臺中高等行政法院判決
101年度訴字第147號101年12月20日辯論終結原 告 祭祀公業張鎮江代 表 人 張良欽訴訟代理人 黃文崇 律師被 告 法務部行政執行署彰化分署代 表 人 洪志明訴訟代理人 莊榮裕
參 加 人 彰化縣地方稅務局代 表 人 邱森輝訴訟代理人 葉佩玲
陳曉琳梁雅玲上列當事人間因地價稅事件，原告不服法務部中華民國101年2月21日法訴字第10113100210號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣參加人所屬員林分局以原告滯納地價稅多筆，於民國（下同）90年間陸續移送被告（原為法務部行政執行署彰化執行處，101年1月1日改制為法務部行政執行署彰化分署）執行。被告拍賣原告之不動產所得金額新臺幣（下同）1,526萬1,000元，於100年1月13日作成分配表，惟依參加人之異議二度更正分配表。被告於重新製作分配表後，以100年3月3日彰執乙90年地稅執專字第00041852號函附分配表訂於100年3月21日實施分配，參加人及原告於分配期日均無異議，遂於100年3月21日發款。嗣參加人所屬員林分局以100年5月10日彰稅員分四字第1002022235號函被告略以：原告滯欠之89年度地價稅（下稱系爭地價稅）因未入檔，致電腦檔無移送執行註記，該筆欠稅於95年註銷致拍賣金額未列受償，請被告從發還原告款項中追回等語。被告遂以100年5月18日彰執乙90年地稅執專字第00041852號執行命令（下稱原處分），就原告對於第三人合作金庫商業銀行股份有限公司彰化分行（下稱合庫彰化分行）之存款債權，在55萬8,973元（含執行必要費用175元）範圍內予以扣押執行。原告於100年5月24日以傳真方式依行政執行法第9條向被告聲明異議，經法務部行政執行署以100年10月12日100年度署聲議字第172號聲明異議決定書駁回其異議，原告不服，提起訴願，經法務部訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠原告因滯納地價稅多筆，經參加人移送被告強制執行，被告
已依參加人多次主張之次序及金額製成分配表並多次更正，始於100年3月21日實施分配，分配期日，原告與參加人俱無異議因而確定並即日發款，完成強制執行程序，詎參加人所屬員林分局另於100年5月10日以彰稅員分四字第1002022235號函以原告滯欠89年度地價稅因未入檔，致電腦檔無移送執行註記，該筆欠稅於95年註銷致拍賣金額未列受償，被告竟以原處分扣押原告之存款。
㈡依被告分別於99年12月15日、100年1月13日、100年1月25日
、100年3月1日製成之分配表，其中序號1為各執行案號之執行必要費用，序號2為99年度扣地稅執字第109055號執行事件參加人主張之債權及金額，序號3為99年度扣土稅執字第109054號執行事件參加人主張之債權及金額，序號4：載明包含本件90年稅執專字第41852號暨其他12件（共13件）行政執行事件之滯納總額，而序號4備考欄已載明「全額受償」，可見依分配表所載本件89年地價稅（執行案號為90年稅執專字第41852號）係全額受償，參加人就該序號4之債權金額除最後之100年3月1日分配表外，對其餘期日之分配表該序號之債權金額均一再聲明異議並即更正，直至100年3月1日分配表時始未聲明異議而告確定，依分配表所載系爭地價稅債權已由參加人列入債權總額，並全額受償，並無異議，豈能事後以未參與分配另再要求執行。何況被告所製作之發（還）款通知，其上均載明該案款包含0000000000000（按即系爭執行案號）更可見系爭地價稅應在分配表所載債權範圍內。系爭地價稅業經執行完畢，被告主張原執行金額不包含系爭地價稅執行事件，顯悖於事實。是系爭地價稅於100年3月間業經執行完畢，而全部結清在案；被告復作成原處分，執行原告對於合庫彰化分行之存款債權，顯重覆執行。㈢退步言，縱認系爭地價稅未列入執行分配表，則該執行程序已因按分配表分配並將餘額發還予原告而終結：
