臺中高等行政法院判決
102年度訴字第152號102年9月18日辯論終結原 告 李錦益訴訟代理人 吳敬恒 律師
羅嘉希 律師被 告 法務部行政執行署臺中分署代 表 人 簡文鎮訴訟代理人 周隆光被 告 財政部中區國稅局代 表 人 阮清華訴訟代理人 林志成上列當事人間因債務人異議之訴事件，原告提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：㈠本件原告起訴時原併列臺中市政府地方稅務局為共同被告
，嗣於民國102年9月18日本院言詞辯論期日當場以言詞撤回此部分之起訴，並經臺中市政府地方稅務局表示同意在卷（見本院卷第253頁），核與行政訴訟法第113條之規定無違，自已發生撤回效力，合先敘明。
㈡按行政執行法關於公法上金錢給付義務之執行，並無債務
人異議之訴之規定，故行政執行債務人就無確定判決同一效力之執行名義，主張有債權不成立之事由發生，而提起債務人異議之訴，依行政訴訟法第307條之規定，自應由行政法院管轄，且分別情形由地方法院行政訴訟庭或高等行政法院受理之。本件原告係主張其為擔保訴外人多田股份有限公司（下稱多田公司）積欠被告財政部中區國稅局（下稱被告中區國稅局）之稅款債務而出具於被告法務部行政執行署臺中分署（下稱被告臺中行政執行分署）作為執行名義之擔保書有無效之事由，而提起債務人異議之訴，因原告係就公法上之金錢給付債務為擔保，基於保證義務之從屬性，其擔保債務亦具公法上義務之性質，且其爭執金額計780萬，已逾行政訴訟法第229條第1項第3款規定之新臺幣（下同）40萬元上限，自應歸由本院管轄，合先敘明。
㈢本件被告中區國稅局代表人於起訴時原為鄭義和，於訴訟
繫屬中變更為阮清華，已據其具狀聲明承受訴訟（見本院卷第227頁），經核無不合，應予准許。
二、事實概要：原告於102年3月5日出具擔保書於被告臺中行政執行分署略謂：渠願就被告臺中行政執行分署100年度營所稅執特專字第41563號、100年度營所稅執特專字第57470號、100年度房稅執字第71202號、101年度房稅執字第112815號行政執行事件，義務人多田公司未繳清之稅款債務額，於780萬元範圍內負擔保清償責任，多田公司就該780萬元部分自102年3月25日起，按月分60期給付，前59期於每月25日繳納13萬元，最後一期於107年2月25日付清餘額、利息及執行必要費用等金額，如有一期未按時繳納，視為全部到期。如執行義務人有逃亡或未依上開期限履行繳納義務時，原告願負清償責任，並願依行政執行法第18條規定逕受強制執行等語，隨於同月8日提出陳述意見狀載稱：渠收受並兌現總面額780萬元之支票10紙係李義正所簽發，乃基於雙方間之借貸關係，借貸原因則已事隔多年不復記憶，但與多田公司間無關，因原告於102年1月間為被告臺中行政執行分署通知內政部入出國及移民署（下稱入出國及移民署）限制出境，原告係基於該事實狀態，以被告臺中行政執行分署解除入出境限制為條件始簽立擔保書，原告係受被告臺中行政執行分署誘使承諾履行法律所無之義務，該擔保書自始無效等語，惟不為被告臺中行政執行分署所採認，而將該擔保書據為執行名義以102年度他執字第17號案件對原告之不動產實施查封。原告不服，除對被告臺中行政執行分署之執行行為聲明異議外，並主張原告係因錯誤及受詐欺而簽署該擔保書，已於102年3月8日具狀撤銷該意思表示（於訴訟繫屬中復主張其亦於該日撤回所為擔保之意思表示），該擔保書即屬有不成立之事由，而提起本件債務人異議之訴。
三、原告起訴主張略以：㈠被告臺中行政執行分署執行多田公司因積欠被告中區國稅局
與臺中市政府地方稅務局稅款債務之行政執行案件，無法令依據與正當理由，於102年1月15日將僅為多田公司前董事，從未擔任董事長之原告限制出境，經原告於102年1月24日聲明異議，被告臺中行政執行分署雖已於同年2月6日遵依法務部行政執行署命令，解除原告之出境限制，但原告並不知悉。詎被告臺中行政執行分署於同年3月5日約談原告，要求原告於780萬元範圍內代多田公司清償積欠之稅款債務。原告雖誤以為尚未被解除出境限制，考量目前仍在經營公司，有出境至國外洽談生意之必要，迫於無奈簽署擔保書，同意於780萬元範圍內，擔任多田公司之擔保人，以換取解除限制出境。經原告於同月6日向入出國及移民署臺中市第二服務站查詢結果，始知未遭限制出境。是被告臺中行政執行分署見原告不知未遭限制出境，非但故意消極不告知實情，更積極謊稱：「並於核准分期後，解除臺端出境之限制，你是否同意？」等語。原告認為受到被告臺中行政執行分署詐騙，隨即於同月8日提出陳述意見狀於被告臺中行政執行分署，主張102年3月5日簽署之擔保書無效。被告臺中行政執行分署卻於同月13日發函廢止原告分期繳納之核准，隨即函囑地政機關查封原告之不動產。
