臺中高等行政法院判決
101年度訴字第129號102年3月14日辯論終結原 告 賴奎光即金鼎大舞廳訴訟代理人 林松虎 律師複 代理 人 吳淑芬 律師訴訟代理人 常照倫 律師訴訟代理人 王有民 律師複 代理 人 洪主雯 律師被 告 財政部中區國稅局代 表 人 鄭義和訴訟代理人 李玉蘭
黃聰能上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國101年2月8日台財訴字第10000406320號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告於民國（下同）95年1月1日至95年8月31日未辦營業項目變更登記，擅自經營有女性陪侍特種飲食店，卻以一般稅額計算之營業人營業稅率5％報繳營業稅，銷售額計新臺幣（下同）7,666,311元；又於95年9月1日至96年12月31日，採一般稅額計算之營業人營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳營業稅，銷售額計22,835,184元；另95年1月1日起至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心、千禧餐飲店及德隆視聽歌唱中心等4家營業人（下稱聯膳等4家營業人）名義申請電子式刷卡機，供其店內客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般稅額計算之營業人營業稅率5％報繳營業稅，銷售額計159,559,335元，案經臺灣臺中地方法院檢察署（下稱臺中地檢署）查獲，通報被告審理違章成立，被告乃依通報查獲資料並按原告95年1月1日至95年8月31日未辦營業項目變更登記部分，依其自行申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額1,916,578元，減除原按一般稅額計算之營業人申報之營業稅額199,884元，核定補徵營業稅額1,716,694元；又原告95年9月1日至96年12月31日以一般稅額計算之營業人營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳部分，依其自行申報之銷售額核算營業稅額5,708,796元，減除原分別按一般稅額計算之營業人及特種飲食業申報之營業稅額計1,494,260元，核定補徵營業稅額4,214,536元；另依聯膳等4家營業人於95年1月1日起至96年12月31日所申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額39,889,834元，減除原按一般稅額計算營業人申報之營業稅額3,562,392元，核定補徵營業稅額36,327,442元，合計補徵營業稅額42,258,672元，並按所漏稅額1,716,694元、40,541,978元（4,214,536元＋36,327, 442元）分別處1倍及1.5倍之罰鍰計62,529,661元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠按「營業稅稅率，除本法另有規定外，最低不得少於百分之
五，最高不得超過百分之十；其徵收率，由行政院定之。」、「特種飲食業之營業稅稅率如左：……二、酒家及有女性陪侍之茶室、咖啡廳、酒吧等之營業稅稅率為百分之二十五。」、「第12條之特種飲食業，就其銷售額按同條規定之稅率計算營業稅額。但主管稽徵機關得依查定之銷售額計算之。」分別為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第10條、第12條第2款、第22條所明定。原告設立登記為特種營業之舞廳，負責人為賴奎光，營業住址為臺中市○○區○○○路○段○○○○號1樓。原告不知95年1月1日至95年8月31日尚須辦理何變更登記事項，被告並未說明。嗣95年9月1日至96年12月31日，原告採5％及特種飲食業營業稅率25％合併計算營業稅，然被告何以認為5％部分是全部均有女性陪侍之特種營業，在卷證資料無法顯示出來。又相鄰不同門號分別均於89年、90年間另設立有聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心、千禧餐飲店、德隆視聽歌唱中心等另外4家商號，其登記負責人分別為陳威德、鄭宇哲、蕭文博、莫志霖等人，經營餐館、視聽歌唱、飲料點心之販售並均經濟部核准設立，並未提供小姐陪酒坐檯，採一般營業稅5％報繳營業稅，均無不法。核原告與聯膳等4家營業人皆有明確區分之營業範圍，各自有獨立之出入口、個別之營業櫃檯（內設各該店刷卡機），此有訴願卷內原告提供營業現場照片及平面圖均已清楚劃分，並有實際營業行為，均依各自規定之營業項目為營業。同一建築物設立多家商店，為法律上所許可。原告與聯膳等4家營業人僅有為達成經濟效益，節約營業成本，各自出資共同組成一總管理處，由總管理處制訂營業管理規定及營業方式，以達最高營業效益，然各自均係獨立之主體，並無虛設而無營業事實之情。
㈡原處分所依據之證據資料不外為①臺中地檢署97年度偵字第
12752號起訴書影本。②臺灣臺中地方法院（下稱臺中地院）98年度重訴字第1636號刑事判決書影本。③營業稅申報書、調查通知函、送達回執影本等，乃進而認定聯膳等4家營業人（起訴狀誤載為雅致等12家商號）均為原告所虛設並未有實際營業。惟查：
1.按被告基於前揭起訴書之通報，仍應依稅捐稽徵法第30條之規定進行實質調查，且並應依「各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點」之作業程序為辦理，然被告未依職權為實質調查，逕依該起訴書為處分依據，自有行政怠惰及處分未依調查證據之違法。復按「由於稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，當事人予以否認者，即應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公平合法課稅之目的。」、「稽徵機關於進行調查或復查時，納稅義務人未能提示證明所得額之帳簿文據者，依所得稅法第83條規定，固得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額，惟納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定，不得仍援前開規定，核定其所得額。」最高行政法院100年度判字第1276號判決、57年判字第60號判例意旨參照。被告本可自原告及聯膳等4家營業人申報之營業稅資料調查審認，或派員至各該行號營業場所現場，調查渠等是否確有營業事實，詎被告於作成處分前仍有調查之可能竟怠於調查，即推估原告之營業額，核與上揭判例有違。
2.上揭起訴書意旨固以：「被告袁昶平自95年1月1日起迄至96年12月31日止，分別在……臺中市○○區○○○路○段○○○○號1樓經營『金鼎大舞廳』，因上述之商號均係從事視聽娛樂、有女子陪侍之酒吧特種飲食業，依法應適用25％之特種營業稅率，且當期銷售額不得扣減進項稅額；……且以附表二所示之無營業事實之『虛設』非加值型營業稅商號，將附表一的加值型營業稅之營業額，分散列入附表二所示之非加值型營業稅商號，藉以規避附表一應納之加值型營業稅稅額」等語，予以起訴。然臺中地院業為上揭刑事判決，除判決袁昶平無罪外，其判決意旨更敘明略以：「顯難根據卷附事證遽認被告於95、96年間仍為公訴人所指『金錢豹金山酒店』、『金錢豹市政店酒店』、『金錢豹天上人間酒店』、『松竹皇宮酒店』、『金錢豹麗都店酒店』之實際負責人，亦難以證明附表二所示商號係屬虛設，均未有實際營業。況附表一、二所示公司、商號，係依申請設立登記，或設籍課稅之營業別，分別適用加值型及非加值型營業稅法第10條、第25條規定申報繳納營業稅，其適用何種稅率課稅應屬稅捐稽徵之範圍。本件並無證據足資證明附表二所示商號，均未有實際營業。」甚且，該案縱經檢察官提出上訴，亦由臺灣高等法院臺中分院（下稱臺中高分院）以99年度上訴字第1578號判決駁回檢察官之上訴，既檢察官之起訴原因及證據已迭由臺中地院、臺中高分院所否定，是無從證明原告有漏稅之事實。被告僅空泛列舉上揭證據，然完全未敘明如何由該證據資料認定原告有虛設商號，及聯膳等4家營業人無實際營業之情，其所為原處分顯有未具理由之瑕疵，且被告以法院駁回之起訴書為處分之依據，顯屬無據。
3.被告另以其自行製作之被告所屬臺中市分局98年10月19日中區國稅中市三字第0980043258號調查函（起訴狀誤載為第0000000000號）為證據資料，惟該調查函亦未有實際詢問證人及蒐集證物之情，復無從證明聯膳等4家營業人無實際經營之情。
㈢復查決定書駁回原告復查申請之理由略為：「查依據台中地
檢署97年度偵字第12752號起訴書及台中地院98年度重訴字第1636號判決書所載，申請人實際經營有女性陪侍之特種飲食店，營業稅為25％，卻另向稽徵機關以非特種飲食業申請登記聯膳等4家營業人為一般稅額計算之營業人，營業稅率為5％，再以聯膳等4家非特種稅額營業人名義申請信用卡特約商店電子式刷卡機裝置於申請人處供消費顧客刷卡使用，相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅額計算商號之銷售額，藉以規避實際銷售額，並逃漏稅捐，有消費顧客林宗達君等人訊問筆錄及刷卡資料可稽。另申請人賴奎光於臺中地檢署偵查及臺中地院審理時供稱伊為金鼎大舞廳負責人，當初是王其俊叫伊擔任負責人，並委託王其俊管理，另依據臺中地院98年度重訴字第1636號判決書所載，王其俊供稱金錢豹娛樂事業機構全部商號分○○○區○○○○路的店1、2樓、地下室作為一個單位，以舞廳作代號，3、4樓作為一個區塊，以金山店作代號，市○路的店以市政店作代號，文心南七路的店以文南店作代號。其供述與施娟於97年5月15日下午4時49分接受臺中地檢署詢問時，證實文南店、金山店、市政店、舞廳均由許多飲料店、視聽歌唱中心組成之事實相吻合……是申請人經營有女性陪侍之特種飲食店。」惟查：
