臺中高等行政法院判決
101年度訴字第269號102年2月7日辯論終結原 告 洪植一被 告 財政部中區國稅局代 表 人 鄭義和訴訟代理人 蔡玲玉上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國101年5月10日台財訴字第10100079790號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文訴願決定及原處分關於95年度罰鍰金額超過新台幣壹佰零貳萬捌仟玖佰捌拾參元部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告於民國（下同）95年度綜合所得稅結算申報，未列報取自璟美環保科技有限公司（下稱璟美公司）營利所得；96年度綜合所得稅結算申報，原列報取自璟美公司營利所得924,027元，嗣經法務部調查局中部地區機動工作站（下稱中機站）查獲通報原告漏執取自璟美公司95及96年度營利所得各新台幣（下同）6,900,000元、16,650,000元，經被告（財政部臺灣省中區國稅局於102年1月1日起更名為財政部中區國稅局）審理違章屬實，乃分別歸戶核定綜合所得總額6,971,451元及17,873,065元，補徵應納稅額2,057,967元及6,082,455元，並按所漏稅額2,062,067元及6,082,455元各處0.5倍之罰鍰1,031,033元及3,041,227元。原告不服，就營利所得及罰鍰部分申經復查，96年度營利所得獲追減924,027元，重行核算漏稅額5,712,844元，按所漏稅額處
0.5倍之罰鍰2,856,422元，原處罰鍰3,041,227元予以追減184,805元，其餘復查駁回。原告猶表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠原核定以璟美公司之內帳記載現金返還各股東，認定為各股
東取自該公司之紅利（盈餘分配），即屬營利所得，歸課股東之綜合所得稅，對實際之營業所產生之實際盈餘均不予考量，對內帳實際現金流記載之事項亦不予認定，與一般實務作法認知有所不同，似有違課稅之對等及公平之精神。原告於復查時已提供有關之現金如下：⑴95年度退還股東款項明細：已分配帳列盈餘（申報股利憑單）924,027元＋退投資及墊付款3,050,983元＋退公司已收保證金及貸款（先借股東使用）2,400,000元，合計（還股東款）6,375,010元，實際未申報之盈餘為524,990元（6,900,000－6,375,010）。
⑵96年度退還股東款項明細：已分配帳列盈餘（申報股利憑單）767,722元+退投資及墊付款3,730,250元+退公司已收保證金及貸款（先借股東使用）6,412,500元，合計（還股東款）10,910,472元，實際未申報之盈餘為5,739,528元（16,650,000－10,910,472）。另提出璟美公司營業人銷售額及稅額申報書、往來明細查詢報表、收受廠商之保證金收據及支票、報價單、存證信函、95及96年度收入及核定給付股東紅利計算表供參，以95年5月份給付股東之款項超過其營業收入之金額，況且收入支付有關成本及費用後，有結餘才算營利盈餘分配股東，始可認為股東之營利所得，足證原核定將退還股東款全數計入各股東所得，係屬有誤，應減除有關之保證金及貸款金額。
㈡被告核定璟美公司95、96年營業收入85,585,434元及181,75
9,260元，若依所得稅法第83條規定未能提示帳簿文據時，稽徵機關依查得之資料或同業利潤標準核定所得額，按當年度同業利潤純利率為營業收入之14％，依此標準95年度所得額為10,980,867元（85,585,43414％+13,246－1,014,339），96年度所得額為24,056,729（181,759,26014％＋14,995－1,404,562），因按同業利潤核定之所得額均高於一般市場同業而帶有懲罰之性質，被告核定該公司95年及96年度核定分配予股東之盈餘，顯有偏高不符實情。
㈢原告投資璟美公司，該公司至95年登記之資本額為15,000,0
00元，有登記事項卡可稽，該公司於89年8月設立登記，因經營未有盈餘，因投入金額不敷營運所需之資金，各股東遂以墊付款方式依持股比例，繳款匯入公司供營運之需，原告於92年至95年共投入6,781,233元，有繳股墊款明細表可稽，開始營運有保證金及貸款入公司帳，為彌補各股東之資金壓力，股東決議以「拆帳」方式依公司現金之剩餘款依比例暫退還股東，俟後再收回返還有關已納保證金之廠商，該款項公司均以內帳處理－股東墊款，致與實際登記之資本額不符。