㈡本件原告提起本件債務人異議之訴，除聲明原告對債權人即
被告中區國稅局之780萬元保證債務不成立外，尚聲明被告臺中行政執行分署102年度他執字第17號（執行案號已變更為102年度他執字第45號）應予撤銷，故此部分訴之聲明以被告臺中行政執行分署為被告並無當事人不適格之情事。
㈢系爭擔保書之內容，係先由多田公司同意接受將780萬元分
60期繳款之條件後，再由原告對多田公司分60期繳納義務負擔保責任。惟系爭擔保書未經多田公司簽章同意，多田公司分60期之繳納義務即不成立，原告無從對不成立之「多田公司分60期繳納義務」負擔保責任，依行政程序法第149條準用民法第742條第1項，系爭擔保書不能有效成立。又於102年3月5日約談當天，原告既未受限制出境，則被告所負解除原告出境限制之對待給付，為自始客觀不能，乃以不能之給付為契約標的，依行政程序法第149條準用民法第246條第1項前段規定，系爭擔保書應屬無效。
㈣保證債務之成立應以主債務存在為前提，如不能知悉主債務
為何，保證債務即無從成立，此觀民法第739條規定即明。本件原告擔保之債務僅780萬元，但系爭擔保書所載之被告臺中行政執行分署100年度營所稅執特專字第41563號、100年度營所稅執特專字第57470號、100年度房稅執字第71202號、101年度房稅執字第112815號等執行案件等4筆債務，總金額合計遠逾780萬元，惟系爭擔保書並未記載原告擔保之780萬元係擔保何筆主債務，或該4筆債務應如何分配，既無法知悉其擔保之主債務為何，該保證債務即無從成立。
㈤縱使認為系爭擔保書成立，原告因錯誤與受詐欺而簽署系爭擔保書，亦可撤銷所為之意思表示：
⒈依被告臺中行政執行分署所製作之102年3月5日詢問筆錄
所載，可知原告所以願意擔任多田公司之擔保人，完全為換取被告臺中行政執行分署解除原告之出境限制為目的，俾能出國洽談生意，惟原告當時既無受出境限制，顯見原告若知未受限制出境限制之情事，即不簽署擔保書之意思表示，自得依行政程序法第149條準用民法第88條第1項前段，撤銷擔保書之意思表示。
⒉被告臺中行政執行分署明知早於102年2月6日即解除原告
出境限制，原告於102年3月5日受約談當時並無受出境限制之情形，竟因聽聞原告表示因經營其他公司業務，有出國之必要，希望以提供不動產擔保方式換取解除出境限制，而知悉原告有資訊認知錯誤之情形，非但故意消極不告知實情，更積極謊稱於多田公司積欠之稅款債務經核准分期清償後，解除原告出境之限制等語，使原告誤認確有受出境限制之情形，致陷於錯誤而簽署擔保書。原告顯係受詐欺而為意思表示，依行政程序法第149條準用民法第92條第1項前段，自得撤銷擔保書之意思表示。
⒊原告已於102年3月8日具狀向被告臺中行政執行分署主張
系爭擔保書自始無效，如認原告102年3月8日陳述意見狀並無撤銷擔保書之意思者，原告再以本起訴狀向被告臺中行政執行分署表示撤銷擔保書之意思表示。
㈥擔保書為行政契約，依法應以書面為之。契約之成立，係指
當事人意思表示一致，又當事人以代理人代為意思表示者，當事人授予代理權與代理人代為意思表示，均為當事人意思表示之成分。因此，行政機關以代理人締結書面行政契約時，書面記載之內容，應包括「行政機關授予代理權」與「代理人代為意思表示」，二者缺一不可，其意思表示始稱完整。系爭擔保書之書面記載，僅有被告中區國稅局之代理人林志成簽名，但無被告中區國稅局及其首長之署名、簽章，亦無被告中區國稅局授予林志成代理權之記載，無從由書面記載確認林志成有獲得被告中區國稅局授予代理權，不能認為被告中區國稅局之意思表示有以書面為之，擔保書不成立。
又不論林志成有無代理被告中區國稅局簽署擔保書之權限，原告102年3月5日簽署擔保書，同月8日已具狀撤回簽署擔保書之要約，被告中區國稅局自承遲至同月14日始由林志成補簽擔保書，故擔保書即不能生效。退言之，即使認為原告不得撤回簽署擔保書之要約，但民法第157條規定：「非對話為要約者，依通常情形可期待承諾之達到時期內，相對人不為承諾時，其要約失其拘束力。」原告於102年3月5日為簽署擔保書之要約，同月8日撤回要約，則依本件之情形，102年3月8日即為「依通常情形可期待承諾之達到時期」，被告中區國稅局未於該期限內為承諾，擔保書不生效。再者，行政程序法第139條第1項規定：「行政契約之締結，應以書面為之。」