臺中高等行政法院裁定
101年度訴字第338號原 告 許木榮被 告 雲林縣稅務局代 表 人 林瑞堂訴訟代理人 林瓊品
陸鈴蘭上列當事人間因房屋稅事件，原告不服雲林縣政府中華民國100年9月20日府行法字第1001000583號訴願決定，提起行政訴訟，本院裁定如下︰
主 文原告之訴及追加之訴均駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、本件原告起訴後，被告代表人由吳定謀變更為林瑞堂，並經變更後之代表人林瑞堂聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。又本件雲林縣政府中華民國100年9月20日府行法字第1001000583號訴願決定書送達予原告，係於民國（下同）100年9月26日寄存於永和福和郵局，有送達證書1件附於訴願卷可稽，依行政訴訟法第73條第3項「寄存送達，自寄存之日起，經10日發生效力」之規定，該訴願決定書於100年10月6日始對原告發生送達之效力，則原告於100年11月3日向臺北高等行政法院提起本件訴訟，並未逾越2個月之期限，合先敘明。
二、本件原告主張：㈠不動產必須登記方能取得所有權，此觀土地登記規則第2條
、第4條及土地法第37條規定自明，原告於100年申請「財產歸屬資料清單」，才知被告將坐落雲林縣水林鄉海埔村60號房屋（房屋稅籍編號：Z00000000000；房屋稅籍牌號：3415號，下稱系爭房屋），誤登錄於原告財產清單中，乃於100年2月間提出雲林縣北港地政事務所100年2月21日北地一字第1000002019號函，證明原告沒有系爭房屋，但被告均不採納。被告嗣後雖承認錯誤，於100年8月間將海埔村60號房屋登記於原告財產歸屬資料清單中剔除，但被告訴願答辯書沒有聲明自57年起撤銷登記，原告於申請復查書申請退還誤繳之房屋稅款，但被告卻置之不理，未依法將新臺幣（下同）2,440.2元房屋稅款及加計利息退還原告。另本件因原告於起訴書誤載新北市政府，此部分應予撤回，本件起訴日期仍應以原告向臺北高等行政法院起訴時之100年11月1日為準，原告起訴並未逾2個月。
㈡查系爭房屋坐落於○○鄉○○段○○○號，該土地為原告之兄
長許老安、許松所有，此從土地謄本所載土地所有權人為許李掇係許老安之妻，許清木、許清評及許志強為許松之孫可稽，原告不可能在許老安與許松之土地上蓋房屋，系爭房屋並非原告所有，因該二人常年耕作，不懂法令規定，故未依法辦理建物所有權第一次登記，被告對該二人徵收房屋稅，房屋稅籍牌號為3415，雖不符合房屋稅條例第4條第1項「房屋稅向房屋所有人徵收之」規定，但該二人為現住人，故仍符合同條第4項「未辦建物所有權第一次登記且所有人不明之房屋，其房屋稅向使用執照所載起造人徵收之；無使用執照者，向建造執照所載起造人徵收之；無建造執照者，向現住人或管理人徵收之」規定，依法有據。反之，被告向原告徵收房屋稅，稅籍牌號3415，原告並不符合該條任一項規定。被告對於同一棟房屋，卻有房屋稅籍牌號3414、3415，是重複編號，即重複課稅，錯誤徵收房屋稅，屬行政程序法第111條第7款之重大瑕疵，應自始無效。再者海埔村60號房屋是許清茂（許松之子）申請用電，故從房屋坐落之基地及申請用電者來看，系爭房屋是許老安與許松所有，非原告所有。
㈢戶籍與房屋所有人毫無關聯，如原告設籍在永和區，而房屋
所有人為陳秀吟（設籍三重區），一般而言，鄉下人離家北上，大部分都把戶籍暫留故鄉。若以設戶籍為課徵房屋稅之依據，則設戶籍於海埔村60號內有20多人，為何僅向原告及許老安、許松課徵房屋稅？是被告主張原告設籍於系爭房屋，即為該房屋所有權人，即無可採。至於被告主張稅籍登記表上有許老安、許松核章乙節，惟查兄弟之間並無互為代理權，原告亦未曾委任兩兄代理蓋章，故依民法第170條規定，兩兄之蓋章對原告不生效力，何況兩兄識字不多，可能誤為要確認房子是他們蓋的，故於不知情下蓋章，再者許老安有重聽、許松患肺癌，其親屬依法無作證效力，若要確認系爭房屋所有權人為何，應會同村長及警察方有公證效力。原告於台電上班為公務員，收入微薄，焉有財力蓋房子給兩兄居住。
㈣原告起訴時原提起撤銷訴訟，惟原告係認為原告非系爭房屋
之所有權人，亦非納稅義務人，被告對原告之核課房屋稅處分係誤徵及重複課稅，具有行政程序法第111條第7款之重大瑕疵事由，應自始無效。爰依行政訴訟法第111條第3項第4款規定「有下列情形之一者，訴之變更或追加，應予准許：