㈣國內一般中小企業內部營業運作，係以一段期間公司現金流
量有結餘即分配股東（現金流入超過現金支付之部分），若有不足現金即由股東補足現金缺口。璟美公司登記資本額15,000,000元，至95年不定期投入之資本達44,626,233元，但僅公司內帳登記，並未辦理資本額變更登記，當然無減資之情事。一般民間投資均以所投入之金額及當期之各項現金收入視為全部收入，當期支出以各項現金支出為依據，對非現金之支出不計入，因此以該現金收入大於現金支出之現金結餘，視為盈餘分還股東，此習慣計算盈餘之方式不符合會計或稅法之規定（以所謂內帳資料記載）。復查及訴願決定係以璟美公司之會計張琇雅及賴玉芬之調查筆錄所稱「璟美公司實際由林文優、張晉彰、黃鴻斌及原告等4人共同決定營運，其擔任該公司會計，主要是負責會計帳冊、內帳傳票之編製，依商業會計法設簿核實登帳，並編製及處理之該公司內帳，供林文優等4人審閱，每月紅利之分配，係依璟美公司的收入扣除支出後之帳載數，由林文優等4人決議作出拆帳之分配比例及金額，再由其開立取款條支出並登帳，分派紅利之股東除上開4人外，另有不管事之股東劉啟吉及翁嘉縫。」被告即據以認定營利所得歸課綜合所得稅，實為斷章取義，未詳查有關資料，且林文優等4位股東對現金結餘款之「拆帳」決議分配，係含有投資資金之返還、公司內部剩餘現金及盈餘之分配，其將璟美公司支付股東現金全數列為股東個人之營利所得，與事實不符。
㈤璟美公司95年至96年有收取保證金計42,750,000元，僅內帳
予以記錄，未顯示於對外報表上，及95年有銀行貸款16,000,000元，其有關資料已於復查時檢附，該項保證金事後應退還原繳保證金之公司，貸款應依期償還。原告並無漏報95年、96年度稅額，被告不應予以裁處罰鍰等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定）不利於原告部分。
三、被告則以：㈠營利所得：
1.按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第1類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額．．．皆屬之。」為行為時所得稅法第14條第1項第1類前段所明定。
2.原告為璟美公司股東，95年度綜合所得稅結算申報未列報取自璟美公司營利所得，96年度依該公司填發之股利憑單申報營利所得924,027元，經中機站查獲其於95及96年度分別取自該公司分紅6,900,000元及16,650,000元，有中機站97年8月22日調振廉字第09775026420號函、該公司股東林文優、張晉彰、黃鴻斌、會計張琇雅、出借銀行帳戶者卓昭馥等人之調查筆錄、股東紅利分配表及新加坡商星展銀行（下稱星展銀行，原名寶華銀行）、彰化商業銀行（下稱彰化銀行）帳戶交易明細表等資料可稽。被告初查爰依上開資料核定95及96年度增列原告取得營利所得6,900,000元及16,650,000元。原告不服，復查主張系爭所得係以該公司內部資料核定，惟上開金額包含出資及墊付款、該公司收取之存入保證金及銀行借款之取回，扣除帳列分配盈餘，95及96年度實際漏報營利所得524,990元及5,739,528元云云。經被告復查決定略以，（一）查璟美公司於95及96年度分別轉帳6,900,000元及16,650,000元至原告玉山銀行斗六分行（帳號：0000-000-000000）帳戶，經中機站查得，並函送該公司95年5月18日至97年7月23日股東紅利分配表予原查。該股東紅利分配表係列印自璟美公司會計賴玉芬電腦內所保存之內帳，扣押物編號為36，有中機站100年8月22日調振廉字第10075043280號函可稽。經核該紅利分配比例與原告於中機站自承之投資比例相符，有原告97年7月31日之檢察官訊問筆錄、璟美公司股東紅利分配表及該公司於星展銀行、彰化銀行帳戶交易明細表可稽，亦為原告所不爭。次查，依負責璟美公司92年4月至97年4月內帳之會計張琇雅97年8月5日於臺灣雲林地方法院檢察署（下稱雲林地檢署）之調查筆錄及訊問筆錄稱，璟美公司實際由林文優、張晉彰、原告及黃鴻斌等4人共同決定營運，其擔任該公司會計，主要是負責會計帳冊、內帳傳票之編製，依商業會計法設簿核實登帳，並編製及處理該公司內帳，供林文優等4人審閱，每月紅利之分配，係依璟美公司的收入扣除支出後之帳載數，由林文優等4人決議作出拆帳之分配比例及金額，再由其開立取款條支出並登帳，分派紅利之股東除上開4人外，另有不管事之股東劉啟吉及翁嘉縫。