅成立指示給付關係，收取違約金之權責仍應歸屬原告所有。是本件處分股票之所得3,898,634元，列原告其他收入並無不合。次查原告主張該違約金收入倘應列入原告之其他收入，其撥入福委會收入，可認定係原告捐贈福委會，而福委會依財政部90年7月12日臺財稅第000000000號函釋，其福利金之孳息亦免予扣繳所得稅乙節，核原告既已依職工福利金條例成立福委會，按規定提撥職工福利金，依稅查核準則第81條第5款規定，除員工醫藥費應准核實認定外，不得再以福利費科目列支任何費用，又福委會雖經臺中市政府核准設立，惟其章程第14條明定：「……本組織解散後剩餘財產依照職工福利金條例實施細則第十條第二款規定辦理。」即分別發給原有職工，足證該福委會不屬教育、文化、公益、慈善機關或團體，原告對其捐贈，自無所得稅法第36條第1項第2款可列為當年度費用或損失之適用，原告主張顯不足採，原核定應予維持。
⒉違約金收入屬原告其他收入：
⑴原告與原告福委會係不同主體，原告為營利組織，福委
會為非營利組織，福委會符合行政院92年3月26日修正發布之「教育文化公益機關或團體免納所得稅適用標準」者，其本身之所得及其附屬作業組織之所得，除銷售貨物或勞務之所得外，免納所得稅。因此，本件系爭違約金列入原告其他收入或福委會其他收入，牽涉課稅部門與免稅部門賦稅效果。
⑵本件林柏宏、陳俊仁、林志鴻、林穎龍及徐訓慶等5人
原為原告員工，分別於原告發放91及92年度員工紅利轉增資時，與原告簽定同意書，約定每年配發股票分3年發放，同意自發行新股基準日起，繼續任職至少2年，並同意如於久任期間屆滿前因任何原因而終止勞動契約，願無條件支付約定之懲罰性違約金交由福委會管理支用。嗣林柏宏等5人於93年離職，其被扣留保管之股票乃依同意書由原告陸續依約定於93年處分並將處分所得3,898,634元存入福委會，列入福委會其他收入。上開簽定同意書第4條有關違約損害賠償責任第2款約定：原告得指定第三人處分紅利股份，並將處分所得交福委會管理支用。同條第3款約定：發生任何爭議，由原告代福委會出面請求，再將所得款項轉交福委會或為其他事實、法律或訴訟行為。顯見福委會並未取得直接請求給付之權利，仍應由原告向員工為請求，原告與福委會間僅成立指示給付關係，收取違約金之權責仍歸屬原告所有。
⑶本件系爭股票紅利雖分配給員工，但員工股票存摺及印
章，都由第三者保管，該第三者林恩正是原告原代表人林耀英先生姪子，林恩正也是原告股東，員工股票存摺及印章，實際上都是原告在處理，原告未付出相對代價即取得該款項，且同意書簽立雙方為原告與員工，簽立目的係為原告留住員工，權利義務關係為原告與員工，一但員工離職，該違約金係對原告因員工異動之賠償，該違約金當然屬原告其他收入。
⑷原告93年以前與員工簽立同意書，約定員工於久任期間
屆滿前離職，員工未領取之股票，同意賠償原告，由原告收回，該收回違約金列計原告其他收入，並未計入福委會其他收入。嗣原告93年以後與員工簽立同意書，才約定違約金處分所得交福委會管理支用，以致於93年間離職員工違約金，有按舊同意書約定列計原告其他收入，有按新同意書約定列計福委會其他收入之歧異情形。
⑸原告雖訴稱：原告將系爭收入依所得稅法第36條第2款
規定捐贈福委會，一收一支間並未增加原告課稅所得額，且符合商業會計法第60條規定之收入費用配合原則云云。然查，商業會計法第60條規定之收入費用配合原則，於稅法之適用上，尚須考量租稅政策與目的，於辦理所得稅結算申報或核課所得稅時，其依商業會計法記載之會計事項，如與所得稅法等規定未符者，均應於申報書內自行調整之，例如所得稅法第37條交際費、第49條壞帳及第51條之1折舊等之規定，二者範圍自非完全相同。若所得稅法訂有明文不得列報成本費用，即不得列報，並不生違反收入費用配合原則問題。再者，收入費用配合原則係為賺取該收入所發生之成本費用，在同一會計期間認列，本件違約金收入並無相對費用可減除，因無成本費用發生或成本費用相對微小時，形同對其毛收入課稅，符合收入費用配合原則。至原告主張將違約金收入捐贈福委會，因該捐贈行為並非賺取系爭收入之成本費用，係屬另一法律行為，與收入費用配合原則無涉。
⑹原告訴稱：系爭違約金收入已存入原告福委會帳戶，供
福委會辦理餐廳裝修等福利業務，基於實質課稅原則，系爭違約金收入3,898,634元應屬原告福委會收入云云。然查，司法院釋字第420解釋之實質課稅原則是補充概念，補充依法行政的不足，也就是在：1.法令欠缺（漏洞填補）2.法令不明確（解釋法令）之情形，如果有「形式上存在事實」與「事實上存在之事實」不同時，應以「事實上存在之事實」為租稅課徵基礎。如法令規定明確就應依法令規定執行，所得稅法第24條規定，營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。本件簽訂契約當事人為原告與員工，違約金是員工離職對原告之賠償收入，依所得稅法第24條規定自應列入原告其他收入。
⒊原告不可將該違約金收入核列為捐贈費用，亦不得核列為提撥福利金費用：
⑴被告所屬原黎明稽徵所89年7月29日中區國稅黎明資字
第890016672號函，係核發免扣繳所得證明函，並非核定原告福委會屬公益團體。另辦理年度結算申報時，其屬對外營業之作業組織，應使用「營利事業所得稅結算申報書」辦理結算申報；其屬非營利團體及其對外無營業行為之作業組織，則使用「教育文化公益機關或團體及其作業組織申報書」辦理結算申報，即使用後者申報書辦理結算申報屬非營利組織，並非均屬公益團體。福利會資金來源有一定提撥標準規定，且其是否屬公益團體仍可由成立宗旨判斷，本件原告福委會係以謀求該會會員福利為目的之組織，其並非對不特定大眾謀福利之公益團體。
⑵又所得稅法第36條第2項關於營利事業對合於教育文化
公益慈善機關、團體之捐贈，以不超過所得額10%為限。其立法目的係為防杜營利事業藉捐贈公益等團體之名規避稅負，且其捐贈對象以公益等團體為限，倘對非公益等團體之捐贈，則不可列報費用支出。另財政部90年7月12日臺財稅第000000000號函釋，係說明職工福利金存入銀行之利息扣繳，並非函釋福委會屬教育、文化、公益、慈善機關或團體。本件原告福委會雖經臺中市政府核准設立，惟其章程第14條明定：本組織解散後剩餘財產依照職工福利金條例實施細則第10條第2款規定辦理，即分別發給原有職工，足證該福委會不屬公益等團體，原告對其捐贈，自無所得稅法第36條第2項可列為當年度費用或損失之適用。
