臺中高等行政法院判決
101年度再字第19號102年3月1日辯論終結再審原告 詮達保險代理人有限公司代 表 人 謝明星再審被告 財政部中區國稅局代 表 人 鄭義和訴訟代理人 呂淼江上列當事人間因營業稅事件，再審原告不服最高行政法院中華民國100年7月21日100年度判字第1238號判決，提起再審之訴，經最高行政法院於101年5月31日以101年度裁字第1124號裁定，將其中以行政訴訟法第273條第1項第11款至第14款事由部分移送本院審理，本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣再審原告於民國（下同）94年7月至10月及95年3月至5月間，無進貨事實取具迪倫有限公司（下稱迪倫公司）開立不實之統一發票銷售額合計新臺幣（下同）3,589,300元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額179,467元，遭再審被告（財政部臺灣省中區國稅局於102年1月1日更名為財政部中區國稅局）查獲分別漏報其本人取自生原家電查獲，經審理違章成立，補徵營業稅額179,465元，並按所漏稅額179,467元處5倍之罰鍰897,335元。再審原告循序提起行政爭訟，經本院以99年度訴字第41號判決駁回，再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院以100年度判字第1238號判決「原判決關於罰鍰及該訴訟費用部分均廢棄。
廢棄部分訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。其餘上訴駁回。」（下稱原確定判決）。再審原告於101年6月8日收受上述最高行政法院判決，於同年月21日以本院99年度訴字第41號判決及原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第2款及第11款至第14款所規定之事由，向最高行政法院提起再審之訴，經該院以101年度裁字第1124號裁定就再審原告所提同條項第11款至第14款事由部分移請本院審理。嗣再審原告於本院101年11月6日準備程序撤回第12款部分。
二、本件再審原告主張：㈠按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實，刑
事訴訟法第154條第2項定有明文。復按稅捐稽徵法第47條規定屬轉嫁責任，公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非其本身之犯罪而負行為責任，且係對公司處以徒刑之規定，轉嫁於自然人之公司負責人，並不因而改變其犯罪主體，即犯罪主體仍為公司本身。再審被告以虛構事實不實指摘再審原告94年7月至10月及95年3月至5月間無進貨事實取具迪倫公司開立不實統一發票銷售額3,589,300元，參與迪倫公司虛設行號案為共同正犯，致再審原告前負責人黃惠真及法定清算人謝明星，經臺灣臺中地方法院（下稱臺中地院）98年度訴字第2409號刑事庭以協商程序判處有期徒刑2年（減刑1年）、緩刑5年，並服120小時義務勞務，另繳罰金300萬元。從而再審原告之前登記負責人黃惠真既經臺中地院98年度訴字第2409號案件所涉違反稅捐稽徵法第47條之犯行，係屬轉嫁、代罰性質，該犯罪主體仍為再審原告同一逃漏稅捐之犯罪行為，既業經法院判決確定，再審被告自不得再予追訴。惟此刑事判決結果卻造成鈞院99年度訴字第41號判決及最高行政法院100年度判字第1238號判決駁回再審原告營業稅部分之訴，而不適用行政罰法第26條之規定，顯違反論理法則及證據法則，亦違反司法院釋字第687號解釋意旨。又按法務部諮詢小組第4次95年2月7日議題，亦認行政罰法第26條第1項前段係規定「罰金」與「罰鍰」不能併罰。再審原告及訴外人佑達保險經紀人有限公司（下稱佑達公司）之負責人既經臺中地院98年度訴字第2409號刑事判決「罰金」（原告誤載為罰鍰），然再審被告卻另以100年4月25日中區國稅徵字第000000000B號函文再審原告，及同月22日中區國稅徵字第1000018640號函文佑達公司，以欠營業稅、營利事業所得稅、未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅款高達18,682,177元，「罰金」與「罰鍰」落差達6倍之多。
㈡依臺灣臺中地方法院檢察署（下稱臺中地檢署）100年12月1
3日中檢輝騰97偵24782字第146605號函檢送林群為吉維納環保科技股份有限公司負責人與迪倫公司交易往來取得發票，有迪倫公司出貨單明細5張證明之不起訴處分書1件，足證迪倫公司並非虛設公司，再審被告亦未對迪倫公司提告，再審被告亦證明迪倫公司無欠營業稅，併證明以同業利潤繳納營利事業所得稅。上揭情事，再審原告已一再告知再審被告，惟再審被告嚴重涉嫌失職、濫權與瀆職，意圖使未遭起訴之再審原告受刑法、罰金及稅捐、罰鍰，不適用行政罰法第26條規定，達到雙重懲罰處分之目的。查臺中地檢署檢察官100年度偵字第13929號不起訴處分書，已就再審原告前負責人黃惠真及訴外人佑達公司為不起訴處分。再審被告曲解該不起訴處分之意旨，故意說營利事業所得稅、未分配盈餘加徵營利事業所得稅未經刑事追訴等理由，扭曲事實誤導鈞院及最高行政法院。
㈢依臺灣高等法院臺中分院（下稱臺中高分院）99年度上訴字
