臺中高等行政法院判決
100年度訴更一字第8號
101年5月2日辯論終結原 告 財團法人佛教慈濟綜合醫院代 表 人 釋證嚴訴訟代理人 聶齊桓 律師
林進富 律師林坤賢 律師被 告 臺中市政府地方稅務局代 表 人 蔡啟明訴訟代理人 吳振裕
許欣婷楊琬婷上列當事人間因房屋稅事件，原告不服臺中縣政府中華民國98年2月26日府訴委字第0980055462號訴願決定，提起行政訴訟。經本院98年度訴字第123號判決後，被告不服，提起上訴，經最高行政法院100年判字第144號，將原判決廢棄發回本院更審，本院判如下：
主 文訴願決定及原處分（即復查決定）對於原告所為民國九十七年度房屋稅之課徵，關於逾新臺幣參仟零貳拾壹元部分，均撤銷。
本審及發回前上訴審之訴訟費用均由被告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件與本院100年度訴字第29號房屋稅事件，雖係分別提起之訴訟；惟其兩造當事人相同，且係基於同種類之事實及法律上原因，爰依行政訴訟法第127條之規定兩案合併辯論，但本院認宜分別裁判，合先敘明。
二、事實概要：緣原告所有坐落原臺中縣○○鄉○○村○○路○段○○號房屋，係依據前臺中縣政府（現已併入臺中市政府）核發（94）府工建使字第3505號使用執照所載設立房屋稅籍（稅籍編號：00000000000），核定為總層數地上l層、地下1層構造別為鋼筋混凝土造，民國97年房屋現值為新臺幣（下同）371萬2,000元，課稅總面積1,620.8平方公尺，現作醫院使用，按非住家非營業用稅率課徵97年房屋稅計7萬4,240元。另坐落原臺中縣○○鄉○○村○○路○段○○號房屋，係依據前臺中縣政府核發（90）府工建使字第2203號使用執照所載設立房屋稅籍（稅籍編號：00000000000），核定為總層數地上6層、地下1層，構造別為鋼骨造，97年房屋現值為1億2,735萬5,800元，課稅總面積30,577.1平方公尺，其中24平方公尺現作藥局使用，按營業用稅率課徵，其餘面積30,553.1平方公尺供醫院使用，按非住家非營業用稅率課徵，經核課其97年房屋稅計254萬8,123元，原告不服，針對上開房屋稅超過3,021元部分（即對上開24平方公尺按營業用稅率課徵部分並無不服，原告自認此部分係出租供餐廳使用），循序提起行政訴訟，經本院以98年度訴字第123號判決撤銷訴願決定及原處分對於原告所為97年度房屋稅之課徵逾3,021元部分後，被告不服，提起上訴，經最高行政法院於100年2月
17 日以100年度判字第144號廢棄原判決，發回本院更為審理。
三、本件原告主張：
（一）原告係由財團法人臺灣省私立佛教慈濟慈善事業基金會（下稱慈濟基金會）為提供慈善醫療救助服務之目的，捐助成立非以營利為目的之公益財團法人。原告與慈濟基金會合作，成立「慈濟人醫會」，及與電視台合作，從事慈善醫療工作。
（二）另依主管機關行政院衛生署（下稱衛生署）76年7月4日衛署醫字第675199號函證明原告係非以營利為目的之財團法人，花蓮稅捐稽徵處亦於76年10月15日以原告符合房屋稅條例第15條第1項第2款之規定於91年准予免徵房屋稅在案。再依原告捐助章程第3條規定，自始揭櫫慈善救濟之設立宗旨，且臺灣花蓮地方法院核發之原告法人登記證書之目的欄亦載明，「不以營利為目的，以服務社會為目的」，故原告係非營利之私立慈善救濟事業，與房屋稅條例第15條第1項第2款相合。被告引用行政院衛生署組織法第1條，辯稱衛生署職掌並無賦予該機關對慈善救濟事務認定之權限云云，惟與醫療法第46條核屬有違。
（三）又花蓮縣稅捐稽徵處曾函詢內政部，原告是否為立案之慈善救濟事業。經該部以96年10月2日內授中社字第0860015743號函覆略以：「．．．二查財團法人佛教慈濟綜合醫院為醫事財團法人，非本部主管範疇，請逕向行政院衛生署洽詢。」已表示須由衛生署為認定，可見原告應向衛生署立案。財政部亦曾函詢內政部，慈善救濟事業等相關問題，經該部以96年12月17日內授中社字第0960018943號函覆稱：「．．．二有關慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準乙節，經查本部相關法規並未加以範定，．．．是以，財團法人醫院是否慈善救濟事業，宜向其主管機關行政院衛生署洽詢，並參考本部上開相關規定。」亦重申是否慈善救濟事業，須由主管機關衛生署認定，而非由社會福利主管機關之內政部為之。
（四）被告訴稱：按「衛生財團法人設立許可及監督要點」第1點及「醫療法」第1條規定，顯見衛生署執掌範圍僅醫療、衛生等相關業務，尚未及於慈善救濟業務，衛生署僅係醫療院所業務上之主管機關云云。惟查：依醫療法第46條規定，所謂「醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項」即屬醫療慈善救濟之性質，辦理績效卓著，由衛生署獎勵之，衛生署顯有醫療慈善救濟之監督業務。另依兒童及少年福利法第23條及第35條、老人福利法第3條第3項、身心障礙者權益保障法第21條第1項及第22條規定，均有衛生署主管監督之醫療慈善救濟或社會福利事項。
（五）慈濟醫院從事符合內政部以96年12月17日內授中社字第0960018943號函所指「本部上開相關規定」的慈善項目。無論是社會救助法、身心障礙者權益保障法、兒童及少年福利法及老人福利法，都就「醫療」設有規定，列為社會福利重要工作項目之一，所以「醫療」本身就是符合96年內政部函所指「本部上開相關規定」的慈善救濟項目，原告自應被認定為以慈善救濟為主要目的事業之一。內政部審查慈濟醫院之慈善救濟執行報告後，以100年11月24日內授中社字第10007010432號函釋認定：「二、本案依行政院衛生署認定，貴院91-99年慈善救濟執行報告內容辦理『經濟個案補助項目』，符合醫療法施行細則第30條之1規定所列醫療救濟事項之範圍，且前開各年度醫療救濟支出佔醫療收入結餘比例，皆已超過醫療法第46條規定之比例。三、本部就是否屬『社會福利服務』或『社會救助』範疇，說明如下：．．．」，是內政部上開函釋已從實質認定慈濟醫院是慈善救濟事業，且已認為慈濟醫院所從事之慈善救濟，確有參考並符合內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函釋所稱「本部上開相關規定」。
（六）高雄高等行政法院嗣再以100年12月7日高行瓊紀信100訴更一00003字第1000006713號函詢：「請貴部就關於佛教慈濟綜合醫院是否為『業經立案之慈善救濟事業』，函覆本院參辦。」內政部再度以101年1月4日內授中社字第1000701331號函釋：「陳情案紀要：『．．．關於慈善救濟事業之認定，應由內政部主政，如涉及目的事業主管機關專業領域，可請各該機關表示意見供參。又該條款所稱『立案之慈善救濟事業』，並未明定應向何機關立案，目前實務執行上並不以向內政部立案者為限。』有關財團法人佛教慈濟綜合醫院慈善救濟認定案，業經本部函請衛生署表示意見並於100年11月24日以內授中社字第1000701043號函認符合原兒童及少年福利法、社會救助法、身心障礙者權益保障法及老人福利法相關規定，關於其所辦理之慈善救濟事業，業經本部認定。至於其立案並不以向本部立案為限，屬經衛生署許可立案」。是內政部再度闡明慈濟醫院是業經立案之慈善救濟事業，並重申慈濟醫院所從事之慈善救濟，係參考並符合內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函釋所稱「本部上開相關規定」即符合兒童及少年福利法、社會救助法、身心障礙者權益保障法及老人福利法相關規定。
（七）財政部100年12月12日台財稅字第10000478210號亦函釋：「有關貴院是否屬『業經立案之慈善救濟事業』等疑義一案，．．．二、有關醫療財團法人得否認屬慈善救濟事業，經行政院邀集相關部會（署）研商，決議應由內政部主政。此決議與本部100年7月6日台財稅字第10004717670號函、同年8月3日台財稅字第10000273810號函復台中高等行政法院、高雄高等行政法院意見尚屬一致。三、另查內政部就貴院91年至99年慈善救濟執行項目是否屬『社會福利服務』或『社會救助』範疇，業於100年11月24日分別函復台北高等行政法院、高雄高等行政法院。有關如何認屬慈善救濟事業乙節本部當予以尊重，併此敘明」。財政部亦已表明尊重內政部所為慈濟醫院是慈善救濟事業之認定。