⑶所得稅法第11條第4項所稱教育、文化、公益、慈善機
關或團體，係以合於民法總則公益社團及財團之組織，或依其他關係法令，經向主管機關登記或立案成立者為限。是各行業公會組織、同鄉會、同學會、校友會、宗親會、營利事業產業工會、各工會團體、職工福委會、各級學校學生家長會、國際獅子會、國際扶輪社、國際青年商會、國際同濟會、國際崇她社、社區發展協會、各縣市工業發展投資策進會、身心障礙福利團體、各縣市工業區廠商協進會等，均屬前揭所得稅法所稱教育、文化、公益、慈善機關或團體。該機關團體依所得稅法第11條第4項規定，符合行政院頒定免稅標準者，其本身之所得及其附屬作業組織之所得，免納所得稅；其不合免稅要件者，仍應依法課稅。前述機關團體除有條件免辦結算申報外，應依所得稅法第71條規定辦理結算申報，申報時使用「教育文化公益慈善機關或團體及其作業組織結算申報書」；惟並非使用該結算申報書者，營利事業均可對其捐贈並列報費用支出，例如校友會經政府核准登記成立有案，可認屬前述之團體。校友以個人名義捐贈者，得依所得稅法第17條第1項第3款第2目之規定，作為個人綜合所得總額之列舉扣除額，其以營利事業名義捐贈者，則不得列報該事業之費用，為財政部
75 年9月12日台財稅第0000000號函所明釋；係因校友會雖屬前揭機關或團體，惟營利事業對其捐贈，非屬經營本業及附屬業務所需，依所得稅法第38條規定，不得列為營利事業之費用支出；是營利事業對前揭機關團體捐贈認列費用，除了有限額外，尚有是否屬經營本業及附屬業務所需及其他不得列報捐贈費用之限制規定。按營利事業所得稅查核準則第81條第2款，就職工福利之資金來源訂有一定標準，以為限制，有類似交際費之限額適用。因此，營利事業已依規定提撥職工福利金，倘再以捐贈變相提撥福利金，該捐贈部分自非經營本業及附屬業務所需，自不得認列營利事業費用支出。查與本案案情性質相同，營利事業已依法成立職工福利委員會，並依規定提列職工福利金者，如另對該職工福利委員會之捐款，不得認列費用，有行政法院68年判字第125號判決可資參照。
⑷按查核準則第81條第2款，就職工福利之資金來源定有
一定標準之規定，本件原告福委會章程第8條亦訂定職工福利金提撥之來源為：
①創立時就資本總額提撥2%。
②每月營業收入總額內提撥0.1%。
③每月於每位職員工人薪資內各扣0.5%。
④下腳變價提撥40%。
⑸又按查核準則第81條第2款第5目規定「福利金之提撥，
以實際提撥數為準」，查核準則就職工福利金之提撥定有限額，在該限額內，營利事業依職工福利金條例提撥並以實際提撥支付數列報費用支出。即職工福利金之提撥除應注意其提撥之金額，有否超過相關法令規定之限額外，亦應實際提撥支付始可作為當年度營利事業所得稅費用，自課稅所得中減除。依上開本件原告福委會章程第8條所訂定職工福利金提撥來源並未就增資資本額訂有提撥率，且依原告93年度營利事業所得稅結算申報書及會計師查核簽證報告，實際提撥數3,343,378元，其未提撥部分自不得事後主張補提撥列入福利金支出。
至原告訴稱職工福利委員會組織準則第2條及第11條規定，原告福委會組織章程僅係內部規章，不得拘束或限制原告「依法」提撥福利金範圍云云，按職工福利金提撥係依據職工福利金條例第2條及查核準則第81條之規定而來，職工福利金條例第2條係規範職工福利金提撥之法源及其提撥基礎，查核準則第81條第2款乃係規範已依職工福利金條例規定成立職工福委會之營利事業，提撥福利金之限額，就營利事業於營利事業所得稅上應如何申報費用所為之規定，且為避免營利事業重複列報費用，於查核準則第81條第5款及財政部69年7月28日台財稅第36156號函，均明確規定已依職工福利金條例提撥福利金及經中央政府核准列支福利費用者，除員工醫藥費應准核實認列外，不得再以福利費用科目列支任何費用。
⑹原告為公司組織，其會計基礎採用權責發生制，即收益
於確定應收時，費用於確定應付時，即行入帳。依商業會計法第10條規定會計基礎採用權責發生制，其平時採用現金收付制者，俟決算時，應照權責發生制予以調整。且所得稅法對於營利事業所得之計算既採年度結算申報制，則實際對福利金提撥之有無，當以年度結算時為準，因之，上開查核準則不但對職工福利金之提撥訂有限額，且在該限額內，以當年度有實際提撥者，始可列為當年度費用，至其未達提撥額度，則不得再補提撥列支任何費用。
⒋系爭93年度處分所得3,898,634元，其中處分陳俊仁及徐
訓慶91年度分紅股票570,465元及372,345元，均連同處分渠等92年度分紅股票，於93年10月28日及93年12月6日處分，處分所得於93年11月1日及93年12月8日匯入林恩正彰化銀行北臺中分行00000000000000帳戶，並於93年11月4日及94年2月18日轉入原告福委會第一銀行中港分行00000000000帳戶。另94年4月間處分離職員工分紅股票之所得5,928,154元，其中4,440,267元匯入原告帳戶，餘1,487,887元列入原告福委會帳戶，即該94年4月15日匯入原告帳戶列入原告其他收入4,440,267元，係處分94年4月間離職員工分紅股票，該款項並未包含處分93年11月已離職之陳俊仁及徐訓慶分紅股票所得，是原核定原告漏報其他收入3,898,634元，並無不合。
（二）罰鍰部分：⒈原告93年度漏報其他收入3,898,634元，漏報所得額3,898
,634元及所得稅額974,659元，被告按所漏稅額處1倍罰鍰974,600元，違章事證明確，原告未於裁罰處分前以書面承認違章事實承諾繳清稅款及罰鍰，原處1倍罰鍰並無違誤，應予維持。
⒉本件並無免罰之適用：
⑴按所得稅法第100條之2規定，營利事業所得稅納稅義務