再依97年4月接任張琇雅會計工作之賴玉芬97年9月10日於雲林地檢署之調查筆錄，亦稱其負責璟美公司應收、應付會計事項及平時公司支付款項；璟美公司之支付款項流程係由其製作支出傳票及取款條等資料，由林文優等4人簽名或蓋章同意後，再由其負責辦理支出事宜，一般皆以網路轉帳方式辦理，其每半個月會製作轉帳交易明細留存；該公司支出項目包含薪資、工程款、辦公室內之雜支及股東盈餘分配等項目；該公司股東盈餘分配係由張晉彰針對每個月該公司營收狀況告知如何分配股東盈餘，其依張晉彰指示之股東盈餘分配金額，由璟美公司彰化銀行斗六分行帳戶轉匯至林文優、張晉彰、黃鴻斌、原告、劉啟吉、翁嘉縫及黃鴻斌指定之帳戶；該公司自97年4月17日開始以網路銀行轉帳，並製作網路交易明細表；前述股東盈餘分配金額是該公司當月實際營收後之盈餘款項；而所稱之盈餘分配金額，並無製作相關帳冊交由代理記帳業者報稅；其擔任會計期間分配股東盈餘皆以網路轉帳方式為之；並提示該公司97年7月2日至31日彰銀e通網路交易明細表以佐其說明該公司支出程序及支出類別。又依中機站97年8月22日調振廉字第09775026420號函送璟美公司自95年5月18日至97年7月23日股東紅利分配表及該公司主要股東黃鴻斌、原告、林文優、張晉彰等4人97年7月31日之檢察官訊問筆錄，渠等4人均承認該公司自95年5月試運轉開始分配紅利。從而被告初查將璟美公司依股東投資比例轉予各股東之款項核定為渠等取自該公司之營利所得，並無不合。（二）原告雖主張核課金額包含出資、墊付款、璟美公司收取之存入保證金及銀行借款之取回，惟查該公司並無減資情事，且原告僅提示股本往來明細表及璟美公司說明書，無相關帳載可資勾稽，尚難認其主張為真實。經被告函請提示足資證明其主張之相關資料供核，惟迄未提示。況璟美公司因營業行為收取存入保證金或向銀行借款本屬其財務運用行為，與分派盈餘原屬二事，原告主張核不足採。（三）綜上，原告95及96年度取自璟美公司分配之盈餘，依據該公司股東紅利分配表及所載轉帳紀錄，應為6,900,000元及16,650,000元。惟查其中96年度該公司已開立股利憑單924,027元予原告，並經原告申報在案，該部分應予減除。從而，95年度原核定營利所得6,900,000元，乃予維持；96年度原核定營利所得16,650,000元乃予追減924,027元。原告復執前詞提起訴願，遞遭駁回。
3.訴訟意旨略謂：原告復執前詞主張，（一）璟美公司登記資本額僅15,000,000元，不敷營運使用，其於92至95年共投入2,975,000元，繳入公司款項均以內帳處理－股東墊款，與實際登記之資本額不符。（二）璟美公司95至96年有收取保證金42,750,000元及95年有銀行貸款15,000,000元，上開保證金事後應退還原繳保證金之公司，貸款應依期清償。（三）原核定係以公司內帳記錄之資料匯款給股東之款項，即認定為股東之營利所得歸課綜合所得稅，原核定以該公司內帳載之紅利即認定為盈餘分配，未確認其給予之實際性質，與一般實務作法認知有所不同。（四）一般民間投資均以所投入之金額及當期之各項現金收入視為全部收入，當期支出以各項現金支出為依據，對非現金之支出不計入，因此以該現金收入大於現金支出之現金結餘，視為盈餘分還股東，此習慣計算盈餘之方式不符合會計或稅法之規定（均以內部資料記載）云云。
4.茲就主張論述如下：（一）依璟美公司92年4月至97年4月負責內帳之會計張琇雅，97年8月5日於雲林地檢署之調查筆錄及訊問筆錄稱，璟美公司實際由林文優、張晉彰、原告及黃鴻斌等4人共同決定營運，其擔任該公司會計，主要是負責會計帳冊、內帳傳票之編製，依商業會計法設簿核實登帳，並編製及處理該公司內帳，供林文優等4人審閱，每月紅利之分配，係依璟美公司的收入扣除支出後之帳載數，由林文優等4人決議作出拆帳之分配比例及金額，再由其開立取款條支出並登帳，分派紅利之股東除上開4人外，另有不管事之股東劉啟吉及翁嘉縫。