1.原告為經營有女陪侍之舞廳本為不爭之事實，原告亦係以特種營業稅稅率申報繳納，故被告以客人林宗達、賴奎光、王其俊等人於臺中地檢署供述之證詞而認定原告係經營有女陪侍，顯為贅舉。又聯膳等4家營業人與原告俱為獨立之法人格主體，有各自之負責人、營業場所、營業項目等，則縱認原告確為經營有女陪侍之舞廳，此與聯膳等4家營業人是否係經營有女陪侍係屬二事，除有明確證據足以證明聯膳等4家營業人亦有提供小姐陪客，否則要無因原告屬特種營業，即得以遽為推論聯膳等4家營業人亦屬有女陪侍，被告推論顯違反論理法則。退步言，被告如認聯膳等4家營業人實際係經營有女陪侍，惟上開4家商號並非被告所謂之虛設行號而係有實際營業之主體，則本件違章事實之行為人應為上開4家商號而非原告，故本件裁處應以上開4家商號為課徵（及裁罰）對象，此亦有財政部82年8月20日台財稅第000000000
號函示意旨可供參照，而非向原告追徵他商號之營業稅，被告將其等之營業所得計算為原告之營業所得，並命原告補繳營業稅，自非合法。
2.又「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」為行政程序法第9條所明定。原告負責人賴奎光於臺中地院98年度重訴字第1636號刑事案件到庭為證人，並經具結及交互詰問程序，其證稱：「（問：『金鼎大舞廳』有無小姐陪客人喝酒坐檯？）有舞小姐陪客人跳舞，如果客人有帶酒也會陪客人喝酒。」、「（問：『金鼎大舞廳有無舞廳執照？）有。」、「（問：客人在你們店裡消費有無開立發票？）有開『金鼎大舞廳』發票」、「（問：『金鼎大舞廳』有無賣酒？沒有。）等語。另芳鄰視聽歌唱中心負責人鄭宇哲亦證稱「（問：『芳鄰視聽歌唱中心』是否有女陪侍？）沒有。」，顯見原告與聯膳等4家商號係個別經營，分別依客人實際消費商店開立消費不同之發票。被告以賴奎光臺中地檢署偵查時之供述為復查依據，惟其證詞僅得以證明原告報稅事務均委託王其俊負責，此與原告是否有虛設商號，抑或聯膳餐廳等4家商號是否為虛設均屬二事。另王其俊之證詞亦僅得證明其受有金鼎大舞廳、紅頂酒家、華納大舞廳及聯膳餐廳、千禧飲料店、芳鄰視聽歌唱中心均個別出資成立金錢豹娛樂事業機構總管理處之負責人，共同委託王其俊為人事、採購、維修、行政、財務之處理，惟此亦無從證明聯膳餐廳等4家商號是否為原告所虛設。被告對有利於原告之證詞忽略而不為採納，反而僅係採納證詞對於原告財務狀況完全不瞭解之張榮華前後不合之證詞，顯有違反證據採認之原則，並有對於有利於原告之證據不為採納之瑕疵。
3.原告雖為有女陪侍之舞廳，然並未強令客人僅得於原告設立之酒吧消費用食，客人如與陪侍小姐欲離開至他商店消費亦可行，原告至多僅得以向客人收取小姐陪侍離場之鐘點費。客人林宗達等人雖至原告叫小姐作陪，惟原告並未販賣酒類飲料，故客人如向其他餐飲商號為消費，或為視聽歌唱娛樂之消費，其均係向該商號付款，並由該商號開立發票予客人，林宗達等客人之證詞僅得以證明原告為有女陪侍之舞廳，然並無從證明聯膳餐廳等4家營業人係屬有女陪侍之商號。㈣聯膳等4家營業人並非虛設行號，其等有實際營業行為，自
有營業收入，被告認原告有虛設行號用以分散營業額之舉云云，有所誤解，：
1.核財政部於82年7月14日以台財稅第000000000號函釋示以「○○大飯店提供餐飲及場地予台灣○○機車工業公司舉辦未收費聯誼晚會，以及××大飯店提供餐飲及場地予○○傳播公司舉辦對外售票並提供有娛樂節目之餐飲，有關營業稅及娛樂稅之課徵，應本實質課稅原則，查明事實分別依法辦理。說明：二、○○大飯店及××大飯店供應餐飲及出租場地供營業人使用，如未提供娛樂節目，其銷售額應依營業稅法第10條規定之稅率課徵營業稅，並免徵娛樂稅。」被告主張原告有虛設行號用以分散營業額之行為云云，應係以原告與聯膳等4家商號之營業地點相近始產生誤解，然原告與聯膳等之經營型態關係，係與百貨公司各專櫃間之關係、以及3C產品賣場（如NOVA賣場）各攤商間之關係相同，亦即，各專櫃（攤商）間雖相互比鄰，惟各自獨立營業，然於各自獨立營業外，又有就產品、服務間相互支援之情形，此種營業模式在臺灣並非罕見，然被告未見即此，遽認聯膳等4家商號即為原告所虛設而用以分散營業額云云，顯然誤解上開經營模式型態，參以上揭財政部函釋可知，被告應本實質課稅原則而於查明事實後加以認定裁處，斷不得僅以場地相近而有不同經濟活動，即遽認各該不同經濟活動間應合併申報營業稅，否則即認有虛設行號逃漏營業稅之情。
2.被告101年7月17日準備程序已表示其並未認定聯膳等4家營業人為虛設行號，則其等為實際營業行為，自有營業收入。又被告復未認定聯膳等4家營業人係屬有女陪侍之特種行業，則其依5％之稅率繳交營業稅有何違法之處？原告為合法經營之商號，亦依法繳納25％之營業稅，殊無將他商號違規之情形轉由原告負擔之理。原告原經被告認定係屬經營有女陪侍之舞廳，原告除於說明書及函覆書為說明外，並於100年11月18日以營業人設立（變更）登記申請書向被告申請，復經被告於100年11月24日以中區國稅台中三字第100301320號函為核准辦理，同意原告之營業項目為「舞廳」、「視唱中心」而應分別適用不同稅率。原告依被告所核准之稅率為繳納，被告竟反其言而對原告為補稅及罰鍰之處分，顯有違誠信原則。
3.被告雖主張原告有向聯膳等4家營業人借用刷卡機予客戶刷卡之情，惟聯膳等4家營業人既係屬獨立營業，則其商號內之刷卡機之刷卡金額自有其商號營業收入，縱認聯膳等4家營業人確實借用刷卡機予原告使用，則亦應扣除聯膳等4家營業人本身之營業收入，始得為原告應補繳稅額之認定，殊無將聯膳等4家營業人之營業所得，概括由原告負擔之理。且倘依被告主張，則聯膳等4家營業人95年營業收入幾乎均為原告借用其等之刷卡機所得，故聯膳等4家營業人之營業額幾乎為零。實則聯膳等4家營業人於95年前之營業額即已達數千萬元不等，此有該4家營業人94年日記簿及分類簿可稽，顯見聯膳等4家營業人縱認將刷卡機借予原告使用為客戶刷卡之情，實際金額亦屬有限。
4.另被告爭執聯膳等4家營業人雖有實質營業，然財務、人員並非獨立云云。實則，聯膳等4家營業人均獨立雇用員工及發放員工薪資，有薪資伙食津貼加班費印領清冊可稽。另聯膳等4家營業人均有獨立之商號財務記錄的日記簿、分類帳等，且為個別向被告申報營業人銷售額與稅額，益徵聯膳等4家營業人均為財務獨立之個別商號，實無將其等之財務與原告之財務混為一談之理。
5.被告依司法院釋字第537號解釋意旨進而認定原告違背協力義務致生被告片面核定等不利益後果，是被告之證明程序得予減輕云云，惟查，容或納稅義務人就稽徵機關之調查有協力義務存在，然納稅義務人之調查協力義務並非漫無界限，有學者認為「調查方法須有助於目的達成，且對於達成有必要，並須受過度禁止原則之審查」。復按「蓋飲食業者每日之營業額不可能相同，僅以實地抽查數日所獲營業額為基準，按比例推算兩個月一期之營業額，恐偏離事實，有違經驗法則。」最高行政法院94年度判字第2002號判決參照。被告雖以消費者之證述及其等之刷卡資料用以作為本件裁處之依據，然該等消費者既非原告之內部人士，故其等顯難瞭解原告與聯膳等4家營業人間之經營型態模式，則消費者之證述即當難足憑。退步言，縱認原告仍為本件應受裁處之對象，本件裁處金額高達6252萬9661元，則被告所據以裁處之證據本應充分確實，然查，被告竟僅區區以二位消費者之供述，而推認上開四家商號於95、96年度所有之營業額，全部均為原告所漏報之營業稅額併加以處罰，顯有以偏概全之弊，而與上揭判決所揭示之「樣本不足不得推估事實」之比例原則有違。又聯膳等4家營業人於95、96年度均核實申報營業稅，被告前亦據以認定其營業額，被告作成本件處分時，竟又將上開各該營業人之營業額全數充作原告之營業額，並認原告有逃漏營業稅情事，顯屬自相矛盾。是倘被告無其他實據足資認定上開4家商號於95、96年度之營業額俱為原告所有，則本件充其量應以被告實際已查得之漏報筆數為限作為裁罰基準，始符公平。
6.又按「行政機關作成行政處分後，其所根據之事實縱發生變更，因非行政機關作成行政處分時事實認定錯誤，行政法院不得據以認該處分有違法之瑕疵而予撤銷。故當事人不服行政處分，循序提起撤銷訴訟，行政法院之裁判基準時，原則上應以原處分作成時之事實狀態為準。」最高行政法院99年度判字第1161號判決參照（93年度判字第146號判決亦有相同意旨）本件被告以原處分主張聯膳等4家營業人為原告所虛設行號，然於行政訴訟時又改稱原告係利用聯膳等4家營業人分散營業額，即主張聯膳等4家營業人非虛設行號，兩者主張前後互異，顯見其原處分確有錯誤。
㈤被告雖提出袁昶平、王其俊、施娟等人之證詞作為其主張之依據，然查：
1.證人王其俊於刑事庭一審審理時證稱「因為每個店都由數家商號組成，總管理處是事務單位，為了要提高各家店的經營效率、資金周轉方便、降低成本，才成立總管理處」、「全部商號分○○○區○○○○路的店1、2樓、地下室作為一個單位，以舞廳作為代號；3、4樓做一個區塊，以金山店做代號；市○路的店以市政店作代號；文心南七路的店以文南店做代號；各店都有一個會計記帳，每天送到總管理處集中管理彙整」、「中港路1、2樓、地下室共三個商家，包括金鼎大舞廳、聯膳餐廳、千禧飲料店」、「金鼎大舞廳營業方式就是舞廳，有舞女陪客人伴舞、伴唱，申報特種稅率25％」、「千禧飲料店營業內容為飲料、水果、酒類販賣，並有外送，營業稅率為5％」、「聯膳餐廳營業內容為一般餐廳，提供餐點，中西餐都有，使用5％營業稅率」、「飲料店商號投資人大部分沒有在現場管理經營，因為他們不是專業經營者」、「投資人在店內依照能力、興趣擔任店內的工作，例如領檯、服務生、或在現場學習經營管理方式」、「這些投資人都是獨資，商業登記上都是登記一個人」、「（既然他們是獨資，為何要委託金錢豹娛樂事業總管理處管理？）因為他們不是專業人士，委託我管理，是當初投資的條件，他們可以在現場學習，也可以看管投資經營情形，並有分紅。」、「（投資人委託你管理，你有無收取管理費？）有，是依照他們每個月的營業額百分之三到百分之五，但不得低於三萬元。」、「投資人原則上每三個月分紅結算一次」等語。故依王其俊之證稱，成立總管理處後分○○○區○○○○路的店1、2樓、地下室以舞廳作為代號，包括金鼎大舞廳、聯膳餐廳、千禧飲料店等，並無證稱以金鼎大舞廳作代表，金鼎大舞廳下設4家，而是平行的五個單位在1、2樓及地下室，為何被告將另外4家歸在金鼎大舞廳。證人亦證稱這幾間店之投資人委託總管理處管理有收管理費，管理費係依照他們每個月的營業額3％至5％計算，投資人每三個月分紅結算一次，足見該等為獨立營業。
2.證人賴奎光（原告負責人）於刑事庭一審審理時到庭證稱「金鼎大舞廳是我獨資，委託王其俊管理」、「金鼎大舞廳有舞小姐陪客人跳舞，如果客人有帶酒，也會陪客人喝酒，有舞廳執照」、「客人在金鼎大舞廳消費，有開立舞廳的發票」等語。
3.證人鄭宇哲（芳鄰視聽歌唱中心負責人）於刑事庭一審到庭證稱「是址設臺中港路2段64-4號2樓芳鄰視聽歌唱中心的負責人」、「營業方式是KTV店，類似錢櫃」、「我在該店當服務生時認識王其俊，王其俊邀我投資，我說好，其他事項都由王其俊處理，我一共投資50萬元」、「芳鄰視聽歌唱中心沒有女性陪侍」等語。
