臺中高等行政法院判決
100年度訴更一字第29號
101年3月14日辯論終結原 告 金士豐罐頭食品股份有限公司代 表 人 李錫林輔 佐 人 許文龍被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 鄭義和訴訟代理人 蘇秀珍上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年10月11日台財訴字第09900342920號訴願決定，提起行政訴訟。本院裁定後，原告提起抗告，經最高行政法院裁定廢棄原裁定，發回更審，本院更為判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
本審及發回前上訴審之訴訟費用，均由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告未依規定辦理民國89年度營利事業所得稅結算申報，經被告所屬員林稽徵所依查得資料核定全年所得額新台幣（下同）6,634,661元，應補稅額1,633,841元，另徵怠報金329,733元，原告不服，以登記負責人許文龍為代表人申經復查未獲變更，提起訴願經決定原處分（復查決定）撤銷，由被告另為處分，被告依訴願決定意旨及新事證，重核復查決定追減全年所得額4,002,190元及怠報金200,110元，原告仍表不服，提起訴願經決定原處分（重核復查決定）撤銷，由被告另為處分，被告復變更核定怠報金90,000元，其餘復查決定駁回，原告再提起訴願經訴願決定駁回。原告猶未甘服，以許文龍為代表人提起行政訴訟，於訴訟中98年12月11日補正李錫林合法代表人，嗣經本院以98年度訴字第124號裁定起訴不備要件駁回。被告遂於99年5月10日以中區國稅員林一字第0990009666號函寄發89年度營利事業所得行政救濟確定應補稅額（含怠報金）更正註銷單，其主旨以：「有關貴公司89年度營利事業所得稅事件行政救濟乙案，業經臺中高等行政法院裁定駁回確定，隨函檢送臺中高等行政法院裁定書影本、行政救濟確定應補稅更正註銷單各1份，請查照。」等語，原告不服，提起訴願，經訴願決定以該函非行政處分為由，決定不受理，原告仍表不服，循序提起行政訴訟，經本院以99年度訴字第451號裁定駁回。原告猶未甘服，提起抗告，經最高行政法院100年度裁字第1592號裁定廢棄原裁定，發回本院更為審理。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、原告訴稱略以：㈠本件爭點在於原告營業地址之土地、廠房，即坐落彰化縣○
○鎮○○段887、889、890地號等3筆土地（下稱系爭土地）及同段11至14號建物（下稱系爭廠房）究屬原告所有或許文龍私人所有？應採形式或實質認定？又本件涉及租稅核課問題，按租稅法重視者，為足以表徵納稅能力之經濟事實，而非形式之法律行為，此即所謂實質課稅原則，換言之，就課稅實體而言，如其真實課稅主體得以辨明，則無論名義上之納稅義務人為何，均應以該真實課稅主體為納稅義務人，對其課稅。準此，本件爭議之利息費用，原告主張採實質認定說，合先敘明。
㈡系爭土地、廠房原為金豐罐頭食品股份有限公司所持有，原