四、應提起確認訴訟，誤提起撤銷訴訟。」變更訴之聲明為確認訴訟，應屬合法，亦無須被告之同意。又原告並非依據稅捐稽徵法第28條規定請求退還稅款，因本件並非適用法令錯誤或計算錯誤之問題，被告援引此條文亦有不當等情，起訴狀原聲明求為判決：⑴訴願決定及原處分（被告所屬北港分局100年4月26日雲稅北字第1001105642號函）均撤銷。⑵請求被告撤銷自57年起誤將「水林鄉海埔村60號房屋所有權」列入原告「財產歸屬資料清單」中所為處分，並自57年起撤銷原告房屋稅籍Z00000000000（房屋稅籍牌號：3415）。
同時將57年至63年誤徵房屋稅2440.2元加計年息百分之五利息退還原告俾轉交代繳人。嗣於101年11月10日以起訴理由補述㈢狀追加訴之聲明為：確認被告無法律依據向原告徵收房屋稅，房屋稅籍編號Z00000000000、房屋稅籍牌號3415，自始無效，並准於57年起撤銷被告所屬北港分局誤將「水林鄉海埔村60號房屋所有權」列入原告「財產歸屬資料清單」中所為處分，並自57年起撤銷原告房屋稅籍Z00000000000（房屋稅籍牌號：3415）。同時將57年至63年誤徵房屋稅2,44
0.2元加計年息百分之五利息退還原告俾轉交代繳人。同時撤銷雲林縣政府訴願決定。
三、被告則以：㈠程序事項：
1.依訴願法第47條第3項準用行政訴訟法第73條規定，關於寄存送達於依法送達完畢時，即生送達效力，尚與憲法第16條保障人民訴願及訴訟權之意旨無違，為司法院釋字第667號解釋所揭櫫。本件訴願決定書係於100年9月26日寄存送達，有郵務送達證書1份可稽，則起訴之法定不變期間，依行政訴訟法第73條第3項「寄存送達，自寄存之日起，經10日發生效力。」規定，應自訴願決定書寄存送達生效日（即100年10月6日）起算，原告住居新北市，經扣除在途期間5日，至100年12月11日即已屆滿。惟原告遲至10 1年1月9日始向臺北高等行政法院提出行政訴訟起訴理由補述狀，經該院以101年3月1日100年度簡字第715號裁定及同年5月15日院貞地股100簡00715字第1010007407號函移轉鈞院管轄在案，揆諸首揭法條規定，顯已逾法定不變期間，其起訴自非合法，應予駁回。
2.原告起訴後追加訴之聲明為「確認被告無法律依據向原告徵收房屋稅，稅籍編號Z00000000000、稅籍牌號3415，自始無效」部分，與行政訴訟法第111條規定訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴之規定不符，且被告亦不同意原告訴之追加。
㈡原告以被告所屬北港分局100年4月26日雲稅北字第1001105642號函作為行政處分提起訴願部分：
1.按「人民對於中央或地方機關之行政處分，認為違法或不當，致損害其權利或利益者，得依本法提起訴願。」、「本法所稱行政處分，係指中央或地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為。前項決定或措施之相對人雖非特定，而依一般性特徵可得確定其範圍者，亦為行政處分。有關公物之設定、變更、廢止或一般使用者，亦同。」為訴願法第1條第1項前段及第3條所規定。若無行政處分存在，自不得提起訴願。又對於非行政處分提起訴願者依訴願法第77條第8款規定應為不受理之決定。
2.本案原告申請被告所屬北港分局提供57年至63年房屋稅合計多少元？俾依法申請退還代繳人。被告所屬北港分局以100年4月26日雲稅北字第1001105642號函請原告提供相關資料證明實際拆屋日期，核其性質僅以通知作為意思表示，並不發生具體的法律效果，不能謂為行政處分，自不得對之提起行政爭訟。參照最高行政法院62年裁字第41號判例：「訴願法及行政訴訟法上所謂之處分，係指官署對人民所為之單方行政行為而發生具體的法律上效果而言，如係單純的事實之敘述或理由之說明，既不因該項敘述或說明而生法律上效果，固非行政處分，如主管官署之通知，並非對人民之請求有所准駁，在法律上仍無何種效果因之發生，亦即積極或消極之行政處分，均不存在，人民對之提起訴願及行政訴訟，即非法之所許。（本院著有48年判字第70號、52年判字第269號、54年判字第277號判例參照）官署所為單純的事實敘述或理由說明，並非對人民之請求有所准駁，既不因該項敘述或說明而生法律上之效果，非訴願法上之行政處分，人民對之提起訴願，自非法之所許。」又「對於訴願事件，應先為程序上之審查，其無應不受理之情形者，再進而為實體上之審查。」亦為行政院及各級行政機關訴願審議委員會審議規則第8條所規定。觀諸被告所屬北港分局100年4月26日雲稅北字第1001105642號函之內容，係行政機關作成上開100年4月18日雲稅北字第1001105115號函所為處分後，再重申先前所為之處分，而未重為實質決定，其性質應僅屬觀念通知，而非行政處分，不得為行政爭訟之客體。揆諸首揭規定及判例意旨，本件訴願程序不合法，經訴願決定不予受理。