4.證人莫志霖（德隆視聽歌唱中心負責人）於偵訊時證稱「是德隆視聽歌唱中心之負責人」、「出資額50萬元」、「德隆視聽歌唱中心不是隸屬金錢豹酒店，但我是在中港路上的金錢豹那棟建築二樓設立德隆視聽歌唱中心，我提供視聽歌唱的設備供客人唱歌，同時有提供酒」、「在2樓同一個樓層有芳鄰視聽歌唱中心，我們的營業區域有用木板隔開」、「我們沒有公關小姐」、「我們發票自己開自己的」等語。
5.證人陳威德（聯膳餐廳負責人）偵訊時證稱「我是聯膳餐廳之實際負責人」、「聯膳餐廳的經營方式，就賣水果、酒菜等給客人，目前都是王其俊在管理」、「（客人同時至聯膳餐廳消費及金錢豹金山酒店內消費後，發票如何開立？）各自開自己的發票，看客人的消費對象為何」、「沒有公關小姐，只是單純的做餐廳的業務」、「餐廳經理黃俊褣，出納是一位小姐，其餘就是少爺及公主，負責點菜或端菜，聯膳餐廳的員工共計約12、3人」；另證人閻志平偵訊時證稱「擔任聯膳餐廳副總一職」「聯膳餐廳只有服務生，沒有公關小姐」、「聯膳餐廳賣炒飯、牛肉麵、熱炒、水果、飲料，但是不賣酒，平均一位客人約消費三、四百元就可以吃到飽了，一般客人採用單點的方式叫餐」等語。
6.綜上開證人王其俊及各商號之負責人之證詞可知，各該商號均係由各負責人出資、並擔任實際負責人，且各該餐廳、飲料店之營業各自獨立，其間均有個別營業區域，且無公關小姐，純粹係提供飲食販售。且各商號出資人因不諳經營，故於出資後均委由王其俊統一代為經營、管理，此乃出資者投資商業時，基於個人時間、經驗、利益等各種考量而得自由決定是否自己或委由他人經營，然並不違反任何現行法律規定。則證人王其俊證稱其為提高各家店的經營效率、資金周轉方便、降低成本，才成立總管理處云云，乃其身為各個商號之管理人之注意義務，為節約人事、各項管理及進貨等成本，達到最高營業效益，而制定之管理方式，並無違法之可言。
㈥依鈞院履勘現場所示：
1.除金山大樓一樓入口處上方外牆招牌LED燈示廣告已明確標示各樓層商號名稱外，在具體位置之一樓（金鼎大舞廳、聯膳餐廳）、二樓（芳鄰、德隆）、三樓（鴻耀、康福）、四樓（紅頂、百玉、頂尚），各個商家皆有獨立之出入口、營業櫃檯、店名標示、營業菜單等，核與營業登記標示圖相符，已足認有各自獨立營業之事實。另提出原告及聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心、德隆視聽歌唱中心等商品DM影本供參。
2.金鼎大舞廳係由一樓大門入口進入一樓舞廳，與聯膳餐廳係由地下室B1上樓梯到一樓餐廳營業處所有所區隔，且一樓主要營業場所均為金鼎舞廳範圍，此由勘驗結果即可知悉。從而，金鼎大舞廳在一樓大門入口後方即金鼎大舞廳入口旁邊，立有舞廳大班姓名牌示，並無不當，不能憑此認為一樓全為舞廳營業場所。
3.一樓公共梯間置有大班及員工之置物櫃若干，該地點已非聯膳餐廳之營業位置，置物櫃顯與聯膳餐廳無關甚明。
4.二樓(德隆)發現貼有一張舞廳大班分機表乙節：係因二樓部分客人於消費之餘，另有請服務人員代為聯繫舞廳大班自舞廳找小姐前來聯誼之情況，此種情形頗類似於在錢櫃自助式KTV找傳播經紀小姐同歡。故服務人員為求聯繫方便而在隱密處貼上大班分機表，實無可議之處。
5.有關2、3、4樓層各走道路口標示包廂房號乙節：因大樓於落成後即統一發包裝潢，裝潢時裝潢廠商已編立做好各個包廂房號名牌，且於各個走道路口均有完善標示，裝潢完成後始將區隔之防火防盜門關閉。上揭標示，僅能做為位置方向之參考，尚難憑以認為各商號無獨立營業之事實。
6.至於被告所主張96年稽查紀錄表註記，金鼎大舞廳由聯膳餐廳廚房供餐飲服務，與聯膳共用空間、聯膳餐廳與金鼎舞廳共用出入口、芳鄰視聽歌唱中心與65之5號2F打通共用空間營業，及德隆視聽歌唱中心與64之4號2F芳鄰共用打通空間等乙節：當時係應檢查要求，請專人前來打開防火防盜門供檢查。該等門戶自大樓使用起即已設立，平日確有關閉以達防火防盜功效，並非被告所指於本件事發後始安裝。
㈦綜上，原處分之採證認事既存有上揭重大之瑕疵，自應予以
撤銷等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定）。
三、被告則以：㈠按「營業稅稅率，除本法另有規定外，最低不得少於百分之
五，最高不得超過百分之十；其徵收率，由行政院定之。」、「特種飲食業之營業稅稅率如左：……二、酒家及有女性陪侍之茶室、咖啡廳、酒吧等之營業稅稅率為百分之二十五。」、「第12條之特種飲食業，就其銷售額按同條規定之稅率計算營業稅額。」、「營業人依第28條申請營業登記之事項有變更……均應於事實發生之日起15日內填具申請書，向主管稽徵機關申請變更……營業登記。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」為營業稅法第10條、第12條第2款、第22條前段、第30條第1項及第35條第1項所明定。次按「一般飲食業未經許可，擅自非法經營女性陪侍之營業，應就其逃漏營業額按營業稅法第12條規定稅率補徵營業稅，並按同法第51條規定處罰。」及「營業人實際之營業項目與登記不符時，稽徵機關應本實質課稅原則，核實課徵營業稅，以遏止營業人變相營業、逃漏稅捐。依經濟部82年7月14日經（82）台219188號函反應，部分業者為取巧漏稅，以營業稅稅率較低之餐廳、冰果室等行業申請登記，俟核准後卻從事稅率較高之酒家、舞廳等行業，有違稅法規定，應予核實課徵，並依營業稅法第46條及第51條規定論處（編註：已改為擇一從重處罰），以杜逃漏。」為財政部77年10月12日台財稅第000000000號函及82年8月20日台財稅第000000000號函所明釋。
㈡原告95年1月1日至95年8月31日未辦營業項目變更登記，擅
自經營有女性陪侍特種飲食店，惟其以一般稅額計算之營業人，營業稅率5％報繳營業稅，銷售額計7,666,311元；又95年9月1日至96年12月31日，採一般稅額計算之營業人，營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳營業稅，銷售額計22,835,184元；另95年1月1日起至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之聯膳等4家營業人名義申請電子式刷卡機，供其店內客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般稅額計算之營業人，營業稅率5％報繳營業稅，經核聯膳等4家營業人於上揭期間申報之銷售額計159,559,335元，案經臺中地檢署查獲，違反前揭營業稅法規定，有臺中地檢署97年度偵字第12752號起訴書、臺中地院98年度重訴字第1636號判決書、訊問筆錄、員工資料明細表及大班業績總表等事證可稽，被告所屬臺中分局乃依通報查獲資料並按原告95年1月1日至95年8月31日未辦營業項目變更登記部分，其自行申報之銷售額核算營業稅額1,916,578元，減除原按一般稅額計算之營業人申報之營業稅額199,884元，核定補徵營業稅額1,716,694元；又原告95年9月1日至96年12月31日以一般稅額計算之營業人，營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳部分，其自行申報之銷售額核算營業稅額5,708,796元，減除原分別按一般稅額計算之營業人及特種飲食業申報之營業稅額計1,494,260元，核定補徵營業稅額4,214,536元；另聯膳等4家營業人於95年1月1日起至96年12月31日所申報之銷售額核算營業稅額39,889,834元，減除原按一般稅額計算營業人申報之營業稅額3,562,392元，核定補徵營業稅額36,327,442元。原告主張被告並未查獲任何變更營業項目之事證，且被告所提有關裁罰之依據係來自法院之起訴書及判決書，惟此案仍在上訴審理中，尚未作出最後之裁判，實不應以此為依據云云。經被告復查決定略以，查依據臺中地檢署97年度偵字第12752號起訴書及臺中地院98年度重訴字第1636號判決書所載，原告實際經營有女性陪侍之特種飲食店，營業稅率為25％，卻另向稽徵機關以非特種飲食業申請登記聯膳等4家營業人為一般稅額計算之營業人，營業稅率為5％，再以聯膳等4家非特種稅額營業人名義申請刷卡機裝置於原告處供消費顧客刷卡使用，相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅額計算商號之銷售額，藉以規避實際銷售額，並逃漏稅捐，有消費顧客林宗達等人訊問筆錄及刷卡資料可稽。另原告賴奎光於臺中地檢署偵查及臺中地院審理時供稱伊為金鼎大舞廳負責人，當初是王其俊叫伊擔任負責人，並委託王其俊管理，另依據臺中地院98年度重訴字第1636號判決書所載，王其俊供稱金錢豹娛樂事業機構全部商號分○○○區○○○○路的店1、2樓、地下室作為一個單位，以舞廳作代號（即登記金鼎大舞廳，對外稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅額計算之營業人有聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心、千禧餐飲店及德隆視聽歌唱中心），3、4樓作為一個區塊，以金山店作代號（即登記紅頂酒家，對外仍稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅額計算之營業人有康福視聽歌唱中心、百玉視聽有限公司、鴻曜視聽歌唱中心及頂尚視聽歌唱中心），市○路的店以市政店作代號（即登記華納舞廳，對外稱金錢豹市政店，該區設立之一般稅額計算之營業人有卡提娜視聽歌唱名店），文心南七路的店以文南店作代號（即登記滿意視聽歌唱中心，對外稱金錢豹天上人間店，該區設立之一般稅額計算之營業人有萬象飲料店）。其供述與施娟（金錢豹娛樂事業之出納課長）於97年5月15日下午4時49分接受臺中地檢署詢問時，證實文南店（即金錢豹天上人間）、金山店、市政店、舞廳均由許多飲料店、視聽歌唱中心組成之事實相吻合。另施娟亦坦承各店刷卡機是由其用商號的負責人去申請，供消費顧客刷卡使用。