1.按「關於公法上金錢給付義務之執行，除本法另有規定外，準用強制執行法之規定。」、「債權人或債務人對於分配表所載各債權人之債權或分配金額有不同意者，應於分配期日一日前，向執行法院提出書狀，聲明異議。」行政執行法第26條、強制執行法第39條第1項定有明文。末按「執行名義之強制執行程序，進行至執行名義所載債權全部達其目的時，始為終結。」（司法院解釋院字第2776號參照）。
2.參加人就被告最後之100年3月1日分配表，並未依強制執行法第39條第1項規定聲明異議，被告並依分配表所載內容金額分配完畢；故參加人已不得就本案債權之數額及分配次序有所爭執，且本件執行程序業已因滿足執行名義所載債權人之債權而終結，被告不得因參加人所檢附之明細表漏列系爭地價稅額，重行進行已終結之執行程序。其以參加人檢附依法核課尚未繳納之地價稅額明細表更正分配金額，該明細表漏未將系爭地價稅列入，認執行程序未終結仍得強制執行，顯然有誤。
3.參加人如對原分配表所載之債權或分配金額有不同意者，應於分配期日一日前向執行法院提出書狀，聲明異議，如有書狀異議，執行機關自應依強制執行法第40條、第40條之1、第41條程序處理，如債權人及債務人均已無異議，當依分配表上所載分配，債權人及債務人已不能再依強制執行程序有所爭執，被告竟讓已無異議已終結之異議程序，得再表示強制執行債權人之債權為不同之認定，顯已逾執行機關之權限，而屬違法。
4.參加人所屬員林分局於100年5月10日彰稅員分四字第1002022235號函亦稱「該筆欠稅於95年註銷」，則參加人所為欠稅註銷亦屬行政處分之一種，縱發現有誤，亦應為撤銷行政處分，否則該註銷行政處分仍存在。退萬步言，參加人於拍賣完畢，被告製作分配表前暨多次製作分配表後，多次不將系爭地價稅列入債權，並於最後分配表送達參加人，要求其對分配表表示意見時，不聲明異議，致完成分配表分配程序，亦應屬默示撤回該地價稅強制執行之請求，是被告依法不得再對原告財產為強制執行。
㈣強制執行應依執行名義之形式記載為之，而系爭地價稅非本
件執行債權，被告不得於本件執行程序（按業已終結）作成系爭地價稅之執行處分：
1.按強制執行之目的係為期能迅速滿足債權人之債權，是執行機關就執行事件僅依執行名義形式認定，不為實體審查。
2.參加人所屬員林分局100年5月10日彰稅員分四字第1002022235號函彰化分署略以：原告滯欠之系爭地價稅因未入檔，致電腦檔無移送執行註記，該筆欠稅於95年註銷致拍賣金額未列受償，請從發還原告款項中追回等語。被告遂依上開依參加人函文，作成系爭執行處分。可知，①系爭地價稅是否於95年註銷而不存在，尚有爭執，惟此部分係實體事項之爭議，非執行機關所能審查及作成決定。系爭地價稅是否於95年註銷而不存在之爭議，應循訴訟程序解決。②系爭地價稅並未移送本案執行；亦即系爭地價稅非本案執行事件之執行債權，是依本件執行名義之形式記載判斷，被告不得於本件執行程序作成有關系爭地價稅之執行處分。被告應另依行政執行名義開啟新執行程序後，再作成執行處分，方為適法。
㈤再按財政部臺北市國稅局逾核課及逾徵收期間註銷稅款案件
處理要點，其第「伍」作業說明，其㈠逾核課期間註銷稅款案件及㈡逾徵收期間註銷稅款案件之各第⒊均載有：．．．
稅額在1萬元以上案件，應檢附．．．函報徵收科註銷．．．稅額1萬元以下案件，應簽報單位主管核准註銷。⒋徵收科經審核後，函覆准否註銷送陳核稿秘書決行，經奉准後發文，各分局、稽徵所接獲回文方可註記於各稅徵銷檔，並將清冊自存備查。足見稅捐註銷除應層層核准外，尚須註記於各稅徵銷檔，載於清冊並自存備查，自屬參加人已就本件系爭地價稅事件已為註銷決定，並對外直接發生法律效果之單方行政行為即屬行政處分，按行政處分除法規另有要式之規定者外，得以書面、言詞或其他方式為之，則上述行政命令既僅要求註銷行政處分需層層核准、註記於各稅徵銷檔，載於清冊並自存備查，即屬以其他方式為行政處分，當已發生效力，非依法定程序自不得任意認其非有效，從而本件系爭地價稅之徵收，自應已註銷而不存在。
㈥被告遂依參加人所屬員林分局100年5月10日彰稅員分四字第
