臺中高等行政法院判決
101年度再字第3號再審原 告 蔡耀炳輔 佐 人 陳萬良再審被 告 財政部臺灣省中區國稅局代 表 人 鄭義和訴訟代理人 張本德上列當事人間因遺產稅事件，再審原告不服最高行政法院中華民國100年12月22日100年度判字第2243號確定判決及本院100年2月10日99年度訴更一字第8號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、按「（第1項）再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。（第2項）對於審級不同之行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄之。（第3項）對於最高行政法院之判決，本於第273條第1項第9款至第14款事由聲明不服者，雖有前2項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。」為行政訴訟法第275條所明定。本件再審原告主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第14款事由，參酌上揭規定，本院自有管轄權，合先敘明。
二、事實概要：被繼承人蔡榮泉於87年5月27日死亡，再審原告為繼承人，惟未依規定辦理遺產稅申報，經再審被告核定(第一次核定)再審原告87年度遺產總額新臺幣（下同）33,894,083元，遺產淨額25,894,083元，應納稅額6,238,047元，並處罰鍰5,958,300元，該處分於93年3月31日經再審原告委任之陳榮東會計師轉交後蓋用再審原告印章完成送達。再審原告不服，於同年6月8日申請復查，惟於同年7月11日撤回復查乃告確定；復因再審原告未於限繳期限內繳納稅款，再審被告遂移送強制執行。另其間再審被告稽核抽查發現，被繼承人蔡榮泉之父蔡奇瑞早於蔡榮泉死亡(85年6月29日死亡)，其所遺財產自應按被繼承人之應繼分併入蔡榮泉之遺產總額課稅，乃於93年4月2日重行核定(第二次核定)被繼承人遺產總額51,587,697元，遺產淨額36,619,779元，應納稅額9,777,527元，並於93年11月26日處罰鍰9,777,500元，該處分於93年12月9日亦經陳榮東會計師轉交後蓋用再審原告印章完成送達。其後，再審原告復委任輔佐人陳萬良於94年1月24日申請取得本次遺產稅核定通知書（Z0000000000000號）乙份，隨即多次就被繼承人蔡榮泉對於其父蔡奇瑞遺產之應繼分等申請更正或復查。又於同期間，蔡奇瑞遺產稅案亦經再審被告所屬大智稽徵所更正，再審被告所屬民權稽徵所（原臺中市分局）乃於94年11月23日再重行核定(第三次核定)被繼承人遺產總額39,867,032元，遺產淨額24,899,114元，應納稅額5,909,707元，另移由再審被告變更核定罰鍰5,909,700元，並函請法務部行政執行署臺中分署更正執行金額，及以95年11月23日中區國稅民權一字第0950042973號函通知再審原告本件遺產稅業經更正，該函並於95年11月27日送達，而再審被告所屬民權稽徵所96年3月6日中區國稅民權一字第0960016883號函檢附再審被告96年3月5日96年度財遺產更字第1Z000000000號處分書，則於96年3月9日送達再審原告。而再審原告早於95年9月14日逕行提起訴願，並分別於95年12月1日、12月27日及96年2月8日補具訴願理由書，惟經訴願決定不受理，提起行政訴訟，經本院於97年2月21日以96年度訴字第243號判決撤銷原處分及訴願決定，再審被告不服提起上訴，經最高行政法院於99年2月11日以99年度判字第133號判決廢棄原判決，發回本院更為審理，經本院闡明再審原告起訴請求撤銷之行政處分為再審被告94年1月24日Z0000000000000號遺產稅核定通知書、95年11月23日中區國稅局民權一字第0950042973號函及96年3月5日96年度財遺產更字第1Z000000000號處分書。本院於100年2月10日99年度訴更一字第8號判決「訴願決定及被告94年1月24日Z0000000000000號遺產稅核定通知書（即被告所屬民權稽徵所93年12月2日中區國稅中市一字第0930061155號函附之遺產稅核定通知書）關於核定原告87年度遺產稅其應納稅額超過新臺幣伍佰玖拾萬陸仟壹佰參拾壹元（即課稅遺產總額超過新臺幣參仟玖佰捌拾伍萬陸仟壹佰玖拾伍元、課稅遺產淨額超過新臺幣貳仟肆佰捌拾捌萬捌仟貳佰柒拾柒元）部分，均撤銷。原告其餘之訴駁回。」再審原告不服，就敗訴部分提起上訴，經最高行政法院於100年12月22日100年度判字第2243號判決駁回而告確定。再審原告不服最高行政法院100年度判字第2243號確定判決及本院99年度訴更一字第8號判決，遂提起本件再審之訴。