第1720號刑事判決不另為諭知無罪部分，內容顯示再審原告原代表人黃惠真、實際負責人謝明星並無參與94年虛設公司迪倫公司吳介川、戴昌雄同謀共同正犯及犯罪事實，足證再審原告及訴外人佑達公司並無參與迪倫公司虛設行號之共同正犯及犯罪事實。因本件為判決基礎之刑事判決已變更，爰依據行政訴訟法第273條第1項第11款之規定提起再審之訴。
㈣再審被告承辦人未給與再審原告原代表人黃惠真及謝明星陳
述意見之機會，違反稅捐稽徵法第11條之6規定不當取得證據不得作為課稅處罰之證據，及第12條之實質課稅公平原則，且其查核再審原告93年度薪資所得報告書、94年度迪倫公司帳簿文據，及臺中市調查處偵辦93年薪資所得偽造文書及逃漏稅捐案等，均為不實指摘，且洩密給臺中市調查處，違反稅捐稽徵法第33條之規定。可知再審原告違反商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第47條第1項、刑法第215條、第216條等規定，均係因違反稅捐稽徵法第41條轉嫁而來。㈤鈞院就再審原告所提出之其所簽發指名迪倫公司為受款人之
支票，與由迪倫公司簽訂之業務承攬合約書、廣告文宣、迪倫公司派報及派工紀錄單、戴昌雄簽立之借據、迪倫公司結帳單、迪倫公司向再審原告公司墊款及還款明細對照表等相關證據資料詳為查證後，認定再審原告所提上揭資料等均係為再審原告事後為營造其確有與迪倫公司交易之假象所製作，尚難據為認定再審原告與迪倫公司確有實際交易，此為原審依職權認定之事實。惟再審原告原代表人黃惠真、實際負責人謝明星參與94年迪倫公司虛設行號之犯罪事證基礎已不存在，自應於判決書之犯罪事實內詳為記載，始足為適用法律之依據。又再審原告93、94、95年度均依所得稅法第71條第1項規定，如期申報營利事業所得稅，有結算申請書可稽，足證再審原告並非虛設公司，且再審被告99年2月6日中區國稅四字第0990009522號函行文臺中地院略稱「迪倫公司94年7至10月及95年3月至8月開立27紙統一發票……均已申報，另查其相關之94年度應納營業稅亦已繳清、至95年度則均為留抵稅額。」再審被告所屬東山稽徵所97年10月9日中區國稅東山一字第0970020932號函文臺中地檢署：「查迪倫公司係94年間設立，另該公司94年度營利事業所得稅已按該業同業利潤標準核定在案，若原申報李永宏等人薪資係屬不實，則無逃漏稅金額。其95年度部分並未列報任何薪資費用及直接人工，故無虛報費用之逃漏稅額情事。」即認迪倫公司亦非虛設公司。
㈥再審原告發現本件具有行政訴訟法第273條第1項第11款「為
判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更」、第13款「當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物」，及第14款「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」等再審事由（起訴狀所載第12款部分已於本院101年11月6日準備程序中撤回；另補充理由狀㈤所載第273條第1項第1款、第8款之再審事由，已於本院102年1月8日準備程序中撤回）：
1.行政訴訟法第273條第1項第11款「為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更」：此係指鈞院99年度訴字第41號判決及最高行政法院100年度判字第1238號判決是以臺中地院98年度訴字第2409號刑事判決及臺中高分院99年度上訴字第1720號刑事判決作為判決基礎。上開臺中高分院99年度上訴字第1720號刑事判決業經最高法院100年度台上字第4598號為終局判決。
2.行政訴訟法第273條第1項第13款「當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物」：
⑴因再審被告主張迪倫公司是虛設行號，而依財政部78年8
月3日台財稅第000000000號函認定虛設行號不課徵營業稅。再審原告於101年8月發現前揭再審被告99年2月6日中區國稅四字第0990009522號函行文臺中地院已表示迪倫公司並未逃漏營業稅。再審被告所屬東山稽徵所100年3月11日亦表示迪倫公司是以同業利潤繳稅，不用查帳，並無逃漏稅問題存在，足證再審被告虛構事實。
⑵再審原告於再審補充理由狀㈥提出94年度總分類帳，係因
本案有關營利事業所得稅及未分配盈餘，當初法院於判決指出該部分無法及時提出，惟再審原告於97年曾提出予再審被告所屬民權稽徵所，再審被告已審查並退還。嗣後再審被告竟依營業稅部分已確定之事實，再於100年9月2日以中區國稅法字第1000040766號函請再審原告就本件營利事業所得稅部分於100年9月14日前提示95年度帳簿憑證及復查有利資料供核，惟再審原告迄未提示，再審被告即依據前揭營業稅部分已確定之事實，認定再審原告無進貨事實取得迪倫公司開立之統一發票銷售額合計649,700元作為進項憑證虛列營業費用，應予剔除，核定其該年度營業費用－廣告費328,708元，全年所得額虧損2,481,357元。
並以臺中市中區公園里里辦公處證明書雖證明再審原告代表人住家有淹水之事實，但是否因此無法提出本件相關文件供核，不無疑問；縱可證明，其無法提出本件相關文件供核，亦屬事實，自不能為有利再審原告事實之認定等語。惟再審原告係因住家淹水搬遷時可能遺失而未提出，因此於審判中未曾提出，今於102年1月2日始尋獲總分類帳並提出供參，符合行政訴訟法第273條第1項第13款之證物。