㈢按「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋
使用價值之建築物，為課徵對象。」、「房屋稅向房屋所有人徵收之。其設有典權者，向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之，由共有人推定一人繳納，其不為推定者，由現住人或使用人代繳。」、「第1項所有權人或典權人住址不明，或非居住房屋所在地者，應由管理人或現住人繳納之。如屬出租，應由承租人負責代繳，抵扣房租。」、「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內，向當地主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉承典時亦同。」行為時房屋稅條例第3條、第4條第1項、第3項、第7條定有明文。次按「房屋稅係以附著於土地之各種房屋及有增加房屋使用價值之建築物為課徵對象，無照違章建築房屋，自不例外。至房屋稅之完納，僅表示納稅義務之履行，不能據以使無照違章建築房屋，變成合法。」、「依照房屋稅條例第3條規定，房屋稅以附著於土地之各種房屋及有關增加該房屋使用價值之建築物為課徵對象，對於違章建築房屋自不例外。如對違章建築房屋不予設籍課稅，不僅增加稅籍管理及計徵遺產稅之困難，而且對合法房屋而言，更有失公平，或將發生相反效果，助長違建之風。為求課稅公平及健全稅籍起見，對任何地區違章建築房屋在未拆除前，均應依法設籍為宜。」為財政部67年3月4日台財稅第31475號、69年10月29日台財稅第38975號函釋在案。依行為時房屋稅條例第4條規定，房屋稅納稅義務人不以所有人或典權人為限，房屋之管理人或現住人亦可為納稅義務人。再依財政部89年12月編訂之房屋稅稽徵作業手冊第3章稅籍設立第2節逕行設籍第6點第3項規定：「房屋逕行設籍課稅，其設籍名義人僅為房屋之納稅義務人，並非證明其為房屋之所有權人，有關房屋產權之歸屬，應由主管登記機關或由司法機關認定。」系爭房屋係未向地政機關辦理建物所有權第一次登記之房屋，有雲林縣北港地政事務所100年2月21日北地一字第1000002019號函為憑，惟即使無建物所有權狀，仍為房屋稅課徵對象，亦應設立房屋稅籍。原告有無依當時適用之房屋稅條例第7條規定，於房屋建造完成之日起30日內，向被告所屬北港分局申報房屋現值及使用情形，因年代久遠相關事實已無法查考。惟依雲林縣房屋稅籍登記表（房屋稅籍編號：3415號）所載之「所有人典權人或管理人」登載為原告名義，設立房屋稅籍當時係由許松認章；嗣61年被告所屬北港分局辦理房屋稅籍普查則由許老安認章，2人均為原告之兄長，被告所屬北港分局審查上開設籍資料，僅為形式審查，並無確認私權之效力。是以，被告所屬北港分局以原告為納稅義務人，依法並無不合。倘如原告100年5月6日訴願書訴願理由及證據所述：「55年許老安及許松等為就近從事農耕所需乃將父母所蓋水林鄉海埔村60號草屋改建為磚瓦屋並共同居住（許老安住於東邊，許松住在西邊）」屬實，原告兄長既有意將房屋所有人登載為原告，係屬私權契約範圍，被告亦無從過問。
㈣原告起訴聲請「請准於自57年起撤銷被告所屬北港分局誤將
『水林鄉海埔村60號房屋所有權』列入原告『財產歸屬資料清單』中所為處分，並自57年起撤銷原告房屋稅籍編號Z00000000000（稅籍牌號3415號）。同時，將57至63年誤徵房屋稅2,440.2元加計年息百分之五利息退還原告，俾轉交代繳人。」云云，經查：