三、兩造聲明：㈠再審原告聲明求為判決：
1.原確定判決（臺中高等行政法院99年度訴更一字第8號及最高行政法院100年度判字第2243號判決）關於原告敗訴部分均廢棄。
2.訴願決定及原處分不利原告部分均撤銷。㈡再審被告聲明求為判決：駁回再審原告之訴。
四、再審原告訴稱略以：蓋有93年3月31日日期及再審原告印章之被繼承人蔡榮泉遺產稅稅單（即單照號碼AC0000000號遺產稅繳款書）及罰鍰單（即單照號碼BA0000000號違章案件罰鍰繳款書）始終於再審被告處，並未合法送達再審原告，遑論本件遺產稅案件業已確定，然前審漏未斟酌稅單及罰單尚於再審被告處之事實而作成不利再審原告之判決，而有行政訴訟法第273條第1項第14款「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之提起再審之訴事由：
㈠按「法律行為，不依法定方式者，無效。」、「繳納稅捐之
文書，稅捐稽徵機關應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送達。」、「行政程序代理人應於最初為行政程序行為時，提出委任書。」、「當事人之選定、更換或增減，非以書面通知行政機關不生效力。」、「書面之行政處分，應送達相對人及已知之利害關係人；書面以外之行政處分，應以其他適當方法通知或使其知悉。」、「（第1項）書面之行政處分自送達相對人及已知之利害關係人起；書面以外之行政處分自以其他適當方法通知或使其知悉時起，依送達、通知或使知悉之內容對其發生效力。．．．（第4項）無效之行政處分自始不生效力。」分別為民法第73條、稅捐稽徵法第18條、行政程序法第24條第4項、同法第30條第1項、第100條第1項、第110條第1項及第4項所明定。
㈡緣再審原告於93年12月底自原法務部行政執行署臺中執行處
之通知得知自己為蔡榮泉之繼承人及遺產稅納稅義務人，其後多次親自及書面向再審被告申請提供蔡榮泉遺產稅繳款書及罰鍰繳款書均遭拒絕，於96年11月閱覽再審被告核課蔡榮泉遺產稅課稅資料暨調查報告卷宗，發現蓋有93年3月31日日期及再審原告印章之蔡榮泉遺產稅稅單（即單照號碼AC0000000號遺產稅繳款書）正本全部4聯在該再審被告課稅卷宗第643頁內，而罰鍰單（即單照號碼BA0000000號違章案件罰鍰繳款書）第一聯至第五聯之正本全部在該再審被告課稅卷宗第642頁內，再審原告遂於96年11月29日鈞院96年度訴字第243號開庭審理時當庭主張：「．．．我們從稅單，93年3月31日，對造說有稅單，我在庭上請證人說稅單到底在哪裡？6百多萬的稅單追蹤到最後，發現稅單正本第一至第四聯還有罰單的正本都在核稅卷宗內第642、643頁，如何說送達去領？」等語。而本件鈞院96年度訴字第243號判決及99年度訴更一字第8號判決結果截然不同之關鍵即在於稅單及罰單送達之認定，前揭原始課稅卷宗於鈞院99年度訴更一字第8號審理前，即已先行退回予再審被告，雖審理時承審法官命再審被告再提出課稅卷宗，然再審被告僅提出重新整編之影本，大部分重要文件均被隱藏而未提出，再審原告為此不斷請求斟酌稅單及罰鍰單始終於再審被告處之事實，例如鈞院99年度訴更一字第8號本院卷第338頁第13行至12行之再審原告主張：「被告提出蓋有93年3月31日日期及原告印章的單照號碼AC0000000稅額6,238,047元的稅單第四聯影本（卷宗第121頁），及單照號碼BA0000000罰鍰金額5,958,300元的罰單第五聯影本（卷宗第122頁），原告於96年11月幸得閱覽被告的核課卷宗，發現稅單號碼AC0000000第一聯至第三聯的正本全部在被告課稅卷宗第643頁內、蓋有93年3月31日日期及再審原告印章的稅單第四聯回執聯正本在課稅卷宗第579頁，罰鍰單號碼BA0000000第一聯至第四聯的正本全部在被告課稅卷宗第642頁內、蓋有93年3月31日日期及再審原告印章的罰鍰單第五聯回執聯正本在課稅卷宗第574頁內；四聯稅單及五聯罰鍰單共9張的正本，全部在被告卷宗之內。被告依據這份限繳期93年6月10日止的稅單、罰單，據此逾期三十日未納稅而移送強制執行、以及據此證明行政救濟期限已過的認定，顯然不實在。