即以該土地、廠房提供擔保向台灣中小企業銀行員林分行貸款，嗣因該公司經營不善，無力償還銀行借款，由原告公司之發起人許文龍代表原告，透過銀行三方協調由原告承接其銀行債務取得該公司土地、廠房繼續經營，因原告公司登記尚未完成，故該土地、廠房先行登記於許文龍名下，實質上等同原告以承接前手公司銀行貸款債務作為購買其所有土地及廠房，此由原告公司以發起時常務董事胡韋蘭、監察人李錫光作為承接債務之連帶保證人即可知。按公司法第8條第2項規定發起人於執行職務範圍內亦為公司負責人，而發起人為設立中公司之執行業務機關及代表機關，發起人以設立中公司執行機關及代表機關所為權限內之行為即設立之必要行為，其效果當然歸屬於成立後之公司，此參最高法院71年度台上字第4315號判決：「．．．在股份有限公司，發起人實質係處於公司前身之機關地位，在公司設立中，其因設立公司之必要行為所取得之權力及所負擔之義務，於設立登記後即當然移轉於公司，已成為通說．．．」本件原告公司發起人許文龍以設立中公司代表機關所為之受讓系爭土地、廠房，並以該等土地及建物設定抵押權與台灣中小企銀等必要行為，經原告86年9月11日股東臨時會議通過追認，並向主管機關經濟部報備，應具法律效力，被告稱系爭土地長期借貸衍生之利息支出5,184,000元屬許文龍個人借貸利息支出，即與事實有違。又系爭提供擔保抵押權設立之土地，其土地登記謄本他項權利債務人欄登載為許文龍、金士豐罐頭股份有限公司，若系爭土地非原告所借貸，何以將原告列為貸款之債務人，顯見系爭土地、廠房並非許文龍以自有或貸得資金替前手公司償還銀行貸款，並取得該公司所有之土地廠房無償供原告使用，而是原告以揹胎方式取得系爭土地、廠房所有權。換言之，原告於未出資情況下僅以支付貸款利息條件即取得前手公司之系爭土地、廠房即繼續經營，應為營運資金運用產生之營業費用。況系爭土地、廠房係原告代表公司所取得，其個人並未出資，嗣因辦理工廠登記證需要而由其將廠房移轉與原告，該移轉原因雖登記為買賣，惟實質上仍為公司所有，故公司並未支付許文龍廠房價款，公司帳上亦未列應付帳款；系爭土地部分因移轉土地，涉及土地增值稅、規費、印花稅等稅負，於公司接手後因營運不佳無法支付，尤於921地震重創下，系爭土地所在地被列為重災區，土地已無價值致土地移轉延宕，惟公司並未支付許文龍土地價款仍如前述。
㈢被告援引財政部67年7月21日台財稅第34827號函釋：「公司
股東以其私人所有房屋無償借與公司使用，經約定由公司負擔該房屋之稅捐者，依照營利事業所得稅結算申報查核準則第72條第3款後段規定，視同租金之支出」意旨，認本件應視同原告使用廠房所在地租金，轉至營業成本。惟上揭函釋係指公司代繳之房屋稅可列為租金支出，亦相對於所有權人設算為其租金收入，本件則自始即無許文龍與原告訂有無償使用房屋代付利息之約定，自無該函釋之適用。又按司法院釋字第218號解釋意旨，所謂推計課稅係納稅人無法提示相關資料下所使用，且需在力求客觀、合理，且與納稅人實際所得相當前提下為之，以維租稅公平原則；並按公司法第8條規定，公司負責人代表公司，並賦與其公司營業上一切事務辦理之權。本件系爭土地、廠房之貸款非許文龍私人借款，其相關利息亦非許文龍私人利息支出，灼然甚明，財政部97年3月13日台財訴字第09600412680號訴願決定書亦有詳述，並認有再查明審酌之必要，而予以撤銷在案，惟被告重核復查決定不但置上揭訴願決定意旨於不顧，且對原告所陳述事實真相視而不見，徒增徵納雙方困擾及訟源。更有甚者，原告於97年8月8日不服被告97年6月27日作成中區國稅法一字第0970035647號重核復查決定，再次提起訴願時補據之資料，有系爭土地、廠房僅形式上登記於許文龍名下，實質上為原告所有之證明文件，則原告所述上揭事實至為明確，惟訴願決定僅憑被告書面形式資料，即作成訴願駁回之決定，實難令人昭服。
㈣綜上，系爭土地長期擔保借款確係原告之債務，所衍生之利