1.依房屋稅條例第8條規定：「房屋遇有焚燬、坍塌、拆除至不堪居住程度者，應由納稅義務人申報當地主管稽徵機關查實後，在未重建完成期內，停止課稅。」另據財政部89年12月編訂房屋稅稽徵作業手冊第四章稅籍釐正及管理，拆除房屋日期之認定：⒈納稅義務人來文申請者，經勘查後，自當月起註銷房屋稅籍。⒉稅籍清查發現者，應依查得之拆除日期註銷房屋稅籍，無法查得確實拆除日期者，則自清查年度起註銷房屋稅藉。⒊房屋拆除未依限申報者，經查明實際拆除日期，或依相關證明資料，溯及至拆除月份起註銷房屋稅籍。
2.系爭房屋現址經現場勘查，及依雲林縣房屋稅籍紀錄表，許老安及許松業於72年10月改建3.5樓層房屋2戶，門牌號碼為60-1及60-2號，並自72年11月起課徵房屋稅，此有現場勘查照片及房屋稅籍紀錄表影本附卷可稽，惟系爭房屋於何時拆除，原告並未依規定申報拆除，且未提出系爭房屋實際拆除日期之相關資料。
3.原告於100年2月25日申請註銷房屋稅籍，復於100年4月1日提出申請更正書「請文到日註銷『水林鄉海埔村60號房屋』於申請人『財產目錄』中並除去房屋稅籍，同時，若已有徵收房屋稅，則請將稅款退還代繳人。」被告所屬北港分局以100年4月18日雲稅北字第1001105115號函復「說明五、經現場勘查，旨揭房屋已經拆除，除有其他相關資料證明實際拆除日期之外，本分局自調查當月（100年4月）起註銷房屋稅籍，並已釐正房屋稅籍主檔（稅籍編號：Z00000000000），該房屋稅籍已不存在（房屋稅籍牌號：3415）。」原告復於100年4月21日向被告所屬北港分局申請57年至63年房屋稅合計多少元？俾依法申請退還代繳人，亦經被告所屬北港分局100年4月26日雲稅北字第1001105642號函復「說明旨揭房屋本分局已於4月18日雲稅北字第1001105115號函復註銷房屋稅籍在案，台端如能提供相關資料證明實際拆除日期，本分局始依資料溯及註銷日期，退還溢繳稅款。」原告依規定應提供相關證明文件據以申請退稅，方為正辦。惟原告亦未提出證明文件，可資證明實際拆屋日期。另查調100年8月15日原告全國財產稅總歸戶財產查詢清單，已無系爭房屋稅籍資料。
4.再依據雲林縣水林鄉戶政事務所100年6月9日雲水戶字第1000001072號函檢附原告光復後設籍於「水林鄉海埔村60號」之完整戶籍資料，原告自36年10月1日即與許老安創立新戶，期間因服兵役及任職台電，經多次遷出及遷入，並自64年10月19日因前戶長許王銀死亡繼為戶長，甚且，83年間原告戶籍仍設在系爭房屋，其遷出遷入日期如下：36年10月1日遷入，與兄許老安創立新戶，48年9月28日遷出，服兵役，50年2月1日遷入，服兵役期滿，52年7月1日遷出，任職台電，58年11月24日遷入，由遷徒地遷回，63年1月21日遷出，65年1月2日遷入，66年10月13日遷出，72年4月1日遷回，78年2月18日遷出，78年7月24日遷入，78年12月26日遷出，83年1月8日遷入，83年12月24日遷出。是原告主張「自57年起撤銷原告房屋稅籍Z00000000000」，則原告歷次向雲林縣水林鄉戶政事務所申請由遷徒地遷回（入），豈非使公務文書為不實之登載。
5.依行為時房屋稅條例第3條規定「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」系爭房屋為房屋稅課徵之對象，自57年起課徵房屋稅；嗣依63年11月30日修正公布房屋稅條例第15條第1項第9款規定，房屋稅之起徵點自5,000元（銀元）變更為9,000元（銀元），修法後系爭房屋現值在起徵點以下，免徵房屋稅（即課徵房屋稅至63年度止）。依雲林縣房屋稅計課紀錄表（稅籍編號：Z00000000000，房屋稅籍牌號：3415，被告100年8月22日雲稅法字第1000039920號補充答辯書誤植為：3414），系爭房屋為構造主體為「磚」造，係附著於土地上之房屋，為房屋稅課徵對象。被告所屬北港分局自57年起課房屋稅分上、下半年徵收，至63年房屋現值在起徵點以下，免徵房屋稅止，計開徵14期金額合計2,440.2元。經查58-63年間，原告戶籍均設籍於系爭房屋，對於該等課稅處分稅額或納稅義務人，並未對之提出異議，且此等課稅處分因年代久遠，除雲林縣房屋稅籍登錄表及房屋稅計課紀錄表外，已無其他相關事證可考。原則上，稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即認為事實不明的情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果的訴訟當事人負擔。