擔保書既為行政契約，應以書面為之，原告與被告中區國稅局締結擔保書，即為非對話之意思表示。民法第95條第1項前段規定：「非對話而為意思表示者，其意思表示，以通知達到相對人時，發生效力。」原告102年3月5日簽署擔保書時，被告中區國稅局並未在場。林志成補簽擔保書後，被告中區國稅局從未將補簽擔保書之承諾通知到達原告，擔保書不生效。另被告中區國稅局於102年8月29日庭訊時，主張原告與被告中區國稅局締結擔保書，乃「對話」之意思表示云云。倘真如此，依民法第156條規定：「對話為要約者，非立時承諾，即失其拘束力。」但原告於102年3月5日簽署擔保書時，被告中區國稅局根本未派員在場，不可能「即時承諾」，原告之要約立即失其拘束力，故擔保書不生效等情。並聲明求為判決：⑴確認原告對於被告中區國稅局780萬元之保證債務不成立。⑵被告臺中行政執行分署102年度他執字第17號（嗣變更執行案號為102年度他執字第45號）行政執行程序應予撤銷。
四、被告臺中行政執行分署答辯略謂：㈠被告臺中行政執行分署係受公法上金錢給付義務之移送機關
之請求，而依法對第三人多田公司所滯欠之公法上金錢給付義務進行執行程序後，並依據行政執行法第18條規定之授權，依法逕就擔保人即原告之財產執行，故被告臺中行政執行分署對原告所執行者，仍為原公法上金錢給付義務所衍生之另一公法上法律關係，其公法債權人仍為原移送機關，而債務人則為原告，被告臺中行政執行分署僅為依法執行之機關，並非該公法上金錢給付義務法律關係之主體，並無處分該金錢債權及實施訴訟之權能，是被告臺中行政執行分署於本件訴訟應非適格訴訟當事人。
㈡依行政執行法第18條所訂定之擔保契約，在實體法上為由移
送機關與擔保人間所訂定擔保義務人按期履行之行政契約，其性質類似民法之保證契約，此一擔保契約之生效並無須義務人之同意，義務人依法亦無否決之權，是原告主張依據行政程序法149條準用民法第742條第1項規定，系爭擔保書不能有效成立一事，恐係誤解法令規定所致。
㈢有關原告主張其不能知悉所擔保之主債務為何部分：
⒈本件義務人即多田公司因欠繳91年度營利事業所得稅稅額
44,657,731元外，並經被告中區國稅局依所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額44,657,731元處1倍罰鍰計44,657,731元。義務人曾提起行政爭訟，經本院以100年度訴字第278號、第316號等判決及最高行政法院以101年度判字第485、486號等判決義務人敗訴確定，並經被告中區國稅局所屬豐原分局於100年6月30日移送被告臺中行政執行分署執行。被告臺中行政執行分署依據前揭確定判決所認定之事實，認定義務人於93年11月26日分別貸款予公司其他股東共計5,564萬元，其中包含多田公司前負責人即本件原告借貸780萬元，故曾以101年5月24日中執孝100年營所稅執特專字第41563號命令扣押收取義務人對原告得收取之借款債權，惟經原告於101年6月5日聲明異議，表示其並未積欠義務人任何金錢債權。
⒉由於原告之異議狀內陳述與行政法院以及卷內資料有出入
，故被告臺中行政執行分署於相關行政法院判決確定後，即以101年12月28日中執孝100年營所稅執特專字第41563號函，以公司前負責人身分通知原告到分署陳報其擔任公司負責人時期之公司營收流向，給予其機會說明相關事項。詎原告逾期並未到分署說明，僅於102年1月10日以陳報狀說明義務人所滯欠稅捐係100年度，距其卸任負責人已多年，其就該稅捐之債權毫無所悉云云。被告臺中行政執行分署於102年1月15日曾依據卷內相關資料認定其顯有故意隱匿或處分應供強制執行財產之情事，且同時有命其報告財產狀況而不為報告或為虛偽報告之情事，發函限制其出境在案。原告於102年1月24日聲明異議，請求撤銷限制出境處分，而被告臺中行政執行分署則認為該次限制出境處分尚有部分事項待查明，故於102年2月6日發函解除前對原告之限制出境處分，此一解除限制出境函文則於102年2月20日依法送達原告收受。
⒊為調查義務人借款予原告，被告臺中行政執行分署復發函