3.行政訴訟法第273條第1項第14款「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」：再審原告於101年7月10日發現最高行政法院98年8月份第2次庭長法官聯席會議決議文，並於鈞院另案101年度再字第4號行政訴訟補充理由㈡狀提出，再審原告已於前訴訟程序提出，原確定判決漏未於理由中斟酌。且再審原告亦提出再審被告違反稅捐稽徵法第11條之6、第12條之1第3項、財政部79年11月28日台財稅第000000000號函及97年12月19日修正稅捐稽徵機關稅務案件協談作業要點部分規定，原確定判決就此重要證物均漏未斟酌。
㈦按「納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營
利事業所得稅，經稽徵機關調查核定應補徵營業稅及營利事業所得稅者，納稅義務人於收到補徵稅款繳款書後，如對核定之營業額不服，其提起行政救濟及稽徵機關處理程序。」財政部80年8月8日台財稅字第800695600號函在案。鈞院關於本營業稅之外所衍生罰鍰及營利事業所得稅及未分配加徵10％營利事業所得稅分屬94年度、95年度，惟最高行政法院101年度判字第1238號、101年度裁字第2149號、101年度裁字第1840號、101年度裁字第1843號、101年度裁字第1367號、101年度裁字第600號及鈞院101年度訴字第75、76、41號、已就罰鍰及營利事業所得稅及未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅部分先行裁判，上述裁判均引述最高行政法院101年度判字第1238號（鈞院101年度訴字第41號），不受鈞院101年再字第19號再審之訴重新審理之影響；與監察院101年11月30日院台業三字第1010168421號函司法院：「據訴，為最高行政法院審理101年度裁字第2149號當事人營業稅罰鍰事件（訴外人詮達公司），未詳查事證，率予駁回等情乙案，請參處逕復並副知本院。」認知上是否有違等情，並聲明求為判決⑴請廢棄最高行政法院100年度判字第1238號判決、鈞院99年度訴字第41號判決關於本稅部分。⑵撤銷訴願決定、復查決定（原處分）。⑶再審及前審訴訟費用均由再審被告負擔。
三、再審被告則以：㈠按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判
決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：……十一、為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更。……十三、當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物。但以如經斟酌可受較有利益之裁判為限。十四、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌。」為行政訴訟法第273條第1項第11款、第13款、第14款所明定。次按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額……進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條及第33條第1款所明定。又「本案經函准法務部96年3月27日法律決字第0960005858號函復略以：『倘同一行為同時構成稅捐稽徵法第41條及營業稅法第51條規定之處罰要件者，因稅捐稽徵法第47條第1款係採取『轉嫁罰』之體例，明定受處罰之主體為公司負責人，而營業稅法第51條則規定受處罰之主體為公司，二者處罰主體既有不同，自無行政罰法第26條所揭同一人不能以同一行為而受二次以上處罰之『一行為不二罰』原則之適用，仍應依各該規定分別處罰之。』請依該部函釋辦理。」、「營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件……如經查明無進貨事實者，除依營業稅法第15條第1項、第3項及第51條第5款規定補稅處罰外，倘查獲有以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之事證，應依財政部95年2月6日台財稅字第09504508090號函發布『稅捐稽徵法第41條所定納稅義務人逃漏稅行為移送偵辦注意事項』規定移送偵辦刑責。」分別為財政部96年4月11日台財稅字第09600142790號及98年12月7日台財稅字第09804577370號令所明釋。
再按「法人為法律之獨立人格者，其與為法人代表人之自然人，係各別之權利義務主體，不容混為一談。」最高行政法院50年判字第110號著有判例。
㈡再審原告係經營保險代理業，94年7月至10月及95年3月至5