1002022235號函文，作成系爭處分。故有關95年間參加人所為「欠稅註銷」之意義、性質、內容及法律依據，對於本件訴訟之爭點有重大影響。請鈞院函詢財政部有關「欠稅註銷」之意義、性質、內容及法令依據，以明事理等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定、異議決定及原處分。
三、被告則以：㈠按「行政執行法第9條規定：『義務人或利害關係人對執行
命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益之情事，得於執行程序終結前，向執行機關聲明異議。前項聲明異議，執行機關認其有理由者，應即停止執行，並撤銷或更正已為之執行行為；認其無理由者，應於10日內加具意見，送直接上級主管機關於30日內決定之。行政執行，除法律另有規定外，不因聲明異議而停止執行。但執行機關因必要情形，得依職權或申請停止之。』旨在明定義務人或利害關係人對於執行命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益之情事，如何向執行機關聲明異議，以及執行機關如何處理異議案件之程序，並無禁止義務人或利害關係人於聲明異議而未獲救濟後向法院聲明不服之明文規定，自不得以該條規定作為限制義務人或利害關係人訴訟權之法律依據，是在法律明定行政執行行為之特別司法救濟程序之前，義務人或利害關係人如不服該直接上級主管機關所為異議決定者，仍得依法提起行政訴訟，至何種執行行為可以提起行政訴訟或提起何種類型之行政訴訟，應依執行行為之性質及行政訴訟法相關規定，個案認定。其具行政處分之性質者，應依法踐行訴願程序，自不待言。」最高行政法院97年12月份第3次庭長法官聯席會議㈢決議意旨在案。
㈡本件原告提起行政訴訟，固無行政訴訟法第107條第1項第10
款起訴不合程式或不備其他要件之情形，惟按「經訴願程序之行政訴訟，其被告為下列機關：駁回訴願時之原處分機關。」行政訴訟法第24條訂有明文。又執行命令本身並非行政處分，執行義務人須先向被告聲明異議，於法務部行政執行署亦駁回其異議後，該駁回異議之處置方為行政處分，經訴願程序後，方得提起行政訴訟（鈞院100年訴字第437號裁定參照）。系爭被告之執行命令，於原告前述救濟程序中，僅因認為異議人即原告之異議無理由製作審查意見書送行政執行署決定，然審查意見書只是機關內部之文書，並非行政處分自非撤銷訴訟之標的，徵諸行政訴訟法第24條之規定，本案原告訴之聲明請求撤銷原處分應係指法務部行政執行署駁回其異議之行政處分，準此，原告以法務部行政執行署彰化分署為被告，應為當事人不適格。
㈢復按「行政執行有下列情形之一者，執行機關應依職權或因
義務人、利害關係人之申請終止執行：義務已全部履行或執行完畢者。」、「義務人或利害關係人對執行命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益之情事，得於執行程序終結前，向執行機關聲明異議。」行政執行法第8條第1項第1款、第9條第1項定有明文。故公法上金錢給付義務行政執行事件，義務人或利害關係人得向行政執行機關聲明異議之事由，限於對行政執行機關之執行命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益之情事，如以前開情事以外之事由聲明異議者，自非行政執行機關所得審究。至於強制執行事件之債權人有無執行名義所載之請求權，執行機關無審認判斷之權（最高法院63年台抗字第376號判例意旨參照）。又按行政執行名義成立後，如有消滅或妨礙債權人請求之事由發生，不論其執行名義為何，於強制執行程序終結前應許債務人提起異議之訴，以排除強制執行，此觀最高行政法院97年5月份第1次庭長法官聯席會議決議自明。再按，強制執行既屬非訟事件，分配表為執行程序之一環，屬執行處分，並非判決，是分配表作成後，無人聲明異議而確定，該分配表仍屬非訟事件，無判決之實質確定力，強制執行法就此亦未規定發生既判力或失權結果（吳光陸著，強制執行法96年初版第500頁參照)。