人結算申報所列報減除之各項成本、費用或損失，超過本法及附屬法規之限制（包括有①向非金融業借款之利息。②獨資、合夥事業職工之薪資。③職工退休金準備、職工退休基金或勞工退休準備金。④捐贈。⑤交際費。⑥備抵呆帳。⑦折舊。⑧各項耗竭及攤折。⑨製造費用及營業費用取得小規模營利事業出具之普通收據。⑩旅費。⑪職工福利。⑫國外投資損失準備。），致短繳自繳稅款，經稽徵機關更正核定應補繳稅額者，應加計利息一併徵收。該規定係對成本、費用及損失，因列報超限經剔除，應補徵稅額加計利息，免予處罰，與本件不可列報該費用而列報情形，顯有不同。
⑵原告以往將違約金列報原告其他收入，計入課稅，本件
卻未列報計入課稅，原告雖非故意，但按其情節應注意、並能注意，仍有過失，並未符合上開行政罰法第7條第1項不予處罰之規定。又原告漏報其他收入3,898,634，依所得稅法第110條第1項規定，應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，應處以罰鍰，尚無免罰之適用。
（三）綜上所述，原告之訴實無理由等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本院按「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。」所得稅法第110條第1項分別定有明文。另「職工福利：……五、已依職工福利金條例提撥福利金及經中央政府核准列支福利費用者，不得再以福利費科目列支任何費用。但員工醫藥費應准核實認定。
」復經營利事業所得稅查核準則第81條第5款所明定。又稅捐主管機關財政部為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考，乃於81年8月23日頒訂稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表上開裁罰金額或倍數參考表，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，並就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認；短漏報所得是否屬已填報扣免繳憑單、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得等分別作為可否減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸。該裁罰時參考表有關「營利事業所得稅稅目第110條第1項」部分：「……二、漏稅額超過新臺幣十萬元者。處所漏稅額一倍之罰鍰：但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所漏稅額０˙八倍之罰鍰。」自得作為稅捐稽徵機關裁處之依據，並無疑義。
五、上揭事實概要欄所載之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原告固定資產財產目錄、中華民國93年度營利事業所得稅暫繳稅額申報書、全年股利分配彙總資料申報書、緩課股票轉讓所得申報憑單申報書、媒體檔案遞送單、93年度營利事業所得稅結算稅額繳款書、各類所得扣繳暨免繳憑單申報書、各類給付扣繳稅額、可扣抵稅額與申報金額調節表、所得稅法規定有列支限額之項目標準計算表、總分支機構申報營業稅銷售額明細表、期末存貨明細表、93年度銷貨退回及折讓調節表、93年度其他費用及製造費用明細表、93年度營業成本明細表、資產負債表、93年度營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表）、93年度營利事業所得稅結算92年度未分配盈餘申報書、93年度營利事業所得稅結算92年度未分配盈餘申報書資料聯、研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減申報明細表、各年度適用各項投資抵減稅額計算明細表、93年度依促進產業升級條例申報減免稅額通報單（含依88年12月31日公布修正前產升條例減免之稅額）、未分配盈餘加、減項目部分項次明細表、92年度未分配盈餘申報書、稅額抵扣比率之計算及盈餘分配項目明細表、股東可扣抵稅額帳戶變動明細表、營利事業投資人明細及分配盈餘表、各類收益扣繳稅額、可扣抵稅額與申報金額調節表、所得稅法規定有列支限額之項目標準計算表、已申報扣抵進項稅額之憑證及進口免稅貨物金額統計表、製造費用明細表、其他費用明細表、營業成本明細表、損益及稅額計算表、課稅資料歸戶清單、海關進出口貨物稅費繳納費兼匯款申請書、統一發票、進口報單、93年度資產投資抵減明細表、被告臺中市分局95年3月10日中區國稅中市一字第0950007255號函、被告臺中市分局94年11月17日中區國稅中市一字第0940050761號函、92年度未分配盈餘查核說明、92年度未分配盈餘申報明細表、93年度股東可扣抵稅額帳戶查核說明、93年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細表、93年度損益科目查核說明與應納稅額計算、93年12月31日資產負債及股東權益查核說明、93年度營業收入調節表、93年度研究發展費用明細表、93年度製造費用明細表、93年度營業成本表、最近三年度損益比較分析表、93年及92年1月1日至12月31日損益表、93年及92年1月1日至12月31日資產負債表、93年度營利事業所得稅結算簽證申報總說明、93年度營利事業所得稅結算申報暨92年度未分配盈餘申報查核簽證報告書、營利事業所得稅暨未分配盈餘簽證申報委任書、92年度未分配盈餘申報書、93年度股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表、93年度營利事業投資人明細及分配盈餘表、93年度營利事業所得稅結算申報書及會計師查核簽證報告、被告95年1月12日中區國稅一字第0950000184號函、進項來源明細、銷項去路明細、轉帳傳票、經濟部投資審議委員會95年8月28日經審二字第09500268920號函、經濟部投資審議委員會94年10月26日經審二字第094027837號函、經濟部投資審議委員會