另金錢豹娛樂事業機構提供之員工資料明細表亦按4個區塊區分，是原告經營有女性陪侍之特種飲食店，其卻於95年1月至8月以一般稅額計算之營業人營業稅率5％報繳營業稅；又95年9月至96年12月採一般稅額計算之營業人營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳營業稅等逃漏稅捐；另95年1月至96年12月以聯膳等4家一般稅額計算之營業人，向收單機構申請授權之刷卡機，轉供原告之消費客人結帳付款時刷用，相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅額計算商號之銷售額，藉以規避實際銷售額，並逃漏稅捐之事實明確，被告所屬臺中分局依原告95年1月至8月未辦營業項目變更登記部分，其自行申報之銷售額核算營業稅額1,916,578元，減除原按一般稅額計算之營業人申報之營業稅額199,884元，核定補徵營業稅額1,716,694元；又原告95年9月至96年12月以一般稅額計算之營業人營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳部分，其自行申報之銷售額核算營業稅額5,708,796元，減除原分別按一般稅額計算之營業人及特種飲食業申報之營業稅額計1,494,260元，核定補徵營業稅額4,214,536元；另聯膳等4家營業人於95年1月至96年12月所申報之銷售額核算營業稅額39,889,834元，減除原按一般稅額計算之營業人申報之營業稅額3,562,392元，核定補徵營業稅額36,327,442元，並無不合。至原告主張相關刑事案件仍在上訴審理中，尚未作出最後之裁判，實不應以此為依據等情，惟按最高行政法院55年判字第2號判例「刑事判決與行政處分，原可各自認定事實」之意旨，本件既查明原告除未辦營業項目變更登記並擅自經營有女性陪侍之特種飲食業逃漏稅捐外，尚有以聯膳等4家營業人按一般稅額計算商號之銷售額，藉以規避其實際銷售額，並逃漏稅捐等事證明確，被告所屬臺中分局依據相關事證並依首揭營業稅法規定，核定補徵營業稅額42,258,672元並無不合，應予維持。原告猶表不服，提起訴願，遞遭訴願決定駁回，遂提起本訴訟。
㈢訴訟意旨略謂：原告主張原違章裁處書確有違誤，如原告係
經營有女性陪侍之特種飲食業，依特種飲食業營業稅率25％繳納營業稅，另聯膳等4家營業人個別經營餐飲、飲料食品販售及視聽歌唱等業，並未提供小姐陪酒坐檯，以一般稅率5％報繳營業稅，均無不法情事，且原告與各營業人皆有明確區分之營業範圍，各有獨立之出入口，個別之營業櫃檯（內設各該店刷卡機），均依各自規定之營業項目營業，僅有為達成經濟效益，節約經營成本，將渠等商號分成四大區塊作為最有利之管理和營業方式，以期達到最高營業效益。然原告與聯膳等4家營業人均係獨立之主體，並無虛設而無營業事實。又被告作成之裁處書所依憑之證據，無非是臺中地檢署之起訴書及臺中地院之判決書，被告未依行政程序法第30條進行實質調查，自有行政怠惰與處分未依調查證據之違法；又進而認定聯膳等4家營業人均為原告所虛設及未有實際營業，然臺中地院之判決書除判決袁昶平無罪外，亦載明無證據足資證明附表二所示商號（含本件之聯膳等4家營業人）均未有實際營業，是系爭營業人均有實際營業之事實及核實課稅，並無漏稅之不法情事。另被告之復查決定書亦有違法不當之處，如被告以林宗達等人之筆錄及刷卡資料認定原告係經營有女性陪侍之商店，惟此與聯膳等4家營業人是否係經營有女性陪侍之飲食店係屬二事，除有明確證據足以證明聯膳等4家營業人亦有提供小姐陪客，否則如此推論顯違論理法則，自屬無據，又縱認定渠等4家營業人屬有女性陪侍之飲食店，亦應向渠等4家營業人追徵營業稅，而非強加諸於原告為補繳。又原告於臺中地院之證詞亦證明原告與聯膳等4家營業人係個別經營，被告對於有利於原告之證據不為採納，顯有違證據採認之原則云云。
㈣就原告訴訟意旨答辯如下：
1.查原告於臺中地檢署偵查及臺中地院審理時供稱伊為金鼎大舞廳負責人，當初是王其俊叫伊擔任負責人，並委託王其俊管理，另依據臺中地院98年度重訴字第1636號判決書所載「㈤……況附表一、二所示公司、商號，係依申請設立登記或設籍課稅之營業別，分別適用加值型及非加值型營業稅法第10條、第25條規定申報繳納營業稅，其適用何種稅率課稅應屬稅捐稽徵之範圍。本件並無證據足資證明附表二所示商號均未有實際營業，縱認附表一、二所示公司、商號之營業範圍，因無從明確區分，而有公訴人所指將附表一所示公司、商號之營業額，分散列入附表二所示公司、商號之情形，其漏開附表一所示公司、商號統一發票及不依規定稅率申報稅課，非屬造作假單據或設置虛偽會計帳簿等積極欺罔行為，尚與稅捐稽徵法第41條以詐術或其他不正方法逃漏稅捐罪之構成要件有間，此部分應由稅捐稽徵機關依法認定責令補足，並科以行政罰鍰，要非刑罰之範疇。」再者，臺中高分院99年度上訴字第1578號刑事判決第15頁記載，王其俊供稱金錢豹娛樂事業機構全部商號分○○○區○○○○路的店1、2樓、地下室作為一個單位，以舞廳作代號（即登記金鼎大舞廳，對外稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅額計算之營業人有聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心、千禧餐飲店及德隆視聽歌唱中心），3、4樓作為一個區塊，以金山店作代號（即登記紅頂酒家，對外仍稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅額計算之營業人有康福視聽歌唱中心、百玉視聽有限公司、鴻曜視聽歌唱中心及頂尚視聽歌唱中心），市○路的店以市政店作代號（即登記華納舞廳，對外稱金錢豹市政店，該區設立之一般稅額計算之營業人有卡提娜視聽歌唱名店），文心南七路的店以文南店作代號（即登記滿意視聽歌唱中心，對外稱金錢豹天上人間店，該區設立之一般稅額計算之營業人有萬象飲料店）。由上開兩件刑事判決，王其俊均證稱其是實際負責人，上開臺中高分院刑事判決引述稅捐稽徵法第47條第2項所謂法令上實際負責人即是實際執行業務之人，王其俊亦坦承其是實際負責業務之人，同判決第19-22頁摘錄引述該等商號登記負責人均證稱對於實際經營現況不知道，均交由王其俊經營，或者有少部分提到自己是掛名的，足證王其俊負責經營，同判決第25頁倒數第9行載明，尚難以認為袁昶平確實為該等公司或商號實際執行業務之人而故意指示、參與實施或故意不防止逃漏稅，基此而判決袁昶平無罪。惟如臺中地院判決引述，至於課稅部分，由稽徵機關來認定及裁處，被告依歷次準備程序庭提及答辯時所提之相關事證，證明原告確實利用該等商號分散不同稅率收入以規避營業稅之事實。
2.王其俊之說法與金錢豹娛樂事業之出納課長施娟於97年5月15日下午4時49分接受臺中地檢署詢問時，證實文南店（即金錢豹天上人間）、金山店、市政店、舞廳均由許多飲料店、視聽歌唱中心組成之事實相吻合，且由金錢豹娛樂事業機構提供之員工資料明細表亦按4個區塊區分。再施娟亦坦承各店刷卡機是由其用商號的負責人去申請，供消費顧客刷卡使用。另據聯合信用卡處理中心所提供之信用卡交易細項清單與至金錢豹金山店消費者之筆錄相互勾稽，如林宗達之訊問筆錄證實有去金山店酒店消費，有叫小姐作檯，惟其刷卡機之商號卻為一般稅率之德隆視聽歌唱中心。又如高德龍之訊問筆錄證實有去金山店酒店消費，有叫小姐作陪，惟其刷卡機之商號卻為一般稅率之聯膳餐廳。綜上事證，顯見原告經營有女性陪侍之特種飲食店，卻於95年1月至8月以一般稅額計算之營業人營業稅率5％報繳營業稅；又95年9月至96年12月採一般稅額計算之營業人營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳營業稅等逃漏稅捐；另95年1月至96年12月以聯膳等4家一般稅額計算之營業人，向收單機構申請授權之刷卡機，轉供原告之消費客人結帳付款時刷用，相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅額計算商號之銷售額，藉以分散實際銷售額，並逃漏稅捐之事實明確，又王其俊及施娟均為該集團之重要幹部，對經營之狀態知之最詳，其證詞自屬可採。被告認為金鼎大舞廳是由這4家商號所組成的，這4家商號猶如在一家公司的某部門，在舞廳或酒店消費，有供應簡單的餐點、茶點、酒，是由該部門負責提供，被告認定原告與該4家商號是一體的。
3.至原告指摘被告違章裁處書僅以臺中地檢署97年度偵字第12752號起訴書及臺中地院98年度重訴字第1636號判決書為有關證據，認定聯膳等4家營業人均無營業事實；惟臺中地院之判決書卻載明本件並無證據足資證明聯膳等商號均未有實際營業，即違章裁處書據以引用之證據有所矛盾之處乙節，經查被告當時根據檢察官所提供之起訴書及臺中地院提供之判決書，因未提供任何事證，被告所屬臺中分局發文向臺中地院調閱相關課稅事證，臺中地院拒絕，被告所屬臺中分局作成之核定及違章處分書，是以虛設行號分散所得，至復查階段，經被告向臺中高分院發文調閱相關課稅事證，發現原告是利用一般稅率分散不同稅率之所得，故被告100年7月26日中區國稅法字第1000031241號復查決定書依據上揭相關事證查明所認定之事實，原告95年1月1日至95年8月31日未辦營業項目變更登記，擅自經營有女性陪侍特種飲食店，惟其以一般稅額計算之營業人，營業稅率5％報繳營業稅；又95年9月1日至96年12月31日，採一般稅額計算之營業人，營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳營業稅；另95年1月1日起至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之聯膳等4家營業人名義申請電子式刷卡機，供其店內客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般稅額計算之營業人，營業稅率5％報繳營業稅，藉以逃漏營業稅之事實，即被告之復查決定處分已取代原裁處認定利用虛設行號逃漏營業稅之處分，且經核被告復查決定之處分並無不合之處。
4.按司法院釋字第537號解釋意旨，稅務案件因具有課稅資料多為納稅義務人所掌握及大量性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難；是為貫徹課稅公平原則，應認屬納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務人應負有提供資料之協力義務。納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕稽徵機關之證明程度。是納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時，有提供帳證或有利事證供查核之義務，俾稽徵機關對其有利不利情事加以審酌；倘納稅義務人對其主張之事實不提出證據，或所提之證據不足為其主張事實之證明者，稽徵機關即得依查得之資料，核定其營業銷售額，此觀之首揭營業稅法相關規定及最高行政法院61年判字第198號判例意旨甚明。本件被告所屬臺中分局依據通報及查得資料，就獲得之具體事證，善盡職權調查之能事，並於98年10月19日以中區國稅中市三字第0980043258號函，請原告至被告所屬臺中分局備詢及提供相關事證供核，其並無積極反證以實其說，自難認其主張為真實，所訴被告未通知原告為其有利之陳述，且未依職權調查證據，即片面補稅及處罰鍰，顯有行政怠惰與處分未依調查證據之違法乙節，顯係誤解。