（八）被告援引花蓮縣地方稅務局97年8月15日花稅財字第0970067293號函詢內政部以97年8月19日內授中社字第0970013498號覆稱：「查全國性及省級財團法人社會福利慈善事業基金會，主管機關為本部」，而認慈善救濟事業之主管機關為內政部云云，惟將內政部函與前揭同部96年12月17日函文內容相互參酌以觀，反可證明內政部係社會福利事業之主管機關，並非慈善救濟事業之主管機關。另財政部曾函詢衛生署，原告是否為慈善救濟事業，經該部以96年12月5日以衛署醫字第0960053851號函覆：「．．．二．．
．財團法人醫療機構其公益性質，並非以營利為其目的，故其性質核與私立醫療機構有別，合先敘明。三復查 貴部64年11月4日台財稅字第37824號及同年12月19日台財稅字第38987號函，已釋示宗教團體興辦之醫院屬慈善救濟事業，得免徵房屋稅；又在現今醫療體系中，醫療財團法人醫院依據上開醫療法規定，仍具『救濟』之性質，即其仍持續提供醫療救濟服務，爰應可認屬廣義之『慈善』事業。綜上，財團法人慈濟綜合醫院及其各分院應可認屬慈善救濟事業。」已認定原告係慈善救濟事業。
（九）歸納內政部96年函、財政部98年函及衛生署96年函之認定標準，即符合⒈「具備慈善救濟本質」、⒉「提供或從事符合社會救助法、身心障礙者權益保障法、兒童及少年福利法及老人福利法所規定社會福利項目之醫療救濟服務或慈善救濟工作」、⒊「持續性」三項要件。而原告慈濟醫院完全符合此三項要件，應屬「慈善救濟事業」。
（十）原告91至98年歷年累計之「慈善救濟支出」為1,076,605,771元，已超過原告歷年累計之698,761,387元「盈餘」，足證原告確為「慈善救濟事業」。且原告於91年至96年間「課稅所得額」雖均為負數，卻依然於各該年度持續從事眾多慈善救濟工作而不間斷，且「慈善救濟支出」之金額龐大並逐年遞增。又原告歷年來「慈善救濟支出」之金額，皆較經財政部核定為慈善救濟事業之教會醫院高出許多，基於舉輕以明重之法理，更足證原告為「慈善救濟事業」。
（十一）被告訴稱：依志願服務法舉凡提高公共事務效能及增進社會公益所為之各項輔助性服務，皆可成立志願服務隊招募志工從事志願服務工作，且志願服務運用單位應就個別要求對志工辦理特殊訓練為事理之所然，難謂訓練醫療志工即為慈善救濟事業云云。惟查：原告的志工與法院或稅務局的志工不同，核其行為係提供免費醫療救濟服務及慈善救濟工作，屬於社會救助法之「醫療補助」與「災害救助」。且慈濟醫院每年均發動醫護人員及醫療志工前往國內外各地義診，有「慈善救濟執行報告」在卷可稽，義診之性質是社會救助法上的「醫療補助」。
（十二）原告兼具「醫療財團法人」及「慈濟救濟事業」之本質，故章程所載目的事業歸納也只有兩大部分，一為與「醫療財團法人」有關之目的事業，一為與「慈善救濟事業」有關之目的事業。扣除原告有關醫療財團法人必須的目的事業部分外，全部都是慈善救濟。若從原告作為慈善救濟的平台，甚至從慈善救濟的概念其實也可以包括醫療在內的觀點，則原告更是具有慈善救濟事業的性質。至於如何在章程上細分醫療及慈善救濟此兩大部分之細項，細分多則項目多，何者項目較多只是文字遊戲，與是否將慈善救濟作為主要目的事業無關。而捐助章程上所載之業務項目，僅表明各該財團法人所從事之業務範圍，至於該財團法人實際從事各業務範圍所投入之人力、心力、金錢及時間，則全然無法從捐助章程上所載之業務事項的「數目」得知。是否在捐助章程上逐一列出某項業務項目的細項，或是僅概括列出大方向，而由財團法人日後自行落實執行該項業務，實取決於捐助章程起草者的一念之間，而與該財團法人從事各項業務之實際比重無關。
（十三）關於被告所稱原告與慈濟基金會，分屬單獨成立之財團法人，亦非慈濟基金會之附屬醫院乙節，財政部認為基督教附設醫院符合「業經立案之私立慈善救濟事業」之要件。然實則基督教會既是向主管宗教團體之內政部民政司登記，而非向社會司登記，自無可能導出所附設之醫院為慈善救濟事業或社會福利事業之結論。又宗教團體雖從事社會福利事業或慈善救濟事業，並未改變其係宗教團體之法人本質，其主管機關仍係內政部，故其附設之醫院，縱有從事慈善救濟事業，主管機關仍係內政部。同理，醫療財團法人雖從事慈善救濟事業，仍應由醫療財團法人之主管機關加以管理（內政部96年10月2日內授中社字第0860015743號函參照），衛生署並無被告所指逾越職掌作出解釋之問題。
（十四）慈濟基金會係向內政部社會司登記，是社會福利事業之財團法人，與向民政司登記之基督教會是宗教法人不同。豈有未另行登記成立法人的附設醫院（基督教會經民政司登記為宗教團體所附設之醫院）被告認定是業經立案的慈善救濟事業，經慈濟基金會（內政部社會司登記成立之具慈善救濟性質之社會福利法人）捐助登記成立另一法人且有醫療法第38條第2項、第46條為依據的原告，反而是未經立案？再者，依被告援引之財政部64年12月19日台財稅字第38987號函釋，教會附設醫院之診療室、病房、值夜宿舍均為慈善救濟事業之房屋而得免徵房屋稅，則同是醫院之原告房屋，自應作相同解釋。
（十五）最高行政法院判決略以：財政部64年11月4日台財稅字第378 24 號函及64年12月19日台財稅字第38987號函，其乃因教會屬經立案之慈善救濟事業，進而認其所附設之醫院符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之要件，核與本件係屬醫療財團法人，係經醫療財團法人許可之事實有別等情。惟查：按教會免徵房屋稅是依房屋稅條例第15條第1項第3款。又「教會」是宗教團體，並不符合房屋稅條例第15條第1項第2款「慈善救濟事業」之要件，「教會附設醫院」是「慈善救濟事業」的原因，在於醫院的本質及所從事之慈善救濟工作是「慈善救濟事業」。原告與教會附設醫院同為醫院，而且佛教慈濟醫院是以「社會福利事業」為本質的慈濟基金會所設立，具宗教性質，與「宗教團體」即「教會」所附設的醫院並無不同，基於課稅公平原則，慈濟醫院也應屬慈善救濟事業而免徵房屋稅。又原告95至98年度之「醫療社會服務費用」佔醫療收入之比例亦遠高於經財政部核定為屬慈善救濟事業之大多數教會醫院，被告認定原告為非屬慈善救濟事業，亦有違「租稅公平原則」。且該等教會醫院之「慈善救濟支出」占其「全部醫務活動可供用作慈善救濟支出金額」之比例遠低於原告。
（十六）至於被告援引財政部85年7月5日台財稅第00000000號函，認係「須將全部收益直接用於各該目的事業者，始得認屬慈善救濟事業」，惟該函祇是發函檢送內政部研商財團法人老人扶、療養機構免徵房屋稅及地價稅之會議紀錄既非函令，自無法規命令之效力，且內政部非慈善救濟事業之主管機關，所為決議自無從拘束原告。又上開會議紀錄「將全部收益直接用於各該目的事業」之見解，並非房屋稅條例第15條第1項第2款之要件，亦非醫療法第38條第2項之要件，於法洵屬無據。就財團法人醫院而言，財政部係直接認定基督教附設醫院為慈善救濟事業，未要求其必須「將全部收益直接用於各該目的事業者」，就本件原告殊無作不同解釋之理由。縱依上開決議之標準，原告之收益亦確實全部直接用於目的事業，此有經會計師簽證之原告全部收支餘絀表所列項目可證，亦完全符合前開決議之要件。
（十七）再按，依醫療法第21條規定可知，所有類型之醫療院所，不問其是否慈善救濟事業，其收費標準與型態均係依主管機關指示申請辦理，且遍查醫療法及房屋稅條例亦無慈善救濟醫院應為特別收費之規定，被告將「慈善救濟」與「免費醫療」畫上等號，顯與財政部64年11月4日台財稅第37824號、64年12月19日台財稅字第38987號函釋，就同樣有收費之基督教附設醫院所作免徵房屋稅之認定相牴觸。有收入不等於營利，亦不得謂非慈善救濟事業。衛生署於92年4月4日以衛署醫字第0920202773號函覆財政部：「四至本案有關財團法人醫療機構之房屋稅徵免疑義乙節，本署認為基於財團法人醫療機構之公益性質及其社會責任與服務事項，有關此類機構房屋稅之徵收，建請得依房屋稅條例第15條第1項第2款規定或貴部64年11月4日台財稅字第38987號函示規定，予以免徵為宜。」足證衛生署認為原告合於救濟事業之規定。財政部既未進而要求所屬稅捐稽徵處追補原告房屋稅，足認其同意衛生署之見解。目前將「業經立案之私立慈善救濟事業」解釋為「須向內政部立案」之見解，完全未討論或考慮到有關醫療法第46條、第38條第2項、第5條及第11條規定之爭點；復未討論到「增加法律所無之限制」而剝奪房屋稅之優免，係屬違憲之爭點；也未討論到有關慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準，內政部相關法規並未加以範定之爭點。