93年3月17日經審二字第093006997號函、全年股利分配彙總資料申報表、各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書全年股利分配彙總資料申報書更正（註銷）通知單、93年度專案計畫、彰化銀行北台中分行大立光電股份有限公司職工福利委員會活期存款存摺（帳號：000000000000000000）、彰化銀行匯款回條聯、分類帳、同意書、林恩正出具之說明書、高芳真95年5月5日於被告審查三科之談話記錄、陳奕璽95年6月21日於被告審查三科之談話記錄、林恩正95年5月3日於被告審查三科之談話記錄、處分書、林怡沁證券存摺、卓培松證券存摺、大立光福委會綜合存款存摺、大立光福委會財務收支報表、93年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、大立光福委會組織章程、大立福委會職工福利機構證、違章案件罰鍰繳款書、93年度營利事業所得稅核定稅額繳款書、被告98年10月19日中區國稅法字第0980040475號函、財政部臺灣省北區國稅局98年11月3日北區國稅法一字第0980007444號函、財政部臺北市國稅局98年11月2日財北國稅審一字第0980246040號函、財政部高雄市國稅局98年10月30日財高國稅法字第0980005408號函、財政部南區國稅局98年10月28日南區國稅法一字第0980 052417號函、臺灣臺中地方法院97年度勞訴字第27號及第31號民事判決、93年度業外收支抽核-什項收入、91、92、93、94年度機關團體及其作業組織結算申報書、93年度職工福利金提撥額度計算表、違約金匯款明細、大立光福委會職工福利機構登記證、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、原告93年度股東常會議事錄、被告黎明稽徵所89年7月29日中區國稅黎明資字第890016672號函、原告93年度年報、陳俊仁、徐訓慶、林柏宏、林志峰、林穎龍各類所得扣繳暨免扣繳憑單、違約金匯款明細表、93年度營利事業所得稅結算申報報告書之所得稅法規定有列支限額之項目標準計算表、財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局95年8月2日中區國稅中市二字第0950035823號函、被告93年度機關或團體及其作業組織結算申報核定通知書原告福委會依組織章程辦理餐廳業務照片8張、臺灣高等法院臺中分院97年度勞上易字第36號民事判決、內政部47年12月27日台內勞字第第2438號函、財政部68年9月13日台財稅字第36449號函、財政部68年7月11日台財稅字第34712號函、財政部75年9月3日台財稅第0000000號函、財政部75年9月12日台財稅字第7562563號函、國立臺灣大學捐贈網站所有捐款芳名錄等件附卷可稽，為可確認之事實。
六、本件兩造之爭點為：原告福委會是否為所得稅法第11條第4項所稱之「教育、文化、公益、慈善機關或團體」？系爭違約金是否為原告之其他收入？其收入總額應否扣除原告處分91年度員工分紅股票之所得942,810元？若認列為原告之其他收入，可否配合核列當年度捐贈費用？或可否認定為提撥之福利金予以調整核列？原告對於上開漏報其他收入行為是否具有故意、過失？是否符合免罰之規定？原處分有無違誤？茲分述如下：
（一）按所得稅法第4條第1項第13款規定：「左列各種所得，免納所得稅︰……十三、教育、文化、公益、慈善機關或團體，符合行政院規定標準者，其本身之所得及其附屬作業組織之所得。……」第11條第4項規定：「本法稱教育、文化、公益、慈善機關或團體，係以合於民法總則公益社團及財團之組織，或依其他關係法令，經向主管機關登記或立案成立者為限。」第71條之1第3項規定：「合於第四條第十三款規定之教育、文化、公益、慈善機關或團體及其作業組織，應依第七十一條規定辦理結算申報；其不合免稅要件者，仍應依法課稅。」另教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準第2條規定：「教育、文化、公益、慈善機關或團體符合下列規定者，其本身之所得及其附屬作業組織之所得，除銷售貨物或勞務之所得外，免納所得稅：……」經查，原告福委會係於88年9月4日成立，並經依法組織完成備案，有臺中市職工福利機構登記證在卷可按（參見本院卷第140頁）。而營利事業所成立之福委會，係為照顧特定勞工，提升員工福祉所成立之非營利組織，性質上與一般具有公共性質之「教育、文化、公益、慈善機關或團體」尚屬有別，惟基於租稅管理及特定政策上之考量，被告之上級機關財政部在特定稅務事件之解釋函令中，例如有關「福委會將福利金存入公、民營銀行取得利息」（90年7月12日臺財稅字第0900453599號函令，參見本院卷第86頁）及「購置交通車專供職工上下班使用者，其取自各該職工所屬事業補貼之司機用人費、汽油費、養護費及折舊費用」（69年4月16日臺財稅字第33061號函令）等，特別承認其屬所得稅法第11條第4項所稱之「教育、文化、公益、慈善機關或團體」。另被告所屬臺中市分局亦在有關原告福委會之存款利息應否免稅之個案中，表明原告福委會屬所得稅法第11條第4項所稱之「教育、文化、公益、慈善機關或團體」，有該分局95年8月2日中區國稅中市二字第0950035823號函附卷可參（參見本院卷第265頁）。此外，財政部在特定稅務事件之解釋函令中，亦有否認其為公益團體者，例如有關公司職工福利委員會房屋不合免稅要件（68年1月18日臺財稅字第30296號函令），另福委會以「民間存款」方式回存於該營利事業，其所得仍不得免納所得稅（75年9月3日臺財稅字第7565914號函令）。準此，營利事業所成立之福委會是否「教育、文化、公益、慈善機關或團體」，因課稅事件有多樣性及複雜性，故基於實質課稅原則及賦稅公平性之考量，仍應視其事務之屬性決定之，非可一概而論。質言之，福委會在本質上究屬個別企業保護特定職工福利之性質，與一般「教育、文化、公益、慈善機關或團體」不同，故在適用相關法規時，稅捐稽徵機關基於實質課稅原則及賦稅公平性之考量，仍應兼顧福委會係屬職工福利之本質，繩以相關法規之規範，否則將形成營利事業藉以規避稅賦之巧門。雖目前實務上，稅捐稽徵機關允許營利事業之福委會依所得稅法第71條規定辦理結算申報時，使用「教育文化公益慈善機關或團體及其作業組織結算申報書」，然依前揭說明，營利事業之福委會是否有可視為所得稅法第11條第4項所稱之「教育、文化、公益、慈善機關或團體」，仍應視事件之本質決定之，並不因其申報時採用上開申報書，即可謂當然有相關規定之適用。又原告為營利組織，屬應稅部門，而福委會則為非營利組織，為免稅部門，兩者分屬不同權利主體，故系爭違約金是否列入原告或福委會之其他收入，尚涉及應稅或免稅部門有關租稅增減之效果，合先敘明。