通知原告於102年2月19日至分署陳報。承辦人員於當日詢問原告有關義務人借款予原告之內容，並出示由原告所簽立收受票據之收據。由於原告當日對是否確實收受相關票據、為何在收據上簽名以及票據金額之流向均交代不清，故請原告於102年3月5日上午10時再到分署陳報。而原告於102年3月5日到分署陳報後，由於對若干事實仍無法交代清楚，是承辦執行官當場告知認定其有不實陳述之情事，正擬對其為限制出境。而在執行官正欲告知對其限制出境之際，原告則表示其因有出境之必要，因此希望能提供不動產為擔保，以解除限制出境之處分。執行官則告知若其願意就之前義務人所流向其戶頭內之780萬元分期繳納，並提供不動產由被告臺中行政執行分署進行查封程序，則將會同意俟其分期繳納完畢後塗銷查封登記，並於核准分期後，切割其對義務人所負之責任，將不會對其限制出境，原告則當場表示同意，並簽立擔保書。
⒋綜上所述，此擔保書即係擔保原告經本院以100年度訴字
第278號、第316號判決所認定義務人於93年11月26日分別貸款予公司其他股東共計5,564萬元中，由本件原告向義務人所借貸之780萬元。而被告臺中行政執行分署所屬執行人員亦同意將其在執行程序中所負之報告義務僅侷限於該筆金額範圍內。是本件原告自始至終均知其所負之擔保債務原因為何，非如其所稱「不能知悉其主債務為何」。㈣有關原告因錯誤與受詐欺而簽署擔保書部分，系爭擔保書係
擔保本件原告向義務人所借貸之780萬元，原告自始至終均知此一擔保原因，已如前述，被告臺中行政執行分署所屬承辦人員完全無騙誘原告之情事。而當日係由原告主動向承辦人員提出以提供不動產為擔保之條件，並請求解除限制出境。而承辦人則表示若其願意就義務人所匯入其帳戶之780萬元範圍內提供擔保，則同意不繼續對其執行。而被告臺中行政執行分署於詢問之時則以為原告另遭移送機關限制出境在案，故所稱同意解除限制出境之意旨為，其若同意訂定擔保契約，經由被告臺中行政執行分署協調後，移送機關應會同意解除對其之限制出境處分。承辦人員於102年3月5日原告簽立擔保書後，亦曾立即於下午2時許電洽移送機關陳雅惠稅務員，查詢相關事項，但受話人陳雅惠稅務員則告知該機關並未對原告限制出境。是原告於受詢問當時，究竟本於何依據而認為其被限制出境一事，此一認定是否有誤，屬其主觀認知事項，被告臺中行政執行分署實無從知悉等語。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、被告中區國稅局答辯略謂：㈠原告主張擔保書未經主債務人多田公司同意，不能有效成立
乙節。惟依行政執行法第18條規定所訂定之擔保契約，在實體法上為由移送機關與擔保人間所訂定擔保義務人按期履行之行政契約，其性質類似民法之保證契約，此一擔保契約之生效，並無須義務人之同意，義務人依法亦無否決之權，是原告主張依據行政程序法149條準用民法第742條第1項規定，主張系爭擔保書不能有效成立一事，恐係誤解法令規定所致。
㈡原告主張其不能知悉所擔保之主債務為何，以及因錯誤與受詐欺而簽署擔保書乙節：
⒈本件義務人多田公司截至102年4月16日止因欠繳91年度營
利事業所得稅等案共計68,881,039元，目前正經被告中區國稅局移送被告臺中行政執行分署執行中，執行案號為100年度營所稅執特專字第41563號、第57470號。多田公司係經營廚房用品製造業，91年度營利事業所得稅結算申報，列報其他收入132,300元及全年所得額負2,499,354元，經依申報數核定，嗣經財政部通報查獲多田公司因無自耕農身分，於59年至79年間將其購買之土地登記於當時負責人李鎮坤及股東李義正、李亭財及李張月理等4人名下，其後李鎮坤等4人於80年7月10日與多田公司簽訂協議書約定終止該等土地信託登記契約並返還土地予多田公司，且不得主張任何權利。
⒉嗣於91年間訴外人李義正等3人與多田公司將各自名下土
地共同出售予矽品精密工業股份有限公司，土地總價款238,413,560元，其中屬多田公司名下之土地款27,208,900元，餘211,204,660元係李義正、李亭財及李張月理出售其名下土地之價款，並存入李義正私人帳戶。被告中區國稅局乃以系爭土地既屬多田公司所有，而李義正、李亭財及李張月理出售予矽品精密工業股份有限公司之土地款211,204,660元存入公司前登記負責人李義正私人帳戶，多田公司應請求李義正等3人歸還該等出售土地款之利益，因多田公司購地成本無可稽考，乃依購入登記時之公告現值扣除取得土地成本6,935,408元及土地增值稅25,638,328元合計32,573,736元後，餘178,630,924元核屬多田公司之其他所得。此有本院100年度訴字第278號、最高行政法院101年度判字第485號等確定判決可資參照。
⒊復經調查原告及訴外人李義正、李張月理、林李雅、林明