息支出應無原告之理財費用（因無需籌措龐大資金購地建廠），已無庸置疑，惟被告僅就形式上登記作為處分之依據，未作實質上審查認定，顯有偏頗率斷，鈞院應准將系爭土地之利息費用計入「非營業損失及費用總額」項下認列，使與實際相符，以維租稅公平實質原則。
四、被告答辯略以：㈠89年度原告營利事業所得稅核定稅額繳款書已合法送達：
1.按公司法第192條第4條規定，公司與董事間之關係，屬民法上之委任關係，而民法第549條第1項關於委任契約之終止規定，當事人一方得隨時終止委任契約，是董事、監察人不論其事由如何，得為一方之辭任，不以經股東會或董事會同意為生效要件。準此，董事之辭職，以向公司為辭任之意思表示，即生效力，股份有限公司之股東拋棄其持有之股份，係屬私權事項，就公司內部而言，董事是否已辭卸董事職務、是否因轉讓股份超過其原持股份二分之一而喪失董事資格等董事或負責人變更，固不以登記為生效要件，惟此等股份總數、董事及監察人之人數及任期，係屬公司章程之絕對應記載事項，該應登記事項如未加以登記變更，仍不得對抗第三人。且公司法第12條規定之登記效力，旨在保護信賴登記公示性之第三人，該條所稱不得以其事項對抗第三人，並無適用條件及對象限制，否則公司董事或負責人如已變更而遲不為變更登記，以規避其公法上責任，殊不符公平正義原則。
2.本件被告所屬員林稽徵所填發向原告課徵89年度營利事業所得稅核定稅額繳款書即原處分時，依當時經濟部登記資料，許文龍為原告代表人，許文龍於90年3月21日以存證信函向原告拋棄持股辭退董事長一職，即應依公司法第208條第1項及第2項規定，另行補選董事長，並向主管機關辦理解任暨補（改）選董事長變更登記。惟據鈞院98年度訴字第128號卷附經濟部中部辦公室函復原告設立及變更登記書，原告自86年7月10日核准設立，資本總額28,000,000元、股份總數2,800,000股、董事長為許文龍，嗣原告由臺北市遷入彰化縣，歷經2次變更登記公司所在地址及董監事任期，惟其董事長、股東名簿及實收資本總額均未曾辦理變更登記；且原告於96年1月6日經經濟部廢止登記前，其公司變更登記事項卡、經濟部公司登記基本資料查詢畫面、95年9月至10月營業人銷售額與稅額申報書、95年營利事業所得稅結算暨94年度未分配盈餘申報書，所載代表人均為許文龍。是以上資料均無證明原告代表人有變更情事，亦未能證明原告已另有新任代表人；況如有變更代表人，其未辦理變更登記，仍不得加以對抗第三人，則被告所屬員林稽徵所所為處分已向原告登記負責人許文龍合法送達，至為明確。
㈡原處分已經行政訴訟裁定駁回確定：
依鈞院98年度訴字第124號裁定理由：「．．．六、另按原告未依公司法第12條規定，向經濟部為上開變更之登記，且被告不知此事由，縱認原告尚不得以此事項對抗第三人即被告，原處分之送達為合法．．．七、縱認原告不得以變更代表人之事項對抗被告，原處分之送達為合法。」已明釋原告既未依公司法第12條為變更登記，自不得以該項被告不知之事由對抗被告，應核認原處分之送達為合法。是原告僅以鈞院上揭裁定理由以許文龍為代表人所提起之復查、訴願為不合法程序之鋪陳，斷章取義，尚無足採，本件自應以上揭裁定為據，因原告就該裁定未提起抗告，原處分即已確定。
㈢被告所屬員林稽徵所所為99年5月10日中區國稅員林一字第09
90009666號函及同年月25日中區國稅員林一字第0000000000A號函係通知文書，非屬行政處分：