（十八）房屋稅條例第15條第1項第2款所定「業經立案之私立慈善救濟事業」應不限於向內政部立案，向行政院衛生署立案之醫療財團法人亦得適用。不論被告主張「應向內政部立案」或「原則上應向內政部立案」之見解，均與我國法制發展方向抵觸，且屬違憲。99年2月3日修正行政院組織法第3條第11款規定，將內政部社會司裁撤，其業務劃歸衛生署，並將衛生署升格為「衛生福利部」，顯然慈善救濟事業向衛生署立案具有前瞻性，且與時俱進、符合時代潮流。且內政部一向為「社會福利事業」的主管機關，從未自認為「慈善救濟事業」的主管機關。又房屋稅條例第15條第1項第2款規定並無「向內政部」等文字，自不容稅捐機關增加法律所無之限制，來剝奪從事醫療慈善救濟之醫療財團法人房屋稅之免徵優惠。再參財政部98年4月9日台財稅字第09804526600 號函釋，並未以上揭條件作為免徵之標準。另依醫療法第38條第2項規定，關於房屋稅之減免，如依被告之主張，將房屋稅條例第15條第1項第2款之適用範圍，侷限於向內政部立案者始得享有該免稅優惠，而不及於向行政院衛生署等其他政府機關立案之慈善救濟事業，無異於使醫療法規定形同具文，蓋醫療財團法人根本無從向內政部申請立案。
（十九）土地稅減免規則第8條第1項第5款所稱「社會救濟慈善事業」，與房屋稅條例第15條第1項第2款「私立慈善救濟事業」之用語不同，範疇自不一致。前者係指相當於從事社會救助法第2條所稱之「生活扶助」、「醫療補助」之慈善事業，尚不包括社會救助法之「急難救助及災害救助」，亦不包括「身心障礙者權益保障法」、「兒童及少年福利法」等所規定之相關慈善救濟，因此「社會救濟慈善事業」範圍較窄，不等同於「私立慈善救濟事業」，從而土地稅減免規則將「私立醫院」與「社會救濟慈善事業」分別例示，尚無法據此作出「醫療財團法人」不得被認定為「私立慈濟救濟事業」之結論。
（二十）按醫療法第46條規定，於計算醫療財團法人應提撥用作醫療救濟、社區醫療服務等社會服務事項之金額時，係以該醫療財團法人有無「醫療收入結餘」為基準，蓋因「醫務損益」才是醫療財團法人依其捐助章程經營醫院所生之損益，也才是認定醫療財團法人有無經營虧損之標準。如醫療財團法人年度醫療收入無結餘時，卻依然提撥相當金額辦理醫療救濟、社區醫療服務等社會服務事項者，更能顯其慈善救濟之本質。爰聲明求為判決：⒈訴願決定、復查決定及原處分關於課徵97年房屋稅超過3,021元部分均撤銷。⒉訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：
（一）依被告機關徵銷明細檔及系爭房屋稅籍紀錄表，系爭房屋分別於95年11月5日及同年12月1日興建完成，被告機關於96年起即對原告核課房屋稅，是其主張被告機關撤銷原核准免徵房屋稅之授益行政處分，有違信賴保護原則等情事乙節，核無可採。
（二）另據原告提示之法人登記證明書所載，其為經行政院衛生署許可設立之醫療財團法人，且依該法人登記證明書及「財團法人佛教慈濟綜合醫院捐助章程」第5條所載，原告係由慈濟基金會捐助成立，該基金會雖為內政部核准立案之私立慈善救濟事業，惟原告並非該基金會之附設醫院，兩者分屬單獨成立之財團法人，其為盈虧各自分離之獨立會計帳戶，亦分別自其盈餘中撥充社會慈善救濟事業，是其主張與慈濟基金會合作從事慈善醫療救助事業、及董事為慈濟基金會董事長．．．云云，尚無法佐證慈濟基金會所從事慈善事業即原告所為，應由原告提示其獨自撥充慈善事業部分，惟原告迄未提示。
（三）次按房屋稅條例第15條第1項第2款立法沿革，經立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的之財團法人免徵房屋稅，修訂於56年3月28日，且須辦理具有成績者，其供辦公使用房屋始有免稅適用，嗣於59年6月26日再將直接供辦理事業所使用之房屋全部納入免稅範圍，而當時之社會救濟法令有「社會救濟法」（69年5月30日廢止），依該法第6條所定救濟設施雖包括「施醫所」，惟該法第14條所列救濟方法中，涉及醫療部分為「免費醫療」，是最原始之「慈善救濟」性質，就醫療部分應是給予受救濟人免費醫療，又財政部85年7月5日台財稅第000000000號函釋，慈善救濟機構須將全部收益直接用於各該目的事業者，始得認定屬慈善救濟事業，綜上，符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定，不以營利為目的，應依其立法目的及精神，將全部收益直接用於各該目的事業中。
（四）再按，依內政部97年8月19日內授中社字第0970013498號函復花蓮縣稅捐稽徵處略以：「．．．查全國性及省級財團法人社會福利慈善事業基金會，主管機關為本部，本部並訂定『內政部審查內政業務財團法人基金會設立許可及監督要點』據以輔導：在縣市設立者，其主管機關為縣市政府。」足見內政部對其所核准設立之慈善救濟事業訂有監督要點，以輔導其從事慈善事業。惟行政院衛生署組織法第1條規定，衛生署僅掌理全國衛生行政事務。且遍查該法亦無發現有賦予該機關對慈善救濟事業認定之事務權限或主管之權責。
（五）按社會救助法第1條、第2條及第3條所明定，又內政部設有社會司，掌理社會福利、社會保險、社會救助等規劃、指導及監督。是以，慈善救濟事業之立案及監督，在中央屬內政部之職權。且參照內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函釋，內政部係社會福利事業主管機關甚明。惟查原告係衛生署准予設立，向法院聲請設立登記之醫療財團法人，非屬內政部等相關主管機關核准立案之私立慈濟救濟事業，亦非慈濟基金會附設醫院。次按財政部100年7月6日台財稅字第10004717670號函釋，醫療財團法人雖係經衛生署許可並向法院登記之財團法人，並非屬經立案之慈善救濟事業。至內政部101年1月4日內授中社字第1000701331號函認原告符合原兒童及少年福利法、社會救助法、身心障礙者權益保障法及老人福利法相關規定，關於其所辦理之慈善救濟事業，業經該部認定一節，僅佐證原告有從事社會福利服務，係爭訟個案認定疑義之函文，尚不得遽認原告即為慈善救濟事業，原告自不得直接據憑為稅賦之徵免。
（六）觀醫療法非免徵房屋稅及認定慈善救濟事為主要目的之法律：查醫療法第1條及第5條第2項規定「為促進醫療事業之健全發展，合理分布醫療資源，提高醫療品質，保障病人權益，增進國民健康，特制定本法。本法未規定者，適用其他法律規定。」、「本法所稱醫療財團法人，係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人。」顯見醫療法所規範之醫療財團法人並非為慈善救濟事業目的而設立，衛生署認定慈善救濟事業，非屬認定是否符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之依據，此有財政部100年7月6日台財稅字第1004717670號函可資參照。次查同法第46條雖規定醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之10%以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項，係法律明定醫療財團法人之法定義務，原告雖遠逾上開比例從事醫療救濟、社區醫療服務及超越教會附設醫院之慈善濟事業支出，惟尚無因善盡法定義務，即得據主張其為慈善救濟事業之結果。是以原告主張經衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函認定屬慈善救濟事業，核不足採。再查同法第38條第2項明定「醫療財團法人所得稅、土地稅及房屋稅之減免，依有關稅法之規定辦理。」原告所有房屋是否減免房屋稅，應依房屋稅條例之減免規定辦理，惟查房屋稅條例並無類似土地稅減免規則第8條第1項第5款對私立醫院辦妥財團法人登記減免地價稅之規定，原告自有房屋可否免稅，按租稅法定主義，租稅之徵納及減免以法律明文規定，是以系爭房屋尚無免徵房屋稅之適用。