煌等人共同基於意圖為自己及他人不法利益之犯意聯絡，利用其等分別為多田公司董事、監察人及股東之身分，並擁有多田公司多數之表決權之機會，竟共同違背委任事務之處理，於93年11月3日召開董事會，作成將多田公司在資金7,800萬元之範圍內，借貸與股東之不法決議，並分別於93年11、12月間，陸續將多田公司之資金5,564萬元借予股東李錦益等15人，案經臺灣臺中地方法院97年度易字第2195號刑事判決共同犯背信罪成立，並經臺灣高等法院臺中分院98年度上易字第1664號刑事判決上訴駁回確定。原告實際上自多田公司名下之出售土地款以借款方式取得之金額為780萬元，是基於上述確定判決所認定之事實，足證多田公司對原告間本於借貸契約得請求原告返還前揭出售土地利益之金錢債權可供行使。被告中區國稅局遂於101年2月23日函請被告臺中行政執行分署對多田公司借款予股東之應收款項5,564萬元執行，被告臺中行政執行分署即本於前揭事實，依據強制執行法第115條規定發扣押暨收取命令，禁止多田公司收取該金錢債權共計780萬元，並命令原告於收受命令後應將扣押金額交由被告中區國稅局收取，以供清償多田公司欠稅。
⒋原告前於101年6月5日聲明異議，主張原告與多田公司間
應無金錢債權可供請求，拒絕給付。惟原告此一主張顯與相關法院確定判決所認定之事實有異，被告中區國稅局認為原告應給付多田公司如扣押暨收取命令所載之金額，其異議內容顯然不實，經被告臺中行政執行分署以公司前負責人身分發函傳原告到分署陳報其擔任多田公司負責人時期之公司營收流向，原告乃於102年3月5日簽立擔保書，承諾在其向多田公司借款780萬元額度內擔保多田公司欠稅並分期繳納。惟原告復陳稱不願履行擔保責任，被告臺中行政執行分署乃於102年3月13日廢止申請分期繳納之核准，並依行政執行法第18條規定，以執行案號102年度他執字第17號逕就擔保人即原告之財產執行。
⒌綜上，本件多田公司執行中欠稅68,881,039元，股東即原
告等15人向多田公司借款金額為5,564萬元。原告102年3月5日簽立擔保書所擔保之多田公司欠稅額度，係原告向多田公司借款金額780萬元，該借款業經訴訟判決確定在案，為原告自始至終知其所負擔保債務之原因。且102年3月5日當日係由原告主動向被告臺中行政執行分署所屬承辦人員提出以提供不動產為擔保之條件，為申請分期繳納而簽立擔保書等語。並聲明求為判決駁回原告之訴。
六、本件兩造爭執之要點如次：㈠本件原告提起債務人異議之訴列臺中行政執行分署為共同
被告有無被告不適格之情形？㈡原告主張系爭擔保書有不成立及無效之事由，於法是否有
據？
七、本院判斷如下：㈠按行政執行法第17條第1項規定：「義務人有下列情形之一
者，行政執行處得命其提供相當擔保，限期履行，並得限制其住居：一、顯有履行義務之可能，故不履行。二、顯有逃匿之虞。三、就應供強制執行之財產有隱匿或處分之情事。
四、於調查執行標的物時，對於執行人員拒絕陳述。五、經命其報告財產狀況，不為報告或為虛偽之報告。六、經合法通知，無正當理由而不到場。」第18條規定：「擔保人於擔保書狀載明義務人逃亡或不履行義務由其負清償責任者，行政執行處於義務人逾前條第1項之限期仍不履行時，得逕就擔保人之財產執行之。」強制執行法第14條規定：「（第1項）執行名義成立後，如有消滅或妨礙債權人請求之事由發生，債務人得於強制執行程序終結前，向執行法院對債權人提起異議之訴。如以裁判為執行名義時，其為異議原因之事實發生在前訴訟言詞辯論終結後者，亦得主張之。（第2項）執行名義無確定判決同一之效力者，於執行名義成立前，如有債權不成立或消滅或妨礙債權人請求之事由發生，債務人亦得於強制執行程序終結前提起異議之訴。（第3項）依前2項規定起訴，如有多數得主張之異議原因事實，應一併主張之。其未一併主張者，不得再行提起異議之訴。」行政訴訟法第307條規定：「債務人異議之訴，依其執行名義係適用簡易訴訟程序或通常訴訟程序，分別由地方法院行政訴訟庭或高等行政法院受理；其餘有關強制執行之訴訟，由普通法院受理。」民法第88條規定：「（第1項）意思表示之內容有錯誤，或表意人若知其事情即不為意思表示者，表意人得將其意思表示撤銷之。但以其錯誤或不知事情，非由表意人自己之過失者為限。（第2項）當事人之資格或物之性質，若交易上認為重要者，其錯誤，視為意思表示內容之錯誤。」第92條規定：「因被詐欺或被脅迫，而為意思表示者，表意人得撤銷其意思表示。但詐欺係由第三人所為者，以相對人明知其事實或可得而知者為限，始得撤銷之。」㈡揆諸上開行政執行法第18條、行政訴訟法第307條及強制執