（二）依97年4月接任張琇雅會計工作之賴玉芬，97年9月10日於雲林地檢署之調查筆錄，亦稱其負責璟美公司應收、應付會計事項及平時公司支付款項；璟美公司之支付款項流程係由其製作支出傳票及取款條等資料，由林文優等4人簽名或蓋章同意後，再由其負責辦理支出事宜，一般皆以網路轉帳方式辦理，其每半個月會製作轉帳交易明細留存；該公司支出項目包含薪資、工程款、辦公室內之雜支及股東盈餘分配等項目；該公司股東盈餘分配係由張晉彰針對每個月該公司營收狀況告知如何分配股東盈餘，其依張晉彰指示之股東盈餘分配金額，由璟美公司彰化銀行斗六分行帳戶轉匯至林文優、張晉彰、黃鴻斌、原告、劉啟吉、翁嘉縫及黃鴻斌指定之帳戶；該公司自97年4月17日開始以網路銀行轉帳，並製作網路交易明細表；前述股東盈餘分配金額是該公司當月實際營收後之盈餘款項；而所稱之盈餘分配金額，並無製作相關帳冊交由代理記帳業者報稅；其擔任會計期間分配股東盈餘皆以網路轉帳方式為之；並提示該公司97年7月2日至31日彰銀e通網路交易明細表以佐其說明該公司支出程序及支出類別。（三）再依中機站查得之璟美公司95年5月18日至97年7月23日股東紅利分配表，該股東紅利分配表係列印自璟美公司會計賴玉芬電腦內所保存之內帳，有中機站100年8月22日調振廉字第10075043280號函附卷可稽。且有關璟美公司營業資金之操作方式均經該公司股東林文優、張晉彰、黃鴻斌、原告、會計張琇雅、出借銀行帳戶者卓昭馥等人於中機站之調查筆錄坦承不諱，有上開股東及會計等人之檢察官訊問筆錄、璟美公司股東紅利分配表及該公司於星展銀行、彰化銀行帳戶交易明細表等資料附卷可稽，且經核該紅利分配比例與原告之投資比例相符，足證原告95及96年度確有取自璟美公司分配之盈餘。（四）至原告雖主張璟美公司以一段期間公司現金流有結餘即分配並匯款予股東，該款項含有投入資本、存入保證金及銀行借款乙節，查「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」為最高行政法院36年判字第16號判例可資參照。本件經被告以97年12月3日中區國稅雲縣二字第0970025050號函及97年12月11日中區國稅雲縣二字第0970025794號函請原告提供相關事證供核，查依所提示之璟美公司之說明書，主張取得之款項係公司分配予股東之盈餘分配、退股本、退存入保證金及銀行貸款等，惟查該公司並無辦理減資，且存入保證金及銀行貸款為公司之負債，實無公司因負債流入之資金，卻逕予分配各股東之情，所訴有違一般公司經營方式，是其所提供之事證，仍不足為其主張事實之證明。又被告復於100年12月23日以中區國稅法字第1000049170號函請原告提示足資證明其主張之相關資料供核，惟迄未提示。依上揭判例意旨，自不能認其主張之事實為真實。（五）綜上，本件依查得資料，原告95及96年度取自璟美公司分配之盈餘確為6,900,000元及16,650,000元。惟查其中96年度該公司已開立股利憑單924,027元予原告，並經原告申報在案，該部分復查決定業已追減，亦無不合。原告提起本訴訟，無新理由及新事證，復執前詞，所訴委不足採。
㈡罰鍰：
1.按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算．．．申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條第1項前段及現行同法第110條第1項所明定。
2.原告綜合所得稅結算申報，95年度漏報取自璟美公司之營利所得6,900,000元，經被告按所漏稅額2,062,067元處0.5倍罰鍰1,031,033元；96年度漏報取自璟美公司之營利所得16,650,000元，經被告按所漏稅額6,082,455元處0.5倍罰鍰3,041,227元。原告不服，復查主張原核定營利所得尚未復查決定，補徵之稅額亦尚未確定，罰鍰請併同本稅撤銷云云。經被告復查決定略以，（一）查原告為璟美公司之執行業務股東，明知該公司有分配盈餘，卻由該公司以內、外帳方式分別記載會計事項，以隱匿部分事實之不實外帳內容編製報表申報稽徵機關，以規避查核，原告所獲分配之盈餘亦未如實依法申報繳稅，已違反所得稅法第71條第1項規定，況系爭營利所得高達6,900,000元及16,650,000元，金額尚非微小，其獲配盈餘之事實亦為原告所掌握，卻未誠實申報，自難卸其故意或應注意能注意而未注意之過失責任。（二）次查，系爭95年度營利所得既經維持已如前述，原核定按漏報所得核算漏稅額，依違章情節處罰鍰1,031,033元並無違誤，乃予維持。96年度系爭營利所得經追減924,027元，重行核算漏稅額5,712,844元，按所漏稅額處0.5倍罰鍰2,856,422元，原處罰鍰3,041,227元乃予追減184,805元。原告復執前詞提起訴願，遞遭駁回。