月無進貨事實，取具迪倫公司開立之統一發票銷售額合計3,589,300元，營業稅額179,467元，於申報當期銷售額、應納或溢付營業稅額時，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額179,467元，經再審被告所屬民權稽徵所查獲，依再審原告提示之帳證資料及出具之說明書查核結果，認定無進貨事實，有專案申請調檔統一發票查核清單、進銷項憑證資料及再審被告刑事案件告發書可稽，乃補徵營業稅額179,465元（正確為179,467元）。再審原告復查主張為拓展汽機車保險業務，必須廣發宣傳單，爰委迪倫公司辦理相關派報工作，有派報合約書、文宣、派工紀錄單，請款單及支票影本等憑，原處分應予撤銷云云。經再審被告復查決定以，（一）查依再審被告97年1月23日中區國稅四字第0970003716號刑事案件告發書，戴昌雄為迪倫公司登記負責人，94年4月至95年8月期間，無進銷貨事實取得及開立不實統一發票，涉嫌幫助他人逃漏稅捐。再審原告94年7月至10月及95年3月至5月取具迪倫公司開立之統一發票銷售額合計3,589,300元，進貨品名為派報，並主張由迪倫公司印刷及派發文宣。戴昌雄96年7月5日向再審被告原查自承該公司未聘請正式員工，且查該公司進貨交易對象，並無經營印刷業者及派報人員。又戴昌雄於98年4月7日至再審被告備詢，亦聲稱不認識印製與再審原告有關之文宣印刷廠及派報報頭；文宣之印刷及派發係由另一股東楊銘州負責，惟其行蹤不明。依戴昌雄所稱楊銘州之手機號碼，經查楊銘州非該門號之持有人，另函請該門號登記之持有人張來春至再審被告說明，惟無法送達，經郵局退函在案。迪倫公司係登記僅戴昌雄一人股東之有限公司，戴昌雄對迪倫公司派報之進項及銷項對象等細節均一無所悉，並推由身分不明之楊銘州負責，顯見迪倫公司係無實際營業之異常營業人，其與再審原告無交易之事實，應堪認定。（二）次查再審原告主張，因迪倫公司係以現金支付派報工資，要求其預先墊付款項，再審原告為求保障，乃保管該公司銀行存摺，每月結算時，由再審原告之總經理謝明星會同戴昌雄至銀行領取派報之貨款；謝明星當場收回預墊付之工資後，差額再由戴昌雄取回。再審原告之負責人黃惠真及謝明星亦稱，其給付迪倫公司支票後，係交由戴昌雄以迪倫公司印章（部分支票含戴昌雄私章）背書，再由謝明星與戴昌雄2人一同存入銀行帳戶。惟戴昌雄98年4月7日至再審被告查核時卻稱不知再審原告是以何種工具、方式將貨款匯入迪倫公司帳戶。惟查支票上背書所用之迪倫公司印章及負責人私章，皆與墊款借據、結帳單及業務承攬合約書相同，足證前述印章皆由再審原告所掌管使用，再審原告主張以蓋有雙方印記之文據，作為證明有交易事實之證據，即難採據。（三）又查再審原告既以現金預先墊付款項予迪倫公司，惟派報工作完成後，未就派報總貨款扣除預先墊付款項後之餘額，給付該公司，卻仍就全額貨款開立支票，存入迪倫公司帳戶；且提領迪倫公司帳戶貨款之提款單，經查皆由再審原告之負責人黃惠真填寫，交由謝明星及戴昌雄至銀行全額提領派報之貨款，再審原告為取回預先墊付款項，僅需就已墊付金額提領即可，惟雙方仍會同領出全數現金貨款後，謝明星收回預先墊付之工資，戴昌雄取回差額部分之貨款。又戴昌雄供稱報頭發報後向其請款，以現金支付報酬，卻又稱不認識派報報頭，亦無請款簽收證明；且謝明星亦承認墊款借據、結帳單及提款單係黃惠真製作或填寫。綜上，再審原告所為交易過程及資金流程，顯然有悖於一般商業交易習慣及常情，堪證再審原告並無付款之事實，其主張交由迪倫公司印刷及派發文宣，有進貨事實，亦無足採。原補徵營業稅額179,465元並無不合，乃駁回其復查之申請。再審原告不服，提起訴願，財政部訴願決定亦持與再審被告相同之論見予以駁回。再審原告不服提起行政訴訟，鈞院另以戴昌雄於臺中地檢署檢察官偵查時供稱：迪倫公司是空殼公司，根本沒有營運或雇用任何人，更不可能派佑達公司之廣告，所有與佑達及詮達公司之文件，都是事後黃惠真、謝明星要伊簽的，之前在國稅局說的都是假的，是人頭公司幕後老闆吳介川要伊配合說的，迪倫公司派工單上之「楊銘州」實際上是迅中公司之司機，94年8月報表上之「楊銘州」簽名是不詳之人代簽，「楊銘州」當時已經過世等語，並經該署檢察官以戴昌雄連續自94年8月間起至95年8月間止，與不詳姓名之人開立不實發票共147張，發票金額共16,486,940元，稅額計824,357元共可幫助他人逃漏稅824,357元之犯罪事實，起訴戴昌雄涉犯商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌，此有該署檢察官97年度偵字第24782號起訴書在原處分卷足憑，是亦難以再審原告提出廣告文宣一批，即足證其係委託迪倫公司印刷文宣廣告。鈞院斟酌迪倫公司之進貨交易對象並無經營印刷業者及派報人員，及其與再審原告之交易及付款流程有前述悖於一般商業交易習慣及常情等情，認戴昌雄於再審被告談話筆錄所稱與再審原告有派報業務之銷項為不足採，其於檢察官偵查時所為「迪倫公司不可能派佑達公司之廣告，所有與佑達及詮達公司之文件，都是事後黃君、謝君要伊簽的」等語之供述為可採，再審原告所提借據、承攬合約書、支票、派報及派工紀錄單、結帳單、墊款及還款明細對照表等均係再審原告事後為營造其確有與迪倫公司交易之假象所製作，尚難據此認再審原告與迪倫公司確有實際交易。再審被告認其無進貨事實卻取得不實進項憑證申報扣抵銷項稅額，核定補徵營業稅額179,465元之原處分，即無違誤。復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。再審原告聲明求為撤銷，為無理由，應予駁回。