換言之，主張權利或權限之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或是消滅、抑制之事實，負舉證責任，此觀行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任……。」之規定自明。是原告主張退還57-63年房屋稅退還代繳人，自應提出繳款證明。再者，對行政機關核定之法令合法性有疑義而加以爭執時，應先請求該管機關重新核定；在請求行政機關重新核定之前，當事人請求權尚未確定，尚不得逕行提起行政救濟。原告既未檢附相關證明文件據以申請退稅；又是否有溢徵情事？及應否退還、退還數額若干等等，均有待被告所屬北港分局審認裁量作成一定之處分。在作成特定處分以前，尚未形成公法上法律關係，即本件連一個准駁的行政處分都沒有，原告即不具實體法上之請求權基礎，則其逕行提起行政訴訟，於法應有未合。
㈤另現場保存之水林鄉海埔村60號磚瓦屋（稅籍編號：3415號
，現場勘查照片），依雲林縣房屋稅籍登記表「所有人典權人或管理人」原記載為許足、許老安及許松等3人名義，嗣後記載雖有變動，惟並非原告所有。被告所屬北港分局亦曾向臺灣電力股份有限公司查證該房屋之用電資料，依該公司100年5月26日D雲林字第1000503691號函復，水林鄉海埔村60號之用電資料，說明㈢電號：00-00-0000-00-0，戶名為許清茂，與記載為原告名義之房屋（稅籍編號3415號），分屬不同主體，原告主張「自57年起撤銷原告房屋稅籍（稅籍編號3415號）」，明顯錯誤。
㈥稅捐稽徵法第28條規定所稱之「適用法令錯誤」是指本於確
定之事實所為單純適用法令有無錯誤之爭執，至於主張原處分認定事實錯誤，進而為適用法令錯誤之爭執，則非屬得依稅捐稽徵法第28條規定請求退稅之範疇：
1.按「主管稽徵機關對於納稅義務人依第10條規定所提房屋現值之異議，經重行核計之稅額，納稅義務人如仍不服，應於接到通知書後，依法提起訴願及行政訴訟。」、「納稅義務人不服稽徵機關依第10條第2項重行核計之房屋現值所核定之稅額時，應於接到納稅通知書30日內，照核定稅額先繳半數稅款後，申請復查。納稅義務人對於稽徵機關之復查決定稅額，仍有不服時，得依法提起訴願及行政訴訟。」為行為時房屋稅條例第13條及該條例61年12月2日修正後第13條規定。復按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」、「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請。」、「納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。」、「本條修正施行前，因第2項事由致溢繳稅款者，適用修正後之規定。」為98年1月21日修正公布前稅捐稽徵法第28條及現行同法第28條第1項、第2項、第4項所明定。再按「關於納稅義務人依稅捐稽徵法第28條規定，向主管稽徵機關申請退還溢繳稅款，經主管稽徵機關駁回其申請時，納稅義務人究應依同法第35條之規定申請復查，抑逕依訴願法之規定提起訴願請求救濟乙案，核復如說明二。說明：按稅捐稽徵法第35條有關申請復查之規定，係納稅義務人對於稽徵機關核定之稅額通知書有所不服而請求救濟而言。至於納稅義務人依同法第28條規定申請退還溢繳稅款，經主管稽徵機關駁回其申請，納稅義務人如有不服欲提起行政救濟時，因係對於稽徵機關之駁回處分表示不服，而非對於核定稅額通知書表示不服，可逕依訴願法規定提起訴願。」為財政部72年5月12日台財稅第33331號函釋。
又按高雄高等行政法院93年度訴字第253號判決：「所謂『適用法令錯誤』，自法條之用字觀之，應係指事實之認定不變，而就此確定之事實卻發生適用法律錯誤之情事而言，改制前行政法院71年度判字第1160號判決謂：『此種課稅原因事實之爭執，並非本於確定之事實適用法令有無錯誤之爭議，亦非單純數額計算錯誤問題，故不適用稅捐稽徵法第28條規定。』即同此意旨。