3.原告併同本稅提起本訴訟，惟按綜合所得稅制係採自行申報制，所得稅法第71條定有明文，亦即有所得者即應主動向稽徵機關辦理申報，並盡審查核對之責任，俾符合稅法之強行規定。本件原告所獲分配之盈餘亦未如實依法申報繳稅，已違反所得稅法第71條第1項規定，況系爭營利所得高達6,900,000元及16,650,000元，金額尚非微小，其所獲配之盈餘亦均轉帳入原告之金融機構帳戶，亦為原告所掌握，惟其卻未誠實申報，縱非故意亦難卸其過失之責任。依行政罰法第7條第1項規定「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」自應論罰。綜上，本件原告95年度確有系爭營利所得6,900,000元，原核定按所漏稅額2,062,067元處
0.5倍罰鍰1,031,033元並無違誤。96年度系爭營利所得既經追減924,027元，復查決定重行按所漏稅額5,712,844元處0.5倍罰鍰2,856,422元，亦無違誤。
4.惟查，原告95年度原為其女婿陳泰榮之申報扶養親屬，嗣被告查得原告漏報取自璟美公司營利所得6,900,000元後，被告依陳泰榮之放棄扶養申請，准原告自為納稅義務人核課稅負。惟被告於計算原告95年度漏稅額時，漏未減除原告之扣繳稅款4,100元，是重行核算原告95年度之漏稅額為2,057,967元，應處0.5倍罰鍰1,028,983元（漏稅額及罰鍰計算表，本院卷第242頁）。為疏減訟源，請大院就95年度原處罰鍰超過1,028,983元部分（即差額2,050元）逕為撤銷判決等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：被告以原告95年及96年綜合所得稅漏報取自璟美公司之營利所得6,900,000元、15,725,973元（16,650,000元扣除已申報924,027元），補徵稅額及裁處漏稅額0.5倍罰鍰，是否合法？
五、經查：㈠按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之
所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」、「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額……皆屬之。公司股東所獲分配之股利總額或合作社社員所獲分配之盈餘總額，應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之；……」、「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算……申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第2條第1項、第14條第1項第1類、第71條第1項前段及現行同法第110條第1項所明定。
㈡本件原告為璟美公司股東，95年度綜合所得稅結算申報未列
報取自璟美公司營利所得，96年度依該公司填發之股利憑單申報營利所得924,027元，嗣經中機站查獲其於95及96年度分別取自該公司分紅6,900,000元及16,650,000元，乃通報被告審理違章屬實，有中機站97年8月22日調振廉字第09775
026420號函、該公司股東林文優、張晉彰、黃鴻斌、會計張琇雅、出借銀行帳戶者卓昭馥等人之調查筆錄、股東紅利分配表及星展銀行、彰化銀行帳戶交易明細表等資料可稽。被告初查爰依上開資料核定原告95及96年度增列取得營利所得6,900,000元及16,650,000元。原告不服，主張系爭所得係以該公司內部資料核定，惟上開金額包含出資及墊付款、該公司收取之存入保證金及銀行借款之取回，扣除帳列分配盈餘，95及96年度實際漏報營利所得524,990元及5,739,528元等，申經被告復查決定略以，查璟美公司於95及96年度分別轉帳6,900,000元及16,650,000元至原告玉山銀行斗六分行帳戶，經中機站查得。該股東紅利分配表係列印自璟美公司會計賴玉芬電腦內所保存之內帳，扣押物編號為36，有中機站100年8月22日調振廉字第10075043280號函可稽。經核該紅利分配比例與原告於中機站自承之投資比例相符，有原告97年7月31日之檢察官訊問筆錄、璟美公司股東紅利分配表及該公司於星展銀行、彰化銀行帳戶交易明細表可稽，亦為原告所不爭。