查系爭地價稅參加人於90年間檢附繳款書、掛號郵件收件回執等文件移送被告執行，被告原於分配表中將系爭地價稅與原告滯欠之其他年度之地價稅併予列入分配，嗣因參加人檢附依法核課尚未繳納之地價稅額明細表請求被告更正分配金額，惟該明細表漏未將系爭地價稅列入，故被告既更正分配表未將系爭地價稅列入並確定後分配，嗣參加人入帳回饋徵起情形，被告發現系爭年度地價稅未受清償，嗣參加人另以公函表示應從發還之款項追回執行，此有各該文書附於被告執行卷可稽。故系爭地價稅參加人已於90年間移送被告執行，參加人並未撤回執行，原告亦未清償，執行程序迄未終結，並無應終止執行之事由，被告依參加人請求之意旨以系爭執行命令執行原告對於合庫彰化分行之存款債權執行，尚無不合，原告所指被告係重複執行似有誤認。㈣另原告如認系爭地價稅因參加人漏未為移送執行之註記誤認
已逾徵收期間而於95年註銷致系爭年度地價稅已不存在，核為對系爭地價稅於執行名義成立後，有無消滅或妨礙參加人請求事由之爭議，該爭議應由原告於扣押收取之行政執行程序終結前提起債務人異議之訴，以資救濟，依行政執行法第9條第1項規定意旨，原告主張參加人於95年註銷致系爭年度地價稅已不存在之實體爭議，並非聲明異議可資救濟。故原告於被告在進行扣押收取執行程序終結前，未依法定程序主張系爭地價稅於95年註銷及分配表確定後，是否發生消滅系爭地價稅請求權之效力，而逕行論定系爭地價稅已不存在，似非適法亦無依據，且系爭地價稅參加人已於90年間移送被告執行，參加人並未撤回執行，原告亦未清償，執行程序迄未終結，復無應終止執行之事由，原告上揭主張顯無理由。㈤縣政府地方稅務局所屬各分局並無獨立之預算，係稅務局之
內部單位，至於內部簽核係依機關權責劃分所為之內部行政程序且未對外作成行政處分通知原告，其註銷單純是行政上錯誤作為。又系爭地價稅既因被告移送時電腦漏未為移送執行之註記，致誤認因逾徵收期間罹於時效消滅而予以註銷，因公法上請求權，因時效完成而當然消滅，系爭地價稅倘若已罹於時效而消滅，則無待被告之註銷即生公法債權消滅之效力，更顯註銷應為機關內部之行政行為。另稅捐之徵收期間為5年，但徵收期間屆滿前，已移送強制執行者不在此限，稅捐稽徵法第23條第1項定有明文。本件清償終結前均繫屬被告且無撤回、退件或核發憑證而終結繫屬，該行政處分之執行名義復因無撤銷、廢止或其他事由而溯及既往而失其效力。是本件至清償終結前均繫屬執行且未屆徵收期間，被告對原告之存款執行於法並無違誤等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、參加人則以：㈠原告滯納多筆地價稅款，參加人所屬員林分局於90年間陸續
移送被告執行，嗣經被告99年11月17日拍賣原告所有彰化縣○○鎮○○段○○○○○○號土地，所得金額1,526萬1,000元，參加人於接獲被告99年11月18日實行分配通知時，依電腦檔上查得之欠稅金額608萬1,421元提報，被告於發還剩餘款項後，通知參加人尚有89年地價稅欠稅55萬8,798元含滯納金7萬2,886元未受清償（執行案號：90年稅執專字第41852號），嗣參加人所屬員林分局於100年5月10日以彰稅員分四字第1002022235號函請彰化分署從原告上揭拍賣發還款中再執行，其遂以100年5月18日彰執乙90年地稅執專字第00041852號執行命令，就原告對於合庫彰化分行之存款債權，在55萬8,973元（含執行必要費用175元）予以扣押執行，並於100年11月2日結清。
㈡按「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾2日按
滯納數額加徵百分之一滯納金；逾30日仍未繳納者，移送法院強制執行。」、「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。．