被告所屬員林稽徵所於本件確定後，以99年5月10日中區國稅員林一字第0990009666號函送鈞院裁定書影本等相關資料，通知原告清算人李錫林速至行政執行處繳納稅額，經原告於同月18日申請撤銷89年度營利事業所得稅未申報核定應納稅額及怠報金處分，該所復於同年月25日以中區國稅員林一字第0000000000A號函知原告如對鈞院98年度訴字第124號裁定不服，請依裁定書所示條款提起抗告。是被告上揭對核課稅捐處分經行政救濟確定後所發之行政救濟確定應補稅額（含怠報金）更正註銷單，性質上僅為通知納稅義務人自動繳納之意思通知，並非行政處分，原告遽對此項通知提起訴願及行政訴訟，於法不合，應予駁回。
五、本件兩造之爭點為：被告所屬員林稽徵所所為89年度原告營利事業所得稅課稅及徵怠報金之處分有無合法送達原告？系爭土地實質上是否為原告所有？原告支付以系爭土地貸款而生之利息，應視同原告使用系爭土地之租金支出，而列在「營業成本」項下，或是作為原告因資金運用所生之營業費用，而列在「非營業損失及費用總額」項下？被告所屬員林稽徵所99年5月10日中區國稅員林一字第0990009666號函是否為行政處分？
六、經查，本件被告係於91年3月間（原處分卷47頁）以原告未依規定辦理89年度營利事業所得稅結算申報，而依查得資料核定其營業收入淨額為81,075,255元，按同業利潤標準淨利率8%，核算營業淨利為6,486,020元，加計非營業收入總額148,641元，核定全年所得額為6,634,661元，除補徵營利事業所得稅額1,633,841元外，並依行為時所得稅法第108條第2項規定，按核定應納稅額另徵20%怠報金計329,733元。
惟原告代表人許文龍於90年3月21日拋棄其全部股份共計2,708,000股，董事胡翠蘭亦已於90年4月12日拋棄其全部股份共計6,000股，渠等均向原告及經濟部中部辦公室為拋棄之意思表示，依行為時公司法第197條規定，許文龍及胡翠蘭之董事職務當然解任，原告董事僅剩李錫林1人，依90年11月12日修正前公司法第8條第1項、第208條第3項及第197條第1項之規定，股份有限公司應以董事長為代表人，惟如董事長於任期中發生當然解任之情事，而董事未重新選任董事長時，即應由全體董事代表公司，是自胡翠蘭90年4月12日解任董事時起，即應以李錫林為原告代表人。又按原告嗣因有開始營業後自行停止營業6個月以上情事，由經濟部依公司法第10條第2款規定，以97年9月22日經授中字第09735173940號函命令解散，復經該部依公司法第397條第1項規定，以98年1月6日經授中字第09834001590號函廢止公司登記。
故於此之後，原告為解散之公司，依公司法第24條規定，應進行清算，且依同法第322條第1項規定，亦應以李錫林為清算人即原告合法代表人。
七、另按原告未依公司法第12條規定，向經濟部為上開變更之登記，被告不知此事由，將上開處分仍對已非原告代表人之許文龍送達，原告仍以許文龍為原告代表人，向被告所屬員林稽徵所提出91年5月14日、15日復查申請書（同卷第48頁、第52頁），並循序提起訴願，其後歷經財政部以93年7月16日台財訴字第0930027625號及97年3月13日以台財訴字第09600412680號訴願決定，分別撤銷被告原復查決定及96年7月19日中區國稅法一字第0960034376號重核復查決定，終經被告再作成97年6月27日中區國稅法一字第0970035647號重核復查決定（以上復查、重核復查及訴願決定所列原告代表人皆為許文龍）。許文龍乃再以原告代表人名義，提出97年8月8日訴願書，嗣經財政部以98年2月10日台財訴字第09700411020號訴願決定予以駁回後，許文龍復以原告代表人名義，向本院提出98年4月8日起訴狀，迨98年12月11日方補正李錫林為原告合法代表人。