5.原告95年1月1日至95年8月31日未辦營業項目變更登記，擅自經營有女性陪侍特種飲食店，卻以一般稅額計算之營業人營業稅率5％報繳營業稅，銷售額計7,666,311元；又95年9月1日至96年12月31日，採一般稅額計算之營業人營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳營業稅，銷售額計22,835,184元；另95年1月1日起至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之聯膳等4家營業人名義申請電子式刷卡機，供其店內客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般稅額計算之營業人營業稅率5％報繳營業稅，經核聯膳等4家營業人於上揭期間申報之銷售額計159,559,335元，有臺中地檢署97年度偵字第12752號起訴書、臺中地院98年度重訴字第1636號判決書、訊問筆錄、員工資料明細表及大班業績總表等事證可稽，被告乃依通報查獲資料並按原告95年1月1日至95年8月31日未辦營業項目變更登記部分，依其自行申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額1,916,578元，減除原按一般稅額計算之營業人申報之營業稅額199,884元，核定補徵營業稅額1,716,694元；又原告95年9月1日至96年12月31日以一般稅額計算之營業人營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳部分，依其自行申報之銷售額核算營業稅額5,708,796元，減除原分別按一般稅額計算之營業人及特種飲食業申報之營業稅額計1,494,260元，核定補徵營業稅額4,214,536元；另依聯膳等4家營業人於95年1月1日起至96年12月31日所申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額39,889,83 4元，減除原按一般稅額計算營業人申報之營業稅額3,562,392元，核定補徵營業稅額36,327,442元，經核並無不合。原告雖謂95年9月1日至96年12月31日有女陪侍時即以25％稅率，無女陪侍時即以5％稅率併行申報，惟查只要是有女陪侍之商店全部即應以25％營業稅率申報。被告原查雖未嚴格審視401表，事實上原告之經營型態並非自95年開始如此，惟不見得以前有錯，即表示以後不能正確作核課。
6.原告雖於訴願時檢附臺中市政府執行維護公共安全方案聯合稽查紀錄表等影本供核，惟查96年紀錄表所載，金鼎大舞廳、聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心及德隆視聽歌唱中心，其招牌名稱均為金錢豹KTV，且電話號碼均相同。又該稽查紀錄表之業者具結陳述處，95年均由現場工作人員黃浚榕一人簽名，96年係由現場工作人員李政治、賴癸森、邱勇傑、丁華興、王光華及李瑞慶等人簽名，然依金錢豹金山店之員工資料明細表，黃浚榕之職稱為副總經理，其餘人員擔任經理、副理及主任等職，上揭人員均為92年10月以前到職，甚且擔任中階主管職務，對經營狀態亦應知之甚詳。況該稽查紀錄表註記亦載明，如金鼎大舞廳「由聯膳餐廳廚房供餐飲服務。……與聯膳共用空間」、聯膳餐廳「……與金鼎舞廳共用出入口」、芳鄰視聽歌唱中心「與65之5號2樓打通共用空間營業」及德隆視聽歌唱中心「與64之4號2樓芳鄰共用打通空間」等，顯見1樓部分共用出入口、共用空間，2樓空間已打通，無法區別確切位置，是原告主張系爭各營業人皆有明確區分之營業範圍，各商號皆依各自申請設立登記之營業項目營業乙節，惟提出之資料難為其有利之事證，自無足採。綜上，被告依通報及查得之資料，核定補徵營業稅計42,258,672元，揆諸首揭規定，並無不合，原告所訴，委不足採。
7.原告援引財政部82年7月14日台財稅第000000000號函釋，惟該函主要係大飯店提供場地予另一公司舉辦活動，以及大飯店提供餐飲及場地予傳播公司舉辦對外售票並提供娛樂節目之餐飲，有關營業稅及娛樂稅之課徵，大飯店提供場地，就營業稅法銷售勞務貨物而言，所謂核實課稅是對提供場地之租金課徵營業稅，至傳播公司承租場地，舉辦對外售票並提供有娛樂節目之餐飲，其銷售額除課徵娛樂稅外，並依營業稅法第12條第1款規定之稅率課徵營業稅，上開兩種情形，就大飯店而言僅提供場地，就其租金課徵營業稅，原告恐有誤解，上開情況與本案無涉。又原告復援引財政部82年8月20日台財稅第000000000號函釋有關實質課稅原則，若以一般稅率5％登記，惟實際營業項目是有女陪侍，應按25％稅率核課，本案即按此精神歸課原告，所謂舉證責任，稽徵機關不一定要到現場勘查，稅務案件為大量化特質，私人間的經濟活動納稅義務人自己最清楚，自己作逃漏稅行為，稽徵機關不見得立即知道，立即現場勘查或核課，往往嗣後根據檢舉人的資料或檢調單位查扣資料，再據此資料比對，依司法院釋字第537號解釋，基於平等原則，當被告舉證至可信賴程度時，原告認為被告所舉事證是不對的，應舉證指摘。
8.庭提詢問筆錄、查扣物-大班及旗下公關個人資料明細、通告、業績幹部績優獎勵案、2007年度伴唱帶暨新歌VOD授權合約、貨款簽收表等資料共計16頁附卷。該詢問筆錄第1、2頁，係原告金鼎大舞廳總務劉繼昭之供詞，劉繼昭從95年間開始在金鼎大舞廳上班，擔任總務一職，認識袁昶平、王其俊很久了，並將其帳號提供王其俊作使用。金鼎大舞廳裡面應該有很多公關小姐，不只一兩個，但實際的人數我沒有辦法確定。而第4至16頁，係被告至臺中地檢署閱覽扣押物，其中第4至9頁有關金鼎大舞廳之大班及旗下公關個人資料明細，有200多人，被告整理成統計表，因涉及個資，提供予原告訴代之繕本均將身分證號碼中間部分遮隱，證明該等確實是有女陪侍之機構，第10、11頁為內部酒廊幹部、金錢豹系列之董事、副總、經理，應為大班之類的業績狀況，第12頁其副總裁魏小姐簽業績幹部績優獎勵案，第13頁伴唱帶授權合約內容有文南店、市政店、金山店、大舞廳、松竹、麗都等6大區塊作整個費用攤提，不是如原告訴代所述該等是各自營業各自獨立，第14至16頁貨款簽收單，至少95年度生鮮貨物，以廠商別分6大區塊，就支出面部分，是合併在一起，並非各自獨立之狀況。又原告所提94年度帳簿憑證，並非依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法規定提供，年度亦非本件95、96年度，原告若要證明是獨立個體，除按照稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法規定應提出日記帳、總分類帳、存貨簿及相關憑證，證明王其俊及施娟之證詞均為錯誤，並提出如何區分該等成本費用，以及對該等員工資料清冊如何解釋等相關證明資料。
9.至於原告主張其經營型態類似百貨公司專櫃，惟百貨公司專櫃開立發票之方式，例如新光三越專櫃係以新光三越之名義開立發票，新光三越之進項則由專櫃開立發票，方符合加值型營業稅體系之進銷項，庭提財政部86年2月20日台財稅第00000000號函釋等相關法令共計5頁附卷供參，足見原告上開主張顯然錯誤。另提出臺中地檢署偵查卷內之櫃費收入日報表影本共計16頁及臺中市政府經濟發展局100年11月1日中市經商字第1000033355號函附執行公共安全方案聯合稽查紀錄表及中國時報廣告等資料共計37頁，證明該等商號有女陪侍，按4個區塊作為經營模式，被告調閱95、96年度之中國時報以金鼎大舞廳名義刊登徵人廣告，中國時報95年1月7日第21頁下半頁，有以金山、市政、南七、假日、松竹皇宮金錢豹系列酒店舞廳、理Ｋ徵伴唱佳麗，此部分以公關部自行應徵，甚至後面有以大班名義為應徵廣告或公司自徵部分，被告以螢光筆標示，中國時報95年9月7日第29頁右上方刊載金錢豹大舞廳1樓大舞廳，2.3樓KTV徵優質佳麗，由凱文大班自行刊登之廣告，足見KTV部分並非無女陪侍。至於原告聲請向臺中地檢署贓物庫調取之證物，被告曾經閱覽，計有市政七店帳冊資料1冊、文南店帳冊資料1冊、金山店帳冊資料1冊等，上開帳冊與當初王其俊於臺中地檢署、臺中地院或臺中高分院之證述相符，尤其於臺中高分院99年度上訴字第1578號刑事判決第15頁倒數第3行載明「問：全部商號如何記帳？答：全部商號分成四個區塊。」足見該等帳冊亦是以這四個區塊記帳，其以代號K1、K2、K3等代表各區塊，例如被告提供另案鈞院101年度訴字第133號K3之損益表，其95、96年之兩年收入10幾億元，足證王其俊證詞與證物相符。另原告主張證人王其俊證稱聯膳等營業人委託總管理處管理有收管理費，管理費係依照他們每個月的營業額3％至5％計算，投資人每3個月分紅結算1次，足見該等為獨立營業等語，若係屬實，則其以何機構開立發票？原告應提出證據證明。又被告於102年1月8日庭提訊問筆錄等資料共計18頁，就資金面而言，引用白惠鈴、呂隆剛等銀行從業人員之證詞，就每日營業收付狀況作說明，而整個資金流向，千禧、芳鄰、金鼎、德隆、聯膳於國泰世華中港分行均有開立帳戶，先提領現金再存入袁昶平、閰志平、陳名科、楊佳明、許志堅等人帳戶，最後再轉到土地銀行北臺中分行金錢豹OBU帳戶，該等營業狀況由分散狀態最後再匯流集中一起。原告雖陳報金鼎大舞廳、聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心、德隆視聽歌唱中心等4家商號之店內商品DM，證明4間商家之營業項目、收費均各自獨立。然經被告調閱系爭年度原告及上開商號之進項憑證申報扣抵資料，聯膳餐廳DM中並無標示賣酒，惟其申報營業稅進項憑證95年度卻高達230萬元的酒，金鼎大舞廳DM中有標示賣酒，惟95、96年度均無酒的進貨憑證，千禧餐廳DM中亦無標示賣酒，卻有一半以上酒的進貨憑證，證明這4家無各自獨立營業狀況。
㈤罰鍰：按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外