．．」、「稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限。」、「本法中華民國96年3月5日修正前已移送執行尚未終結之案件，自修正之日起逾5年尚未執行終結者，不再執行。」分別為稅捐稽徵法第20條、第39條第1項、第23條第1項、第5項（96年3月21日修正公布）所規定。次按「逾徵收期間稅款，除已移送行政執行處強制執行或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案案件外，電作單位應於每月5日前（或視實際需要）列印『逾徵收期間應註銷清冊』」及『逾徵收期間應註銷統計表』。業務單位或管理單位接到上列清冊及統計表，應逐件審核，將未符註銷部分在清冊上刪除及簽章，並更正統計表，其餘部分經簽准後，註記於徵銷檔。」為財政部92年編印徵課管理作業手冊第九節逾越核課、徵收期間稅款之註銷080902稅款註銷作業程序所規定。
㈢有關稅捐稽徵機關於電腦檔案中，誤將欠稅註記「註銷」，
該「欠稅註銷」之意義、性質、內容為何，該「註銷」可否撤銷乙節，查系爭89年地價稅本稅48萬5,912元，繳納期限89年11月16日至為89年12月15日，參加人於89年11月6日合法送達管理人張良欽，因逾30日仍未繳納，依前揭稅捐稽徵法第20條、第39條第1項規定，加徵百分之十五滯納金計7萬2,886元併同本稅共計55萬8,798元，於90年5月24日移送法院強制執行（移送案號00000000），此有系爭地價稅稅單合法送達之回執聯及已移送之地價稅繳款書催繳聯（蓋有移送日期及移送案號）附案可稽。嗣被告拍賣原告前述土地所得金額1,526萬1,000元，參加人於接獲該處實行分配通知時，依電腦檔上查得之欠稅金額608萬1,421元提報，被告於發還剩餘款項後，始發現繫屬該處尚有系爭89年地價稅（執行案號：90年地稅執專字第41852號）之欠稅額漏列入分配表受清償，而於100年5月3日通知參加人，經參加人依被告案件繳款狀況表所載之管理代號查詢徵銷檔，查得系爭89年地價稅，電腦檔漏建移送執行註記，致系爭地價稅雖繫屬被告，惟未能顯示系爭89年地價稅為移送執行狀態，致誤為逾徵收期間而註銷。準此，系爭地價稅既繫屬被告，且未獲清償，依當時稅捐稽徵法第23條第5項規定，96年3月5日修正前已移送執行尚未終結之案件，執行期間至101年3月5日止，是以，系爭89年地價稅非屬逾徵收期間而不得再行徵收之稅款，至臻明確。是系爭地價稅之執行程序自未終結，不會因參加人未對分配表聲明異議而生失權或債權消滅，其僅喪失該次分配款受償之權利而已，故參加人所屬員林分局隨即於100年5月10日以彰稅員分四字第1002022235號函請被告從原告上揭拍賣發還款中執行，並補正系爭地價稅之移送執行註記及分案紀錄。原告稱系爭地價稅未列入執行分配表，執行程序已終結，不得於本件執行程序作成系爭地價稅之執行處分，顯有誤解。至於參加人於95年1月1日註銷系爭地價稅，僅於參加人電腦檔上註記，該日為電腦轉檔日期，欠稅異動日期：0000000，欠稅最新註記：9，該代號於徵課管理作業手冊中載明9為逾徵收期註銷，然因未作成行政處分通知納稅義務人即原告，故尚無可否「撤銷」行政處分之情形，僅需於參加人電腦檔上更正「註銷」之註記即可，併予敘明等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、兩造之爭點：本件應列何機關為被告，始為適格當事人？本件執行程序於被告核發系爭執行命令是否已經終結？被告是否可就系爭地價稅，繼續執行扣押原告於合庫彰化分行之存款？
六、經查：㈠按「行政執行有下列情形之一者，執行機關應依職權或因義
務人、利害關係人之申請終止執行：一、義務已全部履行或執行完畢者。」、「義務人或利害關係人對執行命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益之情事，得於執行程序終結前，向執行機關聲明異議。」、「關於本章之執行，除本法另有規定外，準用強制執行法之規定。」行政執行法第8條第1項第1款、第9條第1項及第26條分別定有明文。次按「行政執行法第9條規定：『義務人或利害關係人對執行命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益之情事，得於執行程序終結前，向執行機關聲明異議。