行法第14條第2項之規定，可知於行政執行程序中出具擔保書為執行義務人之債務負擔保清償責任者，於義務人未依期限履行時，行政執行機關即得以該擔保書為執行名義，對該擔保人之財產執行，此際該擔保人即成為執行債務人，如其主張該擔保書有強制執行法第14條第2項規定之不成立或消滅或妨礙債權人請求之事由發生，即得於強制執行程序終結前提起異議之訴，以排除強制執行（最高行政法院101年度判字第645號判決意旨及97年5月份第1次庭長法官聯席會議決議意旨參照）。
㈢經查：原告於102年3月5日出具擔保書狀載明被告臺中行政
執行分署100年度營所稅執特專字第41563號、100年度營所稅執特專字第57470號、100年度房稅執字第71202號、101年度房稅執字第112815號行政執行事件之義務人多田公司就所積欠稅款債務額中之780萬元部分，如未自102年3月25日起按月分60期給付完畢，原告願負擔保清償責任，並願依行政執行法第18條規定逕受強制執行等情，經被告臺中行政執行分署於當日收執後，原告隨即於同月8日提出陳述意見狀載稱：渠自多田公司前董事長李義正收受並兌現總面額780萬元之支票10紙係與李義正個人間之借貸關係，與多田公司間無關，渠係誤以為前於102年1月經被告臺中行政執行分署限制出境之事實狀態仍存續中，受被告臺中行政執行分署誘騙陷於錯誤，始以被告臺中行政執行分署解除出境限制為條件簽立擔保書就上開多田公司之債務金額負擔保履行責任等語，然被告臺中行政執行分署則認該擔保書符合法定要件，並無不具執行力之情事，乃依行政執行法第18條規定，據為執行名義對原告之不動產實施查封等情，為兩造所不爭執，並有卷附原告出具之上開擔保書（見本院卷第83頁）、原告之陳述意見狀（見本院卷第28至31頁）可稽，復經本院調取臺中行政執行分署100年度營所稅執特專字第41563號等執行事件案卷核閱無訛，堪以認定。
㈣關於被告臺中行政執行分署部分：
⒈按債務人異議之訴係債務人主張執行名義所表彰之請求權
與債權人在實體法上之權利現狀不符，請求法院以判決排除該執行名義執行力為目的之訴訟，其訴之聲明除請求確認該執行名義所表彰之債權不成立或不存在外，尚須求為撤銷尚未終結之執行程序，然債務人為此項聲明係請求法院以判決排除該執行名義之執行力，性質上為債權不成立或不存在所附隨之當然效果，法院一旦認定執行名義所表彰之債權實質上不成立或不存在，該執行名義即不具執行力，自應以判決形成其法律效果，因執行機關並非執行名義所表彰債權之當事人，其對債權存否並不具爭訟實益，自無訴訟實施權可言，故債務人提起債務人異議之訴，以執行債權人為被告即屬當事人適格（最高行政法院101年度判字第645號判決意旨及101年度裁字第1391號裁定意旨暨最高法院93年度臺上字第1576號及98年度臺上字第275號民事判決意旨參照）。
⒉本件原告雖謂其提起本件債務人異議之訴，因尚有請求判
決撤銷被告臺中行政執行分署102年度他執字第17號即變更後102年度他執字第45號之行政執行程序，故就此部分起訴之聲明列臺中行政執行分署為被告並無當事人不適格之情事云云（見本院卷第168頁）。惟原告既係主張系爭擔保書所表彰之保證債務有不成立或無效為事由，提起本件債務人異議之訴，因本件訴訟標的之實體上法律關係乃存在於原告與執行債權人之間，核諸上開說明，自應以擔保書所擔保公法上金錢債權之債權人或繼受人為被告為已足，並無併列行政執行機關為必要。是以原告提起本件債務人異議之訴，關於併列執行機關即被告臺中行政執行分署部分，顯欠缺當事人適格，自屬無理由。
㈤關於被告中區國稅局部分：
⒈本件原告雖主張系爭擔保書未經多田公司同意，且原告簽
具擔保書係以換取被告臺中行政執行分署解除限制出境為條件，但當時原告並未受限制出境，故原告之意思表示係以不可能實現之事實為條件，故屬無效；又原告於被告中區國稅局簽署該擔保書之前，即於102年3月8日撤回前所為之擔保意思表示，故系爭擔保書並不生效力云云。然按行政執行法第18條關於擔保人出具擔保書狀載明義務人逃亡或不履行義務由其負清償責任之規定，係行政程序法之特別規定，自應優先適用。而觀諸該條後段載稱：「行政執行處於義務人逾前條第1項（註：該條所稱「前條第1項」係指99年2月3日公布修正前之第17條，並非其後始增訂之17條之1）之限期仍不履行時，得逕就擔保人之財產執行之。」