（七）訓練醫療志工從事志工服務及社服室相關服務費用尚難謂為慈善救濟事業。查志願服務法第1條、第3條及第9條明定，故舉凡提高公共事務效能及增進社會公益所為之各項輔助性服務，皆可成立志願服務隊召募志工從事自願服務工作，又志願服務運用單位應就個別需求對志工辦理特殊訓練為事理之所然，難謂訓練醫療志工即為慈善救濟事業。另原告社服室之相關費用，主要為協助弱勢族群入院、出院、轉院問題了解與說明、病人與家屬就醫福利說明．
．．志願服務事宜等工作之人事、耗材、差旅事務等相關費用。惟該費用支出之對象係社服室及其人員，非前揭社會救助法規定之受救助對象即低收入戶、低收入戶之傷、病患者及患嚴重傷、病者，亦非老人福利法及身心障礙者權益保障法、兒童及少年福利法等規定之老人、身心障礙者、兒童及少年。又社服室工作內容非社會救助法規定之「生活扶助、醫療補助、急難救助及災害救助」，均核與首揭內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函釋意旨，未盡相符，其它貧病生活扶助係由原告將需生活扶助的病患轉介由慈濟基金會提供生活補助，非原告對該個案直接行使救助行為，尚難認此屬從事慈善救濟事業。
（八）其捐助章程無法論定其為慈善救濟事業。查原告捐助章程第4條規定，其業務範圍，列舉12項及概括規定其他有關事項1項共臚列13項，其中列明與社會福利事項有關者僅第10項、第12項之「辦理義診暨弱勢族群及低收入戶之照護」及「辦理老人及身心障礙者等社會福利服務事項」，是以從業務範圍而論，慈善救濟事務實質上非屬原告主要目的事業。另依原告之捐助章程第16條係規定：「決算後若有結餘提存充實本院基金50%餘得撥充社會慈善救濟事業。」即其慈善救濟事業之進行得就決算後之結餘款50%為之，況原告曾謂其醫院經營20餘年，一直處於虧損狀態等語，其以醫院經營虧損狀態而未能依章程規定撥充該院基金，更遑論以慈善救濟事業為主要目的事業。
（九）各年度結算申報資料尚難論定其為慈善救濟事業。據原告所提供原告96、97年度機關或團體及其作業組織結算申報核定通知書顯示，其中義診費、醫療社會服務費用、捐贈衛生署等費用分別僅占創設目的有關支出1.48%及1.56%、占創設目的有關收入1.19%及1.11%，可知原告實質上非以從事慈善救濟為主要目的事業，此為最高行政法院101年度判字第144號判決所採。另從其申報之各年期餘絀處理分析表顯示，其收入結餘均未見全部投入慈善救濟工作，且收費乃根據健保局所訂收費標準向就醫民眾收取自費額，並依健保局的標準向健保局請款，與一般診所收費標準無異，顯無財政部85年7月5日台財稅第000000000號函釋，酌收費用之財團法人老人福利機構其房屋免稅之適用，與教會附設醫院適用不同。再查衛生署網頁所提供之醫療財團法人之收支餘絀表（以下稱餘絀表）範本，醫療財團法人所提供之相關醫療優待列入該法人之醫務收入之減項，教育研究發展費用、醫療社會服務費用列入該法人醫務成本，且各醫療財團法人一律適用。原告一再主張其歷年之低收入戶優免、醫療社會服務費用為慈濟救濟事業表現，然從上開餘絀表觀之，原告所提供上開優免及費用，已列入相關租稅之補償，非為無償付出，原告一再以提出上開醫療服務、醫療優免項目，認定其為慈濟救濟事業，顯不足採。
（十）教會附設醫院係適用房屋稅條例第15條第1項第2款「慈善救濟事業」免徵房屋稅。按「醫事財團法人所有房屋，除符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之慈善救濟事業，不以營利為目的，其直接供辦理事業所使用者可免徵房屋稅外，其餘尚無特別減免規定。所謂免徵醫事財團法人自有供事業用房舍房屋稅乙節，因乏法令依據，歉難照准。
」為財政部71年12月8日台財稅第38854號函釋有案。是以「教會附設醫院」係教會屬經立案之慈善救濟事業所附設醫院，合於房屋稅條例第15條第1項第2款規定。故醫事財團法人所屬房屋除符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之慈善救濟事業外，其餘尚無特別減免。所謂免徵醫事財團法人自有供事業用房舍房屋稅乙節，因乏法令依據，歉難照准。是原告主張有所誤解。另「．．．宗教團體附設醫院，於醫療法公布實施後改設為醫療財團法人，主管機關改隸為行政院衛生署，原無免徵房屋稅之適用。惟行政院衛生署認為該等醫院改制後之慈善救濟性質並未改變，且慈善救濟事業主管機關內政部亦無不同意見，本部爰以98年4月9日台財稅字第09804526600號函釋，原屬宗教團體法人附設醫院，經依醫療法規定改設為醫療財團法人後，仍從事慈善救濟工作，且其慈善救濟本質於改設後並未變更者，免因政府管理權責之劃分，致使該等醫院權益受損，准依房屋稅條例第15條第1項第2款免徵房屋稅．．．
。」為財政部100年8月3日台財稅字第10000273810號函所明釋，是以原經核准立案屬慈善救濟事業之宗教財團法人附設醫院，嗣依醫療法規定改設為醫療財團法人者，政府自不應因管理權責劃分，而致使其權益平白受到減損，核與本件原告自始即屬醫療財團法人事實有別，是原告尚無比附援引前述財政部函釋免徵房屋稅之適用。
（十一）又其是否依法人登記證書目的欄所載「．．．不以營利為宗旨．．．」，及其捐助章程第3條、第16條分別規定：「．．．提高地區醫療水準，培養優秀醫事人才及照顧低收入民眾．．．」、「決算後若有結餘提存充實本院基金50％餘得撥充社會慈善救濟事業」等，所從事慈善事業無受主管機關衛生署監督，且其未提出相關費用以外之盈虧分配等帳據資料，以資證明其符合前揭規定不以營利為目的，將全部收益直接用於所從事之慈善救濟事業之內容。
（十二）綜上所述，原告並未提示相關資料證明其符合財政部85年7月5日台財稅第000000000號函釋，慈善救濟機構須將全部收益直接用於目的事業，得認定屬慈善救濟事業之規定，是其不符房屋稅條例第15條第1項第2款規定之免稅要件，爰無免稅規定之適用。至原告所提財政部92年3月21日台財稅字第0920451438號函，係該部函請衛生署提供「財團法人醫院房屋稅徵免事宜」之相關資料，然該署並無慈善救濟事業之認定權責，且該署92年4月4日衛署醫字第0920202773號函復之意見，迄未經財政部作成函釋，自不得以為系爭房屋免徵房屋稅之依據，故原告主張，核無可採等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、查「醫療財團法人所得稅、土地稅及房屋稅之減免，依有關稅法之規定辦理。」「私有房屋有下列情形之一者，免徵房屋稅：．．．二、業經立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的，完成財團法人登記者，其直接供辦理事業所使用之自有房屋。」分別為醫療法第38條第2項及房屋稅條例第15條第1項第2款所明定。依此，醫療財團法人如合於房屋稅條例第15條第1項第2款所規定之要件，即得據以免徵房屋稅。另按「（第一項）本法所稱醫療法人，包括醫療財團法人及醫療社團法人。（第二項）本法所稱醫療財團法人，係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人。」「醫療財團法人之設立、組織及管理，依本法之規定；本法未規定者，依民法之規定。」亦分別為醫療法第5條第1項、第2項及第30條第1項所規定。本件原告為經設立之醫療財團法人，此為兩造所不爭，且有法人登記證書在卷可稽。是原告屬不以營利為目的，而已完成登記之財團法人，應可認定。因原告主張其所有上開房屋有房屋稅條例第15條第1項第2款規定之適用，惟被告以上揭理由，予以否認，是本件兩造之爭執點，在於原告是否係「經立案之私立慈善救濟事業」？