前項聲明異議，執行機關認其有理由者，應即停止執行，並撤銷或更正已為之執行行為；認其無理由者，應於10日內加具意見，送直接上級主管機關於30日內決定之。行政執行，除法律另有規定外，不因聲明異議而停止執行。但執行機關因必要情形，得依職權或申請停止之。』旨在明定義務人或利害關係人對於執行命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益之情事，如何向執行機關聲明異議，以及執行機關如何處理異議案件之程序，並無禁止義務人或利害關係人於聲明異議而未獲救濟後向法院聲明不服之明文規定，自不得以該條規定作為限制義務人或利害關係人訴訟權之法律依據，是在法律明定行政執行行為之特別司法救濟程序之前，義務人或利害關係人如不服該直接上級主管機關所為異議決定者，仍得依法提起行政訴訟，至何種執行行為可以提起行政訴訟或提起何種類型之行政訴訟，應依執行行為之性質及行政訴訟法相關規定，個案認定。其具行政處分之性質者，應依法踐行訴願程序，自不待言。」為最高行政法院97年12月份第3次庭長法官聯席會議決議在案。
㈡本件參加人以原告滯納地價稅多筆，於90年開始陸續移送被
告執行，其分別以90年度地稅執專字第41852號、91年度地稅執專字第13996號、92年度地稅執專字第64936號、94年度地稅執專字第1580號、95年度地稅執專字第43922號、43923號、66581號、66582號、96年度地稅執專字第2864號、97年度地稅執專字第10225號、98年度地稅執專字第17462號、99年度地稅執專字第10104號、100年度地稅執專字第7565號等行政執行事件辦理。被告拍賣原告之不動產，所得金額1,526萬1,000元，經作成分配表以100年1月13日彰執乙90年地稅執專字第00041852號函（本院卷第168-170頁），定於100年1月25日下午2時30分實施分配，參加人所屬員林分局以100年1月18日彰稅員分四字第1002002841號函被告略以：本件前經陳報序號2之債權原本為101萬7,668元、序號4之債權原本為642萬1,306元，經查原告屬96年以後之優先債權（地價稅）共計29萬2,208元、一般稅款為578萬9,213元（本院卷第171、172頁）。嗣被告以參加人對系爭分配表異議為由，再次作成分配表，並以100年2月9日彰執乙90年地稅執專字第00041852號函，定於100年2月24日下午2時30分實施分配（本院卷第173-175頁）。參加人再於100年2月21日函被告略以：本件前於100年1月18日經陳報序號2之債權原本更正為29萬2,208元、序號4之債權原本更正為578萬9,213元，被告更正仍與債權不符等語（本院卷第176頁）。被告乃更正系爭分配表，重新製作分配表，並以100年3月3日彰執乙90年地稅執專字第00041852號函（本院卷第177-179頁），定於100年3月21日下午2時30分實施分配，參加人及原告於分配期日均無異議，被告遂於100年3月21日發款。嗣參加人所屬員林分局以100年5月10日彰稅員分四字第1002022235號函被告略以：原告滯欠之89年度地價稅因未入檔，致電腦檔無移送執行註記，該筆欠稅於95年註銷致拍賣金額未列受償，請被告從發還原告款項中追回等語（本院卷第109頁）。被告遂以原處分，就原告對於合庫彰化分行之存款債權，在55萬8,973元（含執行必要費用175元）範圍內予以扣押執行，合庫彰化分行於100年5月23日函復被告已足額扣押等語（本院卷第181頁）。原告於100年5月24日以傳真方式向被告異議略以：系爭地價稅已於100年3月間全部結清在案，請撤銷系爭命令等語（本院卷第182頁）。被告於100年5月26日轉請參加人逕復並副知被告，參加人分別於100年6月2日、6月3日函（本院卷第183、184頁）復被告略以：本案尚有待釐正事項，建請暫緩收取系爭命令扣押之存款，被告遂以100年6月9日彰執乙90年地稅執專字第00041852號函合庫彰化分行更正系爭命令為扣押命令（本院卷第185頁）。原告不服，於100年7月6日以本件既經被告分別於99年12月15日、100年1月13日、1月25日、3月1日製成分配表，並通知參加人，參加人未依強制執行法第39條第1項規定聲明異議，被告依分配表所載內容分配完畢，是依上開法律規定，參加人已不得就本件債權之數額及分配次序有所爭執。參加人所指因移送案號未入檔致其電腦無移送執行註記，該筆欠稅於95年註銷，致拍賣金額未列受償云云，既涉及已註銷欠稅能否再要求執行等債權真正與否問題，自不能再就上述債權真正有無有所爭執，爰依法聲明異議云云（本院卷第187-189頁）。