八、又原告以許文龍為原告代表人，向被告為上開申請復查、提起訴願向本院提起行政訴訟，經本院98年度訴字第124號裁定，以前開被告之課稅及徵怠報金之處分，被告未對原告合法代表人為送達，尚未發生效力，被告應對原告再行合法送達。縱認原告不得以變更代表人之事項對抗被告，原處分之送達為合法，然原處分並未由原告合法代表人提起復查及訴願，而係由當時非原告代表人之許文龍以原告代表人名義提起，自屬未經合法之復查及訴願程序，又復查及訴願程序均已終結，原告之合法代表人李錫林亦無追認復查及訴願程序之餘地，原告遽行提起行政訴訟，屬起訴不備要件，其訴自非合法，而駁回原告之訴訟。被告乃於99年5月10日以中區國稅員林一字第0990009666號函寄發89年度營利事業所得行政救濟確定應補稅額（含怠報金）更正註銷單，其主旨以：「有關貴公司89年度營利事業所得稅事件行政救濟乙案，業經臺中高等行政法院裁定駁回確定，隨函檢送臺中高等行政法院裁定書影本、行政救濟確定應補稅更正註銷單各1份，請查照。」等語，原告不服，提起訴願，經訴願決定以該函非行政處分為由，決定不受理，原告仍不服，循序提起行政訴訟，經本院以99年度訴字第451號裁定駁回。原告對該裁定提起抗告，經最高行政法院100年度裁字第1592號裁定廢棄原裁定，發回本院更為審理。
九、依上，本院98年度訴字第124號裁定，以被告之原課稅及徵怠報金之處分，並未對原告之合法代表人為送達，而未發生效力，認被告應對原告再行合法送達，又因原告未經合法申請復查及提起訴願，而駁回原告所提起之該訴訟，原告並未對該裁定提起抗告而確定。然被告於收受本院該裁定後，並未依該裁定之意旨，對原告之合法代表人送達系爭處分，反而於99年5月10日以中區國稅員林一字第0990009666號函寄發89年度營利事業所得行政救濟確定應補稅額（含怠報金）更正註銷單，認原告89年度營利事業所得稅事件行政救濟業經本院裁定駁回確定，要求原告繳納稅額及利息，原告不服，提起訴願，經訴願決定以該函非行政處分為由，決定不受理，原告仍表不服，循序提起行政訴訟，經本院以99年度訴字第451號裁定駁回。原告提起抗告，經最高行政法院100年度裁字第1592號裁定廢棄原裁定，發回本院更為審理。按原告曾以許文龍為原告之代表人，向被告為上開申請復查、提起訴願向本院提起行政訴訟，被告又未依本院98年度訴字第124號裁定意旨，再行對原告之合法代表人送達，而逕以上開99年5月10日函認原告89年度營利事業所得行政救濟確定，原告應負繳納稅額及利息之義務，如此將使原告對該核課事件，無從行政救濟，且依最高行政法院100年度裁字第1592號裁定意旨，認本院98年訴字第124號裁定，並未使被告原課稅處分及徵怠報金處分形式確定或實質確定，並不存在行政救濟形式確定或實質確定有應補繳稅款之行政處分，被告無從依稅捐稽徵法第38條第3項填發補繳稅款(及怠報金)繳納通知書。是本院98年訴字第124號裁定，應無實質確定力，又原告於本院98年訴字第124號事件審理中，於98年12月11日補正李錫林為原告合法代表人，且原告之合法代表人李錫林於本院本件審理中亦表明追認許文龍申請復查及提起之訴願程序(本院卷40頁)，應認原告代表人李錫林於98年12月間已知悉被告原課稅及徵怠報金之處分，並因李錫林有追認系爭處分之復查及訴願程序，被告無庸再為送達系爭處分予李錫林，系爭處分亦經復查及訴願程序之實體審查，自不須再為重複該等程序。至此，本院對系爭處分應以實體審理，方符人民對行政機關之處分，有依法提起行政救濟之權利之法治國本質，合先敘明。