再審原告仍表不服，提起上訴，經最高行政法院100年度判字第1238號判決略以：查本件再審原告94年7月至10月及95年3月至5月間，無進貨事實取具迪倫公司開立不實之統一發票銷售額合計3,589,300元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額179,467元，有專案申請調檔統一發票查核清單、進銷項憑證資料等在原處分卷可稽，原審並就再審原告於再審被告查核時所提出之其所簽發指名迪倫公司為受款人之支票與由迪倫公司簽訂之業務承攬合約書、廣告文宣、迪倫派報及派工紀錄單、戴昌雄簽立之借據、迪倫公司結帳單、迪倫公司向再審原告公司墊款及還款明細對照表等相關證據資料詳為查證後，始認定再審原告所提上揭資料等均係為再審原告事後為營造其確有與迪倫公司交易之假象所製作，尚難據為認定再審原告與迪倫公司確有實際交易，此為原審依職權認定之事實，且其於判決中已對證據之取捨詳為論斷，並就維持此部分原處分及訴願決定所持理由，敘明其判斷之依據及得心證之理由，經核與論理法則、證據法則及經驗法則均無違，則再審被告因此核認再審原告無進貨事實卻取得不實進項憑證申報扣抵銷項稅額，核定補徵營業稅額179,465元，洵非無據。原判決認原處分關於補徵營業稅部分，認事用法，尚無違誤，駁回再審原告在原審之訴，並無不適用法規或適用不當等違背法令情事，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴論旨，謂其已提供與迪倫公司有業務往來支付貨款支票影本、迪倫公司代發放文宣單之樣張等為證，原審應詳予斟酌云云，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬其一己主觀之見，要難謂為原判決有違背法令之情形，上訴意旨求予廢棄原判決，為無理由，應予駁回。
㈢再審原告94年7月至10月及95年3月至5月間，無進貨事實取
具迪倫公司開立不實之統一發票銷售額合計3,589,300元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額179,467元，有專案申請調檔統一發票查核清單、進銷項憑證資料等在原處分卷可稽，鈞院判決並就再審原告於再審被告查核時所提出之其所簽發指名迪倫公司為受款人之支票與由迪倫公司簽訂之業務承攬合約書、廣告文宣、迪倫派報及派工紀錄單、戴昌雄簽立之借據、迪倫公司結帳單、迪倫公司向再審原告公司墊款及還款明細對照表等相關證據資料詳為查證後，始認定再審原告所提上揭資料等均係為再審原告事後為營造其確有與迪倫公司交易之假象所製作，尚難據為認定再審原告與迪倫公司確有實際交易，此為鈞院依職權認定之事實，且其於判決中已對證據之取捨詳為論斷，並就維持此部分原處分及訴願決定所持理由，敘明其判斷之依據及得心證之理由，經核與論理法則、證據法則及經驗法則均無違，則再審被告因此核認再審原告無進貨事實卻取得不實進項憑證申報扣抵銷項稅額，核定補徵營業稅額179,465元，洵非無據。
至臺中地檢署檢察官100年12月13日中檢輝騰97偵24782字第146605號函檢送林群為吉維納環保科技股份有限公司負責人與迪倫公司交易往來取得發票等情，是否足證迪倫公司並非虛設公司，與本件並無必然關聯，因前開鈞院審酌之事證，已堪認定再審原告94年7月至10月及95年3月至5月間，無進貨事實取具迪倫公司開立不實之統一發票銷售額合計3,589,300元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額179,467元之事實，無需進而論究迪倫公司是否為全部虛銷及虛進之虛設公司，況該函應僅個案見解，參照最高行政法院75年判字第309號判例意旨，行政事件與刑事事件原可各自認定事實，互不受拘束。
㈣再審原告援引臺中高分院99年度上訴第1720號刑事判決不另
為諭知（被告吳介川）無罪部分，查判決文末載有該案卷附承攬契約、迪倫公司請款單、借據、結帳單等文件，堪認黃惠真、謝明星確有提供交付與再審被告及地檢署之事實，然吳介川如何參與一節，並無積極證據可證，基於無罪推定原則，始就吳介川不另為無罪之諭知。至迪倫公司並無實際經營，僅為空殼公司，戴昌雄為人頭登記負責人，如何虛偽與佑達公司交易（附表迪倫公司涉嫌虛設行號開立不實統一發票明細表，亦包括再審原告取具不實之統一發票銷售額合計3,589,300元），判決書另有記載，與再審被告查獲結果並無二致。
㈤再審被告依據查獲資料，移送戴昌雄、黃惠真等人涉嫌違法
事證，臺中地檢署檢察官97年度偵字第24782號及第27121號起訴書對戴昌雄、黃惠真、謝明星等人及佑達公司提起公訴，嗣黃惠真、謝明星及佑達公司聲請改依協商程序而為判決，有臺中地院98年度訴字第2409號宣示判決筆錄可稽，證據清單詳列再審原告相關逃漏稅捐事證，與鈞院99年度訴字第41號判決及最高行政法院100年度判字第1238號判決論駁結論相同。鈞院及最高行政法院認原處分關於補徵營業稅部分，認事用法，尚無違誤，駁回再審原告在原審之訴，並無不適用法規或適用不當等違背法令情事，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。再審之訴論旨，謂為判決基礎之刑事判決已變更、已有確定判決或和解或得使用該判決或和解、未經斟酌之證物可受較有利益之裁判、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌云云，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬其一己主觀之見，要難謂符合行政訴訟法第273條第1項第11、13、14款之規定提起再審之訴之事由。