再就稅捐稽徵法第35條、訴願法第1條及行政訴訟法第4條規定之救濟程序及稅捐稽徵法第28條規定之請求程序觀之，可知稅捐稽徵法第35條等行政救濟程序規定有嚴格之法定救濟期間，其目的即為使因行政處分未能確定造成權利義務關係不明確之狀態，能儘快確定；至於稅捐稽徵法第28條之請求則僅有5年期間之限制，若謂稅捐稽徵法第28條規定之請求與稅捐稽徵法第35條規定之行政救濟程序關於違法與適用法令錯誤之解釋相同，則豈非於一般行政救濟程序外，又設第二次要件相同之行政救濟程序，而此究非立法之原意；且若謂稅捐稽徵法第28條所稱之適用法令錯誤與『違法』之含義相同，則其範圍即包含認定事實關係違背經驗法則與論理法則之違法，然此種違法，距離事實發生之時點愈久，認定即愈困難，而課稅事實之是否存在，納稅義務人最為知悉，且與納稅義務人關係最密切，是立法者當無使納稅義務人於一般救濟程序得為主張而不主張，卻容許其得於5年內再為主張之理；是稅捐稽徵法第28條規定所稱之『適用法令錯誤』是指本於確定之事實所為單純適用法令有無錯誤之爭執，至於主張原處分認定事實錯誤，進而為適用法令錯誤之爭執，則非屬得依稅捐稽徵法第28條規定請求退稅之範疇。」
2.依稅捐稽徵法第35條第1項規定：「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿之翌日起算30日內，申請復查。」本件被告所屬北港分局自57年起課徵系爭房屋分上、下半年徵收房屋稅，至63年房屋現值在起徵點以下，免徵房屋稅止，計開徵14期金額合計2,440.2元。經查58-63年間，原告戶籍均設籍於系爭房屋，對於該等課稅處分稅額或納稅義務人，並未申請復查，是依同法第34條第3項第1款規定：「第1項所稱確定，係指左列各種情形：一、經稅捐稽徵機關核定之案件，納稅義務人未依法申請復查者。」故本件核課稅捐已告確定，且非屬得依稅捐稽徵法第28條規定請求退稅之範疇等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、經查：㈠按「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權
利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定，或提起訴願逾3個月不為決定，或延長訴願決定期間逾2個月不為決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。」、「原告之訴，有起訴不合程式或不備其他要件者，行政法院應以裁定駁回之。」行政訴訟法第4條第1項及第107條第1項第10款定有明文。即提起撤銷訴訟的前提需有行政處分的存在，而所謂行政處分，依行政程序法第92條規定，係指行政機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外發生法律效果之單方行政行為。另「官署所為單純的事實敘述或理由說明，並非對人民之請求有所准駁，既不因該項敘述或說明而生法律上之效果，非訴願法上之行政處分，人民對之提起訴願，自非法之所許。」最高行政法院62年裁第41號著有判例。又行政機關對於同一事件，多次為內容相同之意思表示，是否皆為新的處分，在學說上向有「重複處分」與「第二次裁決」之分。所謂「重複處分」者，乃指行政機關作成處分後，於答覆申請人時，再重申先前所為之確定處分，而未重為實質決定，其性質應僅屬觀念通知，而非行政處分，不得為行政爭訟之客體。而所謂「第二次裁決」者，係指行政機關於第一次裁決後，於事實與法律狀態未有變更之下，對於重複提出之請求為重新之實體審查，並予裁決，其結果雖與第一次裁決相同，惟因發生公法上效果，故仍為一項新的行政處分，而得為行政爭訟之客體（最高行政法院99年度判字第764號判決意旨參照）。
㈡查本件坐落雲林縣水林鄉海埔村60號之系爭房屋，原房屋門
牌為海埔寮51號，被告所屬北港分局於57年設立房屋稅籍，60年7月1日經水林鄉戶政事務所門牌整編為海埔村60號。系爭房屋為房屋稅之課徵對象，自57年起課徵房屋稅；嗣依63年11月30日修正公布房屋稅條例第15條第1項第9款規定，房屋稅之起徵點自5,000元（銀元）變更為9,000元（銀元），修法後系爭房屋現值在起徵點以下，免徵房屋稅（即課徵房屋稅至63年度止）。原告於100年2月25日向財政部臺灣省北區國稅局（於102年1月1日起更名為財政部北區國稅局）申請財產歸屬資料清單，列示系爭房屋為原告所有。原告乃以100年2月25日申請書「主旨：鈞局誤載申請人持有『水林鄉海埔村60號房屋1戶』……說明：申請人未曾持有『水林鄉海埔村60號房屋1戶』故懇請更正註（撤）銷，以符實際……而申請人連房屋稅都沒有繳納過，何來房屋所有權？