六、按「受發回或發交之高等行政法院，應以最高行政法院所為廢棄理由之法律上判斷為其判決基礎。」為行政訴訟法第260條第3項所規定。本件本院判決後，經被告上訴，由最高行政法院將原判決廢棄，發回本院重為審理，依上開規定本院自應受最高行政法院發回之法律見解拘束。查最高行政法院100年度判字第144號判決之理由略為「．．．㈠按『私有房屋有左列情形之一者，免徵房屋稅：．．．二、業經立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的，完成財團法人登記者，其直接供辦理事業所使用之自有房屋。』房屋稅條例第15條第1項第2款定有明文，故本款所規定房屋稅之免徵，應具備：（1）須為經立案之私立慈善救濟事業。（2）已完成財團法人登記。（3）不以營利為目的。（4）直接供辦理事業所使用之自有房屋等4要件。而財團法人係由捐助財產所組成，從事公益事業之法人，性質上雖屬公益法人，惟因所謂慈善救濟僅是『公益』類型之一，故已完成財團法人登記者，並非即當然係從事慈善救濟事業。又『為促進醫療事業之健全發展，合理分布醫療資源，提高醫療品質，保障病人權益，增進國民健康，特制定本法。．．．』『本法所稱醫療財團法人，係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人。』分別為醫療法第1條及第5條第2項所明定，可知醫療法並非為慈善救濟之目的而訂立，而醫療財團法人亦非以從事慈善救濟事業為目的而設立。至同法第46條雖規定：『醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之百分之十以上，辦理有關研究發展、人才培訓、健康教育；百分之十以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項；辦理績效卓著者，由中央主管機關獎勵之。』惟本條係因財團法人醫院與一般醫院之收費標準均相同，但依土地稅減免規則第8條第1項第5款規定，經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院，其本身所有之事業用地可享受免徵地價稅之緣由，以提高財團法人醫療機構公益績效之目的而訂立。且既言『慈善救濟事業』，自係以從事慈善救濟為主要目的之事業，則規範提撥下限為收入『結餘百分之十』以辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項之醫療法第46條規定，自不得作為醫療財團法人即為慈善救濟事業之依據。況依土地稅減免規則第8條第1項第5款之免徵地價稅規定，係將『經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院』與『經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之社會救濟慈善事業』併列，益見所謂『經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院』，於稅法上，並非即當然為『經立案之私立慈善救濟事業』。．．．且財政部亦曾以71年12月8日臺財稅第38854號函釋示：『醫事財團法人所有之房屋，除符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之慈善救濟事業，不以營利為目的，其直接供辦理事業所使用者可免徵房屋稅外，其餘尚無特別減免規定。所謂免徵醫事財團法人自有供事業用房舍房屋稅乙節，因乏法令依據，歉難照准。』等語在案，即未肯認醫事財團法人即當然屬經立案之慈善救濟事業。則上述衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函逕援引財政部64年11月4日臺財稅第37824號函、同年12月19日臺財稅第3898 7號函及醫療法第46條規定，而未慮及房屋稅條例第15條第1項第2款所規定『慈善救濟事業』之意涵及財政部其他函釋，遽謂被上訴人可認屬慈善救濟事業，已不無疑問。加以內政部設有社會司，掌理社會救助之規劃、推行、指導及監督事項，亦經內政部組織法第4條及第13條規定甚明，足認慈善救濟事業之立案及監督，在中央原則上應屬內政部掌管事項，且內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函係謂：『．．．二、有關慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準乙節，．．．至財團法人醫院是否屬於慈善救濟事業乙節，查醫療法第5條規定，醫療財團法人係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人。是以，財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，宜向其主管機關行政院衛生署洽詢，並參考本部上開相關規定。』等語，則原判決未進一步查明上述衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函認被上訴人可認屬慈善救濟事業之結論是否合於法律規定意旨，亦未依原判決所援引之內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函所稱『並參考本部上開規定』之意旨，參酌該函所引用之相關規定，即逕援引衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函認被上訴人屬房屋稅條例第15條第1項第2款規定所稱『經立案之私立慈善救濟事業』，亦嫌速斷。⑵且觀卷附被上訴人之捐助章程第4條關於被上訴人業務範圍之規定，其業務事項共臚列13項，其中列明與慈善救濟有關者僅第10項、第12項之『辦理義診暨弱勢族群及低收入戶之照護』及『辦理老人及身心障礙者等社會福利服務事項」，則慈善救濟事務實質上是否屬被上訴人主要目的之事業，即非無疑。又依被上訴人之捐助章程第16條規定：『決算後若有結餘提存充實本院基金百分之五十餘得撥充社會慈善救濟事業。
』可知其慈善救濟事業之進行係就決算後之結餘款百分之五十為之。惟被上訴人曾陳稱：其醫院經營20餘年，一直處於虧損狀態等語，則被上訴人實質上是否有從事慈善救濟事業，更有未明。是原審未究明被上訴人實質上是否為慈善救濟事業，逕引用上述衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函，即認被上訴人屬房屋稅條例第15條第1項第2款規定所稱『經立案之私立慈善救濟事業』，亦有未洽。另財團法人本質上雖具公益性及非營利性，惟非當然屬經立案之慈善救濟事業，已如上述，故醫療法若有醫療財團法人應免徵房屋稅之意旨，立法政策上應係如該法第38條第3項為租稅應否課徵之明文，而非僅是於同條第2項規定醫療財團法人房屋稅之減免，依有關稅法之規定辦理。因此，醫療財團法人之房屋稅應否免徵，仍應視個案是否合於房屋稅條例之規定而定，並非當然應課徵或免徵房屋稅。．．．即認仍須就該醫療財團法人事實上是否具慈善救濟本質及是否從事慈善救濟工作為實質審查，尚非因該函釋即當然得認該醫療財團法人合於房屋稅條例第15條第1項第2款規定之免徵房屋稅要件」，將本院原判決撤銷，發回本院更為審理。依上，最高行政法院就本件所為之法律判斷，應係認為醫療財團法人之原告所有使用之房屋，是否應免徵房屋稅，應依其本質及是否從事慈善救濟工作為實質認定。
七、查房屋稅條例對於第15條第1項第2款所指「業經立案之慈善救濟事業」，應如何解釋，該條例並無定義性之規定或限制。醫療財團法人如事實上有從事慈善救濟事業之事實，應否另為慈善救濟事業之立案，始與上開所指「業經立案」之要件相符？本院判斷如下：
（一）、按醫療法第31條第3項規定：「醫療法人經中央主管機
關及目的事業主管機關之許可，得附設下列機構：．．．三、老人福利法等社會福利法規規定之相關福利機構。」，第46條規定：「醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之百分之十以上，辦理有關研究發展、人才培訓、健康教育；百分之十以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項；辦理績效卓著者，由中央主管機關獎勵之。」，第77條規定：「醫療機構應接受政府委託，協助辦理公共衛生、繼續教育、在職訓練、災害救助、急難救助、社會福利及民防等有關醫療服務事宜。」，足認依醫療法所設立之醫療機構，仍得辦理與「社會福利」或「社會救助」有關之業務，且醫療財團法人辦理醫療救濟，係法律所規定應受獎勵之事項。再者，醫療法第38條第2項規定：「醫療財團法人所得稅、土地稅及房屋稅之減免，依有關稅法之規定辦理。」即規定醫療財團法人房屋稅之減免，應於稅法中規定其減免之方式及要件。是醫療法第46條規定醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之百分之十「以上」辦理「醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項」，辦理上開業務為其法定之義務，固不得逕以醫療法有此一規定，即認定醫療財團法人係慈善救濟事業；然依該條規定醫療財團法人辦理「醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項」如績效卓著，中央主管機關應予以獎勵之精神，依醫療法設立之醫療財團法人如辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項，已達可認為具慈善救濟事業本質時，自亦不得因醫療財團法人依醫療法第46條之規定，有提撥年度醫療收入結餘之百分之十以上辦理「醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項」之義務，而排除醫療財團法人為房屋稅條例對於第15條第