次查，依負責璟美公司92年4月至97年4月內帳之會計張琇雅97年8月5日於雲林地檢署之調查筆錄及訊問筆錄稱，璟美公司實際由林文優、張晉彰、原告及黃鴻斌等4人共同決定營運，其擔任該公司會計，主要是負責會計帳冊、內帳傳票之編製，依商業會計法設簿核實登帳，並編製及處理該公司內帳，供林文優等4人審閱，每月紅利之分配，係依璟美公司的收入扣除支出後之帳載數，由林文優等4人決議作出拆帳之分配比例及金額，再由其開立取款條支出並登帳，分派紅利之股東除上開4人外，另有不管事之股東劉啟吉及翁嘉縫。再依97年4月接任張琇雅會計工作之賴玉芬97年9月10日於雲林地檢署之調查筆錄，亦稱其負責璟美公司應收、應付會計事項及平時公司支付款項；璟美公司之支付款項流程係由其製作支出傳票及取款條等資料，由林文優等4人簽名或蓋章同意後，再由其負責辦理支出事宜，一般皆以網路轉帳方式辦理，其每半個月會製作轉帳交易明細留存；該公司支出項目包含薪資、工程款、辦公室內之雜支及股東盈餘分配等項目；該公司股東盈餘分配係由張晉彰針對每個月該公司營收狀況告知如何分配股東盈餘，其依張晉彰指示之股東盈餘分配金額，由璟美公司彰化銀行斗六分行帳戶轉匯至林文優、張晉彰、黃鴻斌、原告、劉啟吉、翁嘉縫及黃鴻斌指定之帳戶；該公司自97年4月17日開始以網路銀行轉帳，並製作網路交易明細表；前述股東盈餘分配金額是該公司當月實際營收後之盈餘款項；而所稱之盈餘分配金額，並無製作相關帳冊交由代理記帳業者報稅；其擔任會計期間分配股東盈餘皆以網路轉帳方式為之；並提示該公司97年7月2日至31日彰銀e通網路交易明細表以佐其說明該公司支出程序及支出類別。又依中機站97年8月22日調振廉字第09775026420號函送璟美公司自95年5月18日至97年7月23日股東紅利分配表及該公司主要股東黃鴻斌、原告、林文優、張晉彰等4人97年7月31日之檢察官訊問筆錄，渠等4人均承認該公司自95年5月試運轉開始分配紅利。從而將璟美公司依股東投資比例轉予各股東之款項核定為渠等取自該公司之營利所得，並無不合。綜上，原告95及96年度取自璟美公司分配之盈餘，依據該公司股東紅利分配表及所載轉帳紀錄，應為6,900,000元及16,650,000元，其中96年度該公司已開立股利憑單924,027元予原告，並經原告申報在案，被告就原告96年度漏報之營利所得部分予以減除924,027元，並無不合。
㈢原告雖為上開主張，然查：
⒈璟美公司92年4月至97年4月負責內帳之會計張琇雅，97年8
月5日於雲林地檢署之調查筆錄及訊問筆錄（原處分卷第40-
48、30-38頁）稱，璟美公司實際由林文優、張晉彰、原告及黃鴻斌等4人共同決定營運，其擔任該公司會計，主要是負責會計帳冊、內帳傳票之編製，依商業會計法設簿核實登帳，並編製及處理該公司內帳，供林文優等4人審閱，每月紅利之分配，係依璟美公司的收入扣除支出後之帳載數，由林文優等4人決議作出拆帳之分配比例及金額，再由其開立取款條支出並登帳，分派紅利之股東除上開4人外，另有不管事之股東劉啟吉及翁嘉縫。
⒉依97年4月接任張琇雅會計工作之賴玉芬，97年9月10日於雲
林地檢署之調查筆錄（原處分卷第88-96頁），亦稱其負責璟美公司應收、應付會計事項及平時公司支付款項；璟美公司之支付款項流程係由其製作支出傳票及取款條等資料，由林文優等4人簽名或蓋章同意後，再由其負責辦理支出事宜，一般皆以網路轉帳方式辦理，其每半個月會製作轉帳交易明細留存；該公司支出項目包含薪資、工程款、辦公室內之雜支及股東盈餘分配等項目；該公司股東盈餘分配係由張晉彰針對每個月該公司營收狀況告知如何分配股東盈餘，其依張晉彰指示之股東盈餘分配金額，由璟美公司彰化銀行斗六分行帳戶轉匯至林文優、張晉彰、黃鴻斌、原告、劉啟吉、翁嘉縫及黃鴻斌指定之帳戶；該公司自97年4月17日開始以網路銀行轉帳，並製作網路交易明細表；前述股東盈餘分配金額是該公司當月實際營收後之盈餘款項；而所稱之盈餘分配金額，並無製作相關帳冊交由代理記帳業者報稅；其擔任會計期間分配股東盈餘皆以網路轉帳方式為之；並提示該公司97年7月2日至31日彰銀e通網路交易明細表以佐其說明該公司支出程序及支出類別。
⒊依原告庭提璟美公司95年度、96年度收入及核定給付股東紅