㈥另關於再審原告提出94年度總分類帳，主張有行政訴訟法第
273條第1項第13款之事由乙節，經查再審原告於復查階段確實未曾提出該總分類帳。且總分類帳係原來已存在之證物，不是經斟酌可受較有利益裁判之證物，就本件而言，再審原告無進貨事實取得迪倫公司進項發票扣抵銷項稅額，調整其營業稅，與再審原告有無提示上開證物無必然關係，僅涉及營利事業所得稅之所得認定，故該證物之提出並不影響再審被告對於本件事實之認定，此有專案申請調檔統一發票查核清單、進銷項憑證資料等為憑，足見再審原告取得迪倫公司進項發票扣抵銷項稅額。
㈦至再審原告另訴稱罰鍰應否適用行政罰法第26條及稅捐稽徵
法第44條第2項規定等節，因本件罰鍰既經最高行政法院判決撤銷，再審被告依據最高行政法院撤銷重核意旨辦理重核復查決定，業經財政部101年1月3日台財訴字第10000478370號訴願決定及鈞院101年度訴字第76號判決駁回，罰鍰部分雖尚未判決確定，惟非本件再審之訴之標的等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回再審原告之訴。
四、兩造之爭點：本件再審原告提起再審之訴是否具有行政訴訟法第273條第1項第11款、第13款、第14款再審事由？
五、經查：㈠按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判
決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：……十一、為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更。……十三、當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物。但以如經斟酌可受較有利益之裁判為限。十四、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌。」為行政訴訟法第273條第1項第11款、第13款、第14款所明定。其中第11款所謂「為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更者」，係指確定之本案判決以他訴訟之民事判決或刑事判決及其他裁判或行政處分為裁判基礎，而該民事或刑事判決或其他裁判或行政處分，已因其後之確定裁判或行政處分而有所變更，結果使原確定判決之基礎發生動搖者而言。又第13款所稱「當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物者」，係指前訴訟程序事實審之言詞辯論終結前即已存在之證物，因當事人不知有此致未經斟酌，現始知之；或雖知有此證物而不能使用，現始得使用者而言，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。若在前訴訟程序事實審之言詞辯論終結前尚未存在之證物，本無所謂發現，自不得以之為再審理由。至於第14款「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」，乃指當事人在前訴訟程序已經提出，而前確定判決漏未於理由中斟酌者而言，且以該證物足以動搖原確定判決基礎者為限，若於判決理由項下說明無調查之必要，或縱經斟酌亦不足影響判決基礎之意見，即與漏未斟酌有間，不得據為再審之理由。
㈡再審原告主張本件有行政訴訟法第273條第1項第11款之再審
事由，依其再審起訴狀及補充理由狀意旨，無非以：「再審被告以虛構事實不實指摘再審原告94年7月至10月及95年3月至5月間無進貨事實取具迪倫公司開立不實統一發票銷售額3,589,300元，參與迪倫公司虛設行號案為共同正犯，致再審原告前負責人黃惠真及現負責人（清算人）謝明星，經臺中地院98年度訴字第2409號刑事庭以協商程序判處有期徒刑2年（減刑1年），緩刑5年，並服120小時義務勞務，另繳罰金300萬元。從而再審原告之前登記負責人黃惠真既經臺中地院98年度訴字第2409號案件所涉違反稅捐稽徵法第47條之犯行，係屬轉嫁、代罰性質，該犯罪主體仍為再審原告同一逃漏稅捐之犯罪行為，既業經法院判決確定，再審被告自不得再予追訴。惟此刑事判決結果卻造成鈞院99年度訴字第41號判決及最高行政法院100年度判字第1238號判決駁回再審原告營業稅部分之訴，而不適用行政罰法第26條之規定，顯違反論理法則及證據法則，亦違反司法院釋字第687號解釋意旨。又按法務部諮詢小組第4次95年2月7日議題，亦認行政罰法第26條第1項前段係規定罰金與罰鍰不能併罰。再審原告及訴外人佑達公司之負責人既經臺中地院98年度訴字第2409號刑事判決罰金（原告誤載為罰鍰），然再審被告卻另以100年4月25日中區國稅徵字第000000000B號函文再審原告，及同月22日中區國稅徵字第1000018640號函文佑達公司，以欠營業稅、營利事業所得稅、未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅款高達18,682,177元，罰金與罰鍰落差達6倍之多。依臺中地檢署100年12月13日中檢輝騰97偵24782字第146605號函檢送林群為吉維納環保科技股份有限公司負責人與迪倫公司交易往來取得發票，有迪倫公司出貨單明細5張證明之不起訴處分書1件，足證迪倫公司並非虛設公司，再審被告亦未對迪倫公司提告，再審被告亦證明迪倫公司無欠營業稅，併證明以同業利潤繳納營利事業所得稅。