1 項第2款所指「業經立案之慈善救濟事業」之可能。
（二）、又以稽徵實務言，財政部於71年12月8日以臺財稅第388
54號函作成：「醫事財團法人所有之房屋，除符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之慈善救濟事業，不以營利為目的，其直接供辦理事業所使用者可免徵房屋稅外，其餘尚無特別減免規定。所謂免徵醫事財團法人自有供事業用房舍房屋稅乙節，因乏法令依據，歉難照准。」之釋示，既認醫事財團法人所有之房屋，如符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之慈善救濟事業，不以營利為目的，其直接供辦理事業所使用者可免徵房屋稅，即有認經合法設立之「醫事財團法人」已合於「業經立案」要件之意思；又於醫療法公布施行後，依該法第5條「（第1項）本法所稱醫療法人，包括醫療財團法人及醫療社團法人。（第2項）本法所稱醫療財團法人，係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人。」，依同法第11條規定：「本法所稱主管機關：
在中央為行政院衛生署」。是解釋上經行政院衛生署許可設立，並向法院完成登記之醫療財團法人，依財政部實務上從來之見解，亦應認符合房屋稅條例第15條第1項第2款所指「業經立案」之要件。
（三）、雖「內政部設左列各司、室：．．．三、社會司。．．
．」「社會司掌理左列事項：一、關於社會福利之規劃、推行、指導及監督事項。．．．三、關於社會救助之規劃、推行、指導及監督事項。」「本法所稱社會救助，分生活扶助、醫療補助、急難救助及災害救助。」「本法所稱主管機關：在中央為內政部」分別為內政部組織法第4條、第13條及社會救助法第2條及第3條第1項所規定；然「慈善救濟事業」並不等同於社會福利事業或社會救助事業，且財團法人基金會，計有文教、醫療、環保、農業、宗教、社會福利等類型，分別由各目的事業所屬之相關部會或地方政府主管；上開團體均可辦理慈善救濟事業；內政部社會司僅係慈善救濟事業範疇內「社會福利事業」之主管機關。而醫療財團法人辦理慈善救濟事業，並不須向內政部社會司申請立案，亦經內政部以100年7月19日內授中社字第1000015998號函函釋在案（見本院卷第670頁），內政部以101年1月4日內授中社字第10000701331號函函復高雄高等行政法院之意旨，亦屬相同。內政部上開函釋，性質上為社會福利之中央主管機關內政部基於其職權，所定頒之解釋性規定，且與相關法律規定之意旨相合，自有其拘束力。是被告以內政部組織法第4條、第13條及社會救助法第2條及第3條第1項等規定，主張本件原告未經內政部為慈善救濟事業之立案，而無房屋稅條例對於第15條第1項第2款之適用，顯與內政部上開函釋之意旨有違，自難以採據。至內政部97年8月19日內授中社字第0970013498號函復花蓮縣稅捐稽徵處略以：「．．．查全國性及省級財團法人社會福利慈善事業基金會，主管機關為本部，本部並訂定『內政部審查內政業務財團法人基金會設立許可及監督要點』據以輔導：在縣市設立者，其主管機關為縣市政府。」，係就屬「社會福利慈善事業基金」之財團法人為前提所為之說明，與本件有關醫療財團法人之情形不同，尚難援引作為論據。
（四）、又財政部以100年7月6日台財稅字第10004717670號函復
本院稱：「．．．復依內政部組織法第4條、第13條規定，內政部設有社會司，掌理社會福利、社會保險、社會救助等規劃、指導及監督事項。是以，慈善救濟事業之立案及監督，在中央屬內政部之職權。（最高行政法院100年度判字第144號判決可資參照），．．．醫療法並非為慈善救濟之目的而制定，醫療財團法人亦非以從事慈善救濟事業為目的而設立，故醫療財團法人雖係經行政院衛生署許可並向法院登記之財團法人，並非屬經立案之慈善救濟事業。」等語，上開函文依其內容係引用最高行政法院100年度判字第144號判決之見解，作為其論述之依據；惟最高行政法院上開判決理由，雖表示「慈善救濟事業之立案及監督，在中央原則上應屬內政部掌管事項」，然亦稱此僅係「原則」，且其理由尚謂：「內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函係謂：『．．．二、有關慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準乙節，．．．至財團法人醫院是否屬於慈善救濟事業乙節，查醫療法第5條規定，醫療財團法人係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人。是以，財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，宜向其主管機關行政院衛生署洽詢，並參考本部上開相關規定。』等語，則原判決未進一步查明上述衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函認被上訴人可認屬慈善救濟事業之結論是否合於法律規定意旨，亦未依原判決所援引之內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函所稱『並參考本部上開規定』之意旨，參酌該函所引用之相關規定，即逕援引衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函認被上訴人屬房屋稅條例第15條第1項第2款規定所稱『經立案之私立慈善救濟事業』，亦嫌速斷」等語，足見最高行政法院該判決之見解，並未即認房屋稅條例第15條第1項第2款免徵房屋稅所應具備之「須經立案之私立慈善救濟事業」要件，其「立案」係指應經慈善救濟事業之主管內政部立案之意思；該判決僅認原判決未審酌本件原告是否合於內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函所稱應參考社會救助法、身心障礙者權益保障法、兒童及少年福利法、老人福利法等4法之相關規定予以認定，逕依衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函認原告屬房屋稅條例第15條第1項第2款規定所稱「經立案之私立慈善救濟事業」，尚欠依據。從而，財政部前開函文據最高行政法院判決理由作為依據，既有誤解；且其內容難認與現行與慈善事業相關之法律規定相符，又與慈善事業之主管機關內政部所作成上開函文之意旨不合，自難據為被告主張之論據。
（五）、綜上，房屋稅條例第15條第1項第2款所指「業經立案之
慈善救濟事業」，並非必須經向內政部為「慈善救濟事業」之立案；醫療財團法人如已依法成立，即已合於「業經立案」之要件。
八、 原告系爭年度房屋稅之核課，是否有房屋稅條例第15條第1項第2款之適用？該款所指「慈善救濟事業」於以醫療財團法人為房屋稅課稅對象時，應如何認定？
（一）、按房屋稅條例第15條第1項第2款對於業經立案之私立慈
善救濟事業雖有免徵房屋稅之規定，但何謂「慈善救濟事業」，則未予定義。財政部對此曾函詢內政部，經內政部以96年12月17日內授中社字第0960018943號函覆稱：「．．．二、有關慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準乙節，經查本部相關法規並未加以範定，惟查配合民國69年社會救助法公布而廢止之社會救濟法將救濟設施分為安老所、育嬰所、育幼所、殘廢教養所、習藝所、婦女教養所、助產所、施醫所及其他以救濟為目的之設施；另查社會救助法第2條規定，社會救助分為生活扶助、醫療補助、急難救助及災害救助等項。．．．四、至財團法人醫院是否屬慈善救濟事業乙節，查醫療法第5條規定，醫療財團法人係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人，是以，財團法人醫院是否慈善救濟事業，宜向其主管機關行政院衛生署洽詢，並參考本部上開相關規定。」（見前審卷第195頁）。經本院再次向內政部函詢，經內部以100年5月23日內授中社字第1000700490號函復稱：