，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業……七、其他有漏稅事實者。」為營業稅法第51條第1項第7款所明定。
本件原告於95年1月1日至95年8月31日未辦營業項目變更登記，擅自經營有女性陪侍之特種飲食業，以一般營業稅率5％報繳營業稅，銷售額計7,666,311元；又95年9月1日至96年12月31日，採一般營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳營業稅，銷售額計22,835,184元；另95年1月1日至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之聯膳等4家營業人名義申請電子式刷卡機，供客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般營業稅率5％報繳營業稅，銷售額計159,559,335元，案經臺中地檢署查獲，通報被告審理違章成立，違章事證明確已如前述，被告乃依營業稅法第51條第1項第7款規定，按所漏稅額1,716,694元及40,541,978元分別處1倍及1.5倍之罰鍰計62,529,661元，經核並無違誤，原告所訴，委不足採，請准如訴之聲明判決等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：原告為經營有女性陪侍之特種飲食業，於95年1月1日至96年12月31日是否以非特種飲食業名義登記之聯膳等4家營業人，將部分銷售額以一般稅率5％報繳營業稅，藉以分散營業收入，漏報營業稅？
五、經查：㈠按「特種飲食業之營業稅稅率如左：一、……二、酒家及有
女性陪侍之茶室、咖啡廳、酒吧等之營業稅稅率為25％。」、「第12條之特種飲食業，就其銷售額按同條規定之稅率計算營業稅額。」、「營業人依第28條申請營業登記之事項有變更……均應於事實發生之日起15日內填具申請書，向主管稽徵機關申請變更．．．營業登記。」及「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……
七、其他有漏稅事實者。」為營業稅法第12條第2款、第22條前段、第30條第1項、第35條第1項及第51條第1項第7款所明定。次按「一般飲食業未經許可，擅自非法經營女性陪侍之營業，應就其逃漏營業稅額按營業稅法第12條規定稅率補徵營業稅，並按同法第51條規定處罰。」及「營業人實際之營業項目與登記不符時，稽徵機關應本實質課稅原則，核實課徵營業稅，以遏止營業人變相營業、逃漏稅捐。依經濟部82年7月14日經台219188號函反應，部分業者為取巧漏稅，以營業稅稅率較低之餐廳、冰果室等行業申請登記，俟核准後卻從事稅率較高之酒家、舞廳等行業，有違稅法規定，應予核實課徵，並依營業稅法第46條及第51條規定論處（編註：已改為擇一從重處罰），以杜逃漏。」為財政部77年10月12日台財稅第000000000號函及82年8月20日台財稅第000000000號函釋在案。
㈡查本件原告於95年1月1日至95年8月31日未辦營業項目變更
登記，擅自經營有女性陪侍特種飲食店，卻以一般稅額計算之營業人營業稅率5％報繳營業稅，銷售額計7,666,311元；又95年9月1日至96年12月31日，採一般稅額計算之營業人營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳營業稅，銷售額計22,835,184元；另95年1月1日起至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之聯膳等4家營業人名義申請電子式刷卡機，供其店內客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般稅額計算之營業人營業稅率5％報繳營業稅，該聯膳等4家營業人於上揭期間申報之銷售額計159,559,335元，案經臺中地檢署查獲，通報被告依查獲資料，並按原告95年1月1日至95年8月31日未辦營業項目變更登記部分，依其自行申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額1,916,578元，減除原按一般稅額計算之營業人申報之營業稅額199,884元，核定補徵營業稅額1,716,694元；又原告95年9月1日至96年12月31日以一般稅額計算之營業人營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳部分，依其自行申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額5,708,796元，減除原分別按一般稅額計算之營業人及特種飲食業申報之營業稅額計1,494,260元，核定補徵營業稅額4,214,536元；另依聯膳等4家營業人於95年1月1日起至96年12月31日所申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額39,889,834元，減除原按一般稅額計算營業人申報之營業稅額3,562,392元，核定補徵營業稅額36,327,442元。
原告不服，主張被告並未查獲任何變更營業項目之事證，且其所提有關裁罰之依據係來自法院之起訴書及判決書，惟此案仍在上訴審理中，尚未作出最後之裁判，實不應以此為依據等，申經被告復查決定略以，查依據臺中地檢署97年度偵字第12752號起訴書及臺中地院98年度重訴字第1636號判決書所載，原告實際經營有女性陪侍之特種飲食店，營業稅率為25％，卻另向稽徵機關以非特種飲食業申請登記聯膳等4家營業人為一般稅額計算之營業人，營業稅率為5％，再以聯膳等4家非特種稅額營業人名義申請刷卡機裝置於原告處供消費顧客刷卡使用，相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅額計算商號之銷售額，藉以分散實際銷售額，並逃漏稅捐，有消費顧客林宗達君等人訊問筆錄及刷卡資料可稽。另原告於臺中地檢署偵查及臺中地院審理時供稱伊為金鼎大舞廳負責人，當初是王其俊君叫伊擔任負責人，並委託王其俊君管理，另依據臺中地院98年度重訴字第1636號判決書所載，王其俊君供稱金錢豹娛樂事業機構全部商號分○○○區○○○○路的店1、2樓、地下室作為一個單位，以舞廳作代號（即登記金鼎大舞廳，對外稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅額計算之營業人有聯繕餐廳、芳鄰視聽歌唱中心、千禧餐飲店及德隆視聽歌唱中心），3、4樓作為一個區塊，以金山店作代號（即登記紅頂酒家，對外仍稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅額計算之營業人有康福視聽歌唱中心、百玉視聽有限公司、鴻曜視聽歌唱中心及頂尚視聽歌唱中心），市○路的店以市政店作代號（即登記華納舞廳，對外稱金錢豹市政店，該區設立之一般稅額計算之營業人有卡提娜視聽歌唱名店），文心南七路的店以文南店作代號（即登記滿意視聽歌唱中心，對外稱金錢豹天上人間店，該區設立之一般稅額計算之營業人有萬象飲料店）。其供述與施娟（金錢豹娛樂事業之出納課長）於97年5月15日下午4時49分接受臺中地檢署詢問時，證實文南店（即金錢豹天上人間）、金山店、市政店、舞廳均由許多飲料店、視聽歌唱中心組成之事實相吻合。另施娟亦坦承各店刷卡機是由其用商號的負責人名義去申請，供消費顧客刷卡使用。另金錢豹娛樂事業機構提供之員工資料明細表亦按4個區塊區分，是原告經營有女性陪侍之特種飲食店，卻於95年1月至8月以一般稅額計算之營業人營業稅率5％報繳營業稅；又95年9月至96年12月採一般稅額計算之營業人營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳營業稅等逃漏稅捐；另95年1月至96年12月以聯膳等4家一般稅額計算之營業人，向收單機構申請授權之刷卡機，轉供原告之消費客人結帳付款時刷用，相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅額計算商號之銷售額，藉以分散實際銷售額，並逃漏稅捐之事實明確，被告依原告95年1月至8月未辦營業項目變更登記部分，依其自行申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額1,916,578元，減除原按一般稅額計算之營業人申報之營業稅額199,884元，核定補徵營業稅額1,716,694元；又原告95年9月至96年12月以一般稅額計算之營業人營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳部分，其自行申報之銷售額核算營業稅額5,708,796元，減除原分別按一般稅額計算之營業人及特種飲食業申報之營業稅額計1,494,260元，核定補徵營業稅額4,214,536元；另依聯膳等4家營業人於95年1月至96年12月所申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額39,889,834元，減除原按一般稅額計算之營業人申報之營業稅額3,562,392元，核定補徵營業稅額36,327,442元，並無不合。
㈢原告雖為上開主張，惟稽之下列人員分別在臺中地檢署、臺中地院、臺中高分院等處之陳述：
⒈原告於97年6月25日臺中地檢署訊問時陳稱：「問：是否為
金鼎大舞廳之負責人？答：我是實際負責人，當初是王其俊（誤載為王淇俊，以下同）叫我擔任負責人，王其俊負責管理整棟建築物，他是董事長。……公司的事件都他在處理，他是總管理處的董事長，我們金鼎大舞廳也是聽總管理處的指示。」（刑事影印卷第8-9頁）另於98年10月28日臺中地院審理時陳稱：「辯護人梁宵良律師（下同）問：金鼎大舞廳管理由何人負責？答：都是委託王其俊管理。……有舞小姐陪客人跳舞。……問：發票營業稅如何申報？答：申報稅額部分是王其俊負責。」（刑事影印卷第93-98頁）⒉王其俊（金錢豹娛樂事業機構總管理處之董事長）於99年1