等語，顯見擔保人依行政執行法第18條規定出具擔保書狀，在程序法上乃依執行機關之命令所提供之相當擔保，在實體法上則發生為執行債權人保證執行義務人履行公法上金錢給付義務之效果，其性質上係屬執行程序中之法律行為，同時發生執行程序法與實體法上之雙重法律效果，於程序上則應向執行機關提出，除經執行機關審查後不予准許，或執行債權人表示不予同意，而失其效力外，基於執行程序具公益性，須維護其安定性之目的考量，擔保人一旦提出擔保書狀於執行機關即發生拘束力，不得因執行債權人當時不在場或知悉後尚未表示同意，或執行機關未完成審核，即任意撤回之。再者，擔保人依上開規定出具擔保書乃立於保證人地位擔保執行義務人之金錢給付義務，其實體上法律關係乃存在於擔保人與執行債權人之間，性質上屬於單務、無對價之負擔行為，義務人既非當事人，亦無須經其同意為必要，擔保人更不得對執行機關或執行債權人請求對待給付或附加條件或負擔。查系爭擔保書既無載稱須經多田公司同意，亦未約定執行機關或執行債權人須為對待給付，或附加條件或其他附款等情，此稽之卷附擔保書至明，按諸上開說明，原告上開主張各節，於法尚欠允洽，不能採取。
⒉原告雖復主張渠係受被告臺中行政執行分署之詐欺而陷於
錯誤始為擔保之意思表示，已因原告行使撤銷權而無效云云，惟：
⑴按公法行為具公益性，固非當然可適用私法之法理，但
如私法規定之表現一般法理者，如與公法之性質具共通性者，亦可適用於公法關係（最高行政法院52年判字第345號判例意旨參照）。是以關於當事人公法上之意思表示若有錯誤或受詐欺之情形，衡諸無論公法上或私法上之法律行為，均須以意思表示真正且無瑕疵，始可使之發生該當之法律效果，因現行行政法規就此等事項並無特別規定，固許類推適用民法第88條及第92條等相關規定。然民法第88條第1項所謂錯誤係指意思表示之內容或表示行為有錯誤者而言，與為意思表示之動機有錯誤之情形有別（最高法院51年臺上字第3311號民事判例意旨參照）。申言之，所謂錯誤，乃指表意人對於構成意思表示內涵之效果意思，與其表示於外之表示內容，因錯誤或不知而發生不一致而言。至於形成表意人內心效果意思之原因，則屬動機，即表意人在其意思形成之過程中，對於就其決定為某特定內容意思表示具有重要性之事實，認識不正確，並非意思表示內容有錯誤，不受意思表示錯誤規範之保護，否則有違法律之安定性。
再者，所謂詐欺係指欲使相對人陷於錯誤，故意示以不實之事，令其因錯誤而為意思之表示之欺罔行為而言，自須欺罔行為與表意人之錯誤意思表示間有相當因果關係為必要，否則，即非屬受詐欺之情形。又表意人係出於錯誤或被詐欺而為意思表示，固得撤銷其意思表示，惟應就此等事實負舉證之責任。
⑵查原告出具系爭擔保書有無出於錯誤或受詐欺之情形，
因其意思表示係以法定之書面方式為之，自應依據該書面所載內容之文義判斷之，若文義已足以判斷其真意，無從捨書面記載而別事推敲之餘地。經觀諸原告於所出具之系爭擔保書已載謂：原告就多田公司現由被告臺中行政執行分署行政執行中之稅款債務，應負擔部分為780萬元，如義務人未就該780萬元部分自102年3月25日起，以一個月為一期，分60期繳清，而有視為全部到期之情形，或逃亡時，原告願負清償責任，並願依行政執行法第18條規定逕受強制執行等意旨甚明。綜觀其書面所載，並未以原告當時仍處於受限制出境處分狀態為前提，且未附有其他生效或失效之條件，又出具擔保書於執行機關為他人執行中之金錢給付義務擔任保證人，本屬無償行為，無從對執行機關或執行債權人請求對價。是原告依其自行簽具之系爭擔保書所載內容，已可知悉其擔任保證人之效果，其表示行為亦在完成擔保人應具備之法定形式，核無效果意思與表示行為不一致之情形。
再者，原告有無受限制出境及可否解除限制等事實並非屬保證意思表示之要素，乃原告形成其內心效果意思之動機，縱使其確因誤認當時仍受限制出境中始簽具擔保書無訛，亦不符合意思表示錯誤之情形。
⑶原告主張其係因被告臺中行政執行分署之詐欺始出具該
擔保書云云，無非以被告臺中行政執行分署明知早於102年2月6日即解除原告出境限制，卻乘原告於102年3月5日受約談時陳稱因經營業務有出國之需要，希望以提供不動產擔保方式換取解除出境限制，而故意消極不告知實情，更積極謊稱於多田公司積欠之稅款債務經核准分期清償後，解除原告出境之限制等情詞為論據。然查原告因前任職多田公司董事期間，確有以借貸名義取用多田公司之款項780萬元未償還之情事，而經臺灣臺中地方法院97年度易字第2195號刑事判決罪刑，並經臺灣高等法院臺中分院以98年度上易字第1664號刑事判決駁回上訴確定在案，有卷附上開刑事判決書及匯款明細資料等件在卷可稽（見本院卷第120至128頁）。而被告臺中行政執行分署查悉上情後，即先於102年2月19日對原告調查，經於該期日詢問後，發現尚有應調查事項，乃改定同年3月5日續行詢問，並告知如原告逾期未到場將依法拘提管收及限制出境，而原告係於3月5日受詢問時，經被告臺中行政執行分署執行官請其最後陳述時，始主動表示：「因為我經營另一家公司，有出境至國外洽談生意之必要，貴機關是否同意我提供不動產為擔保，解除對我出境之限制。」等語，被告臺中行政執行分署執行官則回應：「……就你向義務人公司借貸新臺幣780萬元，你是否願意將新臺幣780萬元返還予公司，用以繳納義務人公司所積欠之稅捐，並提供擔保，其餘部分再向李義正及其他股東繼續執行」「就你願意負擔之稅額新臺幣780萬元，打算如何處理？」原告續行答稱：