」可稽。
㈢承上，再審被告承辦稅務員郭淑楨於鈞院96年度訴字第243號
遺產稅事件97年1月15日審理時出庭作證略以：「當初寄稅單時，原告都沒有收，我打電話問原來承辦員，稅單如何處理．．．」等語，顯然不實，因所稱稅單未曾送達再審原告本人；況再審被告核定蔡榮泉之遺產稅稅單及罰單後，於93年3月24日發文通知所屬臺中市分局，再由承辦稅務員郭淑楨開立稅單及罰鍰單，而稅單第四聯及罰鍰單第五聯蓋再審原告印章之日期為93年3月31日，則從核定稅額至蓋章前後僅數天時間，根本無寄件退件之空間；又一般行政文書掛號信件退件期間至少有3個月，普通掛號信件退件期間至少有20天，而行政文書之寄件必有留底，然系爭課稅卷宗內完全未有稅單或罰鍰單寄件予再審原告本人之資料。據此再審原告認為本件承辦稅務員郭淑楨於收到被告核定稅額及罰鍰金額之函文，開立稅單及罰鍰單後根本未寄件給再審原告，而係直接聯絡陳榮東會計師，該會計師於93年3月31日持偽造再審原告之印章來蓋章，再審被告據此稅單第四聯及罰鍰單第五聯之蓋章證明該稅單及罰鍰單已於93年3月31日完成送達，是再審被告明知稅單罰鍰單仍於卷宗之內，卻卸責稱係證人所述，然再審原告於鈞院99年度訴更一字第8號再三陳明仍遭承審法官置之不理，率以稅單第四聯及罰鍰單第五聯之蓋章認定業已送達並確定，未斟酌再審原告被錯誤核定之假遺產（即核定遺產編號AE-0072、AF-0073、AG-0074等3筆金額合計15,786,000元之「出售財產」係無中生有而來、臺中市○○區○○段○○○○○號金額灌水等）而致錯誤判決。
㈣再者，再審原告不認識陳榮東會計師，根本沒有委託甚而交
付印章，陳榮東會計師於96年8月28日前審鈞院96年度訴字第243號遺產稅事件開庭時提出委託書影本，該委託書內容略以「謹呈財政部臺灣省中區國稅局、財政部臺灣省中區國稅局大智稽徵所」，然詳閱再審被告課稅卷宗並無該份委託書；況行政人員收文必有收文作業流程（如行政院曾發布之文書檔案管理手冊等規定），再審被告查遍被告及所屬大智、民權稽徵所相關檔案卷宗及收文紀錄，皆無該份委託書或收受該委託書之任何紀錄，而再審原告詢問本件經手承辦人員亦告之確實無收受該份委託書。參照前審鈞院99年度訴更一字第8號遺產稅事件，承審法官曾問本件前階段審查之承辦稅務員即證人蔡克良：「陳榮東會計師有無提出原告出具委任狀？」蔡克良回答：「當時我跟郭小姐告知與陳榮東會計師聯絡，應該不是說陳會計師是原告之代理人。」按陳榮東會計師僅係被繼承人蔡榮泉生前及蔡榮泉之子蔡金聲之公司會計師，與再審原告完全無關，再審被告代理人之認定僅憑同事聽說，足證再審被告並未收過陳榮東會計師所提之委託書。
㈤綜上，再審被告第一次核定本件被繼承人蔡榮泉遺產稅應納
稅額6,238,047元及罰鍰5,958,300元，於93年3月25日發文通知所屬臺中市分局開稅單及罰鍰單，續於同年4月13日第二次蔡榮泉遺產稅應納及漏報遺產稅額共9,777,527元及罰鍰9,777,500元，第三次再核定應納稅額5,909,707元及罰鍰5,909,700元，然再審被告始終未曾開立稅單及罰鍰繳款書，前揭稅單及罰鍰單始終於再審被告課稅卷宗內，自不能認已合法送達及確定；退步言之，縱有遺產稅核定通知書及罰鍰處分書之送達，若無繳款書亦無從繳納，即不能認定繳款書已合法送達。是再審原告至今未曾收過繳款書自無從繳納，且本件業已逾核課期，再審被告自不能再為課稅及裁罰。然再審被告所稱送達與事實不符，再審原告多次就此事實主張，前審仍漏未斟酌稅單及罰單尚於再審被告處之事實，誤認再審原告於93年3月31日領取稅單罰單、據此稅單罰單於93年6月8日申請復查及同年7月13日撤回復查等，而作成不利再審原告之判決，足證判決有重大違誤，爰依行政訴訟法第273條第1項第14款及第276條等規定，提起本件再審之訴。
五、再審被告答辯略以：㈠本件再審原告所稱「未經斟酌之證物」，似是指「蓋有93年3