上揭情事，再審原告已一再告知再審被告，惟再審被告嚴重涉嫌失職、濫權與瀆職，意圖使未遭起訴之再審原告受刑法、罰金及稅捐、罰鍰，不適用行政罰法第26條規定，達到雙重懲罰處分之目的。查臺中地檢署檢察官100年度偵字第13929號不起訴處分書，已就再審原告前負責人黃惠真及訴外人佑達公司為不起訴處分。再審被告曲解該不起訴處分之意旨，故意說營利事業所得稅、未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅未經刑事追訴等理由，扭曲事實誤導鈞院及最高行政法院。而臺中高分院99年度上訴字第1720號刑事判決不另為諭知無罪部分，內容顯示再審原告原代表人黃惠真、實際負責人謝明星並無參與94年虛設公司迪倫公司吳介川、戴昌雄同謀共同正犯及犯罪事實，足證再審原告及訴外人佑達公司並無參與迪倫公司虛設行號之共同正犯及犯罪事實。因本件為判決基礎之刑事判決已變更，爰依據行政訴訟法第273條第1項第11款之規定提起再審之訴。」等云為主要論據。經查，本院前程序判決（本院99年度訴字第41號）係以：「……本件原告係經營其他財產保險業，94年7月至10月及95年3月至5月間取具迪倫公司開立之統一發票銷售額合計3,589,300元，營業稅額179,467元，於申報當期銷售額、應納或溢付營業稅額時，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額179,467元，有專案申請調檔統一發票查核清單、進銷項憑證資料在原處分卷可稽。原告於被告查核時則提出其所簽發指名迪倫公司為受款人之支票與迪倫公司簽訂之業務承攬合約書、廣告文宣、迪倫派報及派工紀錄單、戴昌雄簽立之借據、迪倫公司結帳單、迪倫公司向詮達公司墊款及還款明細對照表為證，以主張其與迪倫公司確有實際交易。惟查：⑴原告雖主張，因迪倫公司係以現金支付派報工資，要求其預先墊付款項，原告為求保障，乃保管該公司銀行存摺，每月結算時，由原告負責人之配偶謝明星會同戴昌雄至銀行領取派報之貨款；謝明星當場收回預墊付之工資後，差額再由戴昌雄取回。原告之負責人黃惠真及其配偶謝明星亦稱，其給付迪倫公司支票後，係交由戴昌雄以迪倫公司印章（部分支票含戴昌雄私章）背書，再由謝明星與戴昌雄2人一同存入銀行帳戶。然戴昌雄98年4月7日於被告機關卻稱不知原告是以何種工具、方式將貨款匯入迪倫公司帳戶。且原告既以現金預先墊付款項予迪倫公司，惟派報工作完成後，理應就派報總貨款扣除預先墊付款項後之餘額，給付該公司即可，卻仍就全額貨款開立支票，存入迪倫公司帳戶，嗣再由雙方會同領出全數現金貨款後，謝明星收回預先墊付之工資，戴昌雄取回差額部分之貨款，此種大費周章之作法已有可疑。另提領迪倫公司帳戶貨款之提款單，謝明星供承皆由其配偶黃惠真填寫，交由謝明星及戴昌雄至銀行全額提領派報之貨款，此與提款金額一般均由提款人親自填寫以昭慎重之一般常情有違。是原告所為交易過程及資金流程，顯然有悖於一般商業交易習慣及常情。又支票上背書所用之迪倫公司印章及負責人私章，皆與墊款借據、結帳單及業務承攬合約書相同，足證前述印章皆由原告所掌管使用，原告主張以蓋有雙方印記之文據，作為證明有交易事實之證據，尚難採據。⑵本件原告固提出廣告文宣一批，其中部分並載有迪倫公司專業派報之服務電話，以證明其有委託該公司代為印刷文宣品之交易。惟查原告93年度未申報廣告費，94年度卻申報廣告費3,007,367元，經被告核准67,767元；95年度申報廣告費978,408元，經被告核准328,708元，此有被告營利事業所得稅結算申報核定通知書3紙在本院卷足憑，是原告印刷廣告文宣之廣告費已另行申報並經被告核定在案。另戴昌雄於96年7月5日被告談話筆錄，自承該公司僅其與楊銘州2人負責，未聘會計人員或其他正式員工，且該公司進貨交易對象係磁磚批發、電視廣告製作、茶葉批發、基肥批發等行業，依其同日供述係購買包裝紙塑膠袋、電腦及委託辦歌唱及區域選美活動吸引人潮等情，並無經營印刷業者及派報人員；又戴昌雄於98年4月7日至被告機關說明，亦聲稱不認識印製與原告有關之文宣印刷廠及派報報頭；文宣之印刷及派發係由另一股東楊銘州負責，惟其行蹤不明。被告依戴昌雄所稱楊銘州之手機號碼，經查楊銘州非該門號之所有人，另函請該門號登記之持有人張來春至原處分機關說明，惟無法送達，經郵局退函在案。嗣戴昌雄於臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查時供稱：迪倫公司是空殼公司，根本沒有營運或雇用任何人，更不可能派佑達公司之廣告，所有與佑達及詮達公司之文件，都是事後黃惠真、謝明星要伊簽的，之前在國稅局說的都是假的，是人頭公司幕後老闆吳介川要伊配合說的，迪倫公司派工單上之『楊銘州』實際上是迅中公司之司機，94年8月報表上之『楊銘州』簽名是不詳之人代簽，『楊銘州』當時已經過世等語，並經該署檢察官以戴昌雄連續自94年8月間起至95年8月間止，與不詳姓名之人開立不實發票共147張，發票金額共16,486,940元，稅額計824,357元共可幫助他人逃漏稅824,357元之犯罪事實，起訴戴昌雄涉犯商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌，此有該署檢察官97年度偵字第24782號起訴書在原處分卷足憑，是亦難以原告提出廣告文宣一批，即足證其係委託迪倫公司印刷文宣廣告。