十、再按「營利事業之費用與損失，應視其性質分為營業費用（如銷售、管理費用）與營業成本（如製造費用），分別審定並轉正。．．．」、「利息：．．．非營業所必需之借款利息，不予認定。．．．營利事業向金融業借款，其利息支出之認定，以使用該事業名稱所借入之款項為限，其以個人名義借款轉貸營利事業運用者，除第5款規定情形外，該事業支付個人之利息，如經取得個人出具之收據，並依法辦理扣繳所得稅，可核實認定。」分別為行為時營利事業所得稅查核准則第60條、第97條第2款及第12款所明定。
、經查，原告主張系爭長期擔保借款之土地原係金豐公司所有，後因該公司經營不善，其向台灣中小企業銀行員林分行之借款無力償還，轉由許文龍即原告代表人分別於86年4月29及86年5月2日購買系爭土地及廠房，許文龍並未支付買賣價款，而由許文龍於86年12月2日以系爭土地向台灣中小企業銀行員林分行擔保借款6,000萬元，並於當日由許文龍以貸得該款項償還金豐公司貸款，此為被告所不爭，並有土地登記謄本及台灣中小企業銀行員林分行95年8月7日95員林字第00273號函在卷可稽(本院98年度訴字第124號卷40-47,54頁)，堪信為實在。
、原告雖以系爭土地登記名義固為原告代表人許文龍，然實質上係原告所有，而主張原告支付該土地擔保借款6,000萬元之利息支出5,184,000元，係原告因資金運用所生之營業費用乙節。按原告公司為法人，與其代表人許文龍係各自獨立之人格及權利主體，得各自取得不動產之所有權。又系爭土地於86年5月24日即登記為許文龍所有，許文龍於86年7月9日成立原告公司後，於87年9月9日僅以買賣原因，將系爭土地上之廠房移轉登記予原告(同卷40-45,46-53頁土地建物登記謄本)，而該廠房之基地即系爭土地，其使用地類別為丁種建築用地，屬編定供作工廠及有關工業設施建築使用之土地，係可登記為法人所有之土地，許文龍於原告公司成立後，始終未將該土地所有權移轉為原告所有，所有權人仍登記為許文龍。原告雖提出股東臨時會議事錄(本院卷57頁)，記載追認許文龍向金豐公司受讓系爭土地廠房及以該房地向銀行貸款6,000萬元案，又稱其係以揹胎金豐公司債務方式，承接金豐公司系爭土地及廠房，因88年間逢九二一地震，工廠位於重災區，5年內都不能申請任何建照，那時銀行估值僅餘4500餘萬元，土地要過戶時，一來公司瀕臨破產，二來因九二一地震價值評估降低，致未過戶予原告等語。然土地為不動產，其所有權之移轉，非經登記不生效力，既未經登記為原告所有，自難認所有權為原告所有。又發生於00年0月間之九二一地震，距原告公司於86年7月9日成立時已有2年之久，亦不得認該震災與系爭土地不得過戶予原告有何關連，且縱如原告所主張之情形，則原告公司應與許文龍訂立信託契約，約定借用許文龍之名義，為系爭土地之登記所有權人，實質上所有權屬原告公司，以明土地產權關係，惟原告並未能提出此部分之相關事證，僅稱會計師列有估算表及有將系爭土地列為原告公司財產目錄，自難憑採。再者，原告如認系爭土地係其所有，以該土地向金融機構借得之款項由其運用，則應以原告為借款人，而由系爭土地登記所有人許文龍提供土地供擔保，為物上保證人，方符事理。惟許文龍於86年12月2日以系爭土地向台灣中小企業銀行員林分行擔保借款6,000萬元，雖有以原告公司常務董事胡韋蘭及監察人李錫光為連帶保證人，然借款人係許文龍而非原告公司(原處分卷二1190頁借據)，另借款日在86年7月9日原告公司成立後，此時原告公司並非不能為借款人，以此均難認系爭土地係原告公司所有，而僅借用許文龍名義為登記之情事。至系爭土地之土地登記謄本之土地他項權利部，雖記載原告公司及許文龍均為債務人，惟設定義務人仍為許文龍，對於系爭土地之所有權仍屬許文龍所有，並不生影響，亦難為原告有利之論據。