「．．．二、本部是否為「慈善救濟事業」主管機關，如非本部所主管，係屬何機關所主管：查財團法人基金會，計有文教、醫療、環保、農業、宗教、社會福利．．．等類型，分別由各目的事業所屬之相關部會或地方政府主管；上開團體均可辦理慈善救濟事業，本部有關法規並未就慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準加以範定，準此，本部僅係慈善救濟事業範疇內『社會福利事業』之主管機關。．．．（二）又依行政院衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函復財政部略以：『醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之百分之十以上，辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項，爰財團法人醫療機構具公益性質，並非以營利為目的．．．又在現今醫療體系中，醫療財團法人依據醫療法規定，仍具【救濟】之性質，即其仍持續提供醫療救濟服務，爰應可認屬廣義之【慈善】事業』。（三）綜上，財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，應由其醫療事業主管機關行政院衛生署認定。四、本部96年12月17日內授中社字第0960018943號函（以下簡稱96年12月17日函）略以：醫療財團法人是否是慈善救濟事業，『宜』向主管機關行政院衛生署洽詢，並參考社會救助法、身心障礙者權益保障法、兒童及少年福利法、老人福利法等4法之相關規定，其依據為何？能否說明應如何參考，有無認定標準：（一）本部96年12月17日函僅就社會福利慈善事業認定如下：1、經社會福利事業主管機關許可之社會福利慈善事業基金會興辦社會福利事業者。2、依兒童及少年福利法、老人福利法、身心障礙者保護法（已修訂為『身心障礙者權益保障法』）及社會救助法等社會福利相關法規經直轄市、縣（市）社會福利事業機關許可設立之社會福利機構興辦社會福利事業者。3、財團法人附設之社會福利機構興辦社會福利事業者。（二）查身心障礙者權益保障法、兒童及少年福利法、老人福利法所規定涉及各目的事業主管機關職掌者，由各目的事業主管機關辦理。另有關醫療補助，依社會救助法第2條規定屬社會救助項目，依上開4法涉及衛生主管機關職掌者，由衛生目的事業主管機關辦理。（三）是以本部96年12月17日函復財政部，行政院衛生署於認定財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，並可參考本部上開就社會福利慈善事業之相關規定。」（見本院卷第668頁以下）。亦重申醫療財團法人除依醫療法第46條規定辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項外，就「社會福利事業」範疇尚應參考社會救助法、身心障礙者權益保障法、兒童及少年福利法、老人福利法等4法之相關規定，由醫療事業主管機關行政院衛生署認定。內政部上開函釋內容，經核與現行相關實定法之規定並無不符，亦合於財團法人設立及監督之法理，而可採據。
（二）、又「慈善救濟事業」既無法定之定義，且依上開內政部
函釋之意旨，其概念具有不確定性，本件原告是否屬房屋稅條例第15條第1項第2款所指「慈善救濟事業」，原應尊重原告所屬目的事業主管機關行政院衛生署之判斷。惟行政院衛生署對於財政部所函詢財團法人慈濟綜合醫院及其各分院是否屬慈善救濟事業時，雖以96年12月5日衛署醫字第0960053851號函，表示「財團法人慈濟綜合醫院及其各分院應可認屬慈善救濟事業」，然該函係以「．．．二、查醫療法第46條規定略以：『醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之百分之十以上，辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項，爰財團法人醫療機構具公益性質，並非以營利為目的，故其性質核與私立醫療機構有別，合先敘明。三、復查 貴部
64 年11月4日台財稅字第37824號及同年12月19日台財稅字第38987號函，已釋示宗教團體興辦之醫院屬慈善救濟事業，得免徵房屋稅；又在現今醫療體系中，醫療財團法人依據醫療法規定，仍具『救濟』之性質，即其仍持續提供醫療救濟服務，爰應可認屬廣義之『慈善』事業」為理由（見本院卷第667頁）。但按財團法人係由捐助財產所組成，從事公益事業之法人，性質上固屬公益法人，惟所謂慈善救濟僅是「公益」類型之一，故已完成財團法人之登記者，並非即當然係從事慈善救濟事業；而醫療法第46條之規定，並不得作為醫療財團法人即當然為慈善救濟事業之依據，已如上述。職此，行政院衛生署上開函文之判斷理由，尚難認已依法為適當之判斷，即本件尚難僅據該函文作為認定原告確係房屋稅條例第15條第1項第2款所指「慈善救濟事業」之依據；但亦難以此即推認財團法人慈濟綜合醫院及其各分院非屬慈善救濟事業。從而，本件原告是否係慈善救濟事業，本院認應參考內政部前揭96年12月17日函之意旨，就原告是否實際從事醫療救濟、社區醫療服務及與社會福利事業」有關之相關慈善救濟業務；並就其為從事上開可認屬「慈善救濟業務」所支出之經費，及其規模，予以觀察，作為認定原告是否已具慈善救濟事業之本質，作為其是否可主張有房屋稅條例第15條第1項第2款適用之依據。
（三）、原告是否可認已具慈善事業之本質，謹認定如下：
1、原告係依醫療法所成立之醫療財團法人，依該法第5條第2項規定，固係以從事醫療事業辦理醫療機構為目的所成立之財團法人。惟依同法第31條第3項規定醫療財團法人得附設老人福利法等社會福利法規規定之相關福利機構，及醫療法第46條「醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之百分之十以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項。是醫療法顯然係鼓勵療財團法人辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務，亦未禁止醫療財團法人辦理內政部以96年12月17日內授中社字第0960018943號函所指慈善救濟事業之相關事業，醫療財團法人可能係慈善救濟事業，自屬當然。
2、又「本院以佛教慈濟精神辦理醫療服務，不以營利為宗旨，提高地區醫療水準，培養優秀醫事人才及照顧低收入民眾，以服務社會為目的。」「本院之業務範圍如左：．．．七、建構社區健康管理及推動社區服務事項。、．．．十、辦理義診暨弱勢族群及低收入戶之照護。
十一、辦理長期照護之服務或養生服務之事項。十二、辦理老人及身心障礙者等社會福利服務事項。十三、其他有關事項。」「決算後若有結餘提存充實本院基金百分之五十餘得撥充社會慈善救濟事業。」「本院存立時期為永久性，如因故解散時其剩餘財產應歸屬本院所在地之地方自治團體或政府主管機關指定之慈羌公益團體。」分別為原告捐助章程第3條、第4條、第16條及第17條所規定。依該章程第4條第7、10、11等項之規定，屬慈善救濟之業務，為其章程所規定；且該等具慈善救濟業務之支出，亦應屬其年度之業務支出，於計算其結餘時，為計算時之減項，是此部分所從事之慈善業務支出，自與章程第16條所規定結餘款之百分之五十應撥充社會慈善救濟事業部分，不相重疊，計算原告用於慈善事業之金額時，應予併計。又原告存立時期「永久性」，即有永續經營之意思，則原告作為醫療機構，為達捐助之目的，自需不斷更新設備，始有可能，是原告章程規定將其結餘百分之五十用作其基金，尚不影響原告以從事慈善事業為其設立宗旨，而具慈善救濟事業本質之認定。至原告章程所定之業務範圍，固有多項與醫療及醫療教育有關者，然從事醫療工作或教育並非即與慈善救濟相衝突，且章程所列業務，僅係其設立時所預定，其內容與原告是否屬慈善救濟事業，並無必然之關連。是否為慈善救濟事業，仍須以其實際從事之業務內容依實質認定之。至被告主張財政部85年7月5日台財稅第000000000號函釋，慈善救濟機構須將全部收益直接用於目的事業乙節，按財政部上開函釋要旨為「老人福利機構土地之收益直接用於事業其地價稅得專案報請減免」核與本件所爭執之事項不同，自無從予以援用。