利統計表（本院卷第82頁），其中95年度給付股東紅利46,000,000元，96年度為111,000,000元。而璟美公司於95年及96年分別轉帳6,900,000元及16,650,000元至原告星展銀行斗六分行（帳號：000-000-00000-0）及玉山銀行斗六分行（帳號：0000-000-000000）帳戶，有股東紅利分配表可證（原處分卷第347-359頁），中機站查得之璟美公司95年5月18日至97年7月23日股東紅利分配表，係列印自璟美公司會計賴玉芬電腦內所保存之內帳，有中機站100年8月22日調振廉字第10075043280號函附原處分卷可稽（原處分卷第76、77頁）。原告對該分得金額亦不爭執，則原告分得紅利為15％，原告投資額為2,250,000元（見本院卷第21頁原告所提璟美公司變更登記表），占公司資本額15,000,000元（見本院卷第20頁原告所提璟美公司變更登記表）為15％，與其投資比例相符，依上開原告所提統計表亦載明係「核定給付股東紅利」，並未載有原告所稱部分為退投資及墊付款，部分係退公司已收保證金及貸款（先借股東使用）等項目金額在內，原告此部分主張已與其所提統計表記載不符。且有關璟美公司營業資金之操作方式及該公司自95年開始試營運後（即95年5月），就開始分配紅利，業經原告及該公司股東林文優、張晉彰、黃鴻斌、會計張琇雅等人於中機站之調查筆錄及檢察官訊問筆錄坦承不諱（原處分卷第30-75頁），且互核相符，並有璟美公司股東紅利分配表（原處分卷第347-359頁）及該公司於星展銀行、彰化銀行帳戶交易明細表（原處分卷第279-329頁）等資料附卷可憑，足證依股東紅利分配表所載，原告於95及96年度確有取自璟美公司上開分配之盈餘。至於璟美公司分配予股東之紅利，該公司會計張琇雅陳稱該公司股東盈餘分配金額是該公司當月實際營收後之盈餘款項，並由林文優等4人同意後，作出拆帳之分配比例及金額據以分配股東紅利，而原告等人於95及96年度確有取自璟美公司上開分配之盈餘，已如前述，且璟美公司自95年5月份試營運開始每月收取之垃圾量，均會超過核定之數額5,850公噸，每噸收取之金額約在2,500元至3,000元間，並分別記載內外帳，亦據該公司股東林文優、張晉彰及會計張琇雅等人分別於上開中機站調查時及雲林地檢署檢察官訊問時陳明在卷，則璟美公司每月之營業收入以最低價格及最低量計算，其每月營業收入最少均在14,625,000元（2,500元5,850＝14,625,000元）以上，而原告所提出璟美公司95年度、96年度收入及核定給付股東紅利統計表內之營業收入，自非璟美公司之實際營業收入。是原告主張95、96年度璟美公司有數月之營業收入少於分配之股東紅利，況且收入支付有關成本及費用後，有結餘才算營利盈餘分配股東，始可認為股東之營利所得，足證原核定將退還股東款全數計入各股東營利所得，係屬有誤，應減除有關之保證金及貸款金額云云，惟依上開說明，原告是此部分之主張不足為原告有利之認定，而不足採。
⒋至原告另主張璟美公司以一段期間公司現金流量有結餘即分
配並匯款予股東，該款項含有投入資本、股東墊款、存入保證金及銀行借款，應予以扣除乙節，查「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院著有36年判字第16號判例可資參照。本件經被告分別以97年12月3日中區國稅雲縣二字第0970025050號函及97年12月11日中區國稅雲縣二字第0970025794號函（原處分卷第411、401頁），通知原告提示相關事證供核，原告於98年1月15日始出具璟美公司之說明書（原處分卷第472-479頁），主張取得之款項係公司分配予股東之盈餘分配、退股本、股東墊款、退存入保證金及銀行貸款等情，惟查該公司並無辦理減資及帳載股東往來借據等資料，而關於公司已收保證金及貸款（先借股東使用）部分，既係公司收取往來廠商所繳交之保證金，將來仍須退還廠商，何能任意發給股東，甚至當成紅利發給股東？原告主張該公司發給之款項，包括保證金及貸款，顯有違一般公司經營方式，且未能提出事後歸還璟美公司之證明。另原告雖於本院審理中提出營業人銷售額與稅額申報書及有關收取、存入銀行保證金等相關資料（本院卷第84-217頁），然該資料僅能證明原告有收取他人之保證金及將該保證金存入銀行，但無法證明原告分配之紅利含有該項保證金。依上揭判例意旨，原告所提供之事證，尚不足為其主張事實之證明。
⒌綜上，本件被告依查得資料，以原告95及96年度取自璟美公
司分配之盈餘確為6,900,000元及16,650,000元。惟查96年度原告已申報營利所得924,027元在案，該部分復查決定予以追減，並無不合。原告上開主張，委無可採。
㈣又按綜合所得稅制係採自行申報制，所得稅法第71條定有明