（二）次按，民法第269條規定：「以契約訂定向第三人為給付者，要約人得請求債務人向第三人為給付，其第三人對於債務人，亦有直接請求給付之權。第三人對於前項契約，未表示享受其利益之意思前，當事人得變更其契約或撤銷之。第三人對於當事人之一方表示不欲享受其契約之利益者，視為自始未取得其權利。」此即第三人利益契約。又第三人利益契約，係當事人之一方與他方約定，由他方向第三人為一定之給付，第三人因此取得直接請求他方給付權利之契約。倘第三人並未取得直接請求他方給付之權利，即僅為當事人與第三人間之「指示給付關係」，尚非民法第269條所規定之第三人利益契約（最高法院97年度臺上字第176、2694號、93年度臺上字第1704號判決意旨參照）。經查：
⒈依原告與系爭員工簽署之92年度同意書（參見本院卷第149頁至第158頁）第2條「股份之保管處分等限制」第1項：
「本人同意自表彰紅利股票（以下簡稱『紅利股票』）發放之日起，將……之紅利股份股票（以下合稱『保管股份』）寄託於大立或其指定人保管，保管期間如下……」第2項：「保管期間屆滿前，本人不得以任何理由主張終止寄託或保管約定，亦不得請求大立或大立指定之人給付或返還紅利股票……」第3項：「本人同意自大立核配紅利股份之時起，至保管期間屆滿前，本人不得就紅利股份轉讓、質押或其他一切處分、使用、收益行為。」第4條「違約損害賠償責任」第1項：「本人如有違反第2條第3項、第4項、第5項、第6項，第3條第1項之任何一款規定之情形，或於保管期間屆滿前，本人與大立之勞動契約因任何原因而終止，本人應支付違約金：按本人自大立離職當日於臺灣證券交易所之收盤價（或當日無收盤價者，次一個營業日之收盤價）乘上保管期間尚未屆滿之股份計算。本項違約金應交由公司職工福利委員會管理支用。」第2項：「本人同意若本人於紅利股份發放前已非大立之員工（因任何原因而終止勞動契約），本人不得對紅利股份，主張任何權利或一切民、刑事之請求，大立得指定第三人處分紅利股份，並將處分所得交福委會管理支用。」第3項：「福委會得就本條第1項之違約金及第2項之處分所得訂定管理支用辦法。如因本條第1項及第2項之規定發生任何爭議，本人亦同意由大立代福委會出面請求，再將所得款項之轉交福委會或為其他事實、法律或訴訟行為。」第4項：「為支付第1項約定之違約金，本人以本同意書概括授權大立或大立指定之人逕行處分保管股份……。大立或大立指定之人處理前揭處分保管股份並抵充違約金事宜，無須再通知本人或取得本人同意，本人亦不得對大立或大立指定之人為任何民事或刑事之請求。」依照上述原告與系爭員工所簽訂之「敬業久任」條款，員工同意紅利股票按敬業久任年數分年領回，若員工違反同意書約定離職，則同意將該寄託之股票出售，以該收入作為違約金使用，彌補原告因員工異動所造成之損害（此觀該同意書第4條條名為「違約損害賠償責任」即可知）。雖該同意書約定，上開違約金應交由原告公司福委會管理、支用。惟其第4條第2項係約定「大立得指定第三人處分紅利股份，並將處分所得交福委會管理支用」，另第4項約定「大立或大立指定之人處理前揭處分保管股份並抵充違約金事宜，無須再通知本人或取得本人同意，本人亦不得對大立或大立指定之人為任何民事或刑事之請求」，均載明原告或其指定之人始為處分保管股份以抵充違約金之人，而該支付違約金之權利義務關係存在於原告與員工之間，顯見原告仍為該取得違約金之權利主體，於取得系爭違約金後再將該所得交付福委會，否則焉能自行或指定第三人處分該紅利股份？且又何須特別載明員工不得對「原告」或其「指定之人」為任何民事或刑事之請求？此外，上開同意書第4條第3項亦約定：「如因本條第1項及第2項之規定發生任何爭議，本人亦同意由大立代福委會出面請求，再將所得款項之轉交福委會或為其他事實、法律或訴訟行為。」等語，顯見福委會並未取得直接請求系爭員工給付之權利，仍應由原告向該員工為請求。準此，參酌首揭說明，原告及系爭員工當事人與福委會間僅成立「指示給付關係」，福委會並未取得該違約金之債權，於系爭員工未主動向福委會為清償時，原告基於契約當事人之地位，得請求該員工向原告清償，由原告取得該違約金之所有權。上開原告與其員工間僅成立「指示給付關係」，亦經民事判決所確認，有另案臺灣臺中地方法院97年度勞訴字第27號判決書、臺灣高等法院臺中分院97年度勞上易字第36號判決書附卷可稽（參見本院卷第23頁至第32頁、第326頁至第334頁）。雖原告主張「系爭離職員工簽署系爭同意書之目的在於福委會暨全體員工之利益，其真意即係要給付系爭違約金予福委會，而非原告。而且，就資金流程觀之，系爭違約金款項未曾匯入或撥入公司帳戶，係直接匯入或撥入福委會，並列記職工福利委員會收入交其管理支用，權益歸屬職工福利委員會，屬福委會之所得，原告無所有權，也未享有任何權益，故不應將之認定為原告之收入，原告既無該項收入，自不應調整增列原告之其他收入。」云云。但查，就上開同意書之形式外觀而言，簽訂之當事人為原告之公司員工，相對人則為原告，權利義務之主觀範圍存在於原告與其員工之間；另就實質內涵而言，違約金係以員工違反原告公司所訂定之「敬業久任」條款為發生原因，而違約金之來源則為原告獎勵員工所發放之紅利股票，其目的一方面在要求員工久任原告公司，以保障其企業最佳利益，另一方面則藉由違約金之支付以彌補因員工異動造成公司之損失。因此，從實質之法律關係角度觀察，原告為其利益而取得該違約金之所有權，較符合訂約之目的。