……」向被告所屬北港分局更正註銷財產歸屬資料清單中將系爭房屋列為原告所有。嗣經被告所屬北港分局以100年3月25日雲稅北字第1001104348號函復略以「旨揭房屋係於民國57年1月設籍課徵房屋稅，納稅義務人為台端名義迄今，自民國63年以前均屬應稅房屋，唯該屋已符合房屋稅條例第15條第1項第9款之規定免徵房屋稅。且未向地政機關辦理建物所有權第一次登記之房屋，仍屬房屋稅之課稅範圍。」原告復於100年4月1日以申請更正書請求被告註銷系爭房屋之稅籍，並請求退還稅款予代繳人。被告所屬北港分局乃於100年4月18日以雲稅北字第1001105115號函復略以「註銷房屋稅籍需房屋確已拆除不存在，得由納稅人向本局提出申請註銷房屋稅籍，或由本局派員清查。經現場勘查，旨揭房屋已經拆除，除有其他相關資料證明實際拆除日期之外，本分局自調查當月（100年4月）起註銷房屋稅籍，恕難追溯。」原告復於100年4月21日提出申請書「主旨：……請註銷財產目錄登記申請人有『海埔村60號房屋1棟』……民國57年至63年共有誤繳房屋稅合計多少元？俾依法申請退還代繳人。……本件訴願之上級機關為何單位？訴訟機關又何單位？」被告所屬北港分局以100年4月26日雲稅北字第1001105642號函復「說明旨揭房屋本分局已於4月18日雲稅北字第100 1105115號函復註銷房屋稅籍在案，台端如能提供相關資料證明實際拆除日期，本分局始依資料溯及註銷日期，退還溢繳稅款。」原告不服被告所屬北港分局100年4月26日函提起訴願，經訴願決定不受理，遂提起本件行政訴訟等情，有原告100年2月25日、100年4月1日、100年4月21日申請書、被告所屬北港分局100年3月25日雲稅北字第1001104348號函、100年4月18日以雲稅北字第1001105115 號函、100年4月26日雲稅北字第1001105642號（原處分卷第13-20頁）及訴願書等件附卷可稽，並為兩造所不爭，上揭事實堪以認定。
㈢本件原告係對被告所屬北港分局100年4月26日雲稅北字第10
01105642號系爭函不服，而提起訴願，其提起本件行政訴訟，經本院闡明後，亦陳明其不服之對象係系爭函之處分。經查，本件被告所屬北港分局以100年4月18日雲稅北字第1001105115號函：「主旨：台端申請註銷坐落於雲林縣水林鄉海埔村60號(稅籍編號:00000000000)房屋及退還稅款乙案，復如說明二、三、四、五，請查照。說明：一、復台端100年4月12日申請書。二、房屋稅係以附著於土地之各種房屋及有增加房屋使用價值之建築物為課徵對象，無論是未向地政機關辦理建物所有權第一次登記之房屋（即無建物所有權狀），亦或是無照違章建築房屋，均應設立房屋稅籍資料，本分局並無誤徵房屋稅。此外房屋設籍課稅，其設籍名義人僅為房屋之納稅義務人，並非證明其為房屋之所有權人，有關房屋產權之歸屬，應由主管登記機關或由司法機關認定。三、旨揭磚造房屋自57年1月設籍課稅迄今，折舊年數為42年，磚造房屋最高耐用年數為46年，超過最高耐用年數者即不再計算折舊，但仍應按殘值計算現值課徵房屋稅。四、台端家屬另設有房屋稅籍資料於水林鄉海埔村60號，非台端所稱家屬無所有權。五、註銷房屋稅籍需房屋確已拆除不存在，得由納稅人向本局提出申請註銷房屋稅籍，或由本分局派員清查。經現場勘查，旨揭房屋已經拆除，除有其他相關資料證明實際拆除日期之外，本分局自調查當月（100年4月）起註銷房屋稅籍，恕難追溯。」被告所屬北港分局100年4月26日雲稅北字第1001105642號函：「主旨：台端申請坐落於雲林縣水林鄉海埔村60號（稅籍編號:00000000000）相關資料乙案，復如說明二、三，請查照。說明：一、復台端100年4月21日申請書。二、旨揭房屋本分局已於4月18日雲稅北字0000000000號函函復註銷房屋稅籍在案，台端如能提供相關資料證明實際拆除日期，本分局始依資料溯及註銷日期，退還溢繳稅款。三、財產清單資料有時間落後問題，台端如有需要，得郵寄財產清單正本至本分局，以人工釐正財產清單資料。四、其他關於水林鄉海埔村60號之資料，因納稅人非台端名義，應依稅捐稽徵法第33條規定予以保密。五、訴願及訴訟機關為訴願法及行政訴訟法所規定之上級機關，有關訴願及行政訴訟應依稅捐稽徵法第38條規定辦理。六、台端對本處分如有不服，得於處分到達之次日起30日內繕具訴願書檢同有關證據並附原處分書，經雲林縣稅務局向訴願機關雲林縣政府提出訴願。」