被告於100年7月13日、8月11日函（本院卷第186、192頁）轉請參加人查明逕復、函請參加人表示是否執行系爭命令扣得之存款，參加人分別於100年8月2日、24日函（本院卷第
190、191、193頁）復被告略以：查系爭地價稅繳納期限為89年12月15日，同年11月6日合法送達取證，並於90年5月24日移送執行（本院卷第195-197、122頁），自無逾核課及徵收期間應行註銷情形，請依法繼續辦理催繳執行等語。被告認原告異議無理由，乃加具意見送法務部行政執行署決定，法務部行政執行署認其異議無理由，以100年10月12日l00年度署聲議字第172號聲明異議決定書，駁回原告之聲明異議（本院卷第8-11頁）。原告不服，於100年11月l1日向法務部提起訴願，遭決定駁回，原告仍表不服，遂提起本件行政訴訟，並為如事實欄所載之主張。
㈢查本件被告以系爭執行命令，就原告對於合庫彰化分行之存
款債權，在55萬8,973元（含執行必要費用175元）範圍內予以扣押執行，乃係就原告對於金融機構之存款債權準用強制執行法第115條第1項規定核發禁止命令，禁止原告收取，並禁止金融機構向原告清償，原告不得再處分該財產，核其性質，應為行政處分，處分機關係被告，原告不服被告之處分向其聲明異議，被告認原告異議無理由加具意見送法務部行政執行署決定，法務部行政執行署僅係依前揭行政執行法第9條規定，審查並確認被告之執行處分是否違法或不當之行政救濟機關，原告聲明異議經法務部行政執行署決定駁回後，復向法務部提起訴願亦經駁回在案，參酌行政訴訟法第24條規定：「經訴願程序之行政訴訟，其被告為下列機關：一、駁回訴願時之原處分機關。二、撤銷或變更原處分時，為撤銷或變更之機關。」原告向本院提起行政訴訟，以原處分機關為被告，並無不合。被告認應以法務部行政執行署為被告，尚有誤會。
㈣次查，行政執行法第9條第1項所謂強制執行程序終結，究指
強制執行程序進行至如何程度而言。異議人聲明異議之期間必須在「強制執行程序終結前」，而謂「強制執行程序終結前」，須視聲明異議之內容，而區分為「執行名義之執行程序終結」與「標的物之執行程序終結」。若是以執行名義不符要件為理由聲明異議，則強制執行程序必須執行至執行名義所載債權全部達其目的時，始為終結。若是針對特定標的物之執行程序有聲明異議，則是以該標的物之拍賣程序終結，其執行程序即告終結，在不動產情形，係以買受人領得執行法院發給之權利移轉證書時，拍賣程序即終結。本件原告主張系爭地價稅於100年3月間業經執行完畢，而全部結清在案，執行程序已經終結，被告以系爭地價稅為執行名義，以系爭扣押命令執行原告於合庫彰化分行之存款債權，顯有違法等語，係對系爭地價稅之執行名義不符要件為理由聲明異議。又參加人對原告每年度欠繳之地價稅，除95年度外，均以年度為計算基礎，移送行政執行，故每年度移送執行之地價稅均屬獨立之執行名義，系爭89年度地價稅既為獨立之執行名義，則其強制執行程序必須執行至執行名義所載債權全部達其目的時，始為終結。故系爭地價稅執行名義所載債權，未因強制執行全部達其目的以前，對執行標的物即系爭不動產之強制執行程序雖已終結，但就整件執行程序仍未終結。再按，強制執行既屬非訟事件，分配表為執行程序之一環，屬執行處分，並非判決，是被告於最後一次分配表作成後，參加人未再聲明異議而確定，其據以執行之執行名義之實體請求權，不因未為分配表異議而生失權或債權消滅之結果，僅喪失該次分配款受償之權利而已。復按特定債權是否已列入分配，應以分配表之債權總額判斷，至於分配表之「附註」僅是行政作業上之註記，不應以「附註」之文字註記即認為分配表之債權總額包含系爭地價稅。查系爭分配表之序號4號附註欄載明「本處90年稅執專字第41852號」，並於備考欄載明「全額受償」，然序號4之總金額5,789,213元，並不包含系爭89年度地價稅，此有參加人提出之地價稅額明細表、原告欠稅總歸戶查詢情形表等附卷可稽（本院卷第88-9