固然，依照私法自治原則，原告非不得將該利益歸諸於契約以外之第三人福委會，然本件原告與員工間所訂定之同意書，在法律上僅成立「指示給付關係」，並未成立第三人利益契約，已如前述，亦即福委會並未取得該違約金之債權，原告並未因該同意書之簽訂即喪失系爭違約金之債權。況且，本件股票紅利雖分配給員工，但員工股票存摺及印章，均係由第三人林恩正所保管，而林恩正即是原告之前代表人林耀英先生姪子，亦為原告公司股東，本件處分保管股份以抵充違約金之事務係由原告所處理等情，亦經林恩正於被告訪談時陳述明確（參見原處分卷第919頁至第921頁）；另參酌上開同意書第2條第1項、第2項、第4條第2項、第4項分別約定：「紅利股份股票寄託於大立或其指定人保管」、「保管期間屆滿前，本人……亦不得請求大立或大立指定之人給付或返還紅利股票」、「大立得指定第三人處分紅利股份，並將處分所得交福委會管理支用」、「為支付第1項約定之違約金，本人以本同意書概括授權大立或大立指定之人逕行處分保管股份」等語，可見前揭保管人林恩正確係受原告所指定，而本件處分保管股份以抵充違約金之事務亦係由原告所主導，上開違約金在交付給福委會之前均在原告管領支配範圍之內。原告既為前揭同意書之權利義務主體，且違約金係取自於原告獎勵員工所發放之紅利股票，又立約之目的在擔保員工久任原告公司，並藉由違約金之支付以彌補因員工異動造成公司之損失，而該違約金在交付給福委會之前亦均在原告管領支配範圍之內，足認本件原告因員工違反「敬業久任」條款所支付之違約金確屬其所得無疑。原告上節有關系爭離職員工簽署同意書之目的在於福委會暨全體員工之利益，其真意即係要給付系爭違約金予福委會，而非原告；就資金流程觀之，系爭違約金款項未曾匯入或撥入公司帳戶，係直接匯入或撥入福委會，並列記職工福利委員會收入交其管理支用，權益歸屬職工福利委員會，屬福委會之所得，原告無所有權，也未享有任何權益，故不應將之認定為原告之收入云云，應與事實不符，委非可採。
⒉至於原告所稱「被告已確認陳俊仁93年間遭處分股票，有
3,000股係屬91年度員工分紅股票、徐訓慶93年間遭處分股票，有2,000股係屬91年度員工分紅股票，且處分該等91年度員工分紅股票之所得，已分別於93年11月4日及94年2月18日匯入福委會帳戶。可見，被告明知該等處分91年度員工分紅股票之所得570,465＋372,345＝942,810元，乃不應匯入福委會帳戶而匯入，福委會應返還予原告。」「被告復確認94年4月4日及11日處分離職員工分紅股票之所得為5,928,154元，且其中4,440,267元係於94年4月15日匯入原告帳戶並已列為原告其他收入，餘1,487, 887元亦於4月15日匯入福委會帳戶。」「福委會既已於94年4月15日將處分陳俊仁及徐訓慶91年度員工分紅股票之所得，全數退還原告，原告亦已就該項所得依法調整列為其他收入而申報為營利事業所得，原處分認定之漏報金額自應減少942,810元（陳俊仁部分570,465 +徐訓慶部分372,345）。」等云，主張系爭違約金，有部分係屬處理91年度員工分紅股票所得。然查，依原告與系爭員工簽署之91年度同意書（參見本院卷第212頁至第213頁）第3條第2項所載：「前項所定期間屆滿前，如本人自大立離職，本人同意賠償大立，按本人自大立離職當日於臺灣證券交易所之收盤價（或當日無收盤價者，次一個營業日之收盤價）乘上本人應賠償股數後所得出之金額。」已明白表示違約金係賠償給原告，應歸原告所取得，亦為原告所坦承在卷，是此部分違約金仍屬原告之所得，應無疑義。固然，原告稱系爭員工陳俊仁及徐訓慶91年度員工分紅股票之所得，已全數退還原告，原告亦已就該項所得依法調整列為其他收入而申報為營利事業所得，被告認定之漏報金額自應減少942,810元云云，並提出林恩正彰化銀行北臺中分行活期儲蓄存款存摺及臺證綜合證券股份有限公司客戶交割金額查詢單為憑（參見本院卷第214頁至第216頁）。惟查，系爭93年度處分所得3,898,634元，其中雖含處分系爭員工陳俊仁及徐訓慶91年度分紅股票570,465元及372,345元，合計942,810元。然依原告所提出之上開資料顯示，並未記載與處分前揭員工陳俊仁及徐訓慶91年度分紅股票570,465元及372,345元等所得有關。且原告主張系爭員工陳俊仁及徐訓慶91年度分紅股票570,465元及372,345元，已連同其他匯給福委會之91年度員工分紅股票合計4,443,088元匯入原告帳戶云云（參見本院卷第130頁），惟該主張匯回之金額與其所提出林恩正彰化銀行北臺中分行活期儲蓄存款存摺明細所記載之4,440,267元不合。雖原告嗣改稱「上開處分91年度員工分紅股票之所得合計共4,443,088元，扣除相關手續費及稅捐後，已於94年4月15日一併進行調整、沖銷，將4,440,267元匯入原告帳戶。」云云，惟未提出相關資料以資佐證，尚難逕予採認。況且，原告所提出之上開臺證綜合證券股份有限公司客戶交割金額查詢單（參見本院卷第216頁），係有關其於94年4月間處分離職員工分紅股票之所得之資料，處分總所得為5,928,154元，其中4,440,267元匯入原告帳戶，餘1,487,887元匯入原告福委會帳戶，分別有林恩正彰化銀行北臺中分行活期儲蓄存款存摺、福委會第一銀行活期儲蓄存款存摺、臺證綜合證券股份有限公司分戶帳查詢單、客戶交割金額查詢單、原告公司分類帳、福委會日記帳等件在卷可按（參見本院卷第233頁至第247頁），顯與系爭於93年間處分之分紅股票無關。因此，原告上節主張被告所認定系爭漏報金額應減少942,810元（陳俊仁部分570, 465 +徐訓慶部分372,345）云云，自非可採。
⒊因此，本件被告認定原告93年度將系爭離職員工林柏宏等
5人獲配之紅利股票委託第三人賣出後所得之收入3,898,634元應歸屬原告所有，尚非無據。