文，亦即有所得者即應主動向稽徵機關辦理申報，並盡審查核對之責任，俾符合稅法之規定。本件原告為璟美公司之股東，明知該公司有分配盈餘，卻由該公司以內、外帳方式分別記載會計事項，以隱匿部分事實之不實外帳內容編製報表申報稽徵機關，以規避查核，原告所獲分配之盈餘亦未如實依法申報繳稅，已違反所得稅法第71條第1項規定，況系爭營利所得高達6,900,000元及16,650,000元，金額尚非微小，其所獲配之盈餘均轉帳入原告之金融機構帳戶，亦為原告所掌握。惟其卻未誠實申報，縱非故意，亦難卸其應注意申報，且能注意而不注意申報之過失責任。原告已違反行政法上應申報之義務，即應受罰。原告主張其已依璟美公司95年度股利憑單924,027元，96年度股利憑單767,722元，皆誠實申報，原告認為公司退還款為墊付款，並非故意漏報。惟有所得者即應主動向稽徵機關辦理申報，並非以有收到扣繳憑單始需申報，且原告於95年度並未申報璟美公司之營利所得，96年度僅申報璟美公司之營利所得924,027元，有綜合所得稅電子結算申報收執聯、綜合所得稅網路結算申報國稅局審核專用申報書及綜合所得稅核定通知書等件附卷可憑。是原告上開主張，與事實不符，其主張已如實申報，委無可採。從而，本件原告96年度之營利所得16,650,000元，經追減已申報924,027元，原核定補徵應納稅額6,082,455元，予以追減應納稅額369,611元,復查決定重行按所漏稅額5,712,844元處0.5倍罰鍰2,856,422元，追減罰鍰184,805元，並無不合。至於被告原核定原告95年度漏稅額為2,062,067元，並處0.5倍罰鍰1,031,033元，惟被告於計算原告95年度漏稅額時，漏未減除原告已扣繳之稅款4,100元（原處分卷第519頁），已據被告陳明在案，其計算錯誤容有未合，嗣被告於本院審理中重行核算，改按更正後漏稅額2,057,967元（2,062,067元－4,100元）依原處0.5倍計算罰鍰應為1,028,983元（本院卷第242頁），是原處分（含復查決定）所處罰鍰2,062,067元，被告予以追減2,050元，並不涉及裁量倍數變動之問題，尚無不合，而其裁處罰鍰超過1,028,983元部分，即有未洽。
㈤綜上所述，本件原告於95年度綜合所得稅結算申報，未列報
取自璟美公司營利所得；96年度綜合所得稅結算申報，原列報取自璟美公司營利所得924,027元，嗣經中機站查獲通報原告漏報取自璟美公司95及96年度營利所得各6,900,000元及16,650,000元，經被告審理違章屬實，乃分別歸戶核定綜合所得總額6,971,451元及17,873,065元，補徵應納稅額2,057,967元及6,082,455元，並各處0.5倍罰鍰1,031,033元及3,041,227元。原告不服，就營利所得及罰鍰部分申經復查，獲追減96年度營利所得924,027元，重行按所漏稅額5,712,844元處0.5倍罰鍰2,856,422元，原處罰鍰3,041,227元予以追減184,805元，其餘復查駁回。依上開規定及說明，原告漏報取自璟美公司95年度營利所得6,900,000元，核定應補稅額2,057,967元，及漏報96年度營利所得15,725,973元（16,650,000元－924,027元），核定應補稅額5,712,844元，並按所漏稅額5,712,844元處0.5倍罰鍰2,856,422元，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴論旨就上開部分請求撤銷訴願決定及復查決定不利原告部分，為無理由，應予駁回。至於95年度罰鍰部分（被告98年度財綜所字第63098100092號裁處書，原處分卷第505頁），被告於計算原告95年度漏稅額時，漏未減除原告已扣繳之稅款4,100元，其計算漏稅額即有錯誤，是其罰鍰金額超過1,028,983元部分，核有違誤，復查決定及訴願決定未予糾正，即有未合，原告就此部分之起訴應認為有理由，應由本院將95年度罰鍰金額超過1,028,983元部分之訴願決定及原處分（含復查決定）予以撤銷，以資適法。而其餘95年度罰鍰金額1,028,983元部分，原核定尚無違誤，復查決定及訴願決定，遞予維持，亦無不合，原告起訴意旨就該部分請求撤銷，為無理由，亦應予駁回。兩造其餘主張及舉證，於本件判決之結果並無影響，爰不逐一論述，均附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。中 華 民 國 102 年 2 月 21 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 劉 錫 賢法 官 林 秋 華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 3 月 1 日
書記官 李 孟 純