1、115-118頁），系爭地價稅實質上並未獲清償。系爭地價稅參加人於90年5月24日移送被告執行後，參加人並未撤回執行，原告亦未清償，執行程序迄未終結，亦無原告所稱被告於該執行程序已因按分配表分配並將餘額發還予原告而終結之情形。本件並無應終止執行之事由，參加人以系爭地價稅尚未全部清償，請求被告繼續執行，被告以100年5月18日彰執乙90年地稅執專字第00041852號執行命令，就原告對於第三人合庫彰化分行之存款債權，在55萬8,973元（含執行必要費用175元）範圍內予以扣押執行，並無不合。原告主張系爭地價稅於100年3月間業經執行完畢，而全部結清在案，執行程序已經終結，被告再以系爭扣押命令執行原告於合庫彰化分行之存款債權，顯有違法云云，自不足採。
㈤又公法上金錢給付義務行政執行事件，義務人或利害關係人
得向行政執行機關聲明異議之事由，限於對行政執行機關之執行命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益之情事，如以前開情事以外之事由聲明異議者，自非行政執行機關所得審究。至於強制執行事件之債權人有無執行名義所載之請求權，執行機關無審認判斷之權（最高法院63年台抗字第376號判例意旨參照）。另按行政執行名義成立後，如有消滅或妨礙債權人請求之事由發生，不論其執行名義為何，於強制執行程序終結前應許債務人提起異議之訴，以排除強制執行，此觀最高行政法院97年5月份第1次庭長法官聯席會議決議自明。本件原告主張系爭地價稅被告已於95年註銷而不存在，核為對系爭地價稅於執行名義成立後，有無消滅或妨礙移送機關請求事由之爭議，該爭議應由原告依法於行政執行程序終結前提起債務人異議之訴，以資救濟。原告以聲明異議作為排除強制執行之方法，依前揭行政執行法第9條第1項規定意旨，並非行政執行機關所得審認判斷。原告就此部分之主張，亦無足採。況參加人所屬員林分局於95年1月1日因誤以系爭地價稅未移送執行而註銷系爭地價稅，僅於電腦檔上註記，該日為電腦轉檔日期，欠稅異動日期：0000000，欠稅最新註記：9，該代號於徵課管理作業手冊中載明9為逾徵收期註銷，然因參加人並未作成行政處分通知原告及執行機關，對外並不發生任何效力，故其錯誤僅需於參加人電腦檔上更正「註銷」之註記即可，而參加人所屬員林分局以100年5月10日彰稅員分四字第1002022235號函請求被告執行原告滯欠之89年度系爭地價稅，顯已有撤銷「註銷」之意思。且系爭地價稅於參加人移送執行後，均繫屬於執行中，並未逾執行期間，該系爭地價稅債權亦無消滅之問題，自得予以執行。
㈥綜上所述，原告上開主張，均不足採。從而，被告以100年5
月18日彰執乙90年地稅執專字第00041852號執行命令，就原告對於第三人合庫彰化分行之存款債權，在55萬8,973元（含執行必要費用175元）範圍內予以扣押執行，核無違誤，異議決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴論旨請求撤銷，為無理由，應予駁回。兩造其餘之主張及舉證，於本件判決之結果並無影響，爰不逐一論述；另原告已於101年12月20日撤回對法務部行政執行署之訴訟，均附此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 101 年 12 月 27 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 劉 錫 賢法 官 林 秋 華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 1 月 4 日
書記官 李 孟 純