、關於原告另稱其於86年間尚未成立，系爭土地及廠房先行登記在原告代表人（即發起人）許文龍名下，實質上等同原告以承接前手公司銀行貸款債務作為購買其所有土地及廠房，發起人係設立中公司之執行業務機關及代表機關，其以設立中公司執行機關及代表機關所為權限內之行為，效果當然歸屬於成立後之公司，系爭土地實質上已由許文龍代表原告取得所有權等云。按設立中公司因尚未取得法人資格，乃由發起人為其事務執行機關及代表機關，而發起人之權限，應以設立中公司所必要之行為為限，如籌備處之租賃、設立事務員之僱用、認股書及公開說明書等必要文件之印刷及廣告之刊登等屬之，發起人以設立中公司之執行機關及代表機關之地位所為此類契約而生之債務，應歸屬於設立中公司，當然由成立後之公司負擔之。本件系爭土地及土地上廠房，於原告公司86年7月9日成立前之86年4月29日即登記在原告代表人（即發起人）許文龍名下，縱取得上開廠房土地，事實上係開業準備之行為，惟土地所有權取得依民法第758條之規定以登記為生效要件，原告公司成立後，許文龍僅將廠房而未將系爭土地所有權移轉於原告，足認許文龍對於土地及廠房所有權是否應歸屬於原告，有不同之處理，系爭土地所有權已直接登記為許文龍所有，自無發生權責歸屬設立後公司之問題。是原告主張登記在其發起人許文龍名下，係設立中公司執行機關及代表機關所為權限內之行為，所有權當然歸屬於成立後之原告公司，並非可採。
、綜上所陳，系爭土地既登記為許文龍所有，原告所提出之事證，又無法證明系爭土地所有權係原告實質所有，原告於本年度支付該土地擔保借款6,000萬元之利息支出5,184,000元，因借款人並非原告，而許文龍貸得該款項，又係償還金豐公司貸款，並非供原告營運之用，依上開行為時營利事業所得稅查核準則之規定，自不得列為原告本年度之「非營業損失及費用總額」項目，被告參照財政部67年7月21日台財稅第34827號函釋「公司股東以其私人所有房屋無償借與公司使用，經約定由公司負擔該房屋之稅捐者，依照營利事業所得稅結算申報查核準則第72條第3款後段（現為前段)規定，視同支出。」意旨，認上開原告利息支出，應視同其使用廠房所在之土地租金支出，應轉列營業成本，符合事理，自屬有據，原重核復決定並無違誤，訴願決定對該部分予以維持，亦無不合。
、從而，被告原重核復決定既無違誤，又依稅捐稽徵法第38條之規定，納稅義務人雖得對稅捐稽徵機關之課稅處分不服，申請復查及提起行政救濟，惟除非有經變更課稅額，否則仍應負自原應繳納稅款期間屆滿之日起算利息之義務，是被告以99年5月10日以中區國稅員林一字第0990009666號函，即本件原處分，寄發89年度營利事業所得行政救濟確定應補稅額（含怠報金）更正註銷單，係課予人民繳納稅捐之公法上義務，自屬行政處分，其中認原告89年度營利事業所得稅事件行政救濟業經本院裁定駁回確定之理由，依上開說明，雖有未洽，然其要求原告繳納稅額、怠報金及利息，則屬正當，仍應予以維持，訴願決定遞予維持，亦為有據，原告請求撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造其他主張及陳述，與判決結果不生影響，爰不逐一論述，併予敘明。
、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 3 月 21 日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法 官 沈 應 南
法 官 王 德 麟法 官 許 武 峰以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 101 年 3 月 30 日
書記官 許 騰 云