本院斟酌迪倫公司之進貨交易對象並無經營印刷業者及派報人員，及其與原告公司之交易及付款流程有前述悖於一般商業交易習慣及常情等情，認戴昌雄被告談話筆錄所稱與詮達公司有派報業務之銷項為不足採，其於檢察官偵查時所為『迪倫公司不可能派佑達公司之廣告，所有與佑達及詮達公司之文件，都是事後黃惠真、謝明星要伊簽的』等語之供述為可採，原告所提借據、承攬合約書、支票、派報及派工紀錄單、結帳單、墊款及還款明細對照表等均係原告事後為營造其確有與迪倫公司交易之假象所製作，尚難據此認原告與迪倫公司確有實際交易。」等情為主要判決理由，認再審原告之訴為無理由，而予駁回，原確定判決並以再審原告上訴無理由駁回其上訴，有各該判決書附卷可稽。顯見，原確定判決並非以臺中地院98年度訴字第2409號及臺中高分院99年度上訴字第1720號之刑事判決為裁判基礎，此觀本院99年度訴字第41號及最高行政法院100年度判字第1238號判決書即可知，而僅引用臺中地檢署97年度偵字第24782號起訴書作為判決之證據資料。從而，再審原告主張上開刑事判決乃原確定判決之裁判基礎云云，並非可採。再者，再審原告所援引之臺中地院檢署100年度偵字第13929、15483、11705號不起訴處分書（本院卷第119、120、161-163頁）及同署100年12月13日中檢輝騰97偵24782字第146605號函檢送97年度偵字第24782號不起訴處分書（本院卷第18
1、182頁），其不起訴之刑事被告分別為再審原告及林群，縱屬對各該刑事被告為有利之處分，惟該不起訴處分書，並非行政訴訟法第273條第1項第11款所規定之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，亦與該條款規定之再審事由不符。㈢另關於再審原告提出再審被告99年2月6日中區國稅四字第09
90009522號函（本院卷第381頁）及94年度總分類帳，主張有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由乙節，經查再審原告所提出之再審被告99年2月6日中區國稅四字第0990009522號函，該函係再審被告行文臺中地院表示迪倫公司並未逃漏營業稅，惟迪倫公司是否逃漏營業稅，與再審原告取具迪倫公司不實之發票並無直接關聯；又再審原告雖稱其於前訴訟程序並未提出該總分類帳，於前訴訟程序判決確定後始發現提出，而總分類帳係記載各會計科目而設置的類分帳簿，就本件而言，再審原告無進貨事實取得迪倫公司進項發票扣抵銷項稅額，調整其營業稅，與再審原告所提出之上開總分類帳證並無必然關係，僅涉及營利事業所得稅之所得認定，再審原告提出該總分類帳，並不影響本件再審原告取得迪倫公司不實進項發票扣抵銷項稅額事實之認定。是縱經斟酌上開證物，對再審原告並無法受較有利益之裁判，亦與行政訴訟法第273條第1項第13款規定之再審事由不符。
㈣再審原告主張其已於前訴訟程序提出最高行政法院98年8月
份第2次庭長法官聯席會議決議文，並提出再審被告違反稅捐稽徵法第11條之6、第12條之1第3項、財政部79年11月28日台財稅第000000000號函及97年12月19日修正稅捐稽徵機關稅務案件協談作業要點部分規定，原確定判決就此重要證物均漏未斟酌，謂本件有行政訴訟法第273條第1項第14款「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之再審事由云云。惟所謂證物，包括證書（公文書或私文書）或與證書有相同效用之物件及勘驗物等而言。再審原告所提出之上開決議文、法規及函釋等，均非行政訴訟法第273條第1項第14款所指之證物，核與該條款所規定之要件不符，且縱經加以斟酌，對再審原告亦無法受較有利益之裁判。是再審原告此部分有關行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由之主張，亦非可採。
㈤至再審原告另主張罰鍰應否適用行政罰法第26條及稅捐稽徵
法第44條第2項規定等節，因再審被告所裁處之罰鍰既經最高行政法院判決撤銷，再審被告依據撤銷重核意旨辦理重核復查決定，業經財政部101年1月3日台財訴字第10000478370號訴願決定及本院101年度訴字第76號判決駁回，罰鍰部分雖尚未判決確定，惟非本件再審之訴之標的，合予敘明。
㈥綜上所述，再審原告主張原確定判決有行政訴訟法第273條
第1項第11款、第13款、第14款之事由而提起再審之訴，然依其起訴主張之事實，並無上開再審事由，再審原告徒執前詞，訴請判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。兩造其餘之主張及舉證，於本件判決之結果並無影響，爰不逐一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件再審之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 3 月 14 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 劉 錫 賢法 官 林 秋 華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 3 月 19 日
書記官 李 孟 純