月27日在臺中地院審理時陳稱：「問：金錢豹娛樂事業機構總管理處跟你何關係？答：我是該機構的董事長，是實際負責人。……問：全部商號是如何記帳？答：全部商號分○○○區○○○○路的店1、2樓、地下室作為一個單位，以舞廳作代號；3、4樓作為一個區塊，以金山店作代號；市○路的店以市政店作代號；文心南七路的店以文南店作代號。各店都有一個會計記帳，每天送到總管理處集中管理彙整。……問：各店會計、出納使用銀行帳戶都用何人帳戶使用？答：都是我向朋友借的，向閰志平、陳名科、楊佳明、許志堅、劉繼昭、魏雲菱等人借的。……問：跟朋友借的銀行帳戶如何使用？答：交給舞廳、餐廳、總管理處各單位作為資金調度使用。……問：起訴書附表提到的飲料店、KTV、酒家、商號，就是我剛剛問你的這些與袁昶平有何關係？答：除了麗都、松竹皇宮是我私人的店以外，其餘的店在91年3月以前是我跟被告袁昶平合夥，91年3月以後被告袁昶平就退出。問：袁昶平是以何條件退出這些合夥的店？答：我付他頂讓金。……問：袁昶平頂讓你的金額？答：8千5百萬元。」（刑事影印卷第125-136頁）⒊施娟（金錢豹娛樂事業機構總管理處之出納課長）於97年5
月15日臺中地檢署訊問時陳稱：「問：你前述的文南店、金山店、市政店、舞廳這些是否由商號組成？答：是。……問：是否有用員工個人帳戶在做資金調度？答：有，我們是用商號上面所列的名義負責人的員工個人帳戶做資金調度。問：各店的刷卡機是否由你申請及處理刷卡金相關款項？答：是我申請刷卡機的，用商號的負責人去申請的，刷卡金撥下來就是撥到商號負責人的戶頭裡，那些戶頭是我在管理。……問：（提示附表一、二）金錢豹酒店旗下是否有多家飲料店，有何意見？答：……金錢豹的部分有這些商號、飲料店、視聽歌唱中心。問：上開飲料店之營業收入是否均以現金方式領出？存入何人帳戶內？答：是以現金領出，存入許志堅、陳名科、楊佳明、閰志平帳戶內。……問：許志堅角色？答：他是在現場的人員，沒有職稱，我們用他的帳戶開支票出去。問：閰志平角色？答：同上。……問：許志堅、閰志平、陳名科、楊佳明、劉繼昭是否會與袁昶平有資金往來？答：有由戶頭之間互轉資金。問：是否都是銀行行員來你們金錢豹總管理部收錢時，所有飲料店現金的提領及上開4人、袁昶平的資金均會交叉一併處理？答：是，我們會寫好取款條，由銀行人員幫我們處理。」（刑事影印卷第48-52頁）⒋劉繼昭（金鼎大舞廳總務）於97年10月29日臺中地檢署訊問
時陳稱：「答：……我從95年間開始在金鼎大舞廳上班，擔任總務一職。……問：（提示）你是否有在土地銀行南台中分行帳號000000000000、000000000000號？用途？答：這兩個帳號是我開立的，我的朋友王其俊說他要用，但是他沒有告訴我用途為何，我是基於朋友關係就借他了。問：何時起提供上開帳戶供王其俊使用？存摺、印鑑章、金融卡均放置何處？答：這兩個帳戶都是一開戶就借給他了，我的存摺、印鑑章、金融卡都在王其俊那邊，當時開戶的錢也是王其俊提供給我開戶的。……答：金鼎大舞廳裡面應該有很多公關小姐，不只一兩個，但實際的人數我沒有辦法確定。」（刑事影印卷第25-26頁）⒌陳威德（聯膳餐廳負責人）於97年6月25日臺中地檢署訊問
時陳稱：「問：聯膳（誤為繕）餐廳的經營方式為何？答：就賣水果、酒菜等給客人，目前都是王其俊在管理。」（刑事影印卷第10頁）⒍鄭宇哲（芳鄰視聽歌唱中心負責人）於97年6月25日臺中地
檢署訊問時陳稱：「問：芳鄰視聽歌唱中心誰在管理？答：都是王其俊處理。」（刑事影印卷第15頁）⒎莫志霖（德隆視聽歌唱中心負責人）於97年6月25日臺中地
檢署訊問時陳稱：「問：誰負責分紅給你？答：王其俊。問：你出資多少？股東尚有那些人？如何分紅？答：50萬元，只有我跟王其俊，有賺時王董會分給我，但我是看王董說賺多少我就拿多少，我也不會過問數字是否正確。問：何人辦登記？答：王董。」（刑事影印卷第19-20頁）⒏閰志平（聯膳餐廳副總）於97年10月29日臺中地檢署訊問時
陳稱：「問：（提示）你是有在國泰世華銀行中港分行開立金融帳號……？用途？答：這三個帳戶都是我開立的，我借給王其俊使用，該帳戶的存摺在王其俊那邊，該帳戶是給王其俊用的。……我的存摺、印鑑章、金融卡都在王其俊那邊。……問：出借時有無詢問借用目的為何？答：當時王其俊向我借時，是告訴我說，他要用我的帳戶作為聯膳餐廳的薪資帳戶轉帳使用。」（刑事影印卷第30-31頁）⒐林昭琴（金錢豹娛樂事業機構總管理處之出納）於97年5月1
5日臺中地檢署訊問時陳稱：「問：據妳稱上述銀行均有過去收款，妳所屬酒店係將帳目如何分配？答：『金山店』是全部入國泰世華銀行中港分行陳名科的帳戶（帳號尾碼9868），『金山店』根據刷卡資料顯示的商號包含有『百玉視聽有限公司』、『頂尚視聽歌唱中心』、『芳鄰視聽歌唱中心』，我們開立給顧客的發票商號名稱相同也是這3家；『大舞廳』的全部支出及收入是入國泰世華銀行中港分行閰志平的帳戶（帳號尾碼8586），根據刷卡資料顯示的商號包含有『金鼎大舞廳』、『聯膳餐廳』、『德隆視聽歌唱中心』及『康福視聽歌唱中心等』；……」（刑事影印卷第56-59頁）⒑江婉君（金錢豹娛樂事業機構總管理處處理會計帳務）於97
年7月9日在臺中地檢署訊問時陳稱：「問：職業？任職期間？薪資？答：金錢豹總管理處工作……問：C1、K1、K2、K3、K5分別代表何店？分別由何人負責會計帳務？答：C1代表金鼎大舞廳由洪蒨蒨負責、K1代表文南店由江婉君負責、K3代表金山店由石玲薇負責、K5代表市政店由吳玉蘭負責。」（本院卷第367-369頁）⒒呂隆剛（國泰世華銀行行員）97年4月28日臺中地檢署訊問
時陳稱：「問：提示金錢豹集團所屬之松竹皇宮酒店、金山店於國泰世華銀行中港分行開立帳戶明細，該明細表所示帳戶，是否均係你所任職中港分行之存戶？答：帳戶確定都是，但是戶名我就不知道了。問：上開這些存戶如何存、提款？答：提示的存、提款憑條原則均是，金山店的會計前來存、提款的動作。……問：95年及96年度是否均是以同樣方式由你銀行派員前至收受存、提款時，由金山店會計人員填製存、提款憑條？答：是。問：你們行員前至收受存、提款時，係何人與你銀行接洽？答：他們的會計是林昭琴、楊先生。因為我們到現場時，他們錢都已經排好了，我們就跟林昭琴、楊先生對帳……」（本院卷第349頁背面）⒓林宗達（前往原告處消費之客人）於97年4月9日臺中地檢署
訊問時陳稱：「答：我有去中港路、市○路○○○○○路。……我們4個人去就叫5位小姐，去都花2萬多元。問：國泰世華銀行0000000000000000信用卡是否你的？答：是。問95年11月10日有無去金山店？答：有，我去好多次，我都有叫小姐。」（刑事影印卷第38-40頁）⒔高德龍（前往原告處消費之客人）於97年4月10日臺中地檢
署訊問時陳稱：「答：有印象去金錢豹金山店……最後一次是97年2、3月間，是去金錢豹金山店，我每次去都有叫小姐。問：95年10月25日你有無去金山店？答：有。問：臺中銀行00000000000000000是否你的信用卡？答：是。我們有叫小姐唱歌、陪喝酒。」（刑事影印卷第43頁）⒕綜上，依上開原告及證人王其俊、施娟、林昭琴、江婉君、
陳威德、鄭宇哲、莫志霖等人之陳述，王其俊為金錢豹娛樂事業機構總管理處之董事長，負責管理經營金錢豹娛樂事業機構旗下之事業（原告為其中之一），原告亦由王其俊經營管理。而王其俊陳稱金錢豹娛樂事業機構全部商號分○○○區○○○○路的店1、2樓、地下室作為一個單位，以舞廳作代號（即登記金鼎大舞廳，對外稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅率商號有聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心、千禧餐飲店及德隆視聽歌唱中心），3、4樓作為一個區塊，以金山店作代號（即登記紅頂酒家，對外仍稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅率商號有康福視聽歌唱中心、百玉視聽有限公司、鴻曜視聽歌唱中心及頂尚視聽歌唱中心），市○路的店以市政店作代號（即登記華納舞廳，對外稱金錢豹市政店，該區設立之一般稅率商號有卡提娜視聽歌唱名店），文心南七路的店以文南店作代號（即登記滿意視聽歌唱中心，對外稱金錢豹天上人間店，該區設立之一般稅率商號有萬象飲料店）。其供述與施娟於97年5月15日接受臺中地檢署訊問時，證實文南店（即金錢豹天上人間）、金山店、市政店、舞廳均由許多飲料店、視聽歌唱中心組成之事實相吻合。施娟亦坦承各店刷卡機是由其用商號的負責人名義去申請，供消費顧客刷卡使用。另金錢豹娛樂事業機構提供之員工資料明細表亦按4個區塊區分（原處分卷第1-73頁）。至聯膳等4家營業人是否均為獨立營業乙節，經依王其俊99年1月27日於臺中地院審理之證詞，王其俊表示除了麗都及松竹皇宮是其私人的店外，其餘的店在91年3月以前是其與袁昶平合夥，91年3月以後袁昶平以8,50 0萬元頂讓與王其俊。則依王其俊及聯膳等4家商號之負責人陳威德、鄭宇哲、莫志霖之證詞，聯膳等4家商號均為王其俊所經營管理，其對聯膳等4家營業人之經營型態必知之甚詳，其證詞自屬可採。再施娟亦陳明各店刷卡機是由其用商號的負責人去申請，供消費顧客刷卡使用。各店是由系爭商號組成，且資金之調度是用商號上面所列的名義負責人的員工個人帳戶，各商號之營業收入以現金領出，存入許志堅、陳名科、楊佳明及閰志平帳戶內（刑事影印卷第48-52頁），最後再轉到土地銀行北臺中分行金錢豹OBU帳戶。金錢豹集團之會計江婉君亦證實金鼎大舞廳（即原告與聯膳等4家商號之組合）係以C1為代表處理相關帳務（本院卷第367-369頁），證明原告與聯膳等4家商號之收入或支出均以C1代號登載，統一支配運用。綜上上開證詞及相關資金流程等事證，足見原告為經營有女陪侍之舞廳，而聯膳等4家營業人是組成金鼎大舞廳（對外稱金錢豹金山店）所設立之一般稅率計算之商號，並非獨立營業之營業人。又原告經營有女陪侍之特種飲食業，自身並無申請刷卡機，為原告所不爭，卻以聯膳等4家一般稅率計算之營業人，向收單機構申請授權之刷卡機，轉供原告之消費客人結帳付款時刷用。此據聯合信用卡處理中心所提供之信用卡交易細項清單與至金錢豹金山店消費者之筆錄相互勾稽，林宗達已陳明有去金山店酒店消費，有叫小姐作檯（原處分卷第162頁），惟其刷卡機之商號卻為一般稅率之德隆視聽歌唱中心（原處分卷第5-8頁）。又高德龍亦陳明有去金山店酒店消費，亦有叫小姐作陪（原處分卷第152頁），惟其刷卡機之商號卻為一般稅率之聯膳餐廳（原處分卷第1-2頁）。相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅率商號之銷售額，藉以規避實際銷售額，並逃漏稅捐之事實明確。而王其俊及施娟均為該集團之重要幹部，對經營之狀態知之最詳，其證詞自屬可採。顯見行為時原告與聯膳等4家營業人是共同組成一營業區塊，並以金錢豹金山店對外營業。而行政訴訟與刑事訴訟，本得各自認定事實，行政爭訟事件並不受刑事判決認定事實之拘束（最高行政法院59年判字第410號判例參照）。是原告主張聯膳等4家營業人皆有明確區分之營業範圍，各商號皆依各自申請設立登記之營業項目營業，且臺中地院98年度重訴字第1636號判決書亦載明並無證據足資證明聯膳等4家營業人均未有實際營業云云，尚難憑採。