（三）雖原告另主張「縱使認定系爭違約金屬原告之所得，被告既已就原告93年度營利事業所得稅結算申報，核定全年所得額為715,580,283元（原申報708,834,457元）、課稅所得額為416,366,689元（原申報395,270,111元）、捐贈費用為200,000元。若將系爭違約金均列為對福委會捐贈費用3,898,634元，加計原捐贈費用200,0 00元，合計金額4, 098,634元，並未超過前開法定上限71,558,028元，故除增列其他收入3,898,634元外，該項捐贈支出3,898,634元依規定應予全額認列為營業費用，始符合所得稅法第24條第1項及行政程序法第9條之規定，原告並無漏列所得之情事，該捐贈支出符合稅法之規定應准予認列。」「大立光員工已同意將違約金交由福委會支用，即係為大立光全體員工之福利，用以改善全體職工生活，促進所有勞工之權益，已如前述，此與營利事業依法提撥福利金給福委會之意旨與目的相符。是以，縱認系爭違約金為原告之所得而應調整增列，且不得列報捐贈費用，既然原告可自願依查核準則第81條第2款規定提撥職工福利金，原告將系爭違約金改列為『提撥職工福利金』，未超過法定限額，無不當。」等云。然按，所得稅法第36條第2款固規定：「營利事業之捐贈，得依左列規定，列為當年度費用或損失：……二、除前款規定之捐贈外，凡對合於第十一條第四項規定之機關、團體之捐贈，以不超過所得額百分之十為限。」惟營利事業所得稅查核準則第81條第2款及第5款亦規定：「職工福利：……二、合於前款規定者，其福利金提撥標準及費用認列規定如下：（一）創立時實收資本總額之百分之五限度內一次提撥。每年得在不超過提撥金額百分之二十限度內，以費用列支。（二）增資資本額之百分之五限度內一次提撥。每年得在不超過提撥金額百分之二十限度內，以費用列支。（三）每月營業收入總額內提撥百分之○‧○五至○‧一五。（四）下腳變價時提撥百分之二十至四十。（五）以上福利金之提撥，以實際提撥數為準。但按每月營業收入總額之比例提撥部分，其最後一個月應提撥金額，得以應付費用列帳。……五、已依職工福利金條例提撥福利金及經中央政府核准列支福利費用者，不得再以福利費科目列支任何費用。但員工醫藥費應准核實認定。」其中營利事業所得稅查核準則第81條第5款規範意旨，在揭示營利事業既已依規定提撥福利金，且經中央政府核准列支福利費用，即足保障職工福利，故對福利費用之列支予以設限，禁止營利事業假藉福利之名，行規避稅賦之實，亦即變相之捐贈或提存之基金，因屬在應稅之收入項下提取，均不得列入，以取得平衡。另職工福利金條例第1條規定：「凡公營、私營之工廠、礦場或其他企業組織，均應提撥職工福利金，辦理職工福利事業。前項規定所稱其他企業組織之範圍，由主管官署衡酌企業之種類及規模另定之。」第2條第1項規定：「工廠礦場及其他企業組織提撥職工福利金，依左列之規定：一、創立時就其資本總額提撥百分之一至百分之五。二、每月營業收入總額內提撥百分之○‧○五至百分之○‧一五。三、每月於每個職員工人薪津內各扣百分之○‧五。四、下腳變價時提撥百分之二十至四十。」本件原告福委會章程第8條已明訂職工福利金提撥之來源為：「⒈創立時就資本總額提撥2%。⒉每月營業收入總額內提撥0.1%。⒊每月於每位職員工人薪資內各扣0.5%。⒋下腳變價提撥40%」，且該福委會亦於系爭93年度收取該提撥之福利金，分別有原告福委會組織章程及93年度機關團體及其作業組織結算申報書附卷可稽（參見本院卷第107頁、第120頁）。本件原告既已依法成立福委會，並按營利事業所得稅查核準則第81條第5款及章程規定提撥職工福利金，依上開說明，除員工醫藥費應准核實認定外，即不得再以福利之名列支任何費用。否則，若准予列支費用，將產生規避營利事業所得稅第81 條第5款之結果，此舉無異鼓勵企業可藉由事後額外提撥福利金之方式，以達規避稅賦之結果，有違租稅公平性。另依上開查核準則第81條第2款第5目規定「福利金之提撥，以實際提撥數為準」，查核準則就職工福利金之提撥定有限額，在該限額內，營利事業依職工福利金條例提撥並以實際提撥支付數列報費用支出。亦即，職工福利金之提撥除應注意其提撥之金額，有否超過相關法令規定之限額外，亦應實際提撥支付始可作為當年度營利事業所得稅費用，自課稅所得中減除。依上開原告福委會章程第8條所訂定職工福利金提撥來源並未就增資資本額訂有提撥率，且依原告93年度營利事業所得稅結算申報書及會計師查核簽證報告，實際提撥數3,343,378元，其未提撥部分自不得事後主張補提撥列入福利金支出。況且，原告為公司組織，其會計基礎採用權責發生制，即收益於確定應收時，費用於確定應付時，即行入帳。依商業會計法第10條規定，會計基礎採用權責發生制，其平時採用現金收付制者，俟決算時，應照權責發生制予以調整。且所得稅法對於營利事業所得之計算既採年度結算申報制，則實際對福利金提撥之有無，當以年度結算時為準。因此，上開查核準則不但對職工福利金之提撥訂有限額，且在該限額內，以當年度有實際提撥者，始可列為當年度費用，至其未達提撥額度，則不得再補提撥列支任何費用。另原告所稱職工福利委員會組織準則第2條及第11條規定，原告福委會組織章程僅係內部規章，不得拘束或限制原告「依法」提撥福利金範圍云云。惟按，職工福利金提撥係依據職工福利金條例第2條及查核準則第81條之規定而來，職工福利金條例第2條係規範職工福利金提撥之法源及其提撥基礎，查核準則第81條第2款乃係規範已依職工福利金條例規定成立職工福委會之營利事業，提撥福利金之限額，就營利事業於營利事業所得稅上應如何申報費用所為之規定，且為避免營利事業重複列報費用，於查核準則第81條第5款，均明確規定已依職工福利金條例提撥福利金及經中央政府核准列支福利費用者，除員工醫藥費應准核實認列外，不得再以福利費用科目列支任何費用。是原告此部分主張，顯有誤解。至於兩造所爭執之所得稅法第36條第2款規定，其立法目的在於防杜營利事業藉捐贈公益等團體之名規避稅負，有其立法理由可資參照。本件福委會在本質上究屬個別企業保護特定職工福利之性質，與一般「教育、文化、公益、慈善機關或團體」不同，故在適用相關法規時，稅捐稽徵機關基於實質課稅原則及賦稅公平性之考量，仍應兼顧福委會係屬職工福利之本質，繩以相關法規之規範，否則將形成營利事業藉以規避稅賦之巧門，且本件捐贈費用是否認列，亦涉及應稅部門與免稅部分之差異，是參照首揭說明，本件關於捐贈系爭違約金可否認列費用之事務，即不能將原告福委會與所得稅法第36條第2款所規定「合於第十一條第四項規定之機關、團體之捐贈」等同視之，否則將有違租稅公平。從而，本件原告主張縱使認定系爭違約金屬原告之所得，被告亦可依所得稅法第36條第2款規定將之調整核列為原告捐贈費用云云，亦非可採。