觀之被告所屬北港分局100年4月26日雲稅北字第1001105642號函之內容，關於註銷房屋稅籍部分應係行政機關作成上開100年4月18日雲稅北字第1001105115號函所為處分後，以相同理由再重申先前已註銷房屋稅籍所為之處分，而未重為實質決定；關於原告函詢（100年4月21日申請書）57年至63年共繳納房屋稅合計多少元？俾依法申請退還代繳人部分，被告所屬北港分局於系爭函亦僅說明已註銷房屋稅籍在案，請原告提供相關資料證明實際拆除日期，將依資料溯及註銷日期，退還溢繳稅款等語，其內容係請原告提出相關資料據以辦理退還溢繳稅款，並非對原告申請退還溢繳稅款部分予以准駁。則上開系爭函僅是被告重覆回答原告之一再申請所為單純事實之敍述或理由之說明，既不因該項敍述或說明而生法律之效果，核其性質應僅屬觀念通知，而非行政處分，揆諸首揭規定及說明，原告即不得對之提起訴願。訴願決定以該函非行政處分，其訴願不合法，而為不受理之決定，並無不合。原告復對之提起本件行政訴訟，求為判決：⑴訴願決定及原處分均撤銷。⑵請求被告撤銷自57年起誤將「水林鄉海埔村60號房屋所有權」列入原告「財產歸屬資料清單」中所為處分，並自57年起撤銷原告房屋稅籍Z00000000000（房屋稅籍牌號：3415）。同時將57年至63年誤徵房屋稅2,440.2元加計年息百分之五利息退還原告俾轉交代繳人，於法不合，應予駁回。
㈣另按「（第1項）訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加
他訴。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。（第2項）被告於訴之變更或追加無異議，而為本案之言詞辯論者，視為同意變更或追加。（第3項）有下列情形之一者，訴之變更或追加，應予准許：一、訴訟標的對於數人必須合一確定，追加其原非當事人之人為當事人。二、訴訟標的之請求雖有變更，但其請求之基礎不變。三、因情事變更而以他項聲明代最初之聲明。四、應提起確認訴訟，誤為提起撤銷訴訟。五、依第197條或其他法律之規定，應許為訴之變更或追加。」為行政訴訟法第111條第1項、第2項、第3項定有明文。本件原告起訴時原提起撤銷訴訟，原聲明求為判決：⑴訴願決定及原處分均撤銷。⑵請求被告撤銷自57年起誤將「水林鄉海埔村60號房屋所有權」列入原告「財產歸屬資料清單」中所為處分，並自57年起撤銷原告房屋稅籍Z00000000000（房屋稅籍牌號：3415）。同時將57年至63年誤徵房屋稅2440.2元加計年息百分之五利息退還原告俾轉交代繳人。嗣於101年11月6日及同月8日以起訴理由補述㈡、㈢狀追加訴之聲明「確認被告無法律依據向原告徵收房屋稅，房屋稅籍編號Z00000000000、房屋稅籍牌號3415，自始無效。
」惟原告追加訴之聲明為被告所不同意，且本件原告係認原告非系爭房屋之所有權人，亦非納稅義務人，被告對原告之核課房屋稅處分係誤徵及重複課稅，其本即應提起撤銷訴訟，請求對被告違法之課稅處分予以撤銷，並無原告所指行政訴訟法第111條第3項第4款規定「應提起確認訴訟，誤為提起撤銷訴訟。」之情形，本院認原告追加此部分之訴為不適當，不予准許，應併予駁回。
㈤被告所屬北港分局100年4月26日雲稅北字第1001105642號函
說明六雖記載：「六、台端對本處分如有不服，得於處分到達之次日起30日內繕具訴願書檢同有關證據並附原處分書，經雲林縣稅務局向訴願機關雲林縣政府提出訴願。」惟依上說明系爭函並非行政處分。並不因該函文是否有行政救濟之教示而有影響。」（最高行政法院96年度判第1862號判決參照）；又本件既經以程序不合法駁回，則兩造實體上之主張，即無審究之必要，均附此敘明。
五、依行政訴訟法第107條第1項第10款、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 102 年 2 月 7 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 茂 修
法 官 劉 錫 賢法 官 林 秋 華以上正本證明與原本無異。
如不服本裁定，應於裁定送達後10日內以書狀敘明理由，經本院向最高行政法院提起抗告（須依對造人數附具繕本）。
中 華 民 國 102 年 2 月 8 日
書記官 李 孟 純