㈣次查，原告於訴願時及本院訴訟中提出臺中市政府執行維護
公共安全方案聯合稽查紀錄表影本（本院卷第296-309頁），依該稽查紀錄表上所載，無論是金鼎大舞廳或是聯膳等4家營業人，其招牌名稱記載為金錢豹KTV或金錢豹，電話號碼皆記載為00000000號。又該稽查紀錄表之業者具結陳述處，95年均由現場工作人員黃浚榕一人在金鼎大舞廳、聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心及德隆視聽歌唱中心之稽查紀錄表上簽名，96年係由現場工作人員李政治、賴癸森、邱勇傑、丁華興、王光華及李瑞慶等人簽名。而依金錢豹金山店之員工資料明細表，黃浚榕之職稱為副總經理，其餘人員擔任經理、副理及主任等職。況金鼎大舞廳稽查紀錄表註記「由聯膳餐廳廚房供餐飲服務，……與聯膳共用空間。」、聯膳餐廳稽查紀錄表註記「……與金鼎舞廳共用出入口」、芳鄰視聽歌唱中心稽查紀錄表註記「與65之5號2樓打通共用空間營業」及德隆視聽歌唱中心稽查紀錄表註記「與64之4號2樓芳鄰共用打通空間」等情，顯見原告與聯膳等4家營業人係共同以金錢豹KTV之招牌名稱營業，1樓部分共用出入口、共用空間，2樓空間是打通的。是原告主張各營業人皆有明確區分之營業範圍，並有防火防盜門區隔，各商號皆依各自申請設立登記之營業項目營業云云，尚無足採。而本院於101年10月12日至現場履勘時，原告於64之4號與64之5號2樓間雖有防火防盜門區隔（本院卷第257頁照片28），顯係本件被查獲後所施作，尚難證明其於行為時有區分各商號之營業範圍及各自營業。
㈤再者，本院於101年10月12日至現場履勘，原告之營業場所
係設在一獨立之建築物內之1樓，該棟建築物內除原告之外尚有聯膳等4家營業人、紅頂酒家、康福視聽歌唱中心、百玉視聽有限公司、鴻曜視聽歌唱中心、頂尚視聽歌唱中心，均以前面之大門作為進出之出入口，且金鼎大舞廳後方通道可通至聯膳餐廳（即聯膳餐廳前之通道可通至金鼎大舞廳後方，照片13、20），有本院履勘時所製作之勘驗筆錄及拍攝之照片附卷可稽（本院卷第237-262頁）。是原告主張聯膳餐廳僅可從地下室出入，核與事實不符，自非可採。又芳鄰視聽歌唱中心及德隆視聽歌唱中心，係設於該棟建築物之2樓，3樓、4樓另有康福視聽歌唱中心、百玉視聽有限公司、鴻曜視聽歌唱中心、頂尚視聽歌唱中心，於同一棟建築物設有6家視聽歌唱中心，且同屬金錢豹娛樂事業機構旗下之商號，該事業機構伴唱帶暨新歌VOD授權合約書亦係文南店、市政店、金山店、大舞廳、松竹、麗都等6大區塊作為每一家店所需要支付的權利金（本院卷第155頁）。原告雖提出金鼎大舞廳、聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心、德隆視聽歌唱中心等4家商號之商品目錄（本院卷第268-281頁），主張該4家商號之營業項目、收費均各自獨立等情。然依被告提出系爭年度原告及上開商號之進項憑證申報扣抵資料（本院卷第353-362頁），聯膳餐廳商品目錄中並無標示賣酒，惟其申報營業稅進項憑證95年度卻高達230萬元的酒，金鼎大舞廳商品目錄中有標示賣酒，惟95、96年度均無酒的進貨憑證，各該商號並非處於各自競爭之狀態，並無各自獨立營業。益證原告與聯膳等4家營業人就如同王其俊及施娟所述，係共同組合成一營業區塊而以原告為其營業主體，聯膳等4家營業人並無獨立營業，核與百貨公司之各個櫃台係獨立營業之性質不同。縱使聯膳等4家營業人非虛設行號，並設有帳冊登載及營業，但其營業乃為原告金鼎大舞廳營業之一部分，其營業額亦屬原告之營業額，據以課徵原告之營業稅，而非對聯膳等4家營業人課徵25％之營業稅。原告雖有提出聯膳等4家營業人94年度之帳載資料，亦難為有利原告之認定。原告主張聯膳等4家營業人並非虛設行號，若要以25％課徵營業稅，應以聯膳等4家營業人作為課徵之對象，而非以原告作為課徵之對象云云，亦無足採。
㈥按司法院釋字第537號解釋意旨，稅務案件因具有課稅資料
多為納稅義務人所掌握及大量性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難；是為貫徹課稅公平原則，應認屬納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務人應負有提供資料之協力義務。納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕稽徵機關之證明程度。是納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時，有提供帳證或有利事證供查核之義務，俾稽徵機關對其有利不利情事加以審酌；倘納稅義務人對其主張之事實不提出證據，或所提之證據不足為其主張事實之證明者，稽徵機關即得依查得之資料，核定其營業銷售額，此觀之首揭營業稅法相關規定及最高行政法院61年度判字第198號判例意旨甚明。本件被告依據通報及查得資料，就獲得之具體事證，善盡職權調查之能事，並於98年10月19日以中區國稅中市三字第0980043258號函，請原告至被告備詢及提供相關事證供核，其並無積極反證以實其說，自難認其主張為真實。原告主張被告未通知原告為其有利之陳述，且未依職權調查證據，即片面補稅及裁處罰鍰，顯有行政怠惰與處分未依調查證據之違法云云，委無足採。
㈦本件原告為經營有女性陪侍特種飲食店，為原告所不爭，則
其全部營業額均應按營業稅率25％報繳營業稅，其於95年1月1日至95年8月31日未辦營業項目變更登記，擅自經營有女性陪侍特種飲食店，卻以一般稅額計算之營業人營業稅率5％報繳營業稅，銷售額計7,666,311元；又於95年9月1日至96年12月31日，採一般稅額計算之營業人營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳營業稅，銷售額計22,835,184元；另95年1月1日起至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之聯膳等4家營業人名義申請電子式刷卡機，供其店內客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般稅額計算之營業人營業稅率5％報繳營業稅，經核聯膳等4家營業人於上揭期間申報之銷售額計159,559,335元，被告乃依通報查獲資料並按原告95年1月1日至95年8月31日未辦營業項目變更登記部分，依其自行申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額1,916,578元，減除原按一般稅額計算之營業人申報之營業稅額199,884元，核定補徵營業稅額1,716,694元；又原告95年9月1日至96年12月31日以一般稅額計算之營業人營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳部分，依其自行申報之銷售額核算營業稅額5,708,796元，減除原分別按一般稅額計算之營業人及特種飲食業申報之營業稅額計1,494,260元，核定補徵營業稅額4,214,536元；另依聯膳等4家營業人於95年1月1日起至96年12月31日所申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額39,889,834元，減除原按一般稅額計算營業人申報之營業稅額3,562,392元，核定補徵營業稅額36,327,442元，合計補徵營業稅額42,258,672元，並無不合。又營業人依法負有申報營業稅之義務，原告既有上開營業額，即應注意申報，以盡其納稅之義務，其能注意而不注意致未申報，縱非故意，亦難辭過失之責。原告已違反行政法上規定之義務，即應受罰。被告乃按所漏稅額1,716,694元、40,541,978元（4,214,536元＋36,327,442元）分別處1倍及1.5倍之罰鍰計62,529,661元，亦無不合。
㈧綜上所述，原告上開主張，均不足採。從而，被告以原告於
95年1月1日至95年8月31日未辦營業項目變更登記，擅自經營有女性陪侍之特種飲食業，以一般營業稅率5％報繳營業稅，銷售額計7,666,311元；又95年9月1日至96年12月31日，採一般營業稅率5％及特種飲食業營業稅率25％併行報繳營業稅，銷售額計22,835,184元；另95年1月1日至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之聯膳等4家營業人名義申請電子式刷卡機，供客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般營業稅率5％報繳營業稅，銷售額計159,559,335元，案經臺中地檢署查獲，通報被告審理違章成立，除核定補徵營業稅額42,258,672元外，並按所漏稅額1,716,694元、40,541,978元（4,214,536元＋36,327,442元）分別處1倍及
1.5倍之罰鍰計62,529,661元，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴論旨請求撤銷訴願決定及原處分（復查決定），為無理由，應予駁回。
㈨又本件事證已臻明確，原告聲請本院向臺中地檢署函調該署
97年保管字第4766號所保管之①95年度發票、會計傳票、帳冊18箱。②96年度發票、會計傳票、帳冊5箱。③公司帳1冊。④金鼎舞廳帳冊資料1袋，以資證明聯膳等4家營業人均為獨立之營業主體，設有營業收入及會計帳冊。惟聯膳等4家營業人既是金錢豹大舞廳組合之一，原告係利用其名義分散所得，聯膳等4家營業人並無獨立之營業，已如前述，縱使聯膳等4家營業人均設有帳冊，亦屬原告之營業額，已無再調閱該帳冊之必要；兩造其餘之主張及舉證，於本件判決之結果並無影響，爰不逐一論述，均附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 3 月 28 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 劉 錫 賢法 官 林 秋 華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 4 月 3 日
書記官 李 孟 純