月31日日期及再審原告印章之被繼承人蔡榮泉遺產稅核定稅額繳款書及罰鍰繳款書」，姑且不論該等繳款書，是否屬「足以影響於判決之重要證物」，縱其確實足以影響於判決，惟該等證物既是再審原告於鈞院96年度訴字第243號判決言詞辯論庭所陳述，則再審原告於提起上訴時，即應以之作為上訴理由，蓋重要證據漏未斟酌，亦屬違背法令。是再審原告既未於上訴時主張，依行政訴訟法第273條第1項但書規定，即不得以之為再審事由。
㈡又再審原告於鈞院99年度訴更一字第8號遺產稅事件審理時，
經法官行使闡明權，再審原告確認其起訴請求撤銷之行政處分為第二次核定處分（即核定應納稅額9,777,527元，並處罰鍰9,777,500元之處分）、第三次核定處分（即核定應納稅額5,909,707元，並處罰鍰5,909,700元之處分）後通知更正本稅執行金額函及第三次核定之罰鍰裁處書；而前揭「蓋有93年3月31日日期及再審原告印章之被繼承人蔡榮泉遺產稅核定稅額繳款書及罰鍰繳款書」則係第一次核定處分（即核定應納稅額6,238,047元，並處罰鍰5,958,300元之處分）之送達文件。是再審原告既未就第一次核定處分是否合法送達起訴請求撤銷，自不得於訴訟確定後再行爭執。
㈢再者，第一次核定處分已合法送達之事實，業經鈞院99年度
訴更一字第8號判決論述甚詳，亦難謂系爭證物係「足以影響於判決之重要證物」；且該等繳款書之所以附卷，係再審原告前於93年6月8日申請復查時，依97年2月20日修正前稅捐稽徵法第11條第1項規定：「納稅義務人依本法35規定申請復查時，應將原繳款書或其繳納收據影本連同復查申請書送交稅捐稽徵機關。」所繳回，此觀之其復查申請書主旨載明「檢還蔡泉榮遺產稅單及罰鍰」甚明，實難據以證明第一次核定並未送達再審原告。綜上，本件再審之訴顯無理由，應予駁回。
六、本件兩造之爭點為：本件前審判決，是否有再審原告主張之行政訴訟法第273條第1項第14款所規定之再審事由？
七、按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：．．．原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌。」為行政訴訟法第273條第1項第14款所明定。準此，行政訴訟法第27 3條第1項第14款所規定「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」，係指足以影響判決基礎之重要證物，雖在前訴訟程序業已提出，然未經確定判決加以斟酌，或就依聲請或依職權調查之證據未為判斷者而言，且以該證物足以動搖原確定判決基礎者為限。若於判決理由業經斟酌，亦不足影響判決基礎之意見，即與漏未斟酌有間，不得據為本款規定之再審理由。又按確定之終局判決，法院及當事人均應受其拘束，本於判決之確定力及法秩序之安定性，不許當事人於判決確定後再行爭執其當否，以維持因判決確定之公法關係，再審之訴，在於請求法院除去確定判決之效力，必須以法律嚴定之再審理由，方得提起，否則，前訴訟程序形同無意義之耗費，有失利用訴訟定紛止爭之本旨。又「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」復經同法第278條第2項規定甚明。
八、本件再審原告主張蓋有93年3月31日日期及再審原告印章之被繼承人蔡榮泉遺產稅稅單（即單照號碼AC0000000號遺產稅繳款書）及罰鍰單（即單照號碼BA0000000號違章案件罰鍰繳款書），始終放置於再審被告處，並未合法送達再審原告，本件遺產稅案件並已確定，本院前審漏未斟酌該稅單及罰鍰單尚於再審被告處之事實，而作成不利再審原告之判決，而有行政訴訟法第273條第1項第14款「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之提起再審之訴事由等云。惟查，再審被告核課再審原告之被繼承人蔡榮泉87年度遺產稅繳款書（單照號碼AC0000000）及罰鍰繳款書（單照號碼BA0000000號）雖存於本件再審被告原處分卷(該卷642,643頁)，此為本件系爭遺產稅之第一次核定，該核定之遺產稅繳款書及罰鍰繳款書，於93年3月31日送達於再審原告，有回執聯上其中收件人蓋章欄蓋有再審原告印章在卷可稽(同卷574,579頁)，再審被告稱係陳榮東會計師持再審原告印章所蓋，又再審原告於93年6月8日向再審被告申請復查，其復查申請書載明檢還蔡榮泉遺產稅單及罰鍰，請惠予更正等語(同卷654頁)，另再審原告於93年7月13日具申請書向再審被告撤回其93年6月8日之復查申請(同卷645頁)。再者，本院前審99年度訴更一字第8號判決，業已就本件系爭遺產稅之第一次核定處分，係再審原告確實於本件被繼承人蔡榮泉之遺產稅案件中委任陳榮東會計師代理辦理相關事務，撤回復查狀不但為再審原告所知悉，並經再審原告本人蓋章同意，第一次核定處分已經確定，再審原告不得再就此有所爭執(該判決書43-44頁)。