「就前開我應負責之金額新臺幣780萬元，我願意分5年共60期繳納，請解除對我出境之限制。」等語，行政執行官始當場告知：「你就780萬部分，分期給付，分60期，每期13萬元，請你個人提供擔保外，並提供不動產准本署進行查封登記，俟你分期繳納完畢後，本分署則塗銷前開查封登記，並於核准分期後，解除臺端出境之限制，你是否同意？」等語，有被告臺中行政執行分署之各該期日訊問筆錄在卷可稽（見本院卷第73至75頁及第77至79頁）。揆諸上開筆錄內容，足認原告係於被告臺中行政執行分署調查詢問後，主動起意提供擔保，且被告臺中行政執行分署行政執行官係於原告決意出具擔保書後，始被動表示原告須俟原告分期繳納完畢，才會塗銷對原告財產之查封登記，且於核准分期給付後，才解除原告出境之限制等語，殊難謂原告出具擔保書係受被告臺中行政執行分署之欺罔行為所致。況本件原告除被告臺中行政執行分署因執行上之必要而予以限制出境外，尚可能因被告中區國稅局報請財政部予以限制出境處分，衡諸被告臺中行政執行分署於102年3月5日上午詢問原告完畢後，迅於當日下午2時0分電話向被告中區國稅局豐原分局查詢原告有無受限制出境之情形，有該分署公務電話紀錄在卷可參（見本院卷第87頁），可見被告臺中行政執行分署執行官對於原告於受詢問時有無受限制出境乙事亦屬不知情，尤無利用此資訊以欺罔原告之可能。是故，本件原告主張其因受被告臺中行政執行分署執行官欺罔，始出具擔保書云云，核與事證情況不符，無從憑採。
⒊原告雖又主張系爭擔保書有擔保標的不明確之情形，故屬
無效云云。經觀之前揭系爭擔保書所載形式及文義內容，足認原告已表明於780萬元範圍內，擔保多田公司刻由被告臺中行政執行分署執行中之各筆稅務債務及滯納利息暨必要之執行費用，顯無擔保標的不明確之情事。至於多田公司實際上尚積欠之稅款金額多寡、各執行債權人受償順序優劣，如何分配，核屬事實認定及法律規定之範疇，並不因擔保書未記載而影響其效力。
⒋另原告主張系爭擔保書之移送機關代理人欄僅有林志成簽
名，並無被告中區國稅局及其首長之簽章，亦不能認林志成有獲得被告中區國稅局授予代理權，故該擔保書不成立云云，然林志成確已經被告中區國稅局以書面委任為上開行政執行事件之代理人，有為一切程序行為之權，並有行政程序法第24條第3項之特別代理權，有卷附被告中區國稅局100年2月18日中區國稅徵字第1000001412號函檢送之委任書在卷可憑（見本院卷第231至232頁）。核諸原告出具系爭擔保書所擔保者為被告中區國稅局移送行政執行中之多田公司稅款債務，被告中區國稅局既已授權林志成處理該行政執行事件之一切程序行為，則林志成自得代理被告中區國稅局於該擔保書上簽名，且直接對被告中區國稅局發生效力，毋須再經被告中區國稅局及其首長簽章，原告此部分之主張，於法無據，委無足採。
八、綜上所述，原告主張各節，均無可採。本件原告出具之擔保書既無不成立或無效之情事，自具執行力。從而，原告訴請確認渠對於被告中區國稅局上開780萬元保證債務不成立，並求為撤銷被告臺中行政執行分署102年度他執字第17號即嗣變更執行案號為102年度他執字第45號之行政執行程序，俱為無理由，應予駁回。
九、本件為判決基礎之事證已臻明確，兩造其餘陳述及舉證，核與判決結論不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。
十、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 9 月 25 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 德 麟
法 官 詹 日 賢法 官 蔡 紹 良以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中 華 民 國 102 年 9 月 25 日
書記官 凌 雲 霄