3、查原告提出其91年至99年慈善救濟執行報告，經社會福利事業主管機關內政部以100年11月24日內授中社字第10007010432號函（見本院卷第659頁）認「．．．二、本案依行政院衛生署認定，貴院91-99年慈善救濟執行報告內容辦理『經濟個案補助』項目，符合醫療法施行細則第30條之1規定所列醫療救濟事項之範圍，且前開各年度醫療救濟支出佔醫療收入結餘比例，皆已超過醫療法第46條規定之比例。三、本部就是否屬『社會福利服務』或『社會救助』範疇，說明如下：（一）統計表二『兒童少年照護及福利類』頁18-頁22．．．屬社會救助範疇；至兒童發展聯合評估中心（早期療育部分）、兒童復健中心團體（花蓮）、．．．等，屬社會福利服務範疇。（二）推動骨髓移植、安寧療護、器官捐贈及主動提供弱勢民眾貧病生活補助、健保費補助、低收入戶醫療補助及遊民免費義診等服務，係該醫院基於公益目的而自行辦理之社會救助性質之優免措施；另該院慈善救濟執行報告內容（如55、56等頁內容），對於生活陷困民眾其醫療費用或喪葬費用無力負擔者，給予急難救助，核屬社會救助範疇，即執行報告內容第1頁91年至99年11月醫院慈善救濟統計表內『經濟個案補助費用』（醫療、看護、交通、生活、喪葬等費用）合計11億2904萬464元。（三）辦理『病友團體』『社區居家關懷』『社區公共衛生教育』3項目尚符合『身心障礙者權益保障法』第21條、第22條及第23條規定之服務提供，係屬提供身心障礙者健康維護及生育保健，與醫院應為住院之身心障礙者提供出院準備計畫等相關服務。
（四）辦理『老人照護及福利類』項目計有18項，其中『社區長者關懷服務』、『貧困老人輔具轉贈』、『老人保護個案』、『社區老人獨居探訪』、『高齡老人情緒疏導』、『高齡長者就醫及保險資訊提供說明』、『主動關心高齡老人』、『銀髮族社區健康講座』等項目尚符合『老人福利法』第17條及第18條規定之服務提供。」又原告提出於內政部之「慈善救濟執行報告」，其內容所載事實，被告並不爭執，且有91-99年慈善救濟執行報告及財團法人佛教慈濟綜合醫院慈善救濟財會系統分類帳在卷可證。依上事實，足認原告於設立後，已大量從事與內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函所指，屬慈善救濟事業之相關業務。再者，原告91至98年歷年累計之「慈善救濟支出」為1,076,605,771元，已超過原告歷年累計之「盈餘」698,761,387元，如以原告章程第16條「結餘款之百分之五十撥充社會慈善救濟事業」之規定觀之，其91至98年結餘款之百分之五十，應為349,380,694元，顯見以91至98年言，原告實際上用於慈善救濟工作之金額，已遠大於其章程之規定；更非醫療法第46條對於醫療財團法人應以收入結餘百分之十辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項之最低法定義務，所能比擬。是以原告長達8年之整體觀察，原告從事慈善救濟工作，顯非係在履行醫療法第46條所規定之義務。且依上開事實，亦足認原告雖為醫療財團法人，醫療服務及醫學教育固為其重要業務，但慈善救濟工作，亦屬其重要業務，同為原告之主要業務，自得認原告具有「慈善救濟事業」之本質。以上開事實認原告係房屋稅條例第15條第1項第2款所規定之「慈善救濟事業」，得依該規定之要件享免徵房屋稅之優惠，亦合醫療法第46條「辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項；辦理績效卓著者」應予獎勵之精神，及房屋稅條例第15條第1項第2款規定之意旨。
4、至被告以「生活扶助、醫療補助、急難救助及災害救助」，均核與首揭內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函釋意旨，未盡相符一節。查內政部上開函文僅係就其主管之「社會福利事業」部分為慈善救濟事業認定之說明，但該函亦認醫療財團法人亦得為慈善救濟事業，僅謂屬醫療財團者，是否為慈善救濟事業，應函詢行政院衛生署，由該署參考該函所指相關規定認定，並未否認醫療財團法人亦得為慈善救濟事業，至原告對屬醫療法第46條所規定「生活扶助、醫療補助、急難救助及災害救助」部分，則認屬行政院衛生署之職權，而未予認定，自無被告上開所指之問題。
5、另全民健康保險施行後，原告亦為保險醫事服務機構，固與其他保險醫事服務機構同受健保給付；然醫療財團法人既可因其實際從事慈善救濟工作之事實，而認具慈善救濟事業之性質，則其所成立之醫療機構在現行全民健康保險制度下，因收健保病患，而取得健保給付，自為其經營所必須，並不因此影響原告有以前揭慈善救濟執行報告所載之方式，從事慈善救濟工作之事實，亦無礙於對原告為具慈善救濟事業本質之認定。另被告主張原告所提供原告96、97年度機關或團體及其作業組織結算申報核定通知書顯示，其中義診費、醫療社會服務費用、捐贈衛生署等費用分別僅占創設目的有關支出1.48%及1.56%、占創設目的有關收入1.19%及1.11%，可知原告實質上非以從事慈善救濟為主要目的事業乙節。查被告上開論述，係將原告該等年度之醫務收入用於醫療社會服務費用之比例計算而得，惟就原告之醫務收入之性質觀之，該項收入當然有成本及費用問題，計算結餘時應將之扣除，而得用之於慈善救濟工作，是被告以上開基準作為原告從事慈善救濟事業程度之論述依據，尚欠合理。況如以原告證85（91-98年慈善救濟支出明細表）所顯示，原告有關慈善救濟之支出，分別為91年48,030,089元，92年58,403,555元，93年79,004,372元，94年113,834,666元，95年161,368,507元，96年192,700,396元，97年198,129,165元，98年225,135,021元，而原告91年至96年均屬虧損狀態，僅97年課稅所得632,222,218元，98年66,539,169元，合計91- 98年原告經營醫療機構之結果仍虧損2,969,463,366元，但該等年度仍合計支出1,076,605,771元用於有關慈善救濟之工作。此一事實，除合於前述原告並非僅以其結餘從事慈善救濟有關之支出之說明外，益足證原告本身所具有之慈善救濟事業本質。依上，被告此部分主張尚與事實及經驗法則不合，自難採取。
6、綜上事證，足認原告主張其為房屋稅條例第15條第1項第2款所指之「慈善救濟事業」，確有實據，而可採認。
九、綜上所述，原告核屬業經立案之私立慈善救濟事業，且不以營利為目的，並已完成財團法人登記，依房屋稅條例第15條第1項第2款之規定，其直接供辦理慈善救濟事業所使用之自有房屋，應免徵房屋稅。惟被告稽徵機關對於原告所有坐落臺中縣○○鄉○○村○○路○段○○號及坐落同縣○○鄉○○村○○路○段○○號房屋，按非住家非營業用稅率課徵97年房屋稅，原告以其合於係房屋稅條例第15條第1項第2款之規定，應免徵房屋稅，而申請復查，被告復查決定以原告非屬上開規定所指「經立案之私立慈善救濟事業」為理由，駁回原告之復查，於法尚難認屬有據，訴願決定未予糾正，亦有未合。原告以前揭理由，提起本件訴訟，請求將原處分（即復查決定）及訴願決定就系爭年度課徵之房屋稅，除其出租供餐廳使用之部分外，均予撤銷為有理由。又房屋稅之課徵，個別之房屋得分別計算其應納之房屋稅，而屬可分者，爰判決如主文所示。此外，本件因事證已臻明確，兩造其餘之主張及舉證，經核均不足以影響本件判決之結果，爰不一一論述，併此敘明。
十、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第195條第1項前段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 5 月 16 日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法 官 沈 應 南
法 官 王 德 麟法 官 許 武 峰以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 101 年 5 月 22 日
書記官 丁 俊 賢