九、承上，再審原告於93年6月8日向再審被告申請復查時，依97年2月20日修正前稅捐稽徵法施行細則第11條第1項規定：「納稅義務人依本法第35條規定申請復查時，應將原繳款書或其繳納收據影本連同復查申請書送交稅捐稽徵機關。」，該復查申請書主旨係載明「檢還蔡泉榮遺產稅單及罰鍰」，此亦可認再審原告於該次申請復查時有繳回系爭遺產稅之第一次核定之遺產稅繳款書及罰鍰繳款書，是再審被告原處分卷有該遺產稅繳款書及罰鍰繳款書，自有可能係再審原告於申請復查時所繳回，而由再審被告將之附於原處分卷內，尚難以原處分卷有該等文書，即認再審被告並未將該遺產稅繳款書及罰鍰繳款書送達於再審原告。是再審原告上開主張，已與事證不符且違事理。
十、另按本院前審99年度訴更一字第8號判決，認本件第二次核定處分，其內容除包括第一次核定內容之全部外，尚包括被繼承人蔡榮泉繼承其父蔡奇瑞之遺產部分，又第二次核定稅額業經第三次核定為部分減縮，故應以第三次核定金額為準（該判決書44-45,56頁）。而再審原告於該事件聲明係「訴願決定及原處分（即再審被告94年1月24日Z0000000000000號遺產稅核定通知書、再審被告95年11月23日中區國稅民權一字第0950042973號函、再審被告96年3月5日96年度財遺產更字第1Z000000000號處分書）均撤銷。」，再審原告所請求撤銷再審被告上開函件，係再審被告第二次及第三次核定遺產稅之部分，再審原告並無請求撤銷第一次核定，且依上開過程，本件系爭遺產稅應以第三次核定金額為準，再審被告於稅捐核課期間所為重行核定之處分(第二次核定處分係於93年4月2日，於93年12月9日送達，仍屬於核課期間內)，已代替先前之處分，自與第一次核定無涉，亦無第一次核定處分未送達於再審原告，第二次核定之處分即有逾稅捐核課期間之問題，再審原告仍爭執本件系爭遺產稅之第一次核定之遺產稅繳款書及罰鍰繳款書，並未送達於再審原告，其所主張之證物及事由，縱經本院加以斟酌者，亦不足影響原確定判決之基礎。又按再審原告稱其於96年11月間因閱覽再審被告核課蔡榮泉遺產稅課稅資料暨調查報告卷宗，始發現該遺產稅繳款書及罰鍰繳款書，其於此時顯已知悉此事由，而經本院前審99年度訴更一字第8號判決後，再審原告對該判決不利於其之部分不服，而提起上訴，其上訴理由雖有主張其並未收受再審被告之任何文件，其不認識陳榮東會計師及曾委託任何案件等語，但並未指摘本院前審未斟酌該遺產稅繳款書及罰鍰繳款書仍存放於再審原告處之事實，再審原告知該事由而於上訴時並未主張，依行政訴訟法第273條第1項但書規定，亦不得以之為再審事由。
、綜上所述，本件原確定判決，顯無再審原告所指稱有行政訴訟法第273條第1項第14款所規定「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」之事由，其提起本件再審之訴，請求判決如上開訴之聲明，依上開規定及說明，本件顯無再審理由，爰不經言詞辯論，判決駁回之。
、據上論結，本件再審原告之再審之訴為無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第281條、第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 6 月 27 日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法 官 沈 應 南
法 官 王 德 麟法 官 許 武 峰以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 101 年 7 月 6 日
書記官 許 騰 云