（四）另按，行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」又同法第45條第1項規定：「本法施行前違反行政法上義務之行為應受處罰而未經裁處，於本法施行後裁處者，除第十五條、第十六條、第十八條第二項、第二十條及第二十二條規定外，均適用之。」本件行為時雖係在行政罰法95年2月5日施行之前，然被告係於該法施行後始裁處，依上開規定，仍有行政罰法第7條第1項規定之適用。本件原告取自93年度離職員工林柏宏、陳俊仁、林志峰、林穎龍、徐訓慶等5人因違反公司所訂敬業久任條款所給付之違約金3,898,634元，依權責發生制，應屬原告當年度之其他收入，已如前述，其應列報而未列報，因而發生漏報課稅所得額之情事，自有違反所得稅法第110條第1項之客觀行為，允無疑義。雖原告主張「福委會於93年度機關團體及其作業組織結算申報書亦已列報、揭露系爭違約金為其他所得，使稅捐稽徵機關仍得予以勾稽，並無隱匿所得之情事。據此，揆諸前開函釋意旨，本件縱認原告有漏報所得稅額，亦應予以免罰。」云云。然查，原告與福委會分屬不同之報稅主體，原告福委會在93年度機關團體及其作業組織結算申報書所列報之資料，並未為原告所援用，被告在受理原告系爭93年度營利事業所得稅結算申報案當中，即無從知悉該資訊，自難認原告已充分揭露系爭其他收入項目。而原告在處理違約員工91年度分紅股票時，依當時同意書之記載，違約金應賠償給原告，歸原告所取得，為前開所認定明確；另在處理92年度分紅股票時，因同意書內容已更改為「違約金應交由公司職工福利委員會管理支用」，其所得之權利歸屬是否隨同變動，因涉及應稅部門與免稅部門之差異，原告在經歷二種制度後，理應有所警覺，並有相當之預測可能性，從中探究法令應如何正確適用，而原告為公開發行股票之上市公司，財力雄厚，體制健全，亦有能力注意及之，其應注意，且能注意，竟不注意，於參酌原告為前揭同意書之權利義務主體，且違約金係取自於原告獎勵員工所發放之紅利股票，又立約之目的在擔保員工久任原告公司，並藉由違約金之支付以彌補因員工異動造成公司之損失，而該違約金在交付給福委會之前亦均在原告管領支配範圍之內等情事後，可據以認定系爭違約金確屬其所得之情形下，猶漏報系爭違約金，自難謂其主觀上無應注意、能注意而不注意之過失責任。又本件原告既未於系爭93年度營利事業所得稅結算申報時充分揭露系爭其他收入項目，使被告能為相當之審查及調整，且本件申報係屬經會計師簽證之案件，會計師亦未就此部分申報內容有稅務處理差異予以簽註意見保留，自難以其有事實及法律見解之歧異為由主張免責。至於原告雖於本件裁罰基準日之後，另行主張縱使認定系爭違約金係屬原告之所得，被告亦可之調整核列為原告捐贈費用或提撥福利金之費用云云。然此主張，皆不成立，已如前述；況該等主張亦係被告裁罰後所為之主張，亦難為原告免責之依據。是以，本件原告違反所得稅法第110條第1項之行為，自應加以處罰。從而，被告參酌原告未於裁罰處分核定前，以書面承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰之情節，乃依所得稅法第110條第1項及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額974,659元處1倍之罰鍰974,600元（計至百元止），經核既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，自難謂為不法。
（五）末按，「行為時適用之所得稅法第八十二條第一項規定之申請復查，為提起訴願以前必先踐行之程序。若不經過復查而逕為行政爭訟，即非法之所許。本件原告五十六年度營利事業所得稅結算申報，經被告官署調查核定後，僅以原料耗用部分申請復查，對於折舊部分並無異議，是其就折舊部分，一併提起訴願，自非法之所許。」最高行政法院著有62年判字第96號判例可資參照。是我國訴訟實務就租稅行政救濟之訴訟標的係採爭點主義，不採總額主義，亦即行政救濟僅得就納稅義務人爭執之範圍（爭點）為審查，如納稅義務人之爭點未經復查或訴願程序，於行政訴訟中復加以爭執，即非法之所許。本件原告起訴聲明請求將原處分（即原核課處分及裁罰處分）及復查決定，除其他收入及罰鍰部分外應一併撤銷。然查，被告作成原核課處分後，原告僅就其中其他費用、其他收入及罰鍰部分申請復查；另復查決定作成後，原告亦僅就其中其他收入及罰鍰部分提起訴願，分別有復查理由書及訴願理由書在卷可按（參見原處分卷第1151頁及第1152頁、訴願卷第17頁）。是本件除其他收入及罰鍰部分外，其餘爭點或未經復查程序，或未經訴願程序，揆諸前揭說明，即不得再提起本件爭訟，原告此部分起訴，自非合法。
七、綜上所述，本件原告漏報系爭其他收入3,898,634元，致發生漏稅之結果，已違反所得稅法第110條第1項之規定，事證明確，原處分就此部分予以補稅及處罰，揆諸前開說明，其認事用法均無違誤。另原處分就此部分以外之核處部分，因原告於申請復查或提起訴願時均未再爭執，業已確定，依照上開說明，亦不得再提起本件爭訟。因此，復查及訴願決定遞予維持原處分之核定，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷原處分、復查決定及訴願決定，為無理由，均應駁回。
八、兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 100 年 2 月 10 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 莊 金 昌法 官 劉 錫 賢以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